Бухгалтерский учет основных средств организации

5

К основным средствам согласно ПБУ 6/01 «Учёт основных средств» относятся предметы, срок службы которых более одного года, а так же, если они используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации, а не приобретены для перепродажи, и способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В учёте предусмотрена ещё и стоимостная оценка основных средств - 20000 рублей и более.

Основные средства на предприятии могут быть оценены:

1) по первоначальной стоимости;

2) остаточной стоимости;

3) восстановительной стоимости;

4) ликвидационной стоимости.

Первоначальная стоимость основных фондов складывается в момент вступления объекта в эксплуатацию в данной организации. Под ней признаётся сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС.

Первоначальная стоимость за вычетом суммы износа называется остаточной стоимостью основных средств.

Восстановительная стоимость основных средств устанавливается вместо первоначальной в связи с их переоценкой либо по решению Правительства РФ, либо по решению самой организации. Под ней понимается стоимость воспроизводства основных средств, то есть приобретения или строительства инвентарных объектов исходя из действующих цен на момент переоценки.

Ликвидационная стоимость - выручка от продажи основных средств, годных строительных материалов, деталей и узлов, металлического лома, остающихся после прекращения функционирования объекта.

Поступление основных средств на предприятие от поставщика оформляется договором, товаро-сопроводительными документами (товарная накладная, товарно-транспортная или железнодорожная накладная) и счётом-фактурой.

При строительстве подрядчиком подписывается договор, оформляется смета, подписывается акт выполненных работ и счёт-фактура.

Принятие на баланс основных средств (после того как сформированы все затраты, связанные с их приобретением или строительством) оформляют актом приёма-передачи основных средств (форма ОС-1). Акт заполняет постоянно действующая или временно сформированная комиссия, осуществляющая контроль за правильностью и обоснованностью совершения операций с основными средствами при вводе объектов в эксплуатацию.

Акт составляется в одном экземпляре на каждый отдельный объект. Составление общего акта, оформляющего приёмку нескольких объектов основных средств, допускается лишь в случаях поступления хозяйственного инвентаря, инструментов, оборудования, если поступающие объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты в одном календарном месяце.

Акт после его оформления с приложением технической документации, относящейся к данному объекту, передаётся в бухгалтерию организации, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.

Для оформления внутреннего перемещения основных средств из одного структурного подразделения организации в другое, передачи основных средств со склада в эксплуатацию может выписываться накладная на внутреннее перемещение в двух экземплярах.

Для обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту присваивается соответствующий номер. Инвентарный номер, присвоенный объекту, проставляется на объекте и в первичных документах и сохраняется на весь период его нахождения на данном предприятии. В случае выбытия объекта его инвентарный номер не присваивается вновь поступившим объектам.

Учёт основных средств организуется так, чтобы можно было установить наличие основных средств по каждой классификационной группе и отдельно по каждому объекту, местам нахождения и источникам их приобретения. Это обеспечивается аналитическим учётом основных средств на карточках, открываемых для каждого инвентарного объекта и синтетическим учётом в целом по счёту 01. Инвентарные карточки заполняются на основании первичных документов - актов, технических паспортов и прочей документации. Затем инвентарные карточки регистрируются в специальных описях, записи в которых производятся по классификационным группам основных средств. Зарегистрированные в описи карточки помещают в картотеку основных средств. В картотеке их группируют по отраслевым классификационным группам, а внутри групп - по местам нахождения, эксплуатации.

Выбытие основных средств в результате продажи или передачи сторонним организациям оформляется актом приёмки-передачи, на основании данных которого в бухгалтерии организации делается соответствующая запись в инвентарной карточке учёта основных средств.

Списание изношенных и непригодных для использования основных средств осуществляется с применением акта на списание основных средств (форма ОС-4).

Акт на списание составляется в двух экземплярах:

1) экземпляр акта передаётся в бухгалтерию;

2) экземпляр акта остаётся у лица, ответственного за сохранность основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации полученных в результате списания запасных частей, материалов, металлолома и т.д. После подписания членами комиссии акт передается для утверждения руководителю организации и лицу, уполномоченному на это.

Учёт наличия и движения основных средств за исключением арендованных осуществляется на счёте 01 «Основные средства» по первоначальной или восстановительной стоимости.

Синтетический учёт поступления и выбытия основных средств осуществляется в ведомости и журнале-ордере по счёту 01 «Основные средства», а также в других ведомостях и журналах-ордерах по счетам 60, 91.

Принятие к бухгалтерскому учёту основных средств, а также изменение их первоначальной стоимости при достройке, до оборудования и реконструкции отражается по дебету счёта 01 в корреспонденции со счётом 08 «Вложения во внеоборотные активы», то есть делается запись Дт 01 Кт 08.

Первоначально затраты по приобретению основных средств собираются на счёте 08 и делаются проводки:

Дт 08Кт 60 - при покупке или строительстве объекта основных средств;

Дт 08Кт 75 - при взносах учредителей в качестве вклада в Уставный капитал;

Дт 08Кт 98/2 - при безвозмездном поступлении основных средств.

Стоимость безвозмездно полученных ценностей, учтённая на субсчёте 98/2, в дальнейшем списывается в Кт 91 «Прочие доходы и расходы»:

Дт 98/2Кт 91 (счёт 98 закрывается).

Такое списание производится по мере амортизации объекта в размере начисленных сумм амортизационных отчислений.

Пример: если стоимость объекта составляет 100 тыс. руб., а годовая норма амортизации - 12 %, то при каждом начислении амортизации ежемесячно на субсчёте 98/2 в кредит 91 должна списываться сумма 1000 руб.

Для учёта выбытия объектов основных средств (продажи, списывания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно) к счету 01 открывается субсчёт «Выбытие основных средств»).

В Дт этого счёта переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.

Дт 01 «Выбытие основных средств» Кт 01 - списана первоначальная стоимость реализованного объекта основных средств;

Дт 02 Кт 01 «Выбытие основных средств» - списана амортизация, начисленная по реализованному объекту.

По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счёта 01 основных средств (выбытие основных средств) на счёт 91.

Дт 91Кт 01 «Выбытие основных средств»;

91 - счёт сальдо не имеет, закрывается счётом 99 - «Прибыли и убытки».

Начисление амортизации основных средств отражается на Кт 02 «Амортизация основных средств в корреспонденции со счетами учёта затрат на производство».

Например, реализуется ненужное предприятию оборудование:

1. Реализованы основные средства, ненужные предприятию: - списывается первоначальная стоимость; - списывается ранее начисленная амортизация; - определяется и списывается остаточная стоимость объекта; - поступила счёт-фактура от подрядчика за демонтаж объекта основных средств: а) стоимость услуги; б) НДС; - Выставлена счёт-фактура покупателю за реализуемые основные средства по рыночной цене; - начислен НДС; - отражается финансовый результат	50 000 3000 47 000 2500 450 94 400 14 400 30 500	01/2 02 91.2 91.2 19 62 91.2 91.3	01/1 01/2 01/2 76 76 91.1 68 99

Например, списываются основные средства как непригодные для дальнейшего использования согласно акту на списание:

1. Списывается первоначальная стоимость 2. Списывается ранее начисленная амортизация 3. Определяется и списывается остаточная стоимость объекта 4. Выявляется финансовый результат от списания основных средств	70 000 69 500 500 500	01/2 02 91.2 99	01/1 01/2 01/2 91.3



Например, отражается недостача основных средств, выявленная в ходе инвентаризации:

1. Списывается первоначальная стоимость 2. Списывается ранее начисленная амортизация 3. Определяется остаточная стоимость объекта 4. Списывается сумма недостачи на виновное лицо 5. Вносится в кассу данная сумма виновным лицом	40 000 10 000 30 000 30 000 30 000	01/2 02 94 73 50	01/1 01/2 01/2 94 73

Основные средства, участвуя в процессе производства, длительное время не изменяют своей натурально-вещественной формы, но постепенно изнашиваются и тем самым теряют часть своей стоимости, которая должна быть перенесена на вновь созданный продукт.

Процесс переноса части стоимости основных средств на себестоимость готовой продукции называется амортизацией.

Та часть стоимости основных средств, которая перенесена на себестоимость готовой продукции, называется амортизационными отчислениями. Начисление амортизации по поступившим основным средствам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учёту, а по выбывшим основным средствам заканчивается 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств могут производиться одним из способов начисления амортизационных отчислений:

1) линейный способ;

2) способ уменьшающегося остатка;

3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

4) способ списания стоимости пропорционально объёму продукции.

1. Расчет амортизационных отчислений при линейном способе производится исходя из первичной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта основных средств. Сумма амортизации определяется умножением первоначальной (восстановительной) стоимости на норму амортизации. При этом норма амортизации определяется по формуле:

Норма амортизации = 100 % : Срок полезного использования

Срок полезного использования определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учёту.

2. Способ уменьшающегося остатка применяется при умножении остаточной стоимости основных средств на норму амортизации. При этом норма амортизации определяется так же, как и при линейном способе.

Каждый год величина амортизации - от этого или иного вида основных средств, которая приходится на себестоимость - будет уменьшаться в соответствии с уменьшением остаточной стоимости.

Например: первоначальная стоимость объекта 100 тыс. руб. Срок службы - 5 лет. При определении годовой нормы амортизации первоначальная стоимость принимается за 100 %.

Норма амортизации рассчитывается делением 100 % на 5 лет (срок полезного использования) и составляет 20 % - годовая норма амортизации. Расчёт амортизации производится следующим образом:

первый год: 100 000 Ч 20 % = 20 000;

100 000 - 20 000 = 80 000;

второй год: 80 000 Ч 20 % = 16 000;

80 000 - 16 000 = 64 000;

третий год: 64 000 Ч 20 % = 12 800;

64 000 - 12 800 = 51 200;

четвёртый год: 51 200 Ч 20 % = 10 240;

51 200 - 10 240 = 40 960;

пятый год: 40 960 Ч 20 % = 8190;

40 960 - 8190 = 32 770.

Применение этого способа не позволяет начислить полную амортизацию стоимости объекта основных средств в установленный срок.

3. Способ списания стоимости основных средств по сумме чисел - лет срока полезного использования.

Сумма амортизации определяется умножением первоначальной стоимости объекта и годового соотношения, где в числителе отражается число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта.

Например: первоначальная стоимость основных средств - 100 000 руб., срок службы 5 лет, сумма чисел лет срока полезного использования, необходимая для расчёта амортизации, при этом способе определяется, как 1+2+3+4+5=15.

Сумма амортизации, подлежащая списанию в отчётному году, определяется:

Первый год: 100 000 Ч 5/15 = 33 000 руб.

Второй год: 100 000 Ч 4/15 = 27 000 руб.

Третий год: 100 000 Ч 3/15 = 20 000 руб.

Четвёртый: год 100 000 Ч 2/15 - 13 000 руб.

Пятый год: 100 000 Ч 1/15 = 7000 руб.

4. Способ списания стоимости основных средств пропорционален объёму выпускаемой продукции. Данный способ применяется на предприятиях, выпускающих один вид продукции. Расчёт амортизации производится делением первоначальной стоимости основных средств на план выпуска продукции в натуральном выражении за весь срок полезного использования. Так определяется сумма амортизации на одно изделие. Далее данная сумма умножается на количество изделий, планируемых к выпуску за определённый период времени (месяц, год).

Пример: стоимость станка 100 000 руб. Срок службы - 5 лет. План выпуска продукции на 30 000 единиц: в 1-ый год планируется выпустить 12 000 единиц:

расчет амортизации основных средств на одно изделие 100 000/30 000 = 3,35 руб.;

сумма амортизации для списания в первый год 12 000 Ч 3,33 = =39 960 руб.;

ежемесячная сумма амортизации 39 960/12 = 3330 руб.

Начисление амортизации по основным средствам производится в ведомости.

Ремонт основных средств необходим для поддержания их в рабочем состоянии. Своевременно произведенный ремонт обеспечивает ритмичность работы предприятия, сокращает простои, увеличивает срок службы основных средств.

Ремонты могут осуществляться хозяйственным и подрядным способами.

При хозяйственном способе проведения ремонта основных средств предприятие собственными силами (ремонтный цех) выполняет все работы. Основными документами при этом виде ремонта являются наряд-заказы, путевые листы, ведомости выполненных работ и т.д.

При подрядном способе все виды работ выполняет сторонняя организация согласно смете затрат, договору, счёту-фактуре и акту выполненных работ.

Исходя из вышеизложенных видов ремонта возможны 3 схемы финансирования ремонта основных средств:

1) путём включения фактических затрат в себестоимость продукции по мере проведения ремонта;

2) путём создания ремонтного фонда;

3) путём отнесения фактических затрат на счёт расходов будущих периодов с последующим равномерным списанием.

Каждая из названных схем обеспечивает включение затрат на ремонт основных средств в себестоимость продукции. Разница заключается в том, в каком периоде происходит данное включение:

1) в том же периоде, когда произведён ремонт;

2) периоды, предшествующие проведению ремонта;

3) периоды, следующие за проведением ремонта.

Решение данного вопроса имеет существенные последствия для исчисления конечного финансового результата деятельности предприятия. Основным критерием выбора при этом должно быть обеспечение равномерности списания затрат.

Создание ремонтного фонда целесообразно для финансирования крупных ежегодных плановых ремонтов. При этом на основе оценки возможной стоимости подобного ремонта рассчитываются нормативы отчислений в ремонтный фонд.

По мере направления отчислений делается проводка: Дт 20, 23, 25, 26 Кт 96.

По мере проведения ремонта затраты списываются на счёт 96: Дт 96 Кт 10, 70, 69, 60… .

Отнесение фактических затрат на счёт расходов будущих периодов имеет место при проведении крупных внеплановых ремонтов. Чтобы не увеличивать себестоимость единовременными затратами по такому ремонту, целесообразно отнести всю сумму фактических затрат на счёт расходов будущих периодов: Дт 97 Кт 10, 70, 69, 60.

Списание фактических затрат отражается: Дт 20, 23, 25, 26 Кт 97.

Затраты, связанные с текущим профилактическим ремонтом небольшого размера, включаются в себестоимость по мере проведения ремонта, так как их включение не сказывается на финансовом результате деятельности предприятия: Дт 20, 23, 25, 26 Кт 10, 70,69, 60.

Предприятия в целях укрепления производственной базы могут использовать арендованные основные средства. Основными документами по аренде основных средств являются: договор, акт выполненных работ (услуг), счёт-фактура, платёжные документы.

Собственником сданных в аренду основных средств продолжает оставаться арендодатель. Поэтому сданные в аренду основные средства числятся на балансе предприятия арендодателя. Если сданных в аренду основных средств много, то для их учёта можно открыть на счёте 01 субсчёт «Основные средства, сданные в аренду». Износ основных средств начисляет предприятие, у которого они числятся на балансе, то есть предприятие-арендодатель. Однако оно не использует сданные в аренду основные средства в своей хозяйственной деятельности и поэтому в учёте начисления амортизации отражается не по Дт счетов издержек, а по Дт 91 Кт 02.

Арендодатель в соответствии с арендным договором начисляет арендную плату, включая её в состав прочих доходов, что отражается в Дт 76 Кт 91. Поскольку услуги по сдаче имущества в аренду облагаются НДС, то необходимо выделить причитающуюся в бюджет сумму НДС: Дт 91 Кт 68.

Получение арендной платы на расчётный счёт отражается: Дт 51 Кт 76.

Арендатор принимает взятые в аренду основные средства к учёту на забалансовом счёте 001 «Арендованные основные средства». На балансе предприятия арендатора отражается начисление и перечисление арендной платы.

Начисление арендной платы определяется по Дт счетов учёта издержек производства: Дт 20, 25, 26, 44 Кт 76.

НДС, полученный от арендодателя согласно счёту-фактуре: Дт 19 Кт 76.

Перечисление арендной платы арендатором отражается: Дт 76 Кт 51.

Каждое предприятие производит инвентаризацию. Цель инвентаризации - выявить фактическое наличие и качественное состояние основных средств предприятия, проверить техническую документацию (паспорт и т.п.), уточнить данные бухгалтерского учёта. Положением о бухгалтерском учёте и отчётности установлено, что инвентаризация основных средств проводится не менее одного раза в три года перед составлением годового отчёта.

Инвентаризацию проводит комиссия, назначенная приказом руководителя предприятия. В задачу комиссии входит: проверка правильности пользования и хранения основных средств. Она должна выявить ненужные предприятию машины, оборудование и др. основные средства.

В результате проведения инвентаризации составляется инвентаризационная опись. Инвентаризационная опись основных средств составляется в одном экземпляре комиссией по каждому местонахождению ценностей и должностному лицу, ответственному за сохранность основных средств.

Опись подписывается комиссией, материально ответственными лицами и передаётся в бухгалтерию. Данные инвентаризации сличают с данными учёта (инвентарными карточками) путём сопоставления.

Излишки приходуются как ранее не учтённые основные средства, бывшие в эксплуатации, безвозмездно поступившие:

Дт 01 Кт 98/2 - по первоначальной стоимости;

Дт 20, 25, 26, 44 Кт 02 - в сумме начисленной амортизации;

Дт 98/2 Кт 91 - по мере начисления амортизации увеличивается прибыль организации.

Недостача основных средств оформляется как ликвидация, но с отнесением остаточной стоимости основных средств на виновное лицо:

Дт 01/в.о.с. Кт 01 - выбытие основных средств по первоначальной стоимости недостающего объекта.

Дт 02 Кт 01/в.о.с. - списывается ранее начисленная сумма износа недостающего объекта.

Дт 94 Кт 01/в.о.с. - определена остаточная стоимость основных средств.

Дт 73/2 Кт 94 - в сумме остаточной стоимости недостаточного объекта.

