Зміст

• 1. Об'єкти і методи аудиторської діяльності
• 2. Основні складові елементи СВК
• 3. Основні порушення та помилки в обліку виробничих запасів
• 4. Практична частина
• Список використаної літератури

1. Об'єкти і методи аудиторської діяльності

Об'єктами аудиту є юридичні й фізичні особи, при цьому перевірці підлягають окремі господарські засоби і процеси, сукупність яких характеризує виробничу і фінансово-господарську діяльність підприємств і окремих посадових осіб за відповідний період, що складає поняття об'єктів контролю. До об'єктів можна віднести й економічні процеси, матеріально-технічне постачання, виробництво, збут продукції, продуктивність праці, собівартість, прибуток тощо.

Розрізняють складні й прості об'єкти дослідження. До простих належать об'єкти, які містять декілька елементів. Наприклад, товарна продукція є простим об'єктом для контролю, але їй притаманні такі елементи: якість, асортимент, конкурентоспроможність на ринку, естетична привабливість тощо. До складних належать об'єкти з невизначеною структурою, яка підлягає дослідженню. Наприклад, автоматизацію технологічного процесу відносять до складних об'єктів аудиту, на вході яких відомі затрати на впровадження, а на виході - вироблена продукція. Але ті елементи, які характеризують її, тобто фактори, що впливають на результативні показники (ефективність нової техніки), можна встановити при подальшому дослідженні із застосуванням методів економічного аналізу.

Отже, під об'єктами аудиторської діяльності розуміють окремі або взаємопов'язані економічні, організаційні, інформаційні або інші сторони функціонування вивчаючої системи, стан яких може бути оцінений кількістю і якістю. Аудитор має справу з об'єктами, різними по змісту, цільовому напрямку, відношенні до окремих сфер діяльності, та іншими характеристиками. Це вимагає застосування до них окремої класифікаційної системи, яка забезпечила б повне обґрунтування про предмет аудиту.

Таблиця 1 Класифікація об'єктів аудиторської діяльності

Класифікаційна ознака Групи об'єктів

Пояснення до таблиці 1:

Ресурси - засоби праці, сировина, матеріали, трудові ресурси і фінансові (нематеріальні активи).

Господарські процеси: впровадження нової техніки; забезпечення робочою силою, матеріально-технічне постачання, збут продукції і т.д.

Економічні результати діяльності: об'єм виробництва, фондовіддача, продуктивність праці, прибуток, рентабельність, собівартість.

Організаційна структура виробництва, апарат управління.

Система стимулювання; внутрівиробничий розрахунок.

Планування, облік, контроль, економічний аналіз, регулювання, стимулювання.

2.1. В першій групі об'єктів мова йде про вивчення об'єктів, які є важливими сферами діяльності підприємства. Наприклад, оцінка стану і ефективності використання матеріальних ресурсів.

2.2. В другій групі об'єктів мова йде про окремі групи і підгрупи ресурсів: операції з одним постачальником, або одним видом матеріалів.

Висновок про достовірність бухгалтерської звітності, ефективності використання ресурсів.

При перевірці наявності матеріальних і грошових цінностей і т.д.

Пропонують покращити організаційні форми виробництва і управління, розширення інформаційних можливостей обліку.

Ресурси і економічні результати діяльності, наявність ресурсів і ефективність їх використання, планові, фактичні, прогнозні показники об'ємів виробництва, собівартості, прибутку.

Динамічність процесів управління, оперативність функції контролю і т.д.

Затрати в окремих сферах діяльності.

6.1. Економічні результати діяльності окремі процеси і функції управління: показники, облік, контроль.

6.2. Ресурси, господарські процеси, економічні результати діяльності.

6.3. Розширення інформаційних і оперативних можливостей бухгалтерського обліку, розробка більш цілеспрямованих організаційних структур.

Метод аудиту - це сукупність способів прийомів, за допомогою яких оцінюється стан вивчаючих об'єктів. Велику кількість різних прийомів можна об'єднати в три групи: визначення стану об'єктів в натуральному виразі співставлення, оцінка.

Прийоми першої групи - це огляд, перерахунок, зважування, вимірювання, що дозволяють визначити кількісний стан об'єкту.

Прийоми другої групи дозволяють співставити показники і визначити відхилення дійсного стану вивчаючих об'єктів від норм і нормативів, прогнозних показників в відповідності з якими вони повинні функціонувати.

Прийоми третьої групи пов'язані з оцінкою минулого, теперішнього і майбутнього стану об'єкту. Оцінюється стан ресурсів, доцільність і законність господарських операцій, достовірність економічної інформації, методів і функцій управління та ін.

Визначення реального стану об'єкту в натуральному виражені їх співставлення і оцінка є методами аудиту. Вони використовуються по кожному об'єкту, тому що його вивчення так чи інакше полягає в визначенні дійсного стану і відхилення від базового, в оцінці відхилення по критеріям доцільності і законності.

З цією метою широко використовують прийоми статистики (групування, індекси), економічний аналіз (ланцюгові підстановки, балансовий метод тощо).

2. Основні складові елементи СВК

Система внутрішнього контролю визначає всі внутрішні правила та процедури контролю, запроваджені керівництвом підприємства для досягнення поставленої мети - забезпечення (в межах можливого) стабільного і ефективного функціонування підприємства, дотримання внутрішньогосподарської політики, збереження та раціональне використання активів підприємства, запобігання та викриття фальсифікацій, помилок, точність і повнота бухгалтерських записів, своєчасна підготовка надійної фінансової інформації.

Рис. 1. Система внутрішнього контролю та її основні елементи

Отже, система внутрішнього контролю включає три основні складові елементи: середовище контролю, систему бухгалтерського обліку та незалежні процедури перевірки.

1. Середовище контролю, де відбуваються операції, -- це заходи і записи, які характеризують загальне ставлення керівництва і власників підприємства до діючої системи внутрішнього контролю, значення діючої системи внутрішнього контролю для підприємства.

До факторів середовища контролю належать: діяльність керівництва (власників) клієнта; політика та методи керівництва; організаційна структура підприємства і методи розподілу функцій управління і відповідальності; управлінські методи контролю, в тому числі кадрова політика і практика, а також порядок розподілу обов'язків.

До специфічних заходів контролю включають: періодичне зіставлення, аналіз і перевірку рахунків; перевірку арифметичної точності записів; контроль за умовами функціонування та використання комп'ютерних інформаційних систем, зокрема підтримання контролю за періодичними змінами комп'ютерних програм, доступом до бази інформаційних даних; введення і перевірку контрольних рахунків і перевірочних облікових регістрів по рахунках; порядок проходження та затвердження документів (графік документообігу); відповідність прийнятих внутрішніх правил вимогам законодавчих актів та зовнішнім джерелам інформації; порівняння загальної суми наявних грошових коштів, вартості цінних паперів і товарно-матеріальних ресурсів із записами в облікових регістрах; порівняння і аналіз фінансових результатів діяльності підприємства з показниками фінансового плану (прогнозу).

2. Система бухгалтерського обліку -- це заходи і записи підприємства, шляхом яких бухгалтерські операції оформлюються в регістрах бухгалтерського обліку. Така система визначає, збирає, аналізує, підраховує, класифікує, записує, підсумовує і надає інформацію про операції та інші заходи.

3. Незалежні процедури перевірки -- це аудиторські процедури, які використовуються аудитором для визначення того, чи були фінансово-господарські операції клієнта належним чином санкціоновані, правильно оформлені і відображені в облікових регістрах, а також чи всі помилки в процесі ведення справ і реєстрації даних по них виявляються максимально швидко. Це означає, що процедури контролю дають упевненість у тому, що мета контролю за забезпеченням повноти, точності, законності, захисту активів і файлів даних будуть досягнуті та буде видана надійна фінансова інформація.

Оцінка аудитором системи внутрішнього контролю визначається на основі певних елементів (рис. 2).

Рис. 2. Основні елементи функціонування СВК

3. Основні порушення та помилки в обліку виробничих запасів

Основною метою проведення аудиторської перевірки виробничих запасів є: встановлення законності, достовірності та доцільності операцій з виробничими запасами, правильності їх відображення в обліку. Виходячи з мети аудиту виробничих запасів формуються основні завдання аудиту виробничих запасів:

1. Перевірка фактичної наявності запасів.

2. Перевірка організації складського господарства, стану збереження запасів.

3. Перевірка організації обліку заготівлі, придбання та витрачання запасів.

4. Перевірка повноти оприбуткування запасів при наявності документів, які підтверджують їх придбання.

5. Перевірка правильності визначення первісної вартості запасів при їх надходженні на підприємство.

6. Перевірка правильності оформлення надходжень та відпуску запасів.

7. Перевірка дотримання лімітів з відпуску запасів.

8. Перевірка законності списання запасів при втратах.

9. Перевірка незавершеного виробництва, правильності формування собівартості продукції.

10. Визначення правильності ведення синтетичного і аналітичного обліку виробничих запасів.

11. Оцінка повноти та правильності відображення господарських операцій із запасами в бухгалтерському обліку та звітності.

Основні помилки та порушення в обліку виробничих запасів розкриємо через вивчення основних напрямів перевірки правильності ведення обліку виробничих запасів, та послідовності проведення таких перевірок.

Отже, аудит виробничих запасів здійснюється за двома напрямами:

1. Перевірка їх фактичної наявності, яка здійснюється за допомогою інвентаризації.

2. Перевірка правильності оцінки запасів в обліку і звітності.

У рамках першого напрямку проводиться інвентаризація, яка дає можливість виявити недостачі або лишки запасів та інші відхилення в обліку, якщо такі мають місце. Послідовність проведення інвентаризації та аудиторських процедур під час інвентаризації наведена на рис.3.

Рис.3. Аудит інвентаризації виробничих запасів

Під час проведення інвентаризації аудитор не може бути членом інвентаризаційної комісії, але, спостерігаючи за її роботою може:

- спостерігати за виконанням процедур інвентаризації;

- перевірити правильність підрахунку на основі випадкової вибірки;

- вивчати обґрунтованість віднесення операцій до певного звітного періоду;

- отримувати пояснення з приводу значних відхилень виробничих запасів з даними бухгалтерських записів;

- перевірити правильність оцінки фактичного обсягу запасів.

Під час проведення інвентаризації аудитор спостерігає за роботою інвентаризаційної комісії. А також аудитор проводить контрольні перевірки, час від часу звіряючи дані з даними інвентаризаційних описів. Особливу увагу аудитор звертає на номери, марки назви, оскільки тут найчастіше виявляється заміна. Аудитор звертає також увагу на перевірку подій після складання балансу та правильності їх віднесення до того чи іншого звітного періоду.

У рамках другого напряму аудиторської перевірки аудитор здійснює документальну перевірку операцій з запасами в такій послідовності:

1. Перевірка правильності оцінки запасів при надходженні, придбанні. При проведенні такої перевірки аудитор враховує те, в синтетичному обліку придбання запасів може здійснюватись в оцінці за фактичною вартістю або за обліковими цінами (за нормативною собівартістю). При перевірці руху матеріалів аудитор перевіряє правильність їх оприбуткування. Неповне оприбуткування призводить до утворення не відображених в обліку залишків. Тому порівнюють дані прибуткових ордерів з даними супровідних документів постачальників (накладних, рахунків-фактур, товарно-транспортних накладних тощо).

2. Перевірка повноти оприбуткування запасів та наявності документів, що підтверджують їх придбання. Для нього аудитор перевіряє:

- чи дотримуються на підприємстві порядок приймання та оформлення документів з приймання запасів;

- чи повністю оприбутковані запаси, зазначені в документах постачальника;

- чи відповідає якість запасів, що визначена в прибуткових документах, якості, що зазначена в сертифікатах постачальника або аналізі лабораторії підприємства.

При перевірці обліку запасів аудитор особливу увагу приділяє перевірці первинної документації. При цьому оцінюється правомірність використання тих чи інших форм документів, перевіряється дотримання порядку їх заповнення та складання (чи складаються вони в момент здійснення операції).

При перевірці документів здійснюється взаємна звірка господарських договорів, рахунків-фактур, накладних, прибуткових ордерів на предмет ідентичності ряду показників: номенклатури, ціни, кількості, дат оприбуткування тощо.

Порівняння кількісних показників оригіналів рахунків-фактур, сертифікатів і специфікацій постачальника дозволяє встановити, чи всі запаси оприбутковані.

Зустрічна перевірка документів, що відображають надходження запасів, з документами постачальника дає можливість виявити факти не оприбуткування запасів або неповне їх оприбуткування.

Перевіряючи реальність операцій, необхідно встановити наявність договорів про поставку матеріалів, правильність їх складанню, порівняти дані документів з оплати даними документів на оприбуткування запасів.

3. Перевірка достовірності відображення руху запасів в бухгалтерському обліку. В ході такої перевірки аудитор вирішує такі питання:

- як обліковується надходження та витрачання запасів на складах та інших об'єктах;

- чи не було фактів неоприбуткування (повного або часткового), запасів, що надійшли;

- чи не списувались на витрати запаси понад встановленні норми і без вагомих підстав;

- чи відповідає фактичне витрачання запасів документальним даним;

- чи не приховують недостачі запасів різними необґрунтованими проводками.

Для з'ясування вище перелічених питань важливе значення має аналіз первинних документів з обліку запасів за місцями зберігання.

У ході перевірки операцій з відпуску матеріалів аудитор перевіряє відпуск матеріалів у виробництво і обґрунтованість їх списання на витрати.

Також необхідно переконатися чи не списуються виробничі запаси на витрати виробництва без попереднього їх оформлення і без оформлення на них видаткових документів. Окрему увагу аудитор приділяє складському господарству переглядаючи картки та перевіряючи своєчасність записів в них.

При аудиті операцій із запасами аудитор перевіряє, чи не допускалась їх передача без оплати. Якщо запаси реалізовувались на сторону, необхідно виявити, коли і за якою ціною вони придбані, коли і кому продані, їх ціну, ПДВ, транспортні витрати, уточнити роздрібні ціни на момент реалізації.

При реалізації запасів на сторону перевіряється наявність накладних, довіреностей, оцінка вартості реалізації надходження виручки від реалізації в повному обсязі на поточний рахунок.

4. Перевірка законності списання запасів при їх втратах. Під час перевірки аудитор встановлює правильність визначення розміру допустимих втрат при зберіганні і виявлення фактів пересортування запасів, а також правильність оформлення актів. В ході перевірки досліджуються акти інвентаризації за період, що визначається документами, що підтверджують вивезення і використання відходів.

4. Практична частина

Зміст завдань:

1. Встановити характер припущених порушень.

2. Зробити нормативно-правове обґрунтування виявлених порушень.

3. Підготувати запис для включення до аудиторського висновку за результатами перевірки.

Завдання 1

Підприємство 04.04.2003р. отримало у фінансову оренду основні фонди, які обліковані у бухгалтерському обліку за дебетом рахунку 10 та кредитом субрахунку 424.

Амортизація на ці основні фонди відображувалась записом:

Д-т 92 - К-т 131.

Помісячна оренда плата за договором відображалася підприємством-орендарем так:

Д-т 949 - К-т 685.

Розв'язання

1. Має місце неправильний облік на бухгалтерських рахунках орендованого ОЗ. Первісна вартість отриманого ОЗ має враховуватися як актив і зобов'язання (Дт15 Кт531; Дт10 Кт15 - при отриманні об'єкта ОЗ).

Амортизація орендованого ОЗ нараховується правильно.

Помісячна орендна плата має нараховуватися проведеннями:

Дт531 Кт611 - частина довгострокових зобов'язань переведена до складу поточного зобов'язання як орендний платіж;

Дт611 Кт311 - сплата поточного орендного платежу у частині, що дорівнює їх теперішній (справедливій) вартості, і одночасно

Дт611 Кт641 - зобов'язання з ПДВ.

Крім того, на фінансові витрати (відсотки):

Дт684 Кт31 - сплата орендних платежів у частині фінансових витрат;

Дт952 Кт684 - списання орендних платежів на витрати в частині фінансових витрат.

2. Вищенаведені порушення вказують на недотримання підприємством Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій, затверджений наказом Міністерства Фінансів України від 30.11.99р. № 291 та Інструкції про застосування Плану рахунків. Крім того, має місце недотримання норм П(С)БО7 "Основні засоби" та П(С)БО14 "Оренда".

3. Виявлені порушення перекручують фінансову звітність підприємства, тому до умовно-позитивного аудиторського висновку слід внести такий запис:

"…деякі операції проведені із порушенням встановленого порядку, а саме: нарахування помісячних орендних платежів за орендовані основні засоби списується як операційні витрати, хоча за своєю суттю є фінансовими витратами...

На нашу думку, за винятком впливу на фінансову звітність чинників, викладених у попередньому параграфі, фінансова звітність надає достовірну й об'єктивну інформацію про фінансовий стан підприємства “ААА” на 31 грудня 2003р., результати його господарської діяльності і рух грошових коштів за рік, який закінчився на зазначену дату, відповідно до загальноприйнятих бухгалтерських принципів П(С)БО в Україні…".

Завдання 2

У грудні 2003 р. на підприємстві з наказу керівника річну винагороду за результати роботи підприємства було виплачено у натуральній формі. Видано 10000 кг цукру, облікова ціна якого за даними матеріальних звітів становить 0,78 грн., що відображено такими записами:

Д-т 441- К-т 661 - 9035,54 грн. - нарахування винагороди;

Д-т 661- К-т 205 - 9035,54 грн. - видача винагороди.

Розв'язання

1. Має місце порушення правильності бухгалтерського обліку нарахування винагороди; правильним є проведення: Дт23(91,92,93) Кт661, а списання на 441 відбувається у порядку закриття рахунків 23(91,92,93). І обов'язковим є облік виплат робітникам у натур формі за цінами не вище собівартості (тобто, на загальну суму 7800,0 грн.).

Видача винагороди у натурформі має оформлюватися проведеннями:

Дт661 Кт712

Дт712 Кт643

Дт943 Кт201(26)

2. Виявлені помилки грубо порушують норми Закону "Про оплату праці" та Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" щодо вартості виданих запасів, Плану рахунків та Інструкції до нього щодо правильності запису господарських операцій на рахунках бух обліку.

3. Виявлені порушення перекручують фінансову звітність підприємства, тому до умовно-позитивного аудиторського висновку слід внести такий запис:

"…деякі операції проведені із порушенням встановленого порядку, а саме: нарахування винагороди працівникам за результатами роботи за рік у натуральній формі та її видача помилково обліковуються не на відповідних рахунках бухгалтерського обліку і за завищеними цінами. Ми вважаємо, що вартість виданої винагороди має становити 7800,0 грн. (за обліковими цінами). Завищення вартості списання виробничих запасів призвело до завищення валових витрат за період, що перевіряється, і, як наслідок, до зменшення суми податку на прибуток...

На нашу думку, за винятком впливу на фінансову звітність чинників, викладених у попередньому параграфі, фінансова звітність надає достовірну й об'єктивну інформацію про фінансовий стан підприємства “ААА” на 31 грудня 2003р., результати його господарської діяльності і рух грошових коштів за рік, який закінчився на зазначену дату, відповідно до загальноприйнятих бухгалтерських принципів П(С)БО в Україні…".

Список використаної літератури

1. Закон України "Про аудиторську діяльність" від 14.09.2006 р. № 140-V.

2. Закон України "Про оплату праці" 24.03.1995 р. №108/95-ВР (із змінами та доповненнями).

3. Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.1997р. №283/97-ВР (із змінами та доповненнями).

4. Закон України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997р. №168/97-ВР (зі змінами і доповненнями).

5. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій, затверджений наказом Міністерства Фінансів України від 30 листопада 1999р. за № 291.

6. Інструкція про застосування Плану рахунків, із змінами і доповненнями.

7. П(С)БО 7 "Основні засоби", затв. Наказом Мінфіну від 27.04.2000р. №92.

8. П(С)БО 14 "Оренда", затв. Наказом Мінфіну від 28.07.2000р. №181.

9. Савченко В.Я. Аудит: Навчальний посібник - Київ: КНЕУ, 2005. - 320 с.

10. Сопко В.В., Шило В.П., Верхоглядова Н.І. та ін. Організація і методика проведення аудиту: Навчально-практичний посібник. - 2-е вид., доп. і перероб. - К.: ВД «Професіонал», 2006. - 576 с.

11. Усач Б.Ф. Аудит: Навчальний посібник. - К.: Знання-Прес, 2002. - 222 с.