Управленческий учет как элемент системы бухгалтерского учета

1

Российский государственный социальный университет

Филиал в г. Уфе

Кафедра общих гуманитарных и социально-экономических дисциплин

Курсовая работа

По дисциплине: «Бухгалтерский управленческий учет»

Управленческий учет как элемент системы бухгалтерского учета

Выполнил: студент 3 курса, заочного отделения

по специальности: «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

МАЗИТОВА ЛЮДМИЛА ВЛАДИМИРОВНА

Уфа - 2009

ПЛАН

Введение

1. Предпосылки появления управленческого учета в Российской Федерации

2. Законодательная база управленческого учета в Российской Федерации

3.Объекты, методы управленческого учета их практическая реализация

Заключение

Список литературы

Введение

Эффективная работа современного предприятия невозможна без хорошо налаженной системы управленческого учета и отчетности на всех уровнях управления.

Управленческий учет - это процесс определения, измерения и сопоставления информации, позволяющий менеджерам предприятия с помощью этой информации принимать компетентные решения и планировать деятельность предприятия. Если учетная информация не способствует принятию более компетентных решений, то ее сбор - это напрасная трата времени и денег.

Принятие многих управленческих решений невозможно без учета размеров затрат и выгод при следовании определенному курсу. Управленческий учет позволяет сопоставить затраты с выгодами.

В отличие от финансового (бухгалтерского) учета, который ведется на предприятиях в соответствии с законодательством, управленческий учет служит исключительно для принятия управленческих решений.

Целью данной работы является: изучение организационных аспектов управленческого учета.

Задачами курсовой работы являются:

- изучить организационные аспекты управленческого учета, рассмотреть варианты организации учета на предприятии, этапы его внедрения в учетную практику;

- рассмотреть практику применения системы управленческого учета в Российской Федерации и особенности его ведения;

При написании курсовой работы за методологическую основу исследования были приняты учебники и учебные пособия по проблемам организации управленческого учета на предприятии, статьи отечественных экономистов, опубликованных в периодических изданиях, инструктивные материалы и методические рекомендации по разработке и организации управленческого учета на предприятии. При написании курсовой работы были использованы следующие методы исследования: монографическое исследование, сводка и группировка, сравнение.

1. ПРЕДПОСЫЛКИ ПОЯВЛЕНИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Как известно, в мировой практике общепризнанной информационной системой, обеспечивающей потребности менеджеров во внутрифирменном управлении, является система управленческого учета.

Большинство специалистов в области управленческого учета под системой управленческого учета на предприятии понимают наблюдение, оценку, регистрацию, измерение, обработку, систематизацию и передачу информации о хозяйственной деятельности в интегрированной системе учета, нормирования, планирования, контроля и анализа для формирования достаточной информационной базы внутренним пользователям с целью принятия оперативных (тактических) и прогнозных (стратегических) управленческих решений [3, 20].

Система управленческого учета представляет собой открытую и целостную систему, состоящую из многочисленных взаимозависимых частей, тесно переплетающихся между собой [20, с.24].

Система управленческого учета на предприятии в условиях рынка должна выступать в качестве информационного фундамента управления. По оценкам специалистов, в экономически развитых странах фирмы и компании 90% рабочего времени и ресурсов в области бухгалтерского учета тратят на постановку и ведение управленческого учета, и только 10% - на финансовую бухгалтерию или счетоводство. На отечественных предприятиях это соотношение выглядит с точностью да наоборот. Для положительного изменения такого соотношения в сторону управленческого учета на отечественных предприятиях необходимы как заинтересованность руководителей и специалистов предприятий, так и организационные предпосылки и условия функционирования управленческого учета [3].

Управленческий учет - не результат искусственного деления «интегрированной системы учета», а целенаправленное развитие учета, превращение его в надежного поставщика обработанной информации для нужд управления, участия бухгалтера в управлении как разработчика проектов управленческих решений.

Управленческий учет - комплекс действий, который значительно шире учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции и включает планирование себестоимости и связанных с ней экономических ситуаций, подготовку проектов управленческих решений. Другими словами, управленческий учет представляет собой систему управления затратами производства.

Каждое предприятие самостоятельно решает вопрос о целесообразности ведения управленческого учета и соответственно о формах его ведения [24].

Основное назначение управленческого учета - информационное обеспечение и контроль в рамках предприятия. Управленческий учет направлен на получение внутренней информации, необходимой для управления и принятия решения руководителем на перспективу.

Информация, которую обеспечивает управленческий учет, может быть представлена в любой форме по выбору руководства, так как основное назначение этой информации - дать возможность руководству управлять предприятием с наибольшей степенью эффективности [22].

Бухгалтерский управленческий учет или управленческий учет издержек производства (в зарубежной практике называется также учетом производственного успеха) в системе бухгалтерской информации охватывает все текущие расходы и доходы предприятия и при их сопоставлении дает возможность выявить конечный производственно-финансовый результат за определенный (отчетный) период.

Целью бухгалтерского управленческого учета является информационная поддержка руководителя для контроля за реальным производственно-финансовым результатом, фактически достигнутым за счет организации производства продукции и проведения предприятием финансовой политики в части осуществления расходов, формирования издержек производства и себестоимости продукции [4].

