Бухгалтерский учёт материально-производственных запасов

9

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» № 5/01 материально-производственные запасы (МПЗ) - это часть имущества, используемая в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг для продажи; предназначенная для продажи; используемая для управленческих нужд организации. К МПЗ относят только те активы, которые служат менее года.

В соответствии с ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учёту по фактической себестоимости. При этом определение фактической себестоимости зависит от порядка поступления МПЗ в организацию.

1. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретённых за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость (НДС) и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

- таможенные пошлины и иные платежи;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации;

- затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию.

2. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении силами организации определяется исходя из затрат, связанных с производством данных запасов.

Фактическая себестоимость МПЗ, внесённых в счёт вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

Фактическая себестоимость МПЗ, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату оприходования.

Поступление материалов от различных источников должно быть оформлено следующими документами.

1. От поставщиков: договор на поставку материалов, счёт, товарная накладная, счёт-фактура, товарно-транспортная накладная, железнодорожная накладная.

- Счёт выписывается обычно на предварительную оплату материалов, он действителен в течение 10 дней и включает все реквизиты поставщика, в том числе банковские, наименование материалов, их количество, цену, стоимость, НДС и общую стоимость материально-производственных запасов.

- Товарная накладная типовой формы ТОРГ-12 выписывается в двух экземплярах, в момент отгрузки материалов со склада поставщика, имеет все реквизиты поставщика, грузоотправителя, покупателя и грузополучателя, подписи должностных и материально ответственных лиц.

- Счёт-фактура выписывается в двух экземплярах в течение 5 дней со дня отгрузки товара, имеет реквизиты поставщика и покупателя, наименование и юридический адрес грузоотправителя и грузополучателя, наименование материалов, их количество, цену, стоимость, НДС и общую стоимость материально-производственных запасов. Данный первичный документ является основанием для принятия входного НДС на счёт 19.

- Товарно-транспортная накладная выписывается поставщиком в трёх экземплярах для провоза материально-производственных запасов посредством автотранспорта. В ней указываются такие же реквизиты и данные, как и в товарной накладной, а также данные о водителе и автомобиле перевозчика.

При получении материальных ценностей экспедитору выдается доверенность, которая регистрируется в журнале учёта выданных доверенностей.

Экспедитор принимает материалы по количеству мест и массе. При обнаружении им признаков, вызывающих сомнение в сохранности груза, он может потребовать от транспортной организации проверки груза. В случаях недостачи мест или массы, повреждения тары, порчи материалов составляют коммерческий акт, служащий основанием для предъявления претензий к транспортной организации или поставщику.

Принятые грузы от экспедитора на складе кладовщик оформляет приходным ордером.

При отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными материальные ценности приходуют по документам поставщика, в которых проставляют штамп об оприходовании груза. Если материальные ценности доставляются без участия экспедитора и количество и качество прибывших на склад материалов не соответствуют данным счёта поставщика, приёмку материалов производит комиссия, которая оформляет акт, служащий основанием для предъявления претензии поставщику.

2. Через подотчётное лицо:

- товарный чек, кассовый чек в розничной торговле;

- накладная, счёт-фактура, квитанция к приходному кассовому ордеру в оптовой торговле;

- акт у населения или на рынке с указанием паспортных данных продавца.

3. Из собственного производства: накладная на внутреннее перемещение материалов, которая выписывается цехами-сдатчиками в двух экземплярах.

При поступлении материальных ценностей на склад оформляется карточка складского учёта на каждый вид материалов с указанием места нахождения, сорта, даты поступления и даты выдачи.

Расходы материалов, отпускаемых в производство или на другие цели, оформляют:

1) при ежедневном расходе - лимитно-заборными картами;

2) при одноразовом отпуске - однострочными или многострочными требованиями.

В небольших организациях отпуск материалов на производство продукции и оказание услуг осуществляется без оформления специальными документами. Фактически израсходованные материалы по их видам отражаются в актах или отчётах о выпуске и реализации готовой продукции. Акт составляется подекадно работником организации, ответственным за приёмку, хранение и реализацию продукции. После утверждения руководителем организации акт служит основанием для списания материалов.

Формирование фактической себестоимости материалов может осуществляться следующими способами:

1) фактическая себестоимость материалов формируется непосредственно на счёте 10 «Материалы»;

2) фактическая себестоимость материалов формируется с использованием дополнительных счетов: 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов».

При первом способе все данные о фактических расходах, понесенных при заготовлении материалов, собираются по дебету счёта 10. При этом в учёте делаются проводки:

Дт 10 Кт 60 - отражена покупная стоимость материалов на основании товарной накладной поставщика;

Дт 10 Кт 76 - отражены транспортные расходы по приобретению материалов (на основании акта выполненных работ и счёта-фактуры транспортной организации);

Дт 10 Кт 76 - отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов (на основании акта выполненных работ и счёта-фактуры посредника);

Дт 19 Кт 60 (76) - учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению посреднической организации на основании счёта-фактуры);

Суть второго способа состоит в том, что информация о фактической себестоимости материалов выявляется путём суммирования данных, отражённых по дебету счёта 10 «Материалы» и дебету счёта 16 «Отклонение в стоимости материалов». При этом по дебету счёта 10 материалы учитываются по учётным ценам, а на счёте 16 показывается разница между учётной ценой и фактической себестоимостью заготовления материалов. В качестве вспомогательного счёта используется счёт 15 «Заготовление и приобретение материалов».

