Характеристика нематериальных активов

29

Содержание

Введение

1. Нематериальные активы и их характеристика

2. Признание и оценка нематериальных активов

3. Учет амортизации нематериальных активов

4. Инвентаризация и раскрытие нематериальных активов в отчетности

Заключение

Введение

Нематериальные активы по-английски называются гораздо более романтично - intangible («неосязаемые»). То есть в эту категорию имущества входит то, что нельзя пощупать, ощутить, к чему нельзя прикоснуться. И вот такую своеобразную субстанцию бухгалтерам приходиться совершенно осязаемо учитывать, потому что она, как это ни странно, не только вполне реально существует, но и достаточно ощутимо участвует в хозяйственном обороте, производственной или, по меньшей мере, управленческой деятельности множества активно функционирующих компаний.

Вообще говоря, что бы ни утверждали, но настоящим двигателем прогресса являются человеческие идеи. Просто для того, чтобы идея заработала, ее нужно воспринять, сформулировать и воплотить.

Для того чтобы иметь возможность учесть экономический и налоговый «выход» от данного объекта интеллектуальной собственности, требуется новый процесс - уже не созидательный, а учетный, - в ходе которого осуществляется классификация и оценка нематериального актива.

1.Нематериальные активы и их характеристика

Нематериальные активы - это не денежные активы, не имеющие физической сущности, предназначенные для использования в течение длительного периода времени (более одного года) в производстве или реализации товаров (работ, услуг), в административных целях и сдаче В аренду другим субъектам: Эти активы можно определить, они контролируются субъектом, и от их использования субъект ожидает получение экономической выгоды в будущем.

Нематериальный актив можно определить; если его можно сдать в аренду, про дать, обменять; если можно отнести непосредственно к данному активу ожидаемые будущие экономические выгоды от его использования.

Субъект контролирует нематериальный актив, если у него есть право на экономические выгоды, ожидаемые к получению от его использования.

Будущие экономические выгоды, непосредственно связанные с данным нематериальным активом, будут получены в случае, если: определена роль нематериального актива в увеличении будущих экономических выгод; есть способность и намерение субъекта использовать данный актив; существуют адекватные технические, финансовые и другие ресурсы, позволяющие субъекту получить ожидаемые будущие экономические выгоды.

Нематериальные активы не имеют физической сущности (они неосязаемы) и мо гут быть включены в состав как материальных, так и нематериальных активов.

Например, предприятие имеет компьютерное программное обеспечение, предназначенное для управления технологическим оборудованием, без которого это оборудование не может функционировать. Для того, чтобы определить, должно ли это программное обеспечение быть учтено как основное средство в составе оборудования или же оно является нематериальным активом, необходимо принципиально определить является ли это программное обеспечение неотъемлемой частью оборудования или нет. Только после этого, на основе разумных суждений можно определить, где и как должно учитываться компьютерное программное обеспечение: либо в составе основного средства (если оно неотъемлемо от оборудования), либо как нематериальный актив.

Некоторые нематериальные активы содержатся на физических носителях: компьютерное программное обеспечение - на дискете, фильм - на ленте, юридическая документация (лицензия, патент) - на бумаге. В таких случаях, на соответствие определению и критериям признания нематериальных активов проверяются непосредственно компьютерное программное обеспечение, фильм, юридическая документация (лицензия, патент), а не дискета, лента, бумага, которые в свою очередь являются вспомогательными элементами и еще могут быть приняты за основу определения сущности актива.

Несмотря на то, что учет материальных и нематериальных активов имеет значи тельное сходство, в учете последних такие аспекты как идентификация, измерение, оценка срока полезного функционирования представляются весьма сложными.

Некоторые нематериальные активы могут быть идентифицированы отдельно от других активов фирмы, такие как патенты, торговые марки, другие - не могут быть идентифицированы отдельно, а наоборот - стоимость этих нематериальных активов извлекается из их взаимодействия с другими активами фирмы: примером таких нематериальных активов может быть гудвилл, который основывается на доверии клиентов или на уровне квалификации сотрудников.

Субъект оценивает вероятность получения будущих экономических выгод, используя обоснованные и подтвержденные предположения. Объективным доказательством того, что ожидаемые экономические выгоды будут получены непосредственно от использования нематериального актива, является оценка руководством возможных экономических условий, которые будут существовать в течение срока полезной службы актива.

Пример. Фармацевтическое предприятие "Феникс", расположенное в зоне повышенной радиации заключило лицензионное соглашение с фармацевтической фирмой "Бота" на производство лекарственного препарата для лечения заболеваний, связанных с радиационным облучением.

У руководства компании есть уверенность в том, что экономические выгоды, непосредственно связанные с лицензионным соглашением (которое будет классифицироваться как нематериальный актив), будут получены, так как:

данные предварительного социологического опроса о потребности в препарате населения, проживающего в данной местности, дают основание для уверенности в том, что производство препарата принесет будущие экономические выгоды;

руководство компании намеревается использовать соглашение для производства препарата, что отражено в бизнес-плане;

кредиторы, согласно заключенным договорам, предоставят необходимые финансовые и другие ресурсы.

В некоторых случаях субъект может запретить доступ других к экономическим выгодам от использования нематериального актива, без оформления права соответствующими юридическими документами.