В последние годы интерес к управленческому учету среди менеджеров высшего и среднего звена неуклонно возрастает. Общепризнанно, что управленческий учет является необходимым инструментом для управления организацией, позволяющим повысить качество и оперативность принимаемых управленческих решений, максимизировать ожидаемый результат и эффективно контролировать риски хозяйственной деятельности. В настоящее время активно растет спрос на услуги консалтинговых компаний по постановке систем управленческого учета.

Умение извлекать нужную информацию, корректно и правильно ее интерпретировать и использовать как базу обоснования эффективных управленческих решений - основная проблема финансового менеджмента. Для ее решения необходима организация системы управленческого учета на предприятии [20].

В первую очередь необходимо отметить предпосылки, на основании которых руководство предприятия принимает решение о формировании (или реорганизации) системы управленческого учета.

Главным и неоспоримым аргументом в пользу необходимости управленческого учета является экономическая среда. Процесс формирования рыночной экономики в России, пусть даже несколько затянувшийся и не совсем гладкий, тем не менее, уже привел к ощутимым результатам, а именно к совершенно иным условиям деятельности предприятий: появилась юридическая и экономическая самостоятельность, проявляющаяся в относительной свободе принятия решений при формировании производственной программы, выборе поставщиков, потребителей, посредников и других партнеров по бизнесу, ценообразовании, распределении продукции, ресурсов, доходов и т.д. Руководителям приходится принимать управленческие решения по самым разнообразным вопросам деятельности предприятия и нести риск и ответственность за оправданность каждого из них. Кроме того, конкуренты предприятия постоянно находятся в поиске более выгодных решений, стараются более эффективным способом удовлетворить потребителей, а потребители в свою очередь, становятся все более осведомленными и придирчивыми [14].

Kaк правило, необходимость в управленческом учете «назревает», когда на предприятии формируется некоторый уровень управленческой культуры, а руководство предприятия начинает реально осознавать недостатки существующей системы управления, среди которых:

· отсутствие механизма планирования (бюджетирования) деятельности предприятия, позволяющего проводить предварительный сравнительный анализ принимаемых решений, рассчитывать плановые, экономически оправданные (в соответствии с внутренними нормами и нормативами предприятия) показатели затрат, прогнозировать результаты деятельности и обосновывать перспективные решения, проводить анализ отклонений фактических показателей от плановых и выявлять их причины;

· отсутствие «прозрачной» системы учета затрат, позволяющей не только определить их достоверную величину, но и проанализировать их по видам, статьям, местам возникновения, носителям, центрам ответственности и в других разрезах, необходимых для осуществления адекватного контроля деятельности и управления;

· несовершенство (с точки зрения решения управленческих задач) системы внутренней отчетности;

· отсутствие механизма оценки рентабельности направлений деятельности и отдельных продуктов;

· отсутствие процедур проведения анализа и принятия управленческих решений, связанных с вопросами формирования производственной программы, ценообразования, оценки инвестиционных проектов и т.д.;

· недостаточный уровень ответственности и мотивации персонала за снижение уровня затрат и повышение эффективности деятельности как своего подразделения, так и предприятия в целом;

· отсутствие четкого механизма управления подразделениями предприятия (системы контрольных показателей, регламента их планирования, получения отчетов, анализа и оценки, стимулирования).

В связи с этим можно сказать, что управленческий учет представляет собой систему информационного обеспечения процессов планирования и контроля на всех уровнях управления: начиная от стратегии и заканчивая оперативными бюджетами.

Управленческий учет базируется на методиках, тесно связанных с функциональными процессами на предприятии. Несмотря на то, что на практике в организациях обычно используются отдельные элементы управленческого учета, важно, чтобы эти элементы были объединены в единую систему, ориентированную на достижение главного результата - повышения качества управления организацией.

2. Законодательная база управленческого учета в Российской Федерации

Основные нормативные документы, регламентирующие управленческий учет, разработаны применительно к бухгалтерскому учету. Это в некоторой степени подтверждает методологическую взаимосвязь управленческого и бухгалтерского учета, которая основывается на единстве применяемых принципах и методах учета. Вместе с тем многие положения нормативных документов можно использовать и в управленческом учете. Например, первичные документы в управленческом учете целесообразно составлять в соответствии с требованиями Закона «О бухгалтерском учете»; положения по бухгалтерскому учету также целесообразно отнести к управленческому учету, хотя они для него не обязательны (в отличие от бухгалтерского учета).

К настоящему времени систему нормативных документов, регламентирующих бухгалтерский и управленческий учет, можно представить иерархично в виде четырехуровневой системы Попова Л.В. Бухгалтерский управленческий учет. Нормативная база, тесты, понятийный аппарат. -М.: Дело и Сервис, 2008.

Первый уровень образуют законодательные акты, указы Президента РФ и Постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского управленческого учета и отчетности в организации. Основным законодательным актом на данном уровне является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21. 11. 1996 г. № 129-ФЗ. Этот закон определяет правовые основы бухгалтерского учета и отчетности, их содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

К законодательным нормативным документам также относятся: Гражданский кодекс РФ, в первой части которого законодательно закреплены многие вопросы учета и отчетности (наличие самостоятельного баланса как признака юридического лица, обязательность утверждения годового отчета, понятие дочерних и зависимых обществ); «Об акционерных обществах» от 26. 12. 1995 г. №208-ФЗ, Постановление Правительства РФ «О Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными учетными стандартами финансовой отчетности» от 06. 03. 1998 г. № 283.