Предприятиям предоставлено право самостоятельно устанавливать принципы формирования учётной цены. За учётную цену (по выбору предприятия) может быть принята, например, любая из следующих: цена поставщика; фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца; фиксированная цена, утверждаемая на определённый период времени.

Любой выбранный метод должен быть закреплен в учётной политике предприятия.

При поступлении материалов на склад они приходуются по учётной цене проводкой:

Дт 10 Кт 15 - оприходованы материалы по учётным ценам.

Все данные о фактических расходах при заготовлении материалов собираются по дебету счёта 15. При этом в учёте делаются проводки:

Дт 15 Кт 60 - отражена покупная стоимость материалов на основании счета-фактуры поставщика;

Дт 15 Кт 76 - отражены транспортные расходы по приобретению материалов (на основании счёта-фактуры транспортной организации);

Дт 15 Кт 76 - отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов (на основании счёта-фактуры посредника);

Дт 19 Кт 60 (76) - учтён НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению посреднической организации).

Таким образом, по Дебету счёта 15 формируется информация о фактической себестоимости материалов, а по Кредиту - информация об их учётной цене.

В конце отчётного месяца остаток по счёту 15 списывается на счёт 16 «Отклонение в стоимости материалов», при этом в учёте делается проводка:

Дт 16 (15) Кт 15 (16) - отражено отклонение учётной цены от фактической себестоимости материалов. Сумма отклонений, отражённая на счёте 16, списывается в конце отчётного месяца пропорционально стоимости материалов, отпущенных в производство, в учёте делаются проводки:

Дт 20 Кт 10 - списаны материалы в производство;

Дт 20 Кт 16 - списана сумма отклонений в стоимости материалов на затраты по производству продукции (работ, услуг).

Формирование бухгалтерских записей зависит от способа поступления материально-производственных запасов.

1. Поступление МПЗ от учредителей в качестве вклада в уставный капитал - по согласованной стоимости: Дт 10 Кт 75/1 «Расчёты по вкладам в уставный капитал».

2. Поступление МПЗ по договору простого товарищества - по согласованной стоимости: Дт 10 Кт 80 «Вклады товарищей».

3. Поступление МПЗ в режиме внутрихозяйственных расчетов (например, от головной организации): Дт 10 Кт 79/1 «Расчёты по выделенному имуществу».

4. Оприходование МПЗ собственного производства - по фактической себестоимости: Дт 10 Кт 20, 23.

5. Приняты к учёту МПЗ, оприходованные как неисправимый брак, - по цене возможной реализации: Дт 10 Кт 28.

6. Поступили МПЗ по договору займа - по согласованной стоимости: Дт 10 Кт 66, 67.

7. Приобретены МПЗ за наличный расчёт: Дт 10 Кт 71.

8. Оприходованы излишки МПЗ по результатам инвентаризации - по рыночной стоимости: Дт 10 Кт 91/1.

9. Оприходованы МПЗ, полученные от разборки выбывающих основных средств, - по рыночной стоимости: Дт 10 Кт 91/1.

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих методов:

1) по себестоимости каждой единицы;

2) средней себестоимости;

3) себестоимости первых по времени приобретений материально-производственных запасов (метод ФИФО).

1. Материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

2. Материально-производственные запасы могут оцениваться организацией по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце.

Ср. себестоимость = М.ц. на нач. мес. + М.ц., поступив. в теч. мес.

Кол-во М.ц. на нач. мес. + кол-во М.ц., поступив. в теч. мес.

3. Оценка материально-производственных запасов может производиться по себестоимости первых по времени приобретений материально-производственных запасов (метод ФИФО). Оценка запасов методом ФИФО основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть ресурсы, первыми поступающие в производство (в торговле - в продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учётом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

Организация может применять в течение одного года как элемент учётной политики один метод оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов.

Отпущенные материалы на производственные нужды на основании первичных документов (лимитно-заборных карт, требований, накладных и др.) или составленных на их основе ведомостей распределения материалов списывают с Кредита 10 «Материалы» в Дебет производственных счетов по назначению:

Дт 20, 23, 25, 26, 28 Кт 10.

При организации учёта производственных запасов по фактической себестоимости приобретения (заготовления) стоимость материалов, списанных в течение отчётного месяца по средней фактической себестоимости при наличии затрат по заготовке и доставке (косвенных), доводится до фактической себестоимости путём списания в конце месяца суммы косвенных затрат по заготовке и доставке, приходящихся на отпущенные материалы. Сумма указанных косвенных расходов, приходящаяся на израсходованные материалы, списывается с Кредита счёта 10 в Дебет тех же счетов, на которые были отнесены материалы:

Дт 20, 23, 25, 26, 28, 29 и Кт 10.

Отпуск материальных ценностей на изготовление продукции не всегда означает их использование в производстве. Поэтому для правильного определения материальных затрат в процессе производства используются методы:

1) документального оформления отклонений от норм;

2) учёта расхода по партиям;

3) инвентаризации.

Метод документального оформления отклонения фактического расхода материальных ценностей от норм применяется при поштучном отпуске материалов сверх лимита, замене одного вида материалов другим и т.п. В этом случае отклонения от норм документируются специальными требованиями на дополнительный отпуск, на замену и т.п. При отпуске немерных, некондиционных материалов отклонения выявляются непосредственно в документах на отпуск материалов в производство.

Метод партионного раскроя применяется при отпуске материалов по весу и в измерении по площади. На каждую партию металла, кожи или ткани составляется раскройный лист или карта, в которых указывается количество материала, норма расхода. После раскроя указывается также количество выкроенных деталей (заготовок), отходов и результат (экономия или перерасход). Экономия или перерасход определяется путем сравнения фактического расхода материалов с нормативным. Расход материала по норме выявляется путём умножения количества заготовок на норму расхода. Таким образом, повседневно контролируется расход материалов, выявляются причины и виновники. Аналогично ведётся контроль и в отношении отходов.

Метод инвентаризации применяется для определения фактического расхода материалов и выявления отклонений от норм в случае невозможности использования других способов контроля. Данный метод основан на проведении инвентаризации остатков неизрасходованных материалов за смену, декаду или месяц. Сроки проведения инвентаризации остатков материалов зависят от специфики производства, характера изготавливаемой продукции, периода изготовления и других условий.

Бухгалтерский учёт основных записей по выбытию материально- производственных запасов отражается следующим образом:

1. Продажа материальных ценностей, приобретённых специально для перепродажи:

Дт 90.2 Кт 41, 43 - списывается стоимость товаров, отгруженных покупателю, а также готовой продукции;

Дт 90.7 Кт 20, 44 - списывается себестоимость проданной продукции или издержки обращения на проданные товары;

Дт 62 Кт 90.1 - отражается факт реализации товаров и готовой продукции;

Дт 90.3 Кт 68 - начислен НДС от продажи товаров и готовой продукции;

Дт 90 (99) Кт 99 (90) - отражается финансовый результат от продажи.

2. Продажа излишних запасов:

Дт 91.2 Кт 07, 10, 11 - списывается стоимость отгруженных покупателю излишних материальных ценностей и т.п.;

Дт 9.21 Кт 20, 44 - списываются затраты по продаже запасов;

Дт 76, 62 Кт 91.1 - отражается факт реализации материалов;

Дт 91.2 Кт 68 - начислен НДС от продажи товаров и готовой продукции;

Дт 91 (99) Кт 99 (91) - отражается финансовый результат от продажи.

3. Прочее выбытие:

Дт 94 Кт 07, 10, 11, 41, 43 - списывается стоимость недостающих и испорченных материальных ценностей;

Дт 99 Кт 07, 10, 11, 40, 41 - списывается стоимость потерь материальных ценностей в результате стихийных бедствий;

Дт 91/2 Кт 10 - безвозмездная передача МПЗ другим организациям.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. Астахов, В.П. Бухгалтерский (финансовый) учёт [Текст]: учебник / В.П. Астахов. - М.: МЦФЭР, 2008. - 146 с.

2. Анциферова, И.В. Бухгалтерский финансовый учёт [Текст]: учеб. пособие / И.В. Анциферова. - М.: Дашков и К, 2008. - 799 с.

3. Вещунова, Н.Л. Бухгалтерский учёт [Текст]: учебник / Н.Л. Вещунова. - М.: Финансы и статистика, 2007.

4. Гетьман, В.Г. Финансовый учёт [Текст]: учебник для вузов / В.Г. Гетьман. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 816 с.

5. Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учёт [Текст]: учеб. пособие для вузов / Н.П. Кондраков. - М.: Инфра-М, 2007. - 717 с.

6. Бухгалтерский учёт [Текст]: учебник для вузов / Ю.А. Бабаев [и др.]; под ред. Ю.А. Бабаева. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Проспект, 2008. - 384 с.

7. Бухгалтерский учёт [Текст]: учебник / И.И. Бочкарева [и др.]; под ред. Я.В. Соколова. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Проспект, 2008. - 772 с.

8. Ларионов, А.Д. Бухгалтерский учёт [Текст]: учебник / А.Д. Ларионов, А.И. Нечитайло. - М.: Проспект: ТК Велби, 2008. - 355 с.

9. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) [Текст]: части первая и вторая: по состоянию на 15 января 2008 г. - М.: Проспект, 2008. - 653 с.

10. Часова, О.В. Финансовый бухгалтерский учёт [Текст]: учеб. пособие / О.В. Часова. - М.: Финансы и статистика, 2007. - 544 с.

11. Широбоков, В.Г. Бухгалтерский финансовый учёт [Текст]: учеб. пособие / В.Г. Широбоков, З.М. Грибанова, А.А. Грибанов. -М.: Кнорус, 2007.-672 с.