Облік необоротних активів в умовах формування ринкових відносин

Наукова новизна одержаних результатів. Наукова новизна дисертаційного дослідження відображена в основних науково-практичних результатах, які виносяться на захист:

уточнено економічні категорії “основні засоби”, “основні фонди”;

розкрито суть категорій “амортизація” і “знос” основних засобів та нематеріальних активів, з'ясовано їх функції;

узагальнено теоретичні і практичні питання обліку наявності, руху та вибуття основних засобів і нематеріальних активів в умовах формування ринкових відносин;

розроблено пропозиції щодо удосконалення складу та діючої класифікації і оцінки основних засобів та нематеріальних активів у відповідності до вимог ринкової економіки;

запропоновано удосконалені форми первинного обліку основних засобів в сільському господарстві;

удосконалено діючу методику нарахування амортизації та зносу основних засобів і нематеріальних активів;

уточнено методику прогнозування активної частини основних засобів.

Практичне значення одержаних результатів. Практична цінність дослідження полягає в розробці рекомендацій по впровадженню більш досконалої методики обліку основних засобів та нематеріальних активів, що буде сприяти раціональному і ефективному їх використанню та більш точному визначенню результатів фінансово-господарської діяльності.

Пропозиції та рекомендації, наведені в дисертаційному дослідженні, будуть сприяти подальшому удосконаленню бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів, підвищенню його аналітичності, оперативності, зниженню трудомісткості облікових робіт; дозволять вчасно формувати необхідну для різноманітних користувачів інформацію про стан та використання основних засобів і нематеріальних активів; дадуть можливість забезпечити єдність методологічних принципів відносно побудови обліку основних засобів у підприємствах різних форм власності в умовах АРМ бухгалтера.

Особистий внесок здобувача полягає в тому, що:

уточнено суть категорій “основні засоби”, “основні фонди”, “знос” та “амортизація” відповідно до національних облікових стандартів;

внесено пропозиції щодо поліпшення обліку основних засобів та нематеріальних активів;

обгрунтовано методи нарахування і обліку амортизації основних засобів сільськогосподарських підприємств.

Апробація результатів дослідження. Основні результати дослідження та питання їх наукової та практичної доцільності апробовані в сільськогосподарських підприємствах Чернігівської області. Наукові результати дослідження, викладені в дисертації, доповідались на двох науково-практичних конференціях професорсько-викладацького складу та аспірантів Національного аграрного університету (березень 1997р. та квітень 1998р.), знайшли відображення в опублікованих роботах автора.

Публікації. За результатами проведених досліджень опубліковано в фахових виданнях 8 наукових праць загальним обсягом 2,9 др.арк. В роботах, опублікованих у співавторстві, здобувачеві належать збирання, обробка дослідних даних та отримані результати.

Обсяг і структура дисертації. Дисертаційна робота складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Вона викладена на 180 сторінках комп'ютерного тексту, містить 28 таблиць, 8 рисунків, 6 додатків. Список використаних джерел налічує 180 найменувань.

Структура роботи

Вступ

Розділ 1. Економічна суть, склад, класифікація і оцінка основних засобів та нематеріальних активів

1.1 Економічна суть основних засобів та нематеріальних активів.

1.2 Склад, класифікація і оцінка основних засобів та нематеріальних активів

1.3 Методичні підходи до відображення в системі бухгалтерського обліку амортизації основних засобів і нематеріальних активів

Розділ 2. Облік основних засобів та нематеріальних активів в умовах формування ринкових відносин

2.1 Первинний облік основних засобів та нематеріальних активів.

2.2 Аналітичний та синтетичний облік основних засобів та нематеріальних активів

2.3 Облік зносу і вибуття основних засобів та нематеріальних активів

Розділ 3. Шляхи удосконалення обліку та аналіз використання основних засобів в умовах трансформації економіки

3.1 Переваги автоматизованої системи бухгалтерського обліку

3.2 Міжнародний досвід та шляхи вдосконалення амортизації основних засобів та нематеріальних активів

3.3 Методика довгострокового прогнозування активної частини основних засобів

Висновки

Список використаних джерел

Додатки

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ

У вступі обґрунтовано актуальність вибраної теми, сформульовано задачі, предмет і об'єкт дослідження, приведено наукову новизну одержаних результатів та їх практичне значення.