Например, предприятие по производству посуды владеет технологией изготовления кастрюль с двойным дном, пользующихся спросом у потребителей. Оно не контролирует экономические выгоды, посредством оформления юридического права, так как технология не запатентована. В качестве защиты от доступа других субъектов к экономическим выгодам предприятие использует как одно из средств защиты правовую ответственность работников. В контрактах с работниками, имеющими доступ к технологии изготовления, предусмотрено, что данная технология является коммерческой тайной, на разглашение которой работники не имеют права.

К нематериальным активам относятся: лицензионные соглашения; компьютерное программное обеспечение; патенты; авторские права; приобретенные со стороны товарные знаки, знаки обслуживания, фирменные наименования; затраты на опытно-конструкторские работы, удовлетворяющие критериям признания нематериальных активов и другие.

Нематериальные активы, можно разделить на четыре группы.

Нематериальные активы, связанные с производством. В эту группу входят "ноу-хау", права на использование производственной информации, программное обеспечение ЭВМ и базы данных, технологии интегральных микросхем, использование определенной формулы, технологии или внешнего вида продукции, промышленные образцы, сервитуты и др.

"Ноу хау" термин, применяемый в международных отношениях для определения технических знаний, выраженных в форме документации, производственного опыта, навыков и т.п. В широком смысле слова "ноу-хау" - совокупность технических, коммерческих и других знаний, оформленных в виде технической документации, навыков и производственного опыта, необходимых для организации того или иного вида производства, но не запатентованных. Это понятие широко используется в лицензионных соглашениях, договорах о техническом сотрудничестве, лизинге, строительстве "под ключ", различных видах услуг и т.д. В коммерческой практике "ноу-хау" считается собственностью субъекта наряду с патентами на изобретения, товарными знаками, авторскими правами и патентной информацией, но оно тогда может отвечать определению нематериального актива, когда, при сохранении его секрета, предприятие контролирует доход, ожидаемый от его использования.

Учет прав на использование производственной информации. К данному виду нематериальных активов относится приобретаемая за плату производственная информация или затраты на ее создание самим субъектом, способная в течение определенного времени приносить доход. Например, банки данных о потенциальных потребителях продукции субъекта внутри страны и за рубежом; о поставщиках сырья, материалов и услуг; конкурентах и т.п.

Программное обеспечение ЭВМ- совокупность системы обработки данных и программных документов, необходимых для эксплуатации этих программ, приобретенных предприятием и способных в течение длительного времени приносить доход.

Нематериальные активы, связанные с коммерческой деятельностью. В эту группу входят товарные знаки, места происхождения товаров и др.

Товарные знаки и знаки обслуживания. Товарный знак, знак обслуживания - это обозначение, зарегистрированное в соответствии с законодательством или охраняемое без регистрации в силу международных договоров, в которых участвует Республика Казахстан, служащее для отличия товаров (услуг) одних юридических или физических лиц от однородных товаров (услуг) других лиц. Право на товарный знак охраняется Законом, если он зарегистрирован на имя юридического или физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность.

Владелец зарегистрированного товарного знака имеет исключительное право пользоваться и распоряжаться товарным знаком, запрещать его использование другимилицами. Нарушением прав владельца товарного знака является несанкционированное изготовление, применение, ввоз, предложение к продаже, продажа, иное введение в хозяйственный оборот или хранение с этой целью товарного знака или товара, обозначенного этим знаком, или обозначения сходного с ним до степени смешения в отношении однородных товаров.

Знаки могут быть словесными, изобразительными, объемными или их комбинациями; их регистрируют в любом цвете или цветном сочетании. Не допускается регистрация товарных знаков, состоящих только из обозначений, не обладающих различительной способностью, а также представляющих собой государственные гербы, флаги и эмблемы, официальные названия государств, эмблемы, сокращенные или полные названия международных и межправительственных организаций, официальные контрольные, гарантийные и пробирные клейма, печати, награды и другие знаки отличия или сходные с ними до степени смешения. Запрещается регистрация в качестве товарных знаков или их элементов обозначений, являющихся ложными или способными ввести в заблуждение потребителя товара или его изготовителя, противоречащих общественным интересам, принципам гуманности и морали.

Товарный знак может быть уступлен владельцем по договору юридическому или физическому лицу в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован. Уступка производится по лицензионному договору, который регистрируется в установленном порядке.

Наименование места происхождения товара ~ это наименование страны, населенного пункта, местности или другого географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными для данного географического объекта природными условиями или людскими факторами одновременно.

Наименованием места происхождения товара может являться историческое название географического объекта. Оно регистрируется в установленном порядке. Использованием его считается применение на товаре, упаковке, рекламе, проспектах, счетах, бланках и иной документации, связанной с введением товара в хозяйственный оборот.

Товарный знак и наименование места происхождения товара являются действенным инструментом конкуренции. При этом, если наименование места происхождения всегда гарантирует особые элитарные, иногда уникальные свойства товара, то товарному знаку для выполнения этой роли необходимо максимально долгое время сохранять к маркируемому им товару интерес, благодаря постоянному повышению качества товара. Предприятия, экспортирующие продукцию, должны понимать, что ее обозначение защищенными в стране поставки товарными знаками и наименованиями мест происхождения товаров будет определяющим в формировании к изготовителю и товару интереса со стороны торговых партнеров, идеальным средством проникновения на внешний рынок и укрепления на нем своих позиций. Например, зарекомендовали себя как товары высокого качества, выпускаемые надежными и добросовестными изготовителями изделия стран СНГ, реализуемые на внешнем и внутреннем рынке с товарными знаками: "Беларусь" (тракторы), "Зенит" (фототовары), "Новая заря" (парфюмерия), "Лада" (автомобили), "Рахат" (конфеты), "Слава" и "Чайка" (часы) и др. Постоянным спросом у покупателей пользуются товары, сопровождаемые географическими обозначениями "Гжель", "Хохломская роспись", "Вологодские кружева", "Цимлянское игристое", "Ломоносовский фарфор", "Капчагайский фарфор" и др.

Следует иметь в виду, что предприятия, экспортирующие продукцию, должны заботиться о защите своих товарных знаков и наименований мест происхождения товаров, так как отсутствие такой защиты может привести к случайным коллизиям со сходными или тождественными иностранными товарными знаками или коллизиям, являющимся следствием недобросовестной конкуренции. Что касается географических обозначений, среди которых могут быть выявлены и наименования мест происхождения товаров, то их неправомерное использование довольно широко распространено во всем мире. Иллюстрацией этого являются факты применения для водок и вин иностранными фирмами таких обозначений, как "Москва", "Русская водка", "Московская" (Бразилия, Португалия, Колумбия, Великобритания, Мексика), "Московита" (Аргентина), "Русская корона", "Белая русская водка" (США), "Крымское игристое".

Широкое применение товарных знаков и наименований мест происхождения товаров обеспечивает предприятию и товару желаемую известность. Выполняя функцию рекламного средства, эти объекты расширяют возможности коммерческой реализации товаров, увеличивают число покупателей. Правовые, экономические и организационные отношения, возникающие в связи с охраной и использованием товарных знаков, знаков обслуживания и наименований мест происхождения товаров, регулируются Законом Республики Казахстан "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров".

Нематериальные активы, связанные с нравами пользования. В эту группу входят права на изобретения, права на использование лицензии и др.

Патенты. Патент является полученным правом, позволяющим его держателю использовать, производить, продавать и контролировать охваченный данным патентом предмет, процесс или род деятельности и одновременно запрещающий осуществлять те же действия другим лицам. Действие патента распространяется на территории того государства, где он выдан. Срок действия патента устанавливается национальным законодательством (как правило, 15-20 лет). Кроме того, под патентом понимается документ, свидетельствующий о праве занятия каким-либо промыслом, торговлей, скупкой товара и т.п. Исключительное право патентообладателя заключается в предоставлении ему монопольного права на применение изобретения. Патентообладатель имеет право отчуждать свои права на изобретение и выдавать разрешения (лицензии) другим лицам на использование запатентованного изобретения.

Промышленные образцы. Патенты, в соответствии с действующим законодательством, выдаются на подтверждение исключительного права на использование промышленных образцов. К промышленному образцу относятся художественные и художественно-конструкторские решения, определяющие внешний вид изделия. Промышленные образцы могут быть объемными (модели), плоскостными (рисунки) или комбинированными. Промышленный образец признается новым, если совокупность общих признаков не известна в Республике Казахстан или за рубежом до даты его приоритета. Промышленный образец признается промышленно применимым, если он может быть воспроизведен промышленным способом в соответствующем изделии для введения в хозяйственный оборот. Автором промышленного образца признается гражданин, творческим трудом которого он создан. Если промышленный образец создан совместным творческим трудом нескольких граждан, все они признаются соавторами промышленного образца.

По лицензионному договору патентообладатель (лицензиар) передает право на использование промышленного образца другому лицу (лицензиату), а последний принимает на себя обязанность вносить лицензиару платежи и осуществлять другие действия, предусмотренные договором. Правовые, экономические и организационные вопросы в отношении промышленных образцов регулируются законодательством Республики Казахстан.

Лицензии (от латинского - свобода, право) - разрешения, выдаваемые компетентными государственными органами на осуществление каких-либо операций. Лицензии различаются по следующим признакам:

По субъектам:

выдаваемые гражданам и юридическим лицам Республики Казахстан;

выдаваемые иностранным юридическим лицам, иностранным гражданам, лицам без гражданства и международным организациям.

По объему деятельности:

генеральные - на занятие определенным видом деятельности, выдаваемые без ограничения срока; допускается выдача генеральной лицензии на несколько видов деятельности, если они входят в единый технологический комплекс;

разовые - на совершение определенной хозяйственной операции в пределах разрешенного объема, веса или количества (в натуральном либо денежном выражении);

операционные - на совершение определенной операции в банковской деятельности и операций, связанных с использованием валютных ценностей, определенных валютным законодательством.

По времени действия:

постоянные - выдаваемые без ограничения срока;

временные - выдаваемые на определенный срок. По территориальной сфере действия:

-- действие которых ограничивается определенной территорией Республики Казахстан;

-- действие которых распространяется на всю территорию Республики Казахстан;

-- действие которых распространяется за пределы Республики Казахстан.

Прочие виды нематериальных активов. В эту группу входят "Цена фирмы" ("гудвилл"), интеллектуальная собственность и др.

Гудвилл. С точки зрения бухгалтерского учета гудвилл представляет собой возникающую при слияниях и приобретении компаний разницу между ценой, выплачиваемой за приобретаемое предприятие, и оценочной стоимостью его чистых активов (активов за вычетом обязательств), выделяемых в самостоятельные учетные единицы.

Гудвилл может возникнуть только при купле-продаже предприятия в целом, поскольку он не может быть выделен в самостоятельную учетную единицу и существует только в сочетании с другими материальными и нематериальными активами предприятия.