Так как в настоящее время происходят весьма существенные перемены в финансовом учете, связанные с переходом России на международные стандарты финансового учета, то следует обратить внимание на положения Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу, которая была утверждена приказом Минфина от 1 июля 2004 г. №80. Концепция, разработанная по решению Правительства РФ, направлена на повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности, и обеспечение гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям.

Концепция раскрывает такие положения, касающиеся учета и отчетности, как:

- необходимость дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности;

- цель и основные направления дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности;

- необходимость повышения качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности;

- создание инфраструктуры применения МСФО;

- изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности;

- подготовка и повышение качества квалификации кадров;

- а также основные этапы развития бухгалтерского учета и отчетности в среднесрочной перспективе.

В п. 2. 1. Концепции говорится об управленческой отчетности. «Управленческая отчетность предназначена для использования в управлении хозяйствующим субъектом (руководством, другим управленческим персоналом). В связи с этим содержание, периодичность, сроки, формы и порядок ее составления определяются самостоятельно хозяйствующим субъектом. Вместе е тем передовая практика управления показывает, что наиболее полезным и эффективным является такое построение управленческой отчетности, при котором содержание и порядок составления ее основывается на тех же принципах, на каких составляется индивидуальная бухгалтерская и консолидированная финансовая отчетность. Главная задача в области финансовой отчетности заключается в широком распространении передового опыта ее организации, а также опыта Использования ее в управлении хозяйствующим субъектом».

Второй уровень составляют Положения (стандарты) по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые были разработаны Минфином РФ согласно государственной программе перехода России на принятую в международной практике систему учета и отчетности в соответствии с требованиями развития рыночной экономики. Учетные стандарты призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском учете и отчетности, и рассматривают отдельные методологические вопросы учета конкретных операций, например, учета основных средств и запасов. В настоящее время в российской Федерации разработано и утверждено 17 Положений по бухгалтерскому учету и отчетности. К числу ПБУ, которые регулируют не только финансовый, но и управленческий учет, можно отнести:

- Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99). Утверждено приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000). Утверждено приказом Минфина РФ от 27 января 2000 г.;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика» (ПБУ 1/98). Утверждено приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г.

К числу документов второго уровня следует отнести также План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкцию по его применению, являющиеся базовыми документами системы учета в России. План счетов -- документ общего порядка, который является единым, обязательным к применению в организациях любых видов деятельности независимо от форм собственности, подчиненности, за исключением бюджетных организаций и банков. В План счетов неоднократно вносились корректировки в связи с меняющимися экономическими условиями. Минфин России приказом от 31 октября 2000 г. Утвердил новый План счетов, .который введен в действие с 1 января 2001 г.

Третий уровень объединяет документы рекомендательного характера: инструкции, комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств, указания, конкретизирующие общие методологические указания, изложенные в законах и ПБУ, в соответствии с отраслевой спецификой.

Документы данного уровня регулируют конкретные операции. Так, если ПБУ 4/99 является документом второго уровня, то ежегодные приказы Минфина России, издаваемые в его развитие и конкретизирующие требования к отчетности текущего года, являются документами третьего уровня (например, приказ от 13 января 2000 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» или Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, принятые в развитие ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

Четвертый уровень включает в себя приказы, указания, инструкции, выпускаемые самой организацией. Например, рабочий план счетов, составленный на основе единого Плана счетов, или учетная политика организации. Документы этого уровня определяют особенности организации и ведения учета и отчетности в нем.

На основе нормативных документов служба управленческого учета разрабатывает рабочие документы, в их числе:

- приказ по учетной политике;

- формы первичных документов и учетных регистров;

- графики документооборота;

- план счетов управленческого учёта;

- формы внутренней отчетности.

3. ОБЪЕКТЫ, МЕТОДЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ИХ ПРАКТИЧЕСКАЯ РЕАЛИЗАЦИЯ

Управленческий учет представляет собой самостоятельное направление бухгалтерского учета организации, обеспечивающее информационную поддержку системы управления предпринимательской деятельностью Воронова Ю.Д., Улина Г.В. Управленческий учет на предприятии: Учебное пособие. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006.

Предметом управленческого учета являются планирование, учет, анализ, контроль деятельности центров ответственности, необходимые для повышения эффективности функционирования организации.

Объектами управленческого учета являются доходы, расходы и результаты центров ответственности.

Объекты управленческого учета подразделяются на:

1. Производственные ресурсы, обеспечивающие целесообразный труд людей в процессе хозяйственной деятельности организации:

- основные фонды -- это средства труда (машины, оборудование, производственные здания и т.д.), их состояние и использование;

- нематериальные активы - объекты долгосрочного вложения (право пользования землей, стандарты, лицензии, товарные знаки и т.д.);

- материальные ресурсы - предметы труда, предназначенные для обработки в процессе производства при помощи средств труда.

- трудовые ресурсы -- масса живого труда, которой располагает организация в данный момент, использование трудовых ресурсов в процессе целесообразной деятельности и результат труда.

2. Хозяйственные процессы и их результаты, составляющие в совокупности производственную деятельность организации.

Снабженческо-заготовительная деятельность -- приобретение хранение, обеспечение производства сырьевыми ресурсами, вспомогательными материалами и производственным оборудованием с запасными частями, предназначенными для его содержания и ремонта.

Маркетинговая деятельность, связанная со снабженческими процессами.

Производственная деятельность -- процессы, обусловленные технологией производства продукции, включающие основные и вспомогательные операции

Операции по совершенствованию выпускаемых и разработке новых продуктов.

Финансово-сбытовая деятельность - маркетинговые исследования и операции по формированию рынка сбыта продукции; непосредственно сбытовые операции, включая упаковку, транспортировку и другие виды работ; операции, содействующие росту объема продаж, начиная с рекламы продукта и кончая установлением прямых связей с потребителями, контролем качества выпускаемой продукции;

Организационная деятельность -- создание организационной структуры организации, выделение из системы организации функциональных отделов, служб, цехов, участков. Организация информационной системы с прямой и обратной связью, отвечающей требованиям внутренних коммуникаций между структурными подразделениями, разными уровнями управления, соответствующей функциям планирования, контроля, оценки выполнения плана, стимулирования; операции координирования действий внутренних исполнителей, направленных на выполнение основной цели организации.

Может быть выбрана другая группировка объектов управленческого учета, но в любом случае она должна отвечать основным целям управления.

Важнейшая цель управленческого учета состоит в формировании отчетности, специально подготовленной для менеджеров различных уровней управления.

Поскольку управленческий учет представляет собой подсистему бухгалтерского учета, им объективно используется ряд важнейших бухгалтерских принципов - экономичности и своевременности представляемой информации, ее сопоставимости и др.

К принципам управленческого учета относятся Кондраков Н.П., Иванова М.А.. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Инфра-М, 2005:

- Оперативность представления информации - предполагает ослабление требований к полноте информации в пользу ее оперативности.

- Конфиденциальность представляемой информации - предполагает обособленное ведение управленческой бухгалтерии.

- Полезность представляемой информации - предполагает применение тех методик планирования, учета и анализа, которые обеспечивают получение полезной информации, в связи с чем их выбор зависит от решаемых управленческих задач.

- Гибкость системы управленческого учета - означает приспособленность системы управленческого учета к индивидуальным особенностям организации, совершенствование ее по мере изменений, происходящих в предпринимательской деятельности организации.

- Прогнозируемость системы управленческого учета - означает направленность системы управленческого учета на оптимизацию результатов деятельности сегментов бизнеса путем прогнозирования их будущих доходов и расходов.

- Экономичность представляемой информации - состоит в том, что управленческим учетом формируется лишь та информация и та отчетность, которые необходимы для целей управления. Так, согласно МСФО, выгоды, извлекаемые из информации, должны превышать затраты на ее получение.

- Принцип делегирования ответственности и мотивации исполнителей - предполагает перераспределение ответственности между руководителями различных иерархических уровней управления и выбор критериев оценки деятельности, максимально способствующих их мотиваций.

- Принцип управления отклонениями - означает, что внутренняя отчетность должна содержать информацию об отклонениях фактических показателей от плановых, что позволяет установить ответственность за возникшие неблагоприятные отклонения и оперативно устранить их причины.

- Принцип контролируемости показателей внутренней отчетности - предполагает раздельное составление отчетности по показателям, контролируемым и неконтролируемым руководителем сегмента предпринимательской деятельности.

- Принцип своевременности представления информации - в ряде случаев принцип полноты и документальной обоснованности хозяйственных операций может игнорироваться ради обеспечения своевременности предоставления информации.

Принципы, свойственные управленческому учету, позволяют ему решать комплекс взаимосвязанных задач:

оперативного учета, анализа, контроля, планирования и прогнозирования деятельности сегментов предпринимательской деятельности (центров ответственности);

создания мотивационных механизмов, позволяющих гармонизировать интересы и цели сегментов с тактическими и стратегическими целями организации.

Это, в свою очередь, позволяет реализовать основную цель управленческого учета: обеспечить информационную поддержку в принятии эффективных управленческих решений, направленных, в конечном итоге, на максимизацию прибыли организации при условии сохранения ее капитала.

Циклы управления обычно состоят из планирования, контроля, оценки, непосредственно организационной работы, внутренних информационных связей и стимулирования. Планирование представляет собой процесс описания вариантов действий, которые могут быть осуществлены в будущем. Он включает: постановку цели, формулировку задач, изыскание путей решения задач для достижения поставленной цели, выбор вариантов альтернативных действий. На этой стадии руководитель должен иметь информацию о смете и предполагаемых источниках ее исполнения.

Сформулированные выводы используются в дальнейшем планировании и прогнозировании. Хорошо составленные планы бывают настолько гибкими, что при определенных производственных ситуациях позволяют руководителю их изменять. Контроль - это проверка осуществления планов со стороны руководителя, менеджера. При этом выявляются нежелательные расхождения между фактическими и плановыми показателями, определяются причины этого, чтобы в дальнейшей работе исключить их влияние. Контроль настолько тесно связан с планированием, что в обычной работе между ними не проводят грань. Любое управленческое решение основывается на оценке, в которой управленческое планирование и система контроля полностью взаимодействуют. В этом случае определяется, была ли достигнута поставленная цель (обратная связь) и выясняются причины отклонений:

- недостатки планирования;

- неоптимальный набор действий, который привел к увеличению оперативных решений;

- несоответствие системы контроля требованиям управления;

- выбор неверной цели.

Стимулирование -- это средство мотивации участников производственного процесса, побуждающего уяснить цели и задачи организации и принимать решения, соответствующие этим целям. В этом качестве выступают сметы и исполнительные отчеты об их выполнении.

Бюджеты и отчеты об их исполнении стимулируют деятельность персонала организации, ведь бюджеты содержат плановые показатели, которые должны быть достигнуты.