В першому розділі - ”Економічна суть, склад, класифікація і оцінка основних засобів та нематеріальних активів” - розкривається економічна суть основних засобів та нематеріальних активів у сучасних умовах господарювання. Визначено економічні категорії “основні засоби”, “основні фонди”. Досліджено можливості уточнення та доповнення складу, класифікації та оцінки основних засобів і нематеріальних активів. Обґрунтовані нові підходи в обліковій політиці щодо застосування методу прискореної амортизації та їх вплив на фінансові результати підприємства.

Вчені виділяють облік основних засобів у важливий розділ бухгалтерського обліку, розуміючи під ним в одних випадках облік основних засобів, в інших - основних фондів.

В законодавчих і нормативно-правових документах вживаються різні назви категорії “основні засоби” - основні засоби, основні фонди, основні фонди (засоби), основні засоби (фонди). Крім того, економічна суть основних засобів трактується в них по-різному. Про це свідчать дані таблиці 1.

При цьому слід враховувати те, що в Законі “Про оподаткування прибутку підприємств” мова йде лише про основні засоби, які використовуються у виробничій діяльності підприємства, і амортизація яких враховується для визначення оприбуткованого податку.

В економічній літературі часто зустрічається ототожнення понять “основні засоби”, “основні фонди”.

Відповідно до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку основні засоби - це матеріальні активи, які:

утримуються підприємством для використання у виробництві або постачанні товарів та наданні послуг, для здачі в оренду іншим особам;

будуть використовуватися, як очікується, протягом більше одного періоду.

На відміну від цього визначення в діючій українській обліковій практиці під основними засобами розуміють сукупність матеріально-майнових цінностей, що функціонують у натуральній формі протягом тривалого часу як у сфері матеріального виробництва, так і в невиробничій сфері, вартість яких перевищує 500 гривень.

Таблиця 1

Порівняльна таблиця визначення суті основних засобів (фондів) в законодавчих і нормативно-правових документах України

Отже, лише один критерій віднесення матеріальних активів до основних засобів співпадає - це тривалий термін використання, тобто більше одного року. Що стосується інших ознак основних засобів, то вони мають суттєві відмінності (табл.2).

Дослідженням встановлено, що для уникнення плутанини та досягнення єдиної термінології, слід відмовитись від терміну “основні фонди”. Під фондами, як відомо розуміють джерела утворення господарчих засобів підприємства, якими є статутний фонд, амортизаційний фонд, прибуток та інші джерела, що відображаються в пасиві балансу. В зв'язку з переходом на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку згадані джерела названі “Капітал” різних видів. Відносно до основних засобів більш правильно використовувати поняття “засоби”, бо саме вони становлять частину активу підприємства.

Таблиця 2

Порівняння критеріїв віднесення матеріальних активів до основних засобів

За економічною природою засоби праці виступають у вигляді основних засобів тільки в процесі продуктивного використання. Ті ж об'єкти, які придбані з метою подальшої реалізації, відносяться до товарів, а не до основних засобів.

Для раціональної організації обліку основних засобів та нематеріальних активів важливо правильно їх класифікувати та оцінити. В роботі запропоновано уточнити діючу класифікацію, виділивши капітальні витрати неінвентарного характеру до складу нематеріальних активів, оскільки вони мають всі основні риси даного виду активів.

Основним засобом виробництва в сільському господарстві є земля. В процесі виробництва вона не зношується, а навпаки, при раціональному її використанні, внесенні органічних і мінеральних добрив, проведенні меліоративних робіт підвищує свою якість. В зв'язку з відсутністю ринку землі вона не відображається в балансах підприємств. Облік земель ведуть у натуральній формі. Перетворення землі на товар зумовить зміни її обліку.

Основні засоби оцінюються за сумою витрат на виготовлення, спорудження або придбання об'єктів, включаючи витрати на їх доставку та встановлення. Ця оцінка називається первісною (початковою) вартістю. Крім первісної вартості розрізняють також залишкову і відновлювальну. Залишкова вартість основних засобів та нематеріальних активів більш реально показує залишок засобів, а тому входить у валюту (підсумок) балансу. Залишкова вартість об'єктів постійно змінюється внаслідок їх зносу.

Економічні категорії “амортизація” і “знос” основних засобів та нематеріальних активів не можна ототожнювати. Знос виражає втрату основними засобами та нематеріальними активами вартості внаслідок виробничого споживання, моральних та природно-кліматичних факторів, а амортизація - це частина вартості об'єктів, перенесена на знову створений продукт, яка при його реалізації створює фінансові умови інвестування і наступне формування нових об'єктів.

Знос - це категорія виробнича, а не фінансова, в той час як амортизація характеризує частину грошей, яку призначено на цільове використання і, врешті-решт, - на відновлення основних засобів. В умовах ринку амортизаційна політика може суттєво змінити роль амортизації у відтворенні основних фондів.

В дисертації показується, що на поверхні економічних явищ сутність амортизації, амортизаційних відрахувань проявляє свою дію через економічні категорії і важелі, взаємозв'язок яких становить зміст амортизаційної політики держави. В господарському механізмі управління такими важелями є норма амортизації, методи її нарахування.

Норма амортизації є головним економічним важелем амортизаційної політики держави. За допомогою цієї норми регулюється швидкість обороту основного капіталу, формується обсяг ресурсів та інтенсифікується процес відтворення. Через рівень норм та їх диференціацію значною мірою здійснюється технічна і виробнича політика, регулюється прискорення науково-технічного прогресу у виробництві.

В дисертації доведено, що важливим економічним важелем у системі амортизації є методи її нарахування. До останнього часу в господарській практиці в основному використовувався метод рівномірної або лінійної амортизації, коли вартість засобів праці розподіляється рівними частинами за роками строку служби. Цей метод побудований на визначенні прямої залежності між зносом і строком служби. Проте експлуатація далеко не всіх засобів праці рівномірна. Практика переконує, що знос машин збільшується в перший період їх експлуатації - період освоєння. Потім протягом відносно тривалого часу спостерігається стабілізація величини зносу, після чого знос знову зростає, але вже більшою мірою. Не рівномірним є і моральний знос. Тому такій динаміці фізичного і морального зносу, на думку дисертанта, безперечно, більш відповідають методи прискореної амортизації, такі як метод суми чисел років або метод зменшуваного залишку, які дають змогу підприємцям списувати більшу частину вартості основних засобів протягом перших років їх служби.

У другому розділі - “Облік основних засобів та нематеріальних активів в умовах формування ринкових відносин” - розглянуто організацію первинного та зведеного обліку основних засобів та нематеріальних активів, стан організації синтетичного та аналітичного їх обліку, дано пропозиції по удосконаленню бухгалтерських документів та реєстрів.

Процес відтворення основних засобів пов'язаний із здійсненням певних інвестиційних витрат, своєчасним і точним їх відображенням в системі бухгалтерського обліку. Первинна інформація про наявність, стан, рух, капітальний ремонт та інші операції з основними засобами відображається в численних спеціалізованих регістрах, що не лише забезпечують контроль, є юридичним доказом здійснення операцій, але і використовуються для проведення економічного аналізу, прийняття управлінських рішень. Первинна інформація в чисельних регістрах бухгалтерського обліку основних засобів дублюється, що зменшує інформаційність та аналітичність первинних документів з обліку основних засобів (табл.3).

Таблиця 3

Порівняльна характеристика первинних документів

З метою підвищення інформаційності та аналітичності первинних документів з обліку основних засобів пропонується використовувати форму “Інвентарна картка - акт обліку руху основних засобів” (табл.4). Вона буде відносно універсальним джерелом інформації про окремі об'єкти основних засобів.

Вивчення практики ведення обліку в різних господарських формуваннях свідчить, що однією з проблем є обґрунтування порядку бухгалтерського обліку витрат на будівництво і придбання основних засобів.

В колективних сільськогосподарських підприємствах для формування балансової вартості основних засобів використовують рахунок 33 “Капітальні вкладення”, на якому відображають всі витрати на будівництво і придбання основних засобів. При їх оприбуткуванні облікові записи роблять

по дебету рахунка 01 “Основні засоби” у кореспонденції за рахунком 85 “Статутний фонд”. В малих і спільних підприємствах, а також в акціонерних товариствах оприбуткування основних засобів відображають по дебету рахунка 01 в кореспонденції з рахунком 33 “Капітальні вкладення”, або 60 “Розрахунки з постачальниками і підрядчиками”, минаючи рахунок 85.

На думку дисертанта доцільно мати єдиний порядок оприбуткування основних засобів. Тому і в сільськогосподарських підприємствах при оприбуткуванні основних засобів не потрібно змінювати статутний фонд (капітал). Отже, після закінчення будівництва чи придбання об'єктів вартість основних засобів буде відображатися на бухгалтерському рахунку 01 “Основні засоби” в кореспонденції з кредитом рахунка 33 “Капітальні вкладення”. На користь цього свідчить також той факт, що процес приватизації передбачає створення акціонерних товариств з чітко визначеною сумою статутного фонду, тому на перспективу для обліку операцій, пов'язаних з надходженням або вибуттям основних засобів використовувати рахунок 85 не слід. Статутний капітал має відображатися лише згідно засновницьких документів. Така методика обліку статутного чи акціонерного капіталу відповідає практиці зарубіжних країн.

Облік руху основних засобів усіх груп пропонується здійснювати за єдиною методикою для підприємств різних форм власності. На окремому рахунку рекомендуємо використовувати для відображення приросту основних засобів, що надійшли за будь-яких джерел, включаючи витрати на реконструкцію, модернізацію, добудовування, доставку обладнання, його монтаж, а також дооцінку у зв'язку з індексацією; суми нарахованого зносу; вибуття основних засобів з будь-яких причин; результатів від ліквідації або реалізації основних засобів. Сальдо цього рахунку повинно відповідати залишковій вартості основних засобів.

У зв'язку з тим, що основні засоби груп 2 і 3 обліковуються по сукупній балансовій (залишковій) вартості, втрачає всякий сенс оцінка об'єктів, відбувається викривлення ступеня придатності основних засобів. І якщо не вести облік нарахування амортизації по кожному об'єкту, то порушується методологічний зв'язок між аналітичним і синтетичним обліком основних засобів. На наш погляд, незважаючи на трудомісткість, нарахування пооб'єктної амортизації в окремому регістрі забезпечить чітке відстеження процесу амортизації за кожним об'єктом основних засобів, створить умови для більш рівномірного акумулювання джерел відтворення основних засобів та уточнення відображення витрат по об'єктах обліку.

У третьому розділі - “Шляхи удосконалення обліку та аналіз використання основних засобів в умовах трансформації економіки” - акцентується увага на тому, що зміни в господарській діяльності, в формах власності обумовили необхідність перебудови діючої системи бухгалтерського обліку за принципово новою системою за допомогою ПЕОМ.

На шляху до ринкової економiки i впровадження стандартiв бухгалтерського облiку постiйно зростають вимоги до комп'ютерних програм всiх класiв, в тому числi i до автоматизованих робочих мiсць. В доповнення до “класичних” АРМ типу “Облiк основних засобiв”, “Облiк нематеріальних активів”, “Облiк матерiалiв” з'явились, наприклад, такi, як “Управлiння збутом готової продукцiї”, “Управлiння основними засобами та нематеріальними активами”. Цi програми часто зручнi в роботi i заощаджують час та силу бухгалтерiв, хоча i не вирiшують комплексно проблему автоматизацiї облiку на пiдприємствi.

Дослідження показало, що протягом кількох десятиліть журнально-ордерна форма обліку була (і поки що залишається) найбільш поширеною формою обліку в сільськогосподарських підприємствах. На сучасному етапі важливим фактором, який сприяє вдосконаленню управління, поліпшенню якості облікової інформації є використання засобів обчислювальної техніки як в обліку, так і в аналізі господарської діяльності.

На сучасному етапі великого значення набуває облікова політика, яка характеризується вибором методичних способів ведення бухгалтерського обліку. Найбільше значення в системі обліку основних засобів посідає амортизаційна політика.

Найважливішим економічним важелем у системі амортизації є методи її нарахування, що дозволять активно впливати на обсяг амортизаційного фонду, ступень концентрації ресурсів у різноманітні періоди функціонування засобів, динамічно підходити до відтворення основних засобів, враховуючи чинник часу.

Виходячи з міжнародного досвіду, а також з Урядових рішень про можливості застосування методів прискореної амортизації, проведено аналіз, в результаті якого на матеріалах конкретного господарства показана можливість і наслідки застосування методів прискореної амортизації, а саме: метод суми чисел років; метод зменшуваного залишку. Навіть наочне порівняння наведених методів показує їх переваги та недоліки, обгрунтовує можливість їх застосування в нашій країні (рис.1).

Вимогам сьогодення найбільш відповідає автоматизована форма обліку, яка орієнтується на широке використання персональних електронно-обчислювальних машин і на їх основі створення та функціонування автоматизованого робочого місця бухгалтера (АРМ) по обліку основних засобів та нематеріальних активів. Тут охоплюється кілька розділів, які при автоматизації повинні узгоджуватися між собою (облік купівлі основних засобів та нематеріальних активів, амортизації і розрахунків з постачальниками). Такий облік доцільно автоматизовувати в загальному комплексі робіт по зведеному синтетичному і аналітичному обліку.

Висновки містять узагальнення результатів дослідження, викладення науково-практичних рекомендацій та пропозицій.

ВИСНОВКИ

Результати проведеного дослідження дозволили зробити ряд висновків:

1. В сучасних умовах в Україні роль та значення бухгалтерського обліку зростає, що має безпосереднє відношення і до такої його ділянки як облік основних засобів й нематеріальних активів. Останнім часом до проблем, які в минулі роки не отримали оптимального вирішення в теорії та практиці бухгалтерського обліку, у зв'язку з переходом до ринкової економіки, додались нові. Комплексне їх дослідження є досить актуальним.

2. Дослідженням встановлено, що для уникнення ототожнення та досягнення єдиної термінології слід відмовитись від терміну “основні фонди”. Під фондами, як відомо, розуміють джерела утворення господарських засобів підприємства, якими є статутний фонд, амортизаційний фонд, прибуток та інші джерела, що відображаються в пасиві балансу. В зв'язку з переходом на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку згадані джерела названі “Капітал” різних видів. Відносно до основних засобів більш правильно використовувати поняття “засоби”, бо саме вони становлять частину активу підприємства.

3. Базою для розрахунку амортизаційних відрахувань залишити первісну, а не залишкову вартість основних засобів, що дасть можливість спростити розрахунки, впровадити методи прискореної амортизації основних засобів, тобто використовувати всі існуючі у світовій практиці методи нарахування амортизації.

4. Капітальні витрати неінвентарного характеру, які відносяться до складу основних засобів відповідно до діючої класифікації краще відображати в складі нематеріальних активів, так як вони мають усі притаманні риси таких активів: відсутність матеріально-речової структури; здатність бути корисним для підприємства, високий ступінь невизначеності розмірів можливого в майбутньому прибутку від використання такого активу.

5. Внести зміни до змісту регістрів аналітичного обліку основних засобів, що дозволить підвищити їх інформаційність та аналітичність. Запропоновано уніфіковану форму типу “Інвентарна картка - акт обліку руху основних засобів”.

6. Розробити єдину схему кореспонденції рахунків з обліку руху основних засобів для підприємств усіх форм власності, що відповідала б вимогам бухгалтерського обліку, була єдиною для всіх груп основних засобів.

7. Вимогам сучасного виробництва найбільш повно відповідає форма обліку, яка побудована на базі персональних електронно-обчислювальних машин (ПЕОМ) і орієнтується на створення автоматизованих робочих місць (АРМ).

8. Дозволити підприємствам самостійно формувати свою амортизаційну політику відповідно до чинного законодавства, яка забезпечить акумуляцію коштів для постійного оновлення основних засобів.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