Причины возникновения гудвилла могут быть самыми разнообразными. В числе наиболее характерных из них, как правило, называются такие, как: необычайно эффективная рекламная политика, особо действенная система сбыта, наличие пре восходящей конкурентов команды управляющих или, напротив, слабое руководство конкурирующих компаний, благоприятный или льготный нормативно-правовой ре жим работы компании и (или) условия налогообложения, использование производственных секретов, недоступных конкурентам, наличие прогрессивной организации труда и системы мотивации персонала, проведение уникальной программы профессиональной подготовки и повышения квалификации персонала, возникновение не благоприятных условий для деятельности конкурентов, открытие ранее неизвестных природных ресурсов, высокий кредитный рейтинг, необычайно высокая репутация среди компаний данной отрасли относительно качества поставляемой продукции и услуг, преимущества географического расположения, наличие устойчивых, эффективных и надежных связей с поставщиками и т.д. Перечисление этих факторов говорит о том, что гудвилл существует на протяжении всей деятельности предприятия, но отражается в отчетности он только при продаже предприятия, поскольку только в этом случае существует возможность его оценки на основе объективной информации - цены, по которой покупается предприятие.

Как уже отмечено выше, определение стоимости гудвилла вытекает из его расчета как разницы между ценой покупки, определяемой соответствующим контрактом, и ценой чистых активов предприятия (т.е. суммарных активов за вычетом суммарных обязательств). Стоимость активов и обязательств при этом устанавливается на основе бухгалтерской отчетности предприятия. Что касается цены покупки, то ее объективная оценка исходит из определения гудвилла как способности предприятия извлечь в будущие периоды большие доходы, чем доходы, обычно приносимые активами, аналогичными активам, находящимся в его распоряжении. Таким образом, установление количественных размеров гудвилла непосредственно связано с оценкой доходов самого предприятия.

Пример определения гудвилла. ТОО "Тулпар" приобретает ТОО "Виста" за 2200 тыс.тенге. Балансы предприятий до проведения операции покупки выглядели следующим образом:

Таблица 1. - Бухгалтерский баланс ТОО "Тулпар"

Статьи баланса	Данные на момент покупки, тыс.тенге
Долгосрочные активы	3000
Текущие активы	2000
Денежные средства	2500
Итого активы	7500
Собственный капитал	4000
Долгосрочные обязательства	2000
Текущие обязательства	1500
Итого собственный капитал и обязательства	7500
Бухгалтерский баланс ТОО "Виста"
Статьи баланса	Данные на момент покупки, тыс.тенге
Долгосрочные активы	2200
Текущие активы	1500
Денежные средства	500
Итого активы	4200
Собственный капитал	1400
Долгосрочные обязательства	2000
Текущие обязательства	800
Итого собственный капитал и обязательства	4200

Эксперты ТОО "Тулпар" провели оценку активов и обязательств ТОО "Виста" и подтвердили их соответствие справедливой рыночной стоимости.

Чистые активы компании "Виста" составили 1400 тыс.тенге (4200 тыс.тенге 2800 тыс.тенге). Приобретая ТОО "Виста" за 2200 тыс.тенге, ТОО "Тулпар" приобретает нематериальный актив - "гудвилл" стоимостью 800 тыс.тенге (2200 тыс.тенге 1400 тыс.тенге).

Бухгалтерский баланс ТОО "Тулпар" после покупки будет содержать следующую информацию:

Таблица 2. - Бухгалтерский баланс ТОО "Тулпар"

Статьи баланса	Данные после покупки, тыс.тенге
Долгосрочные активы	5200 (3000 + 2200)
Гудвилл	800
Текущие активы	3500(2000 + 1500)
Денежные средства	800 (2500 - 2200 + 500)
Итого активы	10300
Собственный капитал	4000
Долгосрочные обязательства	4000 (2000 + 2000)
Текущие обязательства	2300(1500 + 800)
Итого собственный капитал и обязательства	10300

В тех случаях, когда покупная стоимость имущественного комплекса меньше стоимости всех его активов в текущих ценах на дату приобретения, возникающая разница в стоимости признается как негативный (отрицательный) гудвилл. Эта сумма учитывается в бухгалтерском учете как отсроченный доход будущих периодов в разделе обязательств на счете 611 "Доходы будущих периодов" и включается в доход отчетного периода в течение срока, установленного законодательством. В Республике Казахстан срок списания нематериальных активов, по которым невозможно определить срок полезного использования, установлен в расчете на десять лет, но не более срока деятельности субъекта¹.

Интеллектуальная собственность. Понятие "интеллектуальная собственность" охватывает авторские права, права, относящиеся к деятельности артистов-исполнителей, звукозаписи, радио- и телевизионных передач, изобретательское и патентное право, право на научное открытие, право на промышленные образцы, товарные знаки, фирменное наименование (фирму) и коммерческие обозначения, защиту от недобросовестной конкуренции, а также все другие права, относящиеся к интеллектуальной деятельности в области производства, науки, литературы и искусства.

2. Признание и оценка нематериальных активов

Нематериальный актив признается (регистрируется в учете) в качестве актива только в тех случаях, когда высока вероятность того, что субъект получит в будущем ожидаемые экономические выгоды, непосредственно связанные с данным активом и когда можно достоверно определить стоимость актива.

В свою очередь, стоимость нематериального актива может быть определена достоверно только при существовании активного рынка, подразумевающего что продаваемые товары однородны; в любое время можно найти желающих вступить в сделку продавцов и покупателей, и цены на подобные продаваемые и покупаемые товары доступны для населения (публикуются).

Некоторые нематериальные активы, например, товарные знаки, названия изданий, авторские права на кино- и музыкальные издания и др., вследствие уникальности каждого из них не имеют активного рынка: операции по их купле (продаже) происходят крайне редко, сумма, уплаченная за один актив, не может быть основой для измерения стоимости другого. В этих случаях стоимость нематериальных активов определяется, как правило, соглашением сторон.

Нематериальные активы в момент признания оцениваются по первоначальной стоимости. Оценка первоначальной стоимости нематериальных активов зависит от способа их приобретения: поступления со стороны (покупка, приобретение в результате объединения организаций, за счет государственной субсидии, обмен) или создания самим хозяйствующим субъектом.

Согласно принципу стоимости, нематериальные активы должны отражаться при приобретении по стоимости их приобретения. Стоимость приобретения включает все затраты, понесенные в связи с приобретением актива, в том числе, цену покупки, затраты по перевозке, юридические расходы и любые другие затраты, связанные с приобретением.

Если нематериальный актив был приобретен полностью или частично на бартер ной основе за не денежное возмещение, его стоимостью является сумма, заплаченная денежными средствами, плюс текущая рыночная стоимость не денежного возмещения. Если эта стоимость не может быть определена достоверно, то используется рыночная стоимость приобретенного нематериального актива. Например, если патент приобретается хозяйствующим субъектом за счет эмиссии акций в качестве возмещения, стоимость патента должна быть определена как текущая рыночная стоимость выпущенных акций. Если выпущенные акции не имеют установленной рыночной стоимости, соответствующей количеству акций, выпущенных для приобретения патента, доказательство рыночной стоимости патента должно быть использовано в качестве показателя стоимости операции.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных как часть объединения предприятий, признается по стоимости:

реализации на дату совершения сделки, которая достоверна только при нали чии активного рынка для данного вида нематериальных активов;

установленной продавцом на основании последней операции купли (продажи) нематериального актива аналогичного вида, если до даты совершения данной сделки экономические условия, существовавшие при последней операции купли (продажи) такого вида нематериальных активов, не изменились.

При отсутствии активного рынка для нематериального актива, приобретенного как часть объединения предприятий, т.е. когда его стоимость не может быть оценена достоверно, актив не признается как отдельный нематериальный актив, но включается в гудвилл.

При объединении предприятий покупатель признает нематериальные статьи, которые на дату совершения сделки соответствуют определению и отвечают критериям признания нематериальных активов, даже если они не признаны в качестве таковых в финансовой отчетности приобретаемого субъекта.

Так, например, если в финансовой отчетности приобретаемого предприятия программное обеспечение по управлению определенным видом станков в качестве нематериального актива не было признано из-за отсутствия соответствующего оборудования, то при покупке у покупающего предприятия программное обеспечение может быть принято в качестве нематериального актива, так как в составе его основных средств имеется оборудование, которое сможет работать под управлением этого программного обеспечения.

В первоначальную стоимость нематериального актива, приобретенного в кредит, вознаграждение (интерес), уплаченное за кредит не включается и относится на расходы периода.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных от государства бесплатно, за номинальную сумму или приобретенных за счет государственной субсидии признается по стоимости реализации, которая является достоверной, если она определена с учетом активного рынка для данного вида нематериальных активов.

Пример. Лицензионное соглашение на производство химических препаратов, помогающих бороться с саранчой, предоставлено государству зарубежным химическим заводом в рамках развития внешних экономических связей. Распоряжением Правительства лицензионное соглашение, бесплатно предоставлено предприятию "АВВА" с условием удовлетворения потребности сельскохозяйственных предприятий и населения в данном препарате. В данном случае, для лицензионных соглашений данного вида активный рынок не существует. Предприятие "АВВА" оценивает лицензионное соглашение по нулевой стоимости, так как невозможно достоверно определить его стоимость со ссылкой на активный рынок.

Первоначальная стоимость нематериального актива, приобретенного в результате обмена на не аналогичный актив, признается по стоимости реализации полученного в обмен актива, скорректированной на сумму полученных или уплаченных денег.

Первоначальная стоимость нематериального актива, приобретенного в результате обмена на аналогичный актив или на долю участия в аналогичном активе, признается по балансовой стоимости обмененного актива.

Гудвилл, созданный внутри субъекта не признается качестве нематериального актива, так как расходы субъекта по неденежным нематериальным статьям, которые предположительно увеличивают будущие экономические выгоды, не приводят к созданию определяемого нематериального актива, отвечающего критериям их при знания. Такие расходы включаются в гудвилл, созданный внутри субъекта, который может быть оценен только при объединении предприятий.

Если к примеру, ОАО "ЖАНАР" пользуется высокой репутацией среди субъектов аналогичной отрасли, в результате того, что оно уделяет значительное внимание качеству продукции, неся при этом дополнительные расходы, налаживает надежные связи с поставщиками, разработало действенную систему сбыта и т.п., данные рас ходы ОАО "ЖАНАР" не может признать в качестве нематериальных активов потому, что экономические выгоды субъект получает от своей деятельности в целом и их невозможно определить и отнести непосредственно к качеству производимой продукции, надежным связям с поставщиками, системе сбыта, рекламе или высокой квалификации специалистов.

Поступление и выбытие нематериальных активов оформляют Актом приемки-передачи нематериальных активов. В акте должно указываться точное наименование вида нематериальных активов и дата его передачи предприятию (дата создания на предприятии), характеристика объекта, его первоначальная стоимость, норма амортизации и другие необходимые данные. При оформлении приемки нематериальных активов акт составляется в одном экземпляре на каждый объект. Допускается составление общего акта, оформляющего приемку нескольких однотипных нематериальных активов. Акт после оформления с приложенной документацией, описывающей сам объект нематериальных активов или порядок его использования, или документы, подтверждающие те или иные имущественные права предприятия, относящиеся к данному объекту, передается в бухгалтерию, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем предприятия или лицами на то уполномоченными.

Учет наличия и движения нематериальных активов осуществляется в соответствии со Стандартом бухгалтерского учета № 28 "Учет нематериальных активов" (СБУ 28) и ведется на счетах "Нематериальные активы". По дебету этих счетов отражаются остатки нематериальных активов на начало и конец месяца, операции по их поступлению; по кредиту - выбытие нематериальных активов.

Аналитический учет по счетам "Нематериальные активы" ведется в "Инвентарных карточках учета нематериальных активов". Карточка применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших на предприятие. Инвентарная карточка открывается в бухгалтерии на каждый отдельный объект нематериальных активов. Карточка заполняется в одном экземпляре на основании документа, подтверждающего факт получения предприятием объекта нематериальных активов: Акта приемки-передачи нематериальных активов, технической и другой документации. Основанием для отметок о выбытии нематериальных активов при передаче другому предприятию является. Акт приемки-передачи нематериальных активов. Данные инвентарных карточек нематериальных активов могут группироваться в "Ведомости учета нематериальных активов", в которой отражаются данные на начало, движение за месяц и данные наконец по каждому виду нематериального актива.

Первоначальная стоимость нематериального актива, созданного самим субъектом, признается по сумме фактических прямых затрат и накладных расходов, которые могут быть отнесены на разумной основе на создание и подготовку актива к использованию по назначению, понесенных с момента соответствия нематериальной статьи определению и критериям признания нематериальных активов.

Затраты на создание и подготовку нематериального актива к использованию по назначению, понесенные с момента соответствия нематериальной статьи определению и критериям признания нематериальных активов до момента их готовности к использованию по назначению учитываются на отдельно открытом счете "Затраты на создание нематериальных активов" к счетам "Нематериальные активы". Эти затраты могут включать в себя:

оплату труда работников, участвующих в создании нематериального актива;

отчисления от оплаты труда, установленные законодательством;

материалы и услуги, потребляемые при создании нематериального актива;

вознаграждение (интерес) за кредит, предоставленный на создание нематериального актива, при условии длительности процесса создания;

прочие (любые другие затраты, непосредственно связанные с созданием данного нематериального актива и подготовкой к его использованию по назначению);

накладные расходы.

Накладные расходы в части, необходимой для создания нематериального актива могут включаться в его первоначальную стоимость, если их можно отнести непосредственно на создание или приведение в состояние готовности к использованию по назначению (амортизация основных средств, используемых при создании нематериального актива, арендная плата за помещение, занятое при создании и т.п.).

Все затраты на создание нематериального актива, понесенные после момента его соответствия определению и критериям признания нематериальных активов, учитываются по дебету счетов "Нематериальные активы", "Затраты на создание нематериальных активов" и включаются в его первоначальную стоимость при условии, что эти затраты не признаны ранее как расходы в финансовой отчетности за предыдущий период.

Все расходы, понесенные до момента соответствия нематериальной статьи определению и критериям признания нематериальных активов в первоначальную стоимость созданного актива не включаются и списываются с кредита счетов "Нематериальные активы", "Затраты на создание нематериальных активов" в дебет счета 7440 "Общие и административные расходы".

С момента готовности нематериального актива, созданного самим субъектом к использованию по назначению затраты по его созданию списываются с кредита счетов "Нематериальные активы", "Затраты на создание нематериальных активов" в дебет соответствующих счетов "Нематериальные активы".

Пример определения стоимости нематериального актива при его создании. Фармацевтический завод проводит исследования по разработке растительных пищевых добавок. Расходы завода в течение 2001 года составили 300 тыс.тенге. В начале января

2002 года были предоставлены объективные доказательства того, что эти препараты будут пользоваться спросом у населения и что разработанная технология изготовления пищевых добавок на данный момент соответствует определению и критериям признания в качестве нематериального актива. В феврале 2002 года затраты по подготовке данной технологии составили 500 тыс.тенге, в марте - 250 тыс.тенге. Начиная с 1 мая, технология производства препарата была готова к запуску в производство. Фармацевтический завод сумму затрат в размере 300 тыс. тенге понесенных до момента соответствия технологии изготовления препарата определению и критериям признания нематериальных активов списывает на расходы, отражая операции по дебету счета 7440 "Общие и административные расходы" и кредиту счетов понесенных затрет. Затраты, понесенные с момента соответствия актива критериям нематериального актива, т.е. с января 2002 года в размере 750 тыс.тенге учитываются как нематериальный актив "Опытно-конструкторские работы" и отражаются по дебету счета 2730 "Прочие".

Созданный самим субъектом товарный знак не может быть признан в качестве нематериального актива, в силу того, что достоверно определить его стоимость не возможно. Затраты на рекламную компанию не могут определять стоимость товарного знака, несмотря на то, что они способствуют повышению репутации субъекта и продвижению товаров на рынке, поскольку невозможно достоверно определить какая часть этих затрат предназначена для продвижения на рынке конкретного товара и, соответственно, невозможно определить будущие экономические выгоды, которые можно отнести непосредственно к товарному знаку.

Затраты, понесенные по не денежным нематериальным статьям, признаются как расход, в том отчетном периоде когда они понесены, если они:

не относятся к нематериальным статьям, учет которых осуществляется в соответствии с другими стандартами бухгалтерского учета;

не составляют часть стоимости нематериального актива, отвечающего критериям признания нематериальных активов.

Если, например, кондитерская фабрика приобрела патент на рецепт изготовления конфет "Суфле" по договорной стоимости и в течение двух месяцев проводила рекламную компанию на новый вид продукции, израсходовав на эти цели определенные средства, суммы расходов на рекламу списываются на расходы отчетного периода и не включаются в стоимость приобретенного нематериального актива.

К нематериальным активам не относятся, а признаются расходами периода, когда они понесены:

затраты на исследования;

затраты, понесенные до открытия нового цеха или производства, связанные с запуском завода, понесенные до начала производства, если эти затраты не включены в стоимость основных средств;

расходы, понесенные при создании юридического лица на оформление юридической регистрации, юридических документов (устав, учредительный договор, печать, штампы и т.п.);

затраты на обучение специалистов, которые будут задействованы в действующем производстве;

расходы на рекламу и сопутствующие им расходы;

расходы, понесенные при реконструкции, передислокации, связанные с реорганизацией цеха или юридического лица;

созданные самим субъектом: торговый знак, фирменное наименование и т.п.;

государственные лицензии на осуществление определенных видов деятельности (срок действия до одного года);

-- патенты, установленные налоговым законодательством (срок действия до одного года).

Затраты на создание или приобретение нематериального актива, первоначально признанные как расход, не могут составлять часть его стоимости на более позднюю дату.

Последующие затраты, связанные с нематериальным активом признаются как расходы того отчетного периода, в котором они понесены и только в редких случаях увеличивают их балансовую стоимость. Такие расходы сложно отнести к конкрет ному нематериальному активу и, как правило, невозможно установить будут ли они способствовать увеличению будущих экономических выгод от актива.

При поступлении нематериальных активов составляют следующие корреспонденции счетов.

Таблица 3. - Корреспонденции счетов

Содержание хозяйственных операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
		дебет	кредит
Приобретение нематериальных активов
Приобретены нематериальные активы у других юридических лиц: - на договорную стоимость -на сумму НДС (13%)	100000 16000	2730, 1420	3310,3210
Оприходованы нематериальные активы, вне сенные учредителями (участниками) в счет их вклада в уставный капитал предприятия: - на договорную стоимость	80000	2730	5020
Оприходованы нематериальные активы, полученные безвозмездно: - на балансовую стоимость	60000	2730	6160
Отражена сумма превышения покупной стоимости предприятия над стоимостью всех его активов ("цена деловой репутации фирмы")	200000	2730	1040
Расходы, связанные с приведением активов в состояние готовности и использования по назначению, включены в стоимость нематериальных активов	40000	2730	3310,3210, 3350,3130
Собраны и обобщены расходы на создание не материального актива: - расходы по оплате труда работников, участвующих в создании нематериального актива	50000	Счета "Нематериальные активы"	3350
- расходы по услугам сторонних организаций, используемым при создании нематериального актива	35000	Счета "Нематериальные активы"	3310
- вознаграждение (интерес) за кредит, предоставленный на создание нематериального актива, при условии длительного процесса создания	15000	Счета "Нематериальные активы"	3380
материалы, потребляемые при создании нематериального актива	8000	Счета "Нематериальные активы"	1315
Итого затрат	107450
Оприходована стоимость нематериального акти ва, созданного самим субъектом, 107450 тенге (50000 + 9450 + 25000 + 15000 + 8000)	107450	2730	Счета "Нематериальные активы»

3. Учет амортизации нематериальных активов

Согласно принципу соответствия стоимость нематериального актива должна систематически списываться - в течение срока действия актива или предполагаемого срока его службы. Этот процесс называется амортизацией нематериальных активов.

Как мы уже отмечали, в учете нематериальных активов достаточно сложно установить экономический срок службы нематериального актива и поэтому при его определении и определении периода амортизации нематериального актива должны быть учтены следующие факторы:

юридические, регулятивные, договорные положения, которые могут ограничить максимальный срок службы;

условия для обновления или продления, которые могут изменить предполагаемый срок службы;

износ, спрос и другие экономические факторы, которые могут уменьшить срок службы;

ожидаемые действия конкурентов и других субъектов, которые могут ограничить существующую конкурентоспособность нематериального актива;

нематериальный актив может быть составляющей частью многих отдельных активов с различными сроками службы.

Срок полезной службы нематериального актива устанавливается субъектом самостоятельно на основе наиболее приближенной оценки руководства, но не более срока деятельности субъекта с момента готовности нематериального актива к использованию, если иное не предусмотрено законодательством (патент, авторское право) или договором (лицензионное соглашение).

По нематериальным активам, по которым нет возможности точно определить срок их полезного использования, такой срок устанавливается в течение 10 лет, но не более срока действия самого хозяйствующего субъекта.

Для начисления амортизации нематериальных активов используются различные методы: прямолинейный (равномерный), метод уменьшающегося остатка и начисления амортизации по сумме чисел. Выбор метода зависит от ожидаемой модели потребления экономических выгод от актива.

Начисление амортизации производится с момента готовности нематериального актива к использованию по назначению.

Сумма амортизации обычно признается как расход, если она не включена в стоимость другого актива.

Выбранный метод начисления амортизации применяется последовательно от одного отчетного периода к другому, если только не произошли изменения в ожидаемой модели потребления экономических выгод от актива.

В силу своих характеристик, нематериальные активы редко имеют ликвидационную стоимость, стоимость которую субъект ожидает получить за нематериальный актив в конце срока его полезной службы после вычета предполагаемых расходов по реализации.

Как правило, ликвидационная стоимость нематериального актива считается равной нулю, если нет соглашения с третьей стороной о его покупке в конце срока полезной службы или не существует активного рынка для данного нематериального актива, в связи с чем его ликвидационная стоимость не может быть достоверно определена со ссылкой на данный рынок и нет вероятности того, что подобный рынок будет существовать в конце срока полезной службы актива.

Ликвидационная стоимость не считается равной нулю, если субъект ожидает вы бытие нематериального актива до конца установленного им срока полезной службы или имеется вероятность реализации актива в конце срока службы.

Срок полезной службы и используемый метод начисления амортизации актива пересматриваются на каждую дату составления финансовой отчетности. Если ожидаемый срок полезной службы актива значительно отличается от предыдущих оценок, срок начисления амортизации должен быть соответственно изменен. Если происходит значительное изменение в ожидаемой модели потребления экономических выгод от использования актива необходимо изменить метод начисления амортизации для отражения произошедшего изменения.

Выбытие нематериальных активов

Нематериальный актив списывается с бухгалтерского баланса при его выбытии или, если не ожидается получение никаких экономических выгод от его использования или последующего выбытия.

Доходы или убытки, полученные от выбытия нематериального актива, определяются как разница между стоимостью реализации и балансовой стоимостью за мину сом расходов по выбытию, которая в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности признается как доход или расход.

4. Инвентаризация и раскрытие нематериальных активов в отчетности

При инвентаризации нематериальных активов проверяется: фактическое наличие нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности и правильность и своевременность отражения их в балансе; правильность начислении износа нематериальных активов; наличие морально устаревших активов.

В первичных документах должно содержаться подробное описание объектов нематериальных активов, указана их первоначальная стоимость, сроки полезного использования, нормы износа, подразделение, в котором используются объекты и другие данные. При инвентаризации нематериальных активов необходимо установить наличие документов, подтверждающих существование самого объекта, и права предприятия на его использование. К ним относятся документы, описывающие объект нематериальных активов или порядок его использования, а также документы, подтверждающие имущественные права предприятия.

Раскрытие нематериальных активов в отчетности. В финансовой отчетности хозяйствующего субъекта должна раскрываться учетная политика, принятая для учета нематериальных активов, а также по каждому виду нематериальных активов: используемый метод начисления амортизации; срок полезной службы или используемые нормы амортизации; общая балансовая стоимость и накопленная сумма амортизации на начало и конец отчетного периода всех имеющихся у субъекта нематериальных активов; изменения в балансовой стоимости нематериальных активов на начало и конец отчетного периода в результате поступлений от объединения организаций; изменения в балансовой стоимости нематериальных активов на начало и конец отчетного периода в результате выбытия и других движений; сумма амортизации нематериальных активов, накопленная в течение отчетного периода; балансовая стоимость нематериальных активов, созданных самим субъектом.

В финансовой отчетности также раскрывается: вид, балансовая стоимость и оставшийся период амортизации нематериальных активов, балансовая стоимость которых превышает пять процентов всех активов субъекта; общая балансовая стоимость нематериальных активов, по которым существуют ограничения на право владения, а также общая стоимость нематериальных активов, переданных в качестве гарантии по обязательствам; сумма обязательств по приобретенным нематериальным активам.

Финансовая отчетность должна раскрывать сумму затрат, которые были признаны расходом в отчетном периоде и которые могут быть непосредственно отнесены или включены на разумной основе в: затраты на программное обеспечение; затраты на рекламу и рекламную кампанию; затраты, понесенные при создании субъекта; любые другие значительные суммы затрат, понесенных в связи с приобретением, накоплением, усилением или поддержанием нематериальных активов, в результате которых ожидается приток будущих экономических выгод.

Кроме того, субъект раскрывает характер и результат изменения учетных оценок нематериальных активов, которые имели существенные материальные последствия в отчетном периоде или будут их иметь в последующие периоды. Подобное раскрытие может вытекать из изменения оценки срока полезной службы или метода начисления амортизации.

Заключение

В заключение к данной работе можно сделать вывод, что учет нематериальных активов в нашей стране получают все большее развитие, прежде всего потому, что появилось положение, непосредственно регулирующее учет нематериальных активов, во- вторых прогресс и наука не стоят на месте и новые изобретения требуют своего учета, в-третьих, Россия готовится перейти на международные стандарты финансовой отчетности, которые ориентированы на европейские страны, в которых нематериальные активы нашли широкое применение.

До недавнего времени в нашей стране нематериальные активы в сравнительно небольших объемах учитывались на предприятиях, но по данным статистики в настоящее время принимает более крупные масштабы.

Это связано с тем, что предприятию выгодно и престижно иметь у себя на балансе нематериальные активы, кроме того, законодательные и нормативные акты предписывают учитывать объекты, удовлетворяющие условиям признания нематериальных активов, как нематериальные активы.

Список использованной литературы

1. Ю.П. Гладышева «Нематериальные активы: бухгалтерский и налоговый учет»//

2. Ю.Н. Самохвалова// учебное издание// Бухгалтерский учет//краткий курс//2003 г.