Согласно пункту 1 ст. 257 НК РФ, под основным средством понимается часть имущества со сроком эксплуатации, превышающим 12 месяцев, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров или для управления организацией.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС.

В случае если основное средство получено организацией безвозмездно, то его первоначальная стоимость определяется исходя из рыночных цен, но не ниже его остаточной стоимости (ст. 250 НК).

Первоначальная стоимость объектов основных средств собственного производства определяется как стоимость готовой продукции (ст. 319 НК).

К амортизируемым основным средствам относятся основные средства, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используемые им для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путём начисления амортизации (ст. 256 НК РФ).

Из состава амортизируемого имущества исключены основные средства:

- законсервированные на срок свыше трёх месяцев;

- находящиеся на реконструкции и модернизации свыше двух месяцев;

- земля, объекты природопользования, МПЗ, товары, ценные бумаги;

- имущество бюджетных организаций;

- имущество, приобретённое за счёт бюджетных ассигнований;

- имущество, полученное в рамках целевого финансирования;

- объекты внешнего благоустройства;

- продуктивный скот (за исключением рабочего скота);

- приобретенные печатные издания произведения искусства.

Все амортизируемое имущество предприятий поделено на амортизационные группы в зависимости от срока полезного использования:

1 группа - от 1 года до 2 лет включительно;

2 группа - свыше 2 лет до 3 лет включительно;

3 группа - свыше 3 лет до 5 лет включительно;

4 группа - свыше 5 лет до 7 лет включительно;

5 группа - свыше 7 лет до 10 лет включительно;

6 группа - свыше 10 лет до 15 лет включительно;

7 группа - свыше 15 лет до 20 лет включительно;

8 группа - свыше 20 лет до 25 лет включительно;

9 группа - свыше 25 лет до 30 лет включительно;

10 группа - свыше 30 лет.

В налоговом учёте существует два метода начисления амортизации:

1) линейный (совпадает с линейным методом в бухучёте);

2) нелинейный.

При установлении налогоплательщиком в учётной политике для целей налогообложения нелинейного метода начисления амортизации используется порядок начисления амортизации, установленный ст. 259.2 НК РФ.

На 1-е число налогового периода, с начала которого учётной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесённых к данной амортизационной группе (подгруппе), в порядке, установленном ст. 322 настоящего кодекса.

Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы, начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных настоящей статьёй, по следующей формуле:

A = B Ч k /100,

где A - сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

B - суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

k - норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

В целях применения нелинейного метода начисления амортизации применяются следующие нормы амортизации:

Амортизационная группа	Норма амортизации (месячная)
Первая Вторая Третья Четвёртая Пятая Шестая Седьмая Восьмая Девятая Десятая	14,3 8,8 5,6 3,8 2,7 1,8 1,3 1,0 0,8 0,7



БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учёт [Текст]: учебник / В.П. Астахов. - М.: МЦФЭР, 2008. - 146 с.

2. Анциферова И.В. Бухгалтерский финансовый учёт [Текст]: учеб. пособие / И.В. Анциферова. - М.: Дашков и К, 2008. - 799 с.

3. Вещунова Н.Л. Бухгалтерский учёт [Текст]: учебник / Н.Л. Вещунова. - М.: Финансы и статистика, 2007.

4. Гетьман В.Г. Финансовый учёт [Текст]: учебник для вузов / В.Г. Гетьман. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 816 с.

5. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт [Текст]: учеб. пособие для вузов / Н.П. Кондраков. - М.: Инфра-М, 2007. - 717 с.

6. Бухгалтерский учёт [Текст]: учебник для вузов / Ю.А. Бабаев [и др.]; под ред. Ю.А. Бабаева. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Проспект, 2008. - 384 с.

7. Бухгалтерский учёт [Текст]: учебник / И.И. Бочкарева [и др.]; под ред. Я.В. Соколова. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Проспект, 2008. - 772 с.

8. Ларионов А.Д. Бухгалтерский учёт [Текст]: учебник / А.Д. Ларионов, А.И. Нечитайло. - М.: Проспект: ТК Велби, 2008. - 355 с.

9. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) [Текст]: части первая и вторая: по состоянию на 15 января 2008 г. - М. : Проспект, 2008. - 653 с.

10. Часова О.В. Финансовый бухгалтерский учёт [Текст]: учеб. пособие / О.В. Часова. - М.: Финансы и статистика, 2007. - 544 с.

11. Широбоков В.Г. Бухгалтерский финансовый учёт [Текст]: учеб. пособие / В.Г. Широбоков З.М. Грибанова, А.А. Грибанов. - М.: Кнорус, 2007. - 672 с.