Ломбардская школа бухгалтерского учета

Содержание

Введение

1. Вилла - основатель ломбардской школы

2. Теория учета

3. Правила ведения регистров и их применение

Заключение

Список использованной литературы

Введение

В прошлом веке бухгалтерская наука была представлена четырьмя основными школами: итальянской, французской, немецкой и английской. Первопроходцами в этой области стали итальянцы, которые рассматривали бухгалтерию как часть юриспруденции и стремились построить специальное бухгалтерское право. Один из основателей юридического направления Никколо д'Анастасио (1803) утверждал, что задача учета -- регистрация прав и обязательств собственника.

С начала XIX в. в итальянском учете наметились две тенденции: первая выводила учет из отношений, возникающих в связи с движением и хранением ценностей (юридическое направление), и вторая, основанная на учете ценностей (экономическое направление).

Первая тенденция неразрывно связана с именем Никколо дАнастасио (1803 г.), который выдвинул две важные мысли: 1) учет - это регистрация прав и обязательств собственника и 2) в центре учетной системы стоит счет капитала. Все факты хозяйственной жизни должны затрагивать этот счет. Иногда эту систему называли четвертной, ибо каждая проводка требовала минимум четыре записи. Четвертная бухгалтерия дАнастасио предполагала учет движения ценностей между участниками хозяйственного процесса и смену их прав и обязательств. При этом любое движение, утверждал дАнастасио, протекает из одного места в другое и имеет двойной эффект. Отсюда необходимость двойной записи.

Однако отцом новой науки суждено было стать не д'Анастасио, а создателю ломбардской школы Франческо Вилле (1801 -- 1884). Он объединил юридические и экономические цели учета, систематизировал бухгалтерские знания. Его основной труд был издан в 1840 году. Ряд исследователей считают этот год датой рождения бухгалтерской науки.

1. Вилла - основатель Ломбардской школы

Ломбардская школа бухгалтерского учета - направление в итальянской бухгалтерской науке XIX-начала XX вв., связанное с именем Ф. Виллы, осуществившего синтез юридических и экономических целей учета, систематизировавшего бухгалтерские знания, концептуально осмыслившего учетные категории.

Франческо Вилла (1801-1884) - создатель ломбардской школы бухгалтерского учета. Вилла объединил юридические и экономические цели учета, систематизировал бухгалтерские знания, концептуально осмыслил основные учетные категории. Сущность своих взглядов Вилла сформулировал так: «Счетоводство, применяя этот термин в широком смысле слова, включает в себя серию экономических и административных знаний, необходимых для искусства вести книги: цель счетоводства состоит в том, чтобы контролировать движение хозяйственных ценностей, находящихся в хозяйстве к началу какого-либо периода; далее цель счетоводства состоит в том, чтобы отмечать предполагаемые доходы и расходы в связи с вы полненными доходами и расходами».

Вилла не без влияния д'Анастасио перешел от персонификации к персонализации счетов, вместо отождествления счета с лицом он вводил счет для лица. При этом объектом учета Вилла считал не правовые отношения, а материальные или денежные ценности, в связи, с которыми возникают эти отношения. Бухгалтерский учет выступал у него как комплексная экономико-правовая дисциплина, при этом он подчеркивал, что речь идет не просто о юриспруденции, а об административном праве.

д'Анастасио и Криппа возвестили о возникновении новой науки - бухгалтерии. Но отцом этой науки суждено было стать другому бухгалтеру, создателю ломбардской школы Франческо Вилле (1801--1884). Он совершил великий синтез юридических и экономических целей учета, систематизировал бухгалтерские знания, концептуально осмыслил основные учетные категории. Юрист по образованию, работник финансовых органов, разносторонне образованный человек (автор книги о паровых машинах и переводчик математических трудов). Вилла искренне считал и при этом не ошибался, что все его предшественники говорили о бухгалтерии только как об искусстве ведения счетов и книг, для того чтобы бухгалтерия поднялась до уровня науки, она должна исследовать свои принципы и категории. На практике она представляет собой комплекс экономико-административных понятий, прилагаемых к ведению счетов и книг.

Ее цель -- контроль организации хозяйства и имущества. Контроль предполагает сохранность ценностей и эффективность их использования, вскрытие резервов, обеспечение максимальных результатов при минимальных затратах. Это положение сделало Виллу отцом итальянской бухгалтерии.

В структурном отношении бухучет он подразделял на три части:

1) область экономико-административных отношений (теория учета);

2) правила ведения регистров и их практическое использование;

3) организация управления.

Управление, согласно Ф. Вилле, - часть административного права, оно осуществляется не путем контроля ценностей, а посредством контроля деятельности работников предприятия, из которых решающую роль играют материально ответственные лица - хранители. Хранители, принимая товары, принимали на себя ответственность перед собственником, которая увеличивается при поступлении и уменьшается при списании ценностей. Все счета в учете должны открываться агентам (работающим внутри предприятия) и корреспондентам (физическим и юридическим лицам, работающим на стороне).

Поскольку управление предполагает постоянное перемещение прав и обязательств между агентами и корреспондентами, возникает необходимость непрерывного увеличения ответственности у одних и уменьшения ее у других лиц. Так, координация прав и обязательств определяет двойную запись: лицо, чья ответственность увеличивается, - дебетуется, чья уменьшается - кредитуется.

При этом объектом учета Ф. Вилла считал не правовые отношения, а материальные или денежные ценности, в связи с которыми возникают эти отношения. Бухгалтерский учет выступал у него как комплексная экономико-правовая дисциплина.

2. Теория учета

С юридической точки зрения целью бухгалтерского учета становится контроль деятельности лиц, участвующих в хозяйственных процессах. Их делили на четыре группы: собственник, администратор, агенты (лица, занятые на предприятии) и корреспонденты (физические и юридические лица, с которыми предприятие ведет расчеты). Бухгалтер должен четко знать, сколько одно лицо списывает и сколько другое приходует. Контроль растворялся в учете, составлял его сущность. Поскольку контролировать права и обязательства можно было только по документам, то не сами ценности, а сведения о них (или информация, как принято говорить теперь) составляют предмет учета. Все, что бухгалтер знает о хозяйстве, он знает из бумаг, а не из жизни (например, инвентаризационная опись - такой же первичный документ, как и все прочие, а его точность (репрезентативность), как правило, даже ниже точности обычных материальных документов).

В бухгалтерском смысле такая трактовка приводила к объяснению всех счетов как личных, как счетов расчетов, операционные же счета (типа реализации) объявлялись излишними. (Баланс рассматривался как сумма счетов.) Действительной в этих условиях могла быть только оценка материальных ценностей по продажным ценам, так как материально ответственные лица были обязаны отвечать за вверенные им ценности в этой оценке; в части инвентаризации разрешалось списывать недостачу только после ее утверждения руководителем предприятия.

Например, остатки товаров на начало инвентаризации составили 10 000 лир, в результате инвентаризации установлен остаток в сумме 8 000 лир, тем не менее, в товарном отчете материально ответственное лицо должно показывать товары на сумму 10 000 лир до тех пор, пока инвентаризационный акт не будет утвержден собственником или лицами, действующими по его поручению. Это объяснялось тем, что у предприятия объем требований в размере 10 000 лир к этому лицу не мог измениться, так как бухгалтерия учитывала права собственника, а не сами товары.

Учет прав и обязательств, вытекающих из договоров, предопределял и своеобразный порядок записей фактов хозяйственной жизни - проводок.

Отсюда и баланс определялся как таблица, в активе которой указаны владельцы ценностей, а собственники последних перечислены в пассиве. Излишки ценностей, увеличивая актив, в пассиве увеличивают собственные средства (прибыль). Точность учетных сведений должна была соответствовать точности прав и обязательств, указанных в документах.

Следующим шагом юридической школы, вершиной ее методологической экспансии была попытка истолковать счета амортизационного фонда, делькредере, отвлеченных средств, износа и другие как личные. Но именно здесь юридическая доктрина потерпела фиаско. Никакая, даже самая смелая фантазия, не могла представить счет Амортизации основных средств как счет личный или счет Уставного фонда как счет кредиторской задолженности, а от таких счетов, как счет Реализации, бухгалтеры юридической школы были вынуждены отказаться сами. Юридическая теория терпела неудачи и при объяснении всех записей по счетам собственных средств. В этом случае нельзя было объяснить ни запись расходов (почему их получают), ни запись доходов (почему их выдают).

Итак, итальянская юридическая школа могла хорошо объяснить все факты хозяйственной жизни, касающиеся учета выполнения договоров. И не случайно в старом испанском варианте итальянской бухгалтерии (Д. Кастилло, Ф. Эскобар и др.) договорные обязательства, а не только их выполнение, вводились в систему бухгалтерских счетов.

Идея двойной записи, вернее, идея использования этой идеи, возникнув в средневековой Италии, получила там, прежде всего юридическую трактовку. Суть ее на первом этапе сводилась к смене прав и обязательств лиц, участвующих в хозяйственном процессе. Однако вскоре такое объяснение двойной записи оказалось недостаточным.

Акцент переносится на самих носителей прав и обязательств - людей, занятых хозяйственной деятельностью. Поскольку носителями прав и обязательств могут быть только люди, делался вывод, что учитывать надо людей, участвующих в хозяйственном процессе (не кассу, а кассира, не товары, а кладовщиков и т.д.). Такая трактовка нашла подтверждение и в теории права.

С юридической точки зрения целью бухгалтерского учета становится контроль деятельности лиц, участвующих в хозяйственных процессах. Их делили на четыре группы:

собственник,

администратор,

агенты (лица, занятые на предприятии);

корреспонденты (физические и юридические лица, с которыми предприятие ведет расчеты).

Бухгалтер должен четко знать, сколько одно лицо списывает и сколько другое приходует. Контроль растворялся в учете, составлял его сущность. Поскольку контролировать права и обязательства можно было только по документам, то не сами ценности, а сведения о них (или информация, как принято говорить теперь) составляют предмет учета. Все, что бухгалтер знает о хозяйстве, он знает из бумаг, а не из жизни (например, инвентаризационная опись - такой же первичный документ, как и все прочие, а его точность (репрезентативность), как правило, даже ниже точности обычных материальных документов).

Счет любого товара, скажем в торговле, по дебету отражал поступление ценностей по покупным ценам, а списание товаров проводилось по кредиту и по продажным ценам. Отсюда возникала несопоставимость оборотов и, чтобы выявить финансовый результат, прибегали к инвентаризации товарных остатков, которые расценивались по покупным ценам. А дальше было легко: к начальному остатку товаров прибавлялось все поступление товаров за отчетный период и вычитался конечный остаток. В результате устанавливалась себестоимость проданных товаров. Потом ее вычитали из выручки и находили прибыль или убыток.

Инвентаризацию признали обычным постоянным делом. Она стала средством управления финансами практически любой фирмы, ибо капитализма без прибыли и бухгалтерии не бывает.

3. Правила ведения регистров и их применение

Группа авторов (Вилла, Марчи, Чербони, Росси, Дегранж, Леоте, Гильбо, Дюмарше, Пангло, Делапорта и др.) определяли баланс, исходя из двойной записи, как ее следствие. Вилла, Марчи, Чербони, Росси считали, что баланс это таблица, в активе которой указаны владельцы ценностей, а в пассиве - собственники. Излишки ценностей, увеличивая актив, в пассиве увеличивают собственные средства. То есть они детализировали статьи баланса по конкретным лицам. Дегранж, Леоте, Гильбо, Дюмарше, Пангло, Делапорт не придавали значение персонифицикации, а исходили из экономического принципа классификации средств предприятия. Субъекты деятельности не учитывались. Это привело к классификации счетов по видам средств. Актив баланса определялся как будущий расход, за исключением денежных средств.

Отсюда и баланс определялся как таблица, в активе которой указаны владельцы ценностей, а собственники последних перечислены в пассиве. Излишки ценностей, увеличивая актив, в пассиве увеличивают собственные средства (прибыль). Точность учетных сведений должна была соответствовать точности прав и обязательств, указанных в документах.

Однако для развития форм важнейшее значение имели процедуры, которые были в них заложены. И в таких формах как старая и новая итальянская, немецкая и французская, непременно используются как хронологическая (памятная, журнал), так и систематическая (Главная книга) записи. В этом случае действовало обычно старое правило: любой факт хозяйственной жизни может быть внесен в Главную книгу только на основании записей в Журнале регистрации операций.

Впервые учет разделился на:

- аналитический - это, можно сказать, старый управленческий учет, и

- синтетический - это был новый финансовый учет.

Эти две ветви организации бухгалтерии привели к возникновению новой итальянской формы счетоводства.

Структура формы может быть представлена схемой, изображенной на рисунке.

Из схемы, прежде всего, видно раздвоение информационного потока.

Изначально он формируется в мемориале, памятной книге (блок 1), которая предполагает ввод в систему обработки данных экономической информации из первичных документов.

В случае их отсутствия бухгалтер сам вводил в мемориал данные о фактах хозяйственной жизни.

И вот из мемориала информация разделяется на два потока.

Один связан с тем, что уже было раньше в венецианской форме - это разноска данных по регистрам аналитического (управленческого) учета. Каждому конкретному виду ценностей, каждому лицу, будь то юридическому или физическому, тут открывается аналитический счет (блок 2).

При составлении отчетных форм данные аналитических счетов, связанные с движением ценностей и расчетов, обобщаются в разрезе каждого синтетического (балансового) счета, данные которого они расшифровывают (детализируют). В связи с этим возникают новые документы - оборотные ведомости по аналитическим счетам (блок 3).

Другой информационный поток - поток синтетического (финансового) учета - параллельно представлен теперь как бы в старом регистре-журнале, но по содержанию этот журнал приобретает совершенно иное содержание, так как в нем нет аналитики, есть товары, но неясно какие; есть поставщики, но неясно, с кем ведутся расчеты и т. п. Зато теперь четко выделяется функциональная финансовая составляющая бухгалтерского учета (блок 4). Такова новая функция журнала.

В нем, как и раньше, факты хозяйственной жизни идентифицируются с проводками (корреспонденцией счетов). То есть каждому факту присваиваются счетные координаты (дебетуемый счет и кредитуемый счет). Теперь журнал стал выполнять по отношению к счетам аналитического учета и контрольную роль, ибо то, что фиксировалось по аналитическим счетам, должно было совпадать с итогами синтетического счета, к которому были открыты аналитические счета.

Далее данные журнала (хронологическая запись) переносились в Главную книгу (систематическая запись), что предполагало разноску данных по синтетическим счетам (блок 5). Вот тут-то обороты и сальдо синтетических счетов сверялись с данными оборотных ведомостей по аналитическим счетам.

Если по какому-то счету не было тождества, то записи сверялись по регистрам (счетам) аналитического учета.

Только при составлении отчета бухгалтеры заполняли оборотную ведомость по синтетическим счетам Главной книги, которую немцы грубовато называли Гроссбух, и которую итальянцы нежно именовали Либро-маэстро (блок 6).

Обороты и сальдо Главной книги должны были быть идентичны оборотам и сальдо ведомостей по аналитическим счетам.

Оборотная ведомость по синтетическим счетам содержала три вида итоговых тождеств:

1) итог дебетовых сальдо начальных равен итогу кредитовых сальдо начальных;

2) итог дебетовых оборотов равен итогу кредитовых оборотов;

3) итог дебетовых сальдо конечных равен итогу кредитовых сальдо конечных.

Если они были выполнены, то бухгалтер составлял баланс (блок 7) и отчет об убытках и прибылях (блок 8).

В баланс включались все счета, кроме результатных, а в отчет об убытках и прибылях (правильное название, ибо убытки пишутся по дебету, т.е. слева, а прибыли отражают по кредиту - справа, и читать мы должны слева направо) отражались сведения по результатным счетам.

Вилла включал в бухгалтерский учет организацию управления, в том числе ревизию счетов. При этом под управлением он понимал контроль за деятельностью работников, в особенности материально ответственных лиц. Ответственность этих лиц увеличивалась при поступлении товара и уменьшалась при его списании.

Заключение

Вилла писал, что бухгалтерия -- это не искусство вести счета и книги, а комплекс знаний, которые позволяют делать это. Цель бухгалтерии, по его мнению, -- “контролировать движение ценностей, находящихся в хозяйстве”, “отмечать предполагаемые доходы и расходы в связи с выполненными доходами и расходами”.

В целом Вилла представлял бухгалтерский учет как экономико-правовую дисциплину, подчеркивая, что речь идет не просто о юриспруденции, а об административном праве.

Все внешние для фирмы участники ее хозяйственных процессов, в том числе и поставщики, назывались корреспондентами; все лица, состоящие в штате предприятия и несущие материальную ответственность за те или иные ценности, назывались агентами.

Таким образом, в хозяйственной деятельности фирмы выделяли четыре группы лиц: собственники, администраторы, агенты и корреспонденты. Для каждой из этих групп предусматривалось в теории открытие четырех одноименных синтетических счетов. Однако для сокращения дублирующих записей четыре счета на практике сводились к двум счетам:

(1) агенты и корреспонденты

(2) администрация и собственники (капитал).

Но двум счетам надо было дать аналитическое разложение, то есть показать, кто именно и за что, поименно, несет ответственность (прежде всего материальную).

Список использованной литературы

1. Астахов В.П. Теория бухгалтерского учета / Ростов н/Д.: Изд. Центр «МарТ», 2002. - 448 с.

2. Галаган А.М. Счетоводство в его историческом развитии. - М. - Л.: Госиздат, 1927.

3. Бухгалтерский финансовый учет / Под ред. проф. Ю.А. Бабаева. - М.: Вузовский учебник, 2003. -- 525 с.

4. Соколов Я.В. Очерки по истории бухгалтерского учета. - М.: Финансы и статистика, 1991.

5. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.