Налаживается обмен информацией и отчетностью между отдельными службами, таким образом, менеджеры знакомятся с разработанными для них планами, уясняют стоящие перед ним задачи.

На российских предприятиях управленческий учет - это, прежде всего система сбора и анализа информации о деятельности предприятия, которая полно и объективно отражает результаты его хозяйственных операций и ориентирована на потребности руководства и собственников компании. И лишь во вторую очередь эта система используется для управления затратами на уровне центров ответственности и видов деятельности. Поскольку у российских предприятий система управленческого учета, как уже говорилось, ориентирована на отражение и накопление информации, она должна основываться на базовых бухгалтерских принципах. Для успешной организации управленческого учета в зависимости от отраслевых особенностей производства и целевой установки прежде всего целесообразно разработать экономически обоснованную классификацию затрат. Это позволит определить и сформировать: места возникновения затрат; центры ответственности; носители затрат. Затем необходимо выбрать наиболее приемлемый вариант, по которому будет организован управленческий учет. На предприятиях возможны четыре варианта организации управленческого учета.

При первом варианте управленческий учет полностью выделяется из финансового посредством ведения специальных отражающих, зеркальных счетов. Первый вариант организации управленческого учета принят во Франции, Бельгии и в некоторых африканских и латиноамериканских государствах. Для учета затрат и результатов используются синтетические счета и субсчета первого порядка, а также аналитические счета. При первом варианте специальный счет, связывающий финансовый учет с управленческим, ведется в управленческой бухгалтерии, а при втором варианте -- в финансовой. При втором варианте управленческий учет по отношению к финансовому становится автономным, и в нем используются три класса счетов. Счета управленческого учета ведутся параллельно со счетами финансового учета, а взаимосвязь между ними осуществляется при помощи системы распределительных счетов. При третьем варианте управленческий учет не ведется, а учет затрат по их носителям для исчисления себестоимости продукции осуществляется оперативным путем, т. е. вне системы бухгалтерского учета. При третьем варианте ведение управленческого учета осуществляется оперативным путем, т. е. вне системы бухгалтерского учета. Этот вариант предполагает синтетический учет затрат по укрупненным статьям в единой финансовой и управленческой бухгалтерии на основе учета затрат в разрезе экономических элементов. При четвертом варианте управленческий учет отсутствует, а учет производственных затрат осуществляется в системе финансового учета. Четвертый вариант организации управленческого учета основан на полной интеграции довольно громоздкой системы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции в общую бухгалтерию. Этот вариант возник на этапе становления промышленного учета и прекратил свое существование с возникновением аналитического управленческого учета.

Следует отметить, что данный вариант организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции до сих пор действует на отечественных предприятиях, хотя и в более усовершенствованном виде.

Для высокоэффективной работы современного предприятия, в какой бы сфере экономики оно ни работало, необходима хорошо налаженная система управленческого учета и отчетности для менеджеров разных уровней. С одной стороны, такой вывод лежит на поверхности и достаточно банален, с другой -- в России разработано мало рекомендаций по постановке эффективной системы управленческого учета на предприятиях, а управленческий учет на них или находится в зародышевом состоянии (например, в виде графика документооборота), или его совсем нет.

В соответствии с проводимой в Российской Федерации реформой бухгалтерского учета осуществляется и разработка направлений развития управленческого учета и анализа. На сегодняшний день эти вопросы приняли уже видимые очертания, потому что речь идет даже о создании профессиональной организации по управленческому учету (Российского института специалистов по управленческому учету -- РИУУ), цель деятельности которой заключается в том, чтобы присваивать специалистам российскую квалификацию в области управленческого учета, признаваемую на мировом уровне. Вопросами развития управленческого учета и анализа в рамках всей реформы бухгалтерского учета в настоящее время занимается Минэкономразвития России. В соответствии со стратегией министерства 11.03.2002 Г.О. Греф подписал приказ № 63 «О создании экспертно-консультативного совета по вопросам управленческого учета при Минэкономразвития России». В условиях современной экономики очевидна необходимость интеграции методов корпоративного управления в единую систему, которая обеспечивала бы поддержку принятия экономически взвешенных управленческих решений, повышение производительности труда и конкурентоспособности предприятий. Это вопрос не только эффективного управления предприятием, но и его существования в условиях жесткой конкуренции, в том числе на международном уровне. На практике отдельные элементы управленческого учета, как правило, используются на предприятиях. Важно, чтобы эти элементы были объединены в общую структуру, ориентированную на достижение определенного результата.

В рамках достижения указанной цели Экспертно-консультативный совет по управленческому учету ставит перед собой следующие задачи:

- расширять круг предприятий, использующих в своей деятельности лучшие механизмы управленческого учета для принятия управленческих решений;

- стимулировать применение лучшего опыта зарубежных стран по развитию систем финансового менеджмента и управленческого учета в российских условиях;

- разработать базовые методологические рекомендации по вопросам организации и ведения управленческого учета на предприятиях, принимая во внимание российский и зарубежный опыт;

- разъяснять управленческому звену, собственникам предприятий важность ведения управленческого учета;

- ускорять процесс формирования профессионального сообщества, оказывать поддержку процессам объединения профессионалов в области управленческого учета.

Совет может стать аналитическим органом, который на основе взаимодействия предприятий, консультационных компаний, научных кругов и при помощи Министерства экономического развития и торговли будет координировать активность в сфере развития управленческого учета в России. На текущий момент большинство российских предприятий находятся на стадии разработки системы управленческого учета. Принимая решение о внедрении системы управленческого учета, генеральный директор и акционеры обязательно должны задать вопрос: «Каких результатов следует ожидать от внедрения системы управленческого учета?». Если рабочая группа по постановке на предприятии управленческого учета не сможет дать ответ в самом начале проекта, то возникают риски, что система управленческого учета на предприятии (СУУП) станет самоцелью и может превратиться лишь в бессмысленное заполнение непонятных и ненужных бумаг. Практика показывает, что после постановки и реорганизации системы управленческого учета производственные компании, работающие на российском рынке, обычно могут рассчитывать на получение следующих эффектов.

1. Повышение маржинального дохода как следствие реструктуризации продуктовой линейки. Достоверные отчеты о реальной доходности отдельных продуктов позволяют более корректно подходить к формированию ассортиментной и ценовой политики предприятия, что, в конечном счете, выражается в повышении прибыли. Это может быть достигнуто благодаря пересмотру базы распределения общецеховых и общепроизводственных расходов. Тем самым предприятие может получить совершенно противоположную картину - те продукты, которые предприятие считало наиболее доходными, в реальности могут оказаться менее доходными или даже убыточными.

2. Повышение маржинального дохода как следствие реструктуризации политики ценообразования. Как правило, каждая компания дорожит наиболее крупными клиентами. На практике часто встречается ситуация, когда несколько крупных клиентов обеспечивают в совокупности более 54% сбыта компании. Однако, если все прямые и косвенные расходы, связанные с каждым клиентом, перераспределить корректно, может оказаться, что данные клиенты приносят на порядок меньше прибыли компании. Достоверные отчеты о доходности отдельных клиентов позволяют более обоснованно подходить к работе с ними.

Сфокусированная система мотивации коммерческих сотрудников. Формализация ответственности менеджеров по продажам в рамках исполнения бюджетов продаж является одним из наиболее эффективных инструментов по управлению продажами. Анализ выполнения бюджета продаж может быть упрощен, если каждый сотрудник отдела имеет конкретный план работ с детализацией до уровня клиентов. Базирование оценки сотрудников на показателях выполнения плана предоставляет ряд следующих преимуществ: осуществлять обоснованную ротацию сотрудников коммерческих подразделений; осуществлять привязку компенсации менеджеров к маржинальной прибыли; проводить специальные программы по стимулированию наиболее рентабельных продуктов и каналов дистрибуции.

Снижение производственной себестоимости. Это может быть достигнуто за счет бюджетирования общепроизводственных/общецеховых расходов. Планирование накладных производственных расходов выявляет многие непроизводительные затраты, которые осуществляются «де факто», но не создают дополнительную ценность для компании.

5. Снижение производственной себестоимости за счет пересмотра нормативов и технологических карт. Один из необходимых шагов в рамках производственного учета -- пересмотр технологических карт и нормативов, большая часть которых сохранилась с советских времен. Искаженные нормативы покрывают хищения и прочие злоупотребления на производстве. В результате пересмотра нормативов в большинстве случаев можно ожидать эффект от оптимизации производственной себестоимости в диапазоне от 0,3 до 4,5% от производственной себестоимости.

6. Изменения в структуре запасов готовой продукции и материалов. Производство многих предприятий определяется планом производства, а не планом продаж. В результате, с одной стороны, нехватка необходимой продукции, а с другой

- излишки на складе невостребованных потребителями товаров. Решением данной проблемы может являться жесткая связь бюджетов продаж и производства. Это потребует понимания сотрудниками процесса планирования продаж и специфики производственного процесса. Результат согласованной работы коммерческой и производственных служб

- это снижение неликвидных запасов и вероятности отсутствия на складе востребованной продукции. Так, в результате внедрения на предприятии СУУ остатки товарно-материальных запасов могут сократиться на четверть, что позволит повысить прибыль предприятия за счет экономии на процентах по кредитам на многие тысячи в год.

Структурные изменения в компании. Как правило, к процессам, которые выполняют внутренние службы в компании, относятся как к бесплатным ресурсам и не задумываются об их эффективности. Например, в результате реорганизации СУУ руководство может увидеть реальные затраты на содержание отдельного подразделения компании. Нередко оказывается, что компании выгоднее перейти на обслуживание в стороннюю компанию, нежели обслуживать данный объем работ собственными силами. Так, например, в результате реорганизации транспортного подразделения компания может сэкономить значительные финансовые средства.

8. Оптимизации кредитного портфеля. Кредитные линии для большинства предприятий являются дефицитным ресурсом, что ставит перед финансовой службой первоочередную задачу постоянного поиска новых кредитов. Как избыток свободных денежных средств, так и их недостаток, постоянные кассовые разрывы негативно влияют на прибыль компании. Это можно считать следствием отсутствия и/или неоптимального использования финансовых бюджетов. Дисциплинированное аккуратное управление платежной позицией поможет компании сократить затраты на капитал за счет тщательного планирования использования кредитных ресурсов; повысить финансовый рычаг; избежать кассовых разрывов.

9. Возможности по привлечению инвестиций. Отсутствие оперативной и достоверной консолидированной отчетности является одной из наиболее типичных проблем предприятий, которые привлекают инвестиции. Эта проблема может быть решена путем создания пакета отчетности, который включал бы в себя: бюджет баланса и сам баланс; бюджет и отчет о движении денежных средств; бюджет и отчет о доходах и расходах.

Наличие консолидированной управленческой отчетности и бюджетов предприятия не только свидетельствует о высокой культуре финансового менеджмента, но и является лучшим инструментом упрощения взаимоотношений с финансовыми партнерами.

10. Поддержка при соблюдении нормативных актов. Меняются законодательные акты Российской Федерации, что также сказывается на системе управленческого учета. Для четкого соблюдения нормативного документа, а также многих других предприятию требуется налаженная информационная система управления, какой является система управленческого учета и анализа.

При попытке оценить различные риски при внедрении учетно-управленческих систем можно выделить четыре основные сферы: роль высшего руководства и ведущих специалистов, организация проекта, правила формирования проектной команды и, наконец, управление изменениями.

Рассмотрим организацию управленческого учета на примере Туймазинской организации, которая занимается строительством, а именно насыпью земельного полотна и возделыванием откосов при строительстве дорог как основной деятельностью, и оказанием подрядных услуг аренды механизмов и автотранспорта, которые являются дополнительной деятельностью предприятия. На данном предприятии система управленческого учета была организована сравнительно недавно, после смены руководящего состава и собственников компании. Организацией управленческого учета занимается специалист с высшим профессиональным (экономическим) образованием, который занимает должность начальника планово-экономического отдела. На данном предприятии организована система бюджетирования как первого уровня управленческого учета, т.е. все структурные подразделения организуют свою работу согласно смете расходов предприятия, составляемую на будущий месяц регулярно. На предприятии текущее управление финансами основано на системе бюджетирования -- формируются бюджет доходов и расходов и бюджет движения денежных средств. Для учета и контроля исполнения бюджетов проводится анализ «план -- факт», который реализован в основной корпоративной информационной системе.

Для достижения положительных результатов постановку управленческого учета необходимо начинать с определения финансовой структуры предприятия путем выделения центров ответственности.

Рассмотрим выделенные центры ответственности на данном предприятии. Согласно организационной структуры компании, выделяют два высших органа управления предприятием (топ-менеджеров предприятия) - совет директоров и генеральный директор. В соответствии с полномочиями этих органов и их ответственности в системе управленческого учета их выделяет как центры ответственности и инвестиций.

В деятельности рассматриваемого предприятия можно выделить несколько направлений. В соответствии с этими направлениями в управлении компанией участвует пять менеджеров высшего звена управления, возглавляющих различные отделы: заместитель директора по экономике, заместитель директора по производству, главный инженер, заместитель директора по механизации, заместитель директора по общим вопросам. Рассмотрим каждое направление детализировано. Начнем с заместителя директора по экономике, у него в подчинении находится три отдела, отвечающих за финансовое обеспечение работы предприятии и его экономическую эффективность. Бухгалтерия осуществляет организацию бухгалтерского учета хозяйственно-финансовой деятельности, в системе управленческого учета бухгалтерию выделяют как центр регулируемых затрат, т.к. бухгалтерия для осуществления деятельности своего подразделения несет некоторые затраты на административные расходы, которые нормируются в соответствии со сметой расходов. Планово-экономический отдел осуществляет анализ финансовой деятельности предприятия, а также осуществляет отчетную калькуляцию себестоимости оказываемых услуг (работ) и расчет стоимости услуг (работ) с учетом заложенной величины рентабельности производства, т.е. составляет сметы на оказываемые услуги и работы. Для выполнения данных функций необходимы некоторые затраты - административные расходы, накладные расходы, а также расходы на сметную документацию, т.о. в системе управленческого учета можно выделить как центр регулируемых затрат. Договорной отдел под руководством заместителя директора по экономике заключает договора на работы и услуги, направленные на выполнение основной деятельности организации, и являются одним из центров ответственности на предприятии, отвечающих за выручку от продаж, ведь только от эффективной работы договорного отдела зависит объем работ предприятия.

Заместитель работы по производству имеет в подчинении три отдела, которые представляют собой основных исполнителей работ и услуг. Административно-хозяйственный отдел (АХО) выполняет функцию снабжения производства необходимыми материалами и сырьем своевременно и в кротчайшие сроки. АХО закупает необходимые материалы согласно установленной смете производства, и в системе управленческого учета является центром регулируемых затрат. Начальники участков непосредственно организуют работу на участке согласно сметной документации, т.о. являются центром регулируемых затрат. Мастера же являются исполнителями заказов на местах, т.е. непосредственно при насыпе дорожного полотна и перевозке земляного грунта на объект, т.о. у них могут возникнуть обстоятельства не предусмотренные сметной документацией (например, при проведении земляных работ обнаруживается подземный карст, незамеченный при разработке участка и не учтенный в сметных расходах, который нужно срочно заполнить бетоном, или водяная линза, которую необходимо откачивать), и возможно понесение дополнительных затрат на выполнение заказанных работ, поэтому специалист управленческого учета выделил это подразделение как центр произвольных затрат.

Под руководством у главного инженера находятся отделы, которые планируют организацию работ на объекте и следят за качеством при возделывании откосов и насыпи земляного полотна. Планово-технический отдел занимается разработкой необходимой документации для производства работ и разрешения на строительства, разработку строительных технологических норм и правил (СНиПов), санитарных и пожарных требований и техники безопасности, поэтому при работе могут возникать нерегулируемые и незапланированные затраты, т.е. необходимо выделить в центр произвольных затрат. Лаборатория испытания стройматериалов и земельного полотна на объекте строительства занимается проверкой качества и соответствием всех норм материалов и используемого грунта при насыпи, использую специальные измерительные приборы и оборудование, количество затрат при этом не может регулироваться, т.к. количество проб материалов и грунта в день не может планироваться, т.о. можно выделить как центр произвольных затрат.

Заместитель директора по механизации отвечает за технику, находящуюся на балансе предприятия, и ее нахождение в исправном состоянии. Для поддержания исправности техники и механизмов на предприятии организована ремонтно-механическая мастерская, которая занимается ремонтом, техническим обслуживанием, заменой смазочных и других комплектующих. Т.о. сумма затрат понесенных в месяц не может планироваться, поэтому в системе управленческого учета можно выделить как центр произвольных затрат. Начальник автоколонны в организации организует направления движения техники и автотранспорта, при этом неся некоторые расходы на заправку транспорта, но при этом он организует выполнение заказов на оказание услуг автотранспорта и строительных механизмов на сторону, при этом получая дополнительную прибыль организации. Т.к. затраты начальника автоколонны несравнимо малы с получаемыми доходами, в системе управленческого учета можно выделить как центр дохода. Заместитель директора по общим вопросом руководит работой отдела кадров, информационного отдела и юридического отдела, которые при выполнении своей работы несут некоторые затраты, которые регулируются сметой расходов, т.е. можно выделить как центры регулируемых затрат. В системе управленческого учета все перечисленные менеджеры высшего звена управления, возглавляющие структурные подразделения, по итогам отчетного периода или по требованию специалиста по управленческому учету или генерального директора должны предоставить отчеты о понесенных затратах, полученных доходах и отклонения от сметы расходов с указанием причин отклонений от сметы. Для этого менеджеры высшего звена управления - обобщают, сводят, и консолидирует отчетность структурных подразделений, находящихся под их руководством. Т.о. заместитель директора по экономике, заместитель директора по производству, главный инженер, заместитель директора по механизации, заместитель директора по общим вопросам должны предоставить специалисту по управленческому учету сводный отчет по подразделения, находящимся под их руководством, с указанием понесенных затрат и полученных доходов. Как правило, ежемесячная управленческая отчетность составляется в период между пятым и десятым числами месяца, следующего за отчетным. Однако может возникнуть ситуация, когда владельцу компании или генеральному директору понадобится хотя бы приблизительная отчетность за текущий месяц уже 29-го числа, то есть до окончания отчетного периода. В этом случае неоценимую помощь окажут имитационные модели бизнеса, с использованием которых составляют и долгосрочные прогнозы, и ежемесячные бюджеты. В модель вводятся доступные на текущий момент данные, производится их экстраполяция на дни, оставшиеся до конца отчетного периода. В результате получается управленческая отчетность, построенная в основном на фактических данных, но с определенными допущениями. Как правило, точности такого расчета вполне достаточно для принятия оперативных решений. Сейчас в компании информация в систему управленческого учета поступает частично из автоматизированного бухгалтерского учета, а частично формируется и анализируется в Microsoft Excel. Для того чтобы избежать организационных проблем, неудобств со сбором, обработкой и анализом информации, в конце 2008 года компания приняла решение о полной автоматизации системы управленческого учета на предприятии. В настоящее время ведется поиск информационной системы, рассматриваются варианты интеграции и автономии бухгалтерского управленческого учета. Генеральным директором принято решение о создании эффективной системы управленческого учета с созданием специального структурного подразделения для его ведения. Реорганизацию имеющейся системы бухгалтерского управленческого учета будет производить консалтинговая фирма.

Заключение

Развитие рыночных отношений в Российской федерации требует все большего развития и совершенствования управленческого учёта в организациях торговли. Управленческий учет - это полноценный вид учета со своими задачами и механизмами сбора и обработки информации, специфической детализацией и периодичностью представления данных. Для целей управленческого учета аккумулируется и обрабатывается информация о самых разных сторонах деятельности: от натуральных производственных показателей до мнений сотрудников о самой компании, включая прогнозирование и моделирование будущего состояния компании, определение необходимых показателей, позволяющих отслеживать, насколько ближе компания к поставленным целям.

Сегодня управленческий учет уже не ограничивается только анализом и управлением затратами. Важнейшей частью управленческого учета является планирование и бюджетирование, то есть процедуры распределения средств и ресурсов организации для достижения поставленных целей. При этом понятие "бюджетирование" включает не только процедуру формирования бюджетов, но и контроль за их исполнением, а также анализ отклонений. И в российской, и в международной практике именно на базе данных управленческого учета принимаются управленческие решения, осуществляются контроль за текущей деятельностью и планирование. Однако очевидна и разница между западным и российским подходами: на Западе акцент делается на термине "управленческий", а в нашей стране - на термине "учет". Это объясняется тем, что на западных предприятиях управленческий учет используется для анализа, планирования и более точного принятия решений, а на российских - для получения достоверных, прозрачных и объективных данных (на Западе с этими задачами справляется финансовый (бухгалтерский) учет). Основные цели внедрения управленческого учета заключаются в обеспечении руководителей простой, полной, достоверной и оперативной информацией и устранении недостатков в постановке и организации бухгалтерского, налогового и финансового учета. Для выполнения указанных целей предприятие должно решить следующие задачи: