Учет товарных потерь. Нормы естественной убыли

31

Учет товарных потерь. Нормы естественной убыли

Потери товаров и технологические отходы

Потери товаров и технологические отходы неизбежны при транспортировке, хранении и продаже товаров. Товарные потери включают в состав расходов на продажу.

По данной статье расходов отражают:

- потери товаров и продуктов при железнодорожных, водных, воздушных, автомобильных и гужевых перевозках;

- потери реализуемых вразвес товаров при хранении, подготовке к продаже и продаже вследствие усушки, раструски и распыла, раскрошки, утечки (таяние, просачивание);

- потери в результате разлива при перекачке и продаже жидких товаров;

- потери плодов и овощей в результате расхода веществ на дыхание;

- потери вследствие порчи товаров, повреждения тары;

- масса полимерной пленки, удаляемой при продаже сыров, поступивших упакованными в указанную пленку;

- потери, обнаруженные в результате разницы между фактической массой тары и массой по трафарету;

- отходы, образующиеся при подготовке к розничной продаже колбас, мясокопченостей и рыбы чистой массой (весом), продаваемых после предварительной разделки;

- потери от зачистки сливочного масла, крошения карамели обсыпной и сахара-рафинада;

- отходы картофеля, овощей и фруктов;

- потери охлажденного мяса и субпродуктов при замораживании (в том числе в блоках) в камерах холодильников;

- потери парного мяса и субпродуктов при остывании и замораживании естественным холодом (вне камер холодильников);

- потери мороженого мяса и субпродуктов при хранении в камерах холодильников;

- потери в виде мясной крошки при разрубе мяса;

- потери яиц при длительном хранении;

- потери от боя стеклянной посуды с пищевыми товарами при приеме, хранении и отпуске в торговых организациях, а также при перевозке транспортными средствами;

- потери от боя и щербления стеклянной порожней посуды при приеме, хранении и отпуске в торговой организации, а также при погрузке в железнодорожные вагоны (баржи) и при транспортных перевозках;

- потери от продажи тканей метражом (в результате разрезания);

- другие подобные товарные потери;

- потери от списания долгов по недостачам товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков.

В торговле существует понятие «нормы естественной убыли». Естественная убыль - это потери, обусловленные физико-химическими свойствами товаров вследствие усушки, утруски, утечки, распыла, разлива и т.п., возникающие при хранении и реализации товаров. Эти потери возникают по объективным причинам, поэтому их нормируют. На отдельные виды товаров устанавливаются нормы убыли в процентах к стоимости или к натуральным показателям. Нормы разработаны для:

- продовольственных товаров, свежих картофеля, овощей и плодов в розничной сети;

- продовольственных товаров при хранении на складах и базах розничных торговых организаций и организаций общественного питания;

- свежих картофеля, овощей и плодов при длительном хранении на складах и базах разного типа;

- продовольственных товаров при хранении и отпуске на мелкооптовых базах, хранении и отпуске в кладовых предприятий общественного питания;

- сыров при хранении на распределительных холодильниках торговли;

- мяса и мясопродуктов, мяса птицы и кроликов при холодильной обработке и хранении на холодильниках;

- колбас и копченостей при хранении на холодильниках;

- продовольственных товаров при транспортировании автомобильным и гужевым транспортом.

Размер норм естественной убыли зависит от климатической зоны, видов и групп товаров, времени года, условий хранения и пр. На складах нормы естественной убыли зависят также от сроков хранения.

Ниже приведен перечень норм естественной убыли продовольственных товаров, действующих в настоящее время:

1. Нормы естественной убыли продовольственных товаров в торговле, утвержденные Приказом Министерства торговли СССР от 2 апреля 1987 г. № 88 «Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкций по их применению» (письмо Министерства торговли РСФСР от 21 мая 1987 г. № 085).

2. Нормы естественной убыли свежих картофеля, овощей и плодов в розничной торговой сети, утвержденные Приказом Министерства торговли РСФСР от 22 февраля 1988 г. № 45 «Об утверждении норм естественной убыли свежих картофеля, овощей и плодов в городской и сельской розничной торговой сети и инструкции по их применению».

3. Нормы естественной убыли свежих картофеля, овощей и плодов при длительном и кратковременном хранении на базах и складах разного типа, утвержденные Приказом Министерства торговли СССР от 26 марта 1980 г. № 75 приложения № 12, 13, 14, 15 (письмо Министерства торговли РСФСР от 31 июля 1980 г. № 0215).

4. Нормы естественной убыли мяса и мясопродуктов при холодильной обработке и хранении на холодильниках (приложение № 1, таблицы 3-7 к Приказу Минторга СССР от 27 декабря 1983 г. № 309).

5. Нормы естественной убыли колбас и копченостей при хранении их на холодильниках (приложения № 1 и № 2, таблица 10 к Приказу Минторга СССР от 27 декабря 1983 г. № 309).

6. Нормы естественной убыли мороженого мяса птицы и кроликов при домораживании и хранении на холодильниках (приложения № 1 и № 2, таблицы 1-3 к Приказу Минторга СССР от б февраля 1991г. №13).

7. Нормы естественной убыли мяса птицы и кроликов при холодильной обработке (Приказ Минмясомолпрома СССР от 31 декабря 1982 г. № 291).

8. Нормы естественной убыли охлажденного мяса и субпродуктов при холодильной обработке и хранении на холодильниках (приложения № 1 и № 2, таблицы 1-3 к Приказу Минторга СССР от 18 августа 1988 г. № 150).

9. Нормы естественной убыли мяса и неблочных субпродуктов в камерах Мосхладокомбината № 12 - ныне АО «Торговый дом «Преображенский» (Приказ Минторга РСФСР от 2 октября 1961 г. № 594).

10. Нормы естественной убыли мяса и мясопродуктов при междугородных перевозках в авторефрижераторах (приложение № 2 к Приказу Минторга РСФСР от 1 марта 1985 г. № 54).

11. Нормы естественной убыли мяса птицы без упаковки в полимерные пленки и кроликов при междугородных перевозках в авторефрижераторах (дополнение к приложению № 2 Приказа Минторга РСФСР от 1 марта 1985 г. № 54, утвержденное Приказом Минторга РСФСР от 9 июня 1986 г. № 144).

Порядок списания товарных потерь необходимо закрепить в учетной политике организации.

Списание товарных потерь производится по актам унифицированных форм.

Потери товара, обнаруженные при завесе тары, списываются на основании акта унифицированной формы ТОРГ-6.

Необходимость завеса тары по оприходованным товарам регистрируется в специальном журнале унифицированной формы ТОРГ-7.

Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей следует составлять по унифицированной форме ТОРГ-15.

Акт на списание товаров составляется по форме ТОРГ-16.

Если потери товара происходят при подработке, подсортировке, перетаривании товаров, то следует составить акт по унифицированной форме ТОРГ-20.

Плоды и овощи списываются на основании акта о переборке (сортировке) плодоовощной продукции, составленного по унифицированной форме ТОРГ-21.

Порядок учета товарных потерь

Для учета товарных потерь предназначен балансовый счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». По дебету счета 94 отражается:

- по недостающим и полностью испорченным товарам - их учетная стоимость (в покупных или продажных ценах);

- по частично испорченным товарам - сумма определившихся потерь.

При обнаружении недостачи или порчи товара запись производится по дебету счета 94 в корреспонденции со счетом, на котором учитывается товар, то есть балансовым счетом 41:

Дебет 94 Кредит 41-2 - отражена недостача или порча товара в розничной торговле;

Дебет 94 Кредит 41-1 - отражена недостача или порча товара в оптовой торговле.

Если недостача или порча произошла сверх норм естественной убыли, то в сумму потерь от недостачи и порчи товаров следует включить НДС, предъявленный поставщиком товара:

Дебет 94 Кредит 194 - НДС на сумму порчи (недостачи) товара сверх норм естественной убыли.

Это связано с тем, что указанная сумма не включается в налоговый вычет при исчислении размера НДС, подлежащего уплате в бюджет. Если предъявленный поставщиком НДС уже был принят к налоговому вычету, то следует сделать проводку:

Дебет 94 Кредит 68-3 - НДС на сумму порчи (недостачи) товара сверх норм естественной убыли.

По кредиту балансового счета 94 отражается списание недостач и потерь от порчи товаров на другие балансовые счета в зависимости от причин, приведших к недостачам и потерям:

а) при недостачах и потерях товара при хранении и продаже в пределах норм естественной убыли:

Дебет 44 Кредит 94 - на стоимость товара в ценах приобретения (по фактической себестоимости);

Дебет 42 Кредит 94 - на стоимость товара в пределах торговой надбавки (эту проводку делают торговые организации, которые учитывают товары по продажным ценам);

б) при недостачах и потерях товара при хранении и продаже сверх норм естественной убыли:

Дебет 73-2 Кредит 94 - сумма недостачи (порчи) отнесена на виновных лиц (в учетных ценах).

Если организация учитывает товары по продажным ценам, то сумму торговой надбавки, приходящейся на списываемый товар, следует отнести на доходы будущих периодов:

Дебет 42 Кредит 98-4 - сумма торговой надбавки по недостающим (испорченным) товарам сверх норм естественной убыли, подлежащая взысканию с виновных лиц.

По мере взыскания с виновного лица задолженности по недостающим (испорченным) товарам сумма торговой надбавки пропорционально включается в состав прочих доходов. Указанная операция отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет 98-4 Кредит 91-1.

Пример 1

Магазин ведет учет товаров по продажным ценам.

Заведующая отделом розничного магазина нарушила температурный режим хранения фруктов. Из-за этого произошла порча бананов. Комиссия в составе зам. директора магазина, зав. отделом и главного бухгалтера установила, что полностью испорчено и подлежит списанию 10 кг бананов, о чем был составлен акт по форме ТОРГ-16. По решению руководителя торговой организации полная сумма порчи товара подлежит удержанию из заработной платы материально ответственного лица - заведующей отделом, допустившей нарушение температурного режима хранения фруктов. При этом решено удержание произвести в течение 2-х месяцев - по 50% суммы взыскания из месячного заработка.

Розничная цена бананов составляет 28 руб. за 1 кг, в том числе торговая надбавка 8 руб. (цена поставщика без НДС: 28 руб. - 8 руб. = 20 руб.)

На основании акта ТОРГ-16 в бухгалтерском учете сделаны записи:

Дебет 94 Кредит 41-2 - 280 руб. (28 руб. х 10 кг) - списана стоимость испорченного товара по розничным ценам;

Дебет 94 Кредит 19-4 - 36 руб. (20 руб. х 10 кг х 18%) - списана сумма предъявленного поставщиком НДС, исчисленного со стоимости испорченного товара

(Примечание. Если предъявленный поставщиком НДС уже был принят к налоговому вычету, то следует сделать проводку:

Дебет 94 Кредит 68-3 -36 руб. - списана сумма ранее принятого к вычету НДС, исчисленного со стоимости испорченного товара);

Дебет 73-2 Кредит 94 - 316 руб. (280 руб. + 36 руб.) - сумма порчи товара и налогового вычета НДС, приходящегося на этот товар, отнесена на виновное лицо;

Дебет 42 Кредит 98-4 - 80 руб. (8 руб. х 10 кг) - сумма торговой надбавки, приходящаяся на испорченный товар, отражена в составе доходов будущих периодов.

При расчете заработной платы бухгалтер удержал 50% суммы ущерба из заработной платы зав. отделом:

Дебет 70 Кредит 73-2 - 158 руб. (316 руб. х 50%) - на сумму ущерба (в размере 50% от общей суммы).

Одновременно 50% суммы торговой надбавки, которая возмещена виновным лицом, должна быть включена в состав прочих доходов:

Дебет 98-4 Кредит 91-1 - 40 руб. (80 руб. х 50%) - на сумму торговой надбавки пропорