Основы организации налогового учета на предприятии

19

Основы организации налогового учета на предприятии

Налоговый учёт (ст. 313 НК) - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим кодексом.

Налоговый учёт осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учёта для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществлённых налогоплательщиком в течение отчётного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль.

Система налогового учёта организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учёта. Порядок ведения налогового учёта устанавливается налогоплательщиком в учётной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учёта.

Данные налогового учёта должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчётном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчётам с бюджетом.

Подтверждением данных налогового учёта являются:

1) первичные учётные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учёта;

3) расчёт налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учёта - сводные формы систематизации данных налогового учёта за отчётный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без отражения по счетам бухгалтерского учёта. Аналитические регистры налогового учёта предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учёту первичных документах, аналитических данных налогового учёта для отражения в расчёте налоговой базы.

Формы аналитических регистров налогового учёта для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учёта, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

ѕ наименование регистра;

ѕ период (дату) составления;

ѕ измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

ѕ наименование хозяйственных операций;

ѕ подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Данные налогового учёта - данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

В случае если в регистрах бухгалтерского учёта содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учёта дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учёта, либо вести самостоятельные регистры налогового учёта.

К доходам согласно Налоговому кодексу относятся:

ѕ доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) (ст. 249);

ѕ внереализационные доходы (ст. 250).

Доходы от реализации определяются в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения. Они могут отражаться по видам деятельности. В случае если для данного вида деятельности предусмотрен иной порядок налогообложения, применяется иная ставка налога либо предусмотрен иной, отличный от общего порядок учёта прибыли и убытка, полученного от данного вида деятельности.

НК РФ установлены два метода признания доходов и расходов:

ѕ метод начисления (по моменту отгрузки продукции и предъявления расчётных документов покупателю);

ѕ кассовый метод (по моменту оплаты продукции).

Для учёта доходов и расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли организации, как правило, должны применять метод начисления.

В виде исключения п. 1 ст. 273 НК РФ предусмотрено, что организации могут применять кассовый метод при условии, что у них в среднем за предыдущие четыре квартала отчётного года сумма выручки от реализации продукции без учёта НДС не превышала 1 млн рублей за каждый квартал. В случае если организация, использующая кассовый метод, в течение налогового периода превысила указанный предельный размер суммы выручки от реализации продукции, то она обязана перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

В целях гл. 25 доходом от реализации признаётся выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчётами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В целях гл. 25 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы:

ѕ от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации;

ѕ в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации;

ѕ в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

ѕ от сдачи имущества в аренду (субаренду);

ѕ от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации;

ѕ в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счёта, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

ѕ в виде сумм восстановленных резервов;

ѕ в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

ѕ в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;

ѕ в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчётном (налоговом) периоде;

ѕ в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте;

ѕ в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей;

ѕ в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств;

ѕ в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям Налогового кодекса;

ѕ в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации;

ѕ другие внереализационные доходы.

Расходами (ст. 252 НК РФ) признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, понесённые организацией, и при этом произведённые для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под экономически оправданными затратами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Необходимым условием признания затрат в качестве расходов для целей налогообложения прибыли является документальное подтверждение произведённых затрат.

Для целей налогового учёта расходы организации подразделяются на две группы:

ѕ расходы, связанные с производством и реализацией;

ѕ внереализационные расходы.

В соответствии со ст. 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся:

ѕ расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и(или) реализацией товаров (работ, услуг);

ѕ расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии;

ѕ расходы на освоение природных ресурсов;

ѕ расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

ѕ расходы на обязательное и добровольное страхование;

ѕ прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, группируются и по следующим элементам затрат:

ѕ материальные расходы;

ѕ расходы на оплату труда;

ѕ суммы начисленной амортизации;

ѕ прочие расходы.

Состав внереализационных расходов установлен ст. 265 НК РФ и к ним, в частности, отнесены расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, судебные расходы и арбитражные сборы, затраты на аннулированные производственные заказы, расходы на оплату услуг банков, потери от брака и др.

Для целей налогового учёта в соответствии со ст. 318 НК РФ расходы на производство и реализацию в зависимости от применяемого метода признания доходов и расходов должны подразделяться:

ѕ на прямые расходы;

ѕ на косвенные расходы.

Установлено, что для целей налогообложения прибыли подразделение расходов на прямые и косвенные расходы обязаны производить только те организации, которые применяют метод начисления.

От организаций, применяющих кассовый метод, не требуется подразделение расходов на прямые и косвенные расходы.

В соответствии со ст. 318 НК РФ определён перечень прямых рас-ходов:

ѕ материальные расходы на приобретение сырья и(или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

ѕ расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства продукции, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

ѕ суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции (работ, услуг).

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, согласно ст. 318 НК РФ относились к косвенным расходам.

В соответствии со ст. 272 НК РФ при применении метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчётном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и(или) иной формы их оплаты.

Датой осуществления материальных расходов признаётся:

ѕ дата передачи в производство сырья и материалов;

ѕ дата подписания организацией акта приёмки-передачи услуг (работ) для услуг (работ) производственного характера.

Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленной амортизации.

Расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда.

Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчётном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признаётся:

ѕ дата начисления налогов (сборов);

ѕ дата начисления расходов в виде сумм отчислений в резервы;

ѕ дата предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчётов, либо последний день отчётного (налогового) периода - для расходов:

ѕ в виде сумм комиссионных сборов;

ѕ в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);

ѕ в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

ѕ в виде иных подобных расходов;

ѕ дата перечисления денежных средств с расчётного счёта (выплаты из кассы) организации - для расходов:

ѕ в виде сумм выплаченных подъёмных;

ѕ в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей;

ѕ дата утверждения авансового отчёта - для расходов:

ѕ на командировки;

ѕ содержание служебного транспорта;

ѕ представительские расходы;

ѕ иные подобные расходы и др.

При кассовом методе расходами признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы учитываются в составе расходов с учётом следующих особенностей:

ѕ материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путём списания денежных средств с расчётного счёта организации, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заёмными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;

ѕ амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчётный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного организацией амортизируемого имущества, используемого в производстве;

ѕ расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты организацией. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на её погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчётные (налоговые) периоды, когда организация погашает указанную задолженность.

В соответствии со ст. 254 НК РФ материальные расходы относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, и учитываются в целях налогообложения прибыли.

К материальным расходам отнесены следующие затраты организации:

ѕ на приобретение сырья и(или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и(или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

ѕ на приобретение материалов, используемых:

ѕ для упаковки и иной подготовки произведённых и(или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);

ѕ на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели);

ѕ на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;

ѕ на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и(или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;

ѕ на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии;

ѕ на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

ѕ связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения (в том числе расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приёму, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).

Для целей налогового учёта в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учёта налога на добавленную стоимость и акцизов). В стоимость МПЗ могут быть включены комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением.

В соответствии с п. 8 ст. 254 НК РФ для определения размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учётной политикой для целей налогообложения может применяться один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов:

ѕ метод оценки по стоимости единицы запасов;

ѕ метод оценки по средней стоимости;

ѕ метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Таким образом, при списании сырья и материалов в производство в налоговом учёте применяются те же методы их оценки, что и в бухгалтерском учёте.

Для целей налогового учёта сумма материальных расходов текущего месяца должна уменьшаться на стоимость остатков МПЗ, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца.

В соответствии с п. 6 ст. 254 сумма материальных расходов также должна уменьшаться на стоимость возвратных отходов.

В соответствии с п. 2 ст. 272 НК РФ для организаций, применяющих метод начисления, датой осуществления материальных расходов признаётся дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведённые товары (работы, услуги).

В соответствии с п. 3 ст. 273 НК РФ для организаций, применяющих кассовый метод, материальные расходы учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ расходы на оплату труда учитываются для целей налогообложения прибыли и относятся к расходам, связанным с производством и реализацией по элементу «Расходы на оплату труда».

Для целей налогового учёта в соответствии со ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся:

ѕ суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда;

ѕ начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;

ѕ начисления стимулирующего и компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, за совмещение профессий и т.д.;

ѕ стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов;

ѕ сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных ТК РФ;

ѕ расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска;

ѕ денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с законодательством РФ;

ѕ единовременные вознаграждения за выслугу;

ѕ надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжёлых природно-климатических условиях;

ѕ расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков, предоставляемых работникам организации, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно;

ѕ расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством РФ;

ѕ расходы в виде платежей (взносов) на обязательное и добровольное страхование работников;

ѕ другие виды расходов, произведённых в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и(или) коллективным договором.

Все расходы на оплату труда, принятые в организации, должны быть указаны в следующих документах:

ѕ нормативные правовые акты, регулирующие трудовые отношения;

ѕ трудовые договоры (контракты);

ѕ коллективные договоры;

ѕ локальные нормативные акты (правила внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и др.).

Для организаций, применяющих метод начисления, расходы на оплату труда (кроме расходов по обязательному и добровольному страхованию) признаются в качестве расходов ежемесячно, исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда.

Для организаций, использующих кассовый метод, расходы на оплату труда признаются только после их фактической оплаты.

В соответствии со ст. 255 НК РФ расходы по добровольному страхованию работников организации отнесены к расходам, связанным с производством и реализацией продукции (работ, услуг), по элементу «Расходы на оплату труда».

Для целей налогового учёта при добровольном страховании к расходам на оплату труда должны относиться затраты только по следующим видам договоров:

ѕ долгосрочного страхования жизни, если они заключаются на срок не менее 5 лет и в течение этого срока не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент или аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица;

ѕ пенсионного страхования или негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учёт пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов. При этом договоры пенсионного страхования или негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством РФ, дающих право на установление государственной пенсии;

ѕ добровольного личного страхования, если они заключаются на срок не менее одного года и предусматривают оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;

ѕ добровольного личного страхования, если они заключаются исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Для целей налогообложения прибыли расходы по договорам добровольного страхования работников нормируются, то есть расходы по добровольному страхованию включаются в расходы на оплату труда только в пределах норм, а сверх норм не учитываются.

Согласно ст. 255 НК РФ расходы по добровольному страхованию должны приниматься для целей налогообложения в следующих размерах:

ѕ совокупная сумма страховых платежей работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования или негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 % от суммы расходов на оплату труда;

ѕ страховые взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6 % от суммы расходов на оплату труда;

ѕ страховые взносы по договорам добровольного личного страхования, назначаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 рублей в год на одного застрахованного работника.

Для целей нормирования указанные расходы определяются нарастающим итогом по окончании налогового периода (отчётного года).

В соответствии со ст. 255 НК РФ расходы в виде отчислений в резервы на предстоящую оплату отпусков работникам или в резервы на оплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, по элементу «Расходы на оплату труда».

Организация, принявшая решение о равномерном учёте для целей налогообложения прибыли предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязана отразить в учётной политике для целей налогообложения принятый ею способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

Для этих целей организация обязана составить специальный расчёт (смету), в котором отражается расчёт размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога (ЕСН) с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

Для целей налогового учёта объекты основных средств относятся к амортизируемому имуществу, кроме основных средств со сроком полезного использования менее 12 месяцев и первоначальной стоимостью не более 10 000 рублей.

В соответствии со ст. 256 НК РФ к амортизируемому имуществу не относятся, и, соответственно, не подлежат амортизации:

ѕ земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);

ѕ материально-производственные запасы, товары;

ѕ объекты незавершенного капитального строительства;

ѕ ценные бумаги;

ѕ финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные, опционные контракты);

ѕ имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

ѕ имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретённое за счёт средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

ѕ имущество, приобретённое (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования (за исключением имущества, полученного организацией при приватизации);

ѕ объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) другие аналогичные объекты;

ѕ продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);

ѕ приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства.

Помимо указанного выше имущества, в ряде случаев на основании ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключают основные средства:

ѕ переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

ѕ переведённые по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трёх месяцев;

ѕ находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Для целей налогового учёта начисление амортизации по объекту основных средств должно осуществляться в соответствии с нормой амортизации, определенной исходя из срока полезного использования ежемесячно.

В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введён в эксплуатацию. Начисление амортизации по объекту основных средств прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта по любым основаниям.

В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ срок полезного использования определяется организацией самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта основных средств и с учётом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Для целей налогового учёта должна применяться классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы:

Номер амортизационной группы	Срок полезного использования амортизируемого имущества
1	От 1 до 2 лет включительно
2	Свыше 2 до 3 лет включительно
3	Свыше 3 до 5 лет включительно
4	Свыше 5 до 7 лет включительно
5	Свыше 7 до 10 лет включительно
6	Свыше 10 до 15 лет включительно
7	Свыше 15 до 20 лет включительно
8	Свыше 20 до 25 лет включительно
9	Свыше 25 до 30 лет включительно
10	Свыше 30

Если основное средство не относится ни к одной из амортизационных групп, установленных Классификацией основных средств, организация устанавливает срок полезного использования на основании рекомендаций завода-изготовителя или в соответствии с техническими условиями.

Номера выбранных организацией амортизационных групп и установленные сроки полезного использования объектов основных средств должны указываться в их инвентарных карточках.

В целях налогового учёта в соответствии с п. 1 ст. 259 НК РФ предусмотрено использование одного из следующих методов начисления амортизации объектов основных средств:

ѕ линейного метода;

ѕ нелинейного метода.

Организациям предоставлено право самостоятельного выбора метода начисления амортизации по каждому объекту основных средств, за исключением одного случая.

Согласно НК РФ некоторые расходы нормируются. Рассмотрим данные расходы.

Налоговый учёт расходов на содержание и ремонт основных средств

Порядок формирования резерва под предстоящие ремонты основных средств определяется ст. 324 НК РФ, согласно которой размер отчислений в такой резерв должен рассчитываться исходя из совокупной стоимости объектов основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых организацией самостоятельно в учётной политике для целей налогообложения.

Совокупная стоимость объектов основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых объектов основных средств, введённых в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв.

При определении нормативов отчислений в резерв организация обязана определить предельную сумму отчислений в резерв исходя:

ѕ из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств;

ѕ частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций);

ѕ сметной стоимости указанного ремонта основных средств.

Установлено, что суммы резерва не могут превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Налоговый учёт представительских расходов

Согласно установленному нормативу представительские расходы в течение отчётного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 % от расходов организации на оплату труда за этот отчётный (налоговый) период.

Налоговый учёт расходов на рекламу

В соответствии со ст. 264 НК РФ для целей налогообложения расходы по отдельным видам рекламы признаются в пределах норм. В перечень ненормируемых расходов на рекламу включены:

ѕ расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

ѕ расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

ѕ расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, или о самой организации, уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

В перечень нормируемых расходов на рекламу включены:

ѕ расходы организации на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний;

ѕ расходы на все иные виды рекламы (участие организации в конференции, в программе которой предусмотрено выступление её представителей с докладом о деятельности организации, носящим рекламный характер, затраты на проведение презентаций, расходы на изготовление визитных карточек).

Указанные нормируемые расходы на рекламу, осуществлённые организацией в течение отчётного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 % выручки от реализации.

Налоговый учёт процентов по заёмным средствам

В период с 1 сентября 2008 г. по 31 декабря 2009 г. при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов по долговым обязательствам, учитываемая в расходах, будет следующей (п. 22 ст. 2, ст. 8, п. 7 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ):

ѕ при оформлении долгового обязательства в рублях - ставка рефинансирования ЦБ РФ, увеличенная в 1,5 раза;

ѕ при оформлении долгового обязательства в иностранной валюте - 22 %.

Налоговый учёт расходов на формирование резервов по сомнительным долгам

В соответствии с налоговым законодательством с 1 января 2002 г. резервы по сомнительным долгам могут создавать только те организации, которые определяют доходы и расходы методом начисления.

Организации, применяющие кассовый метод признания доходов и расходов, не имеют права на создание резервов сомнительных долгов.

Для целей налогового учёта до истечения срока исковой давности по дебиторской задолженности организация вправе признавать её сомнительной и создавать по ней резерв.

Сомнительным долгом признаётся любая задолженность перед организацией, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадёжными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед организацией, по которым истёк установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии со ст. 265 НК РФ расходы организации на формирование резервов по сомнительным долгам относятся к внереализационным расходам.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведённой на последний день отчётного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности организации.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадёжных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.

Следовательно, по результатам инвентаризации дебиторской задолженности организация должна выявить не только просроченную задолженность признаваемой сомнительной, но и установить безнадежные долги.

В соответствии с п. 4 ст. 266 НК РФ сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, определяемая по результатам проведённой на последний день отчётного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности, должна исчисляться следующим образом:

по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

ѕ по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 % от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

ѕ по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - сумма создаваемого резерва не увеличивается.

В частности, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 % от выручки отчётного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ, за исключением доходов в виде восстановленных резервов.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. Астахов, В.П. Бухгалтерский (финансовый) учёт [Текст] : учебник / В.П. Астахов. - М. : МЦФЭР, 2008. - 146 с.

2. Анциферова, И.В. Бухгалтерский финансовый учёт [Текст] : учеб. пособие / И.В. Анциферова. - М. : Дашков и К, 2008. - 799 с.

3. Вещунова, Н.Л. Бухгалтерский учёт [Текст] : учебник / Н.Л. Вещунова. - М. : Финансы и статистика, 2007.

4. Гетьман, В.Г. Финансовый учёт [Текст] : учебник для вузов / В.Г. Гетьман. - М. : Финансы и статистика, 2008. - 816 с.

5. Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учёт [Текст] : учеб. пособие для вузов / Н.П. Кондраков. - М. : Инфра-М, 2007. - 717 с.

6. Бухгалтерский учёт [Текст] : учебник для вузов / Ю.А. Бабаев [и др.] ; под ред. Ю.А. Бабаева. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : Проспект, 2008. - 384 с.

7. Бухгалтерский учёт [Текст] : учебник / И.И. Бочкарева [и др.] ; под ред. Я.В. Соколова. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : Проспект, 2008. - 772 с.

8. Ларионов, А.Д. Бухгалтерский учёт [Текст] : учебник / А.Д. Ларионов, А.И. Нечитайло. - М. : Проспект : ТК Велби, 2008. - 355 с.

9. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) [Текст] : части первая и вторая : по состоянию на 15 января 2008 г. - М. : Проспект, 2008. - 653 с.

10. Часова, О.В. Финансовый бухгалтерский учёт [Текст] : учеб. пособие / О.В. Часова. - М. : Финансы и статистика, 2007. - 544 с.

11. Широбоков, В.Г. Бухгалтерский финансовый учёт [Текст] : учеб. пособие / В.Г. Широбоков, З.М. Грибанова, А.А. Грибанов. - М. : Кнорус, 2007.-672 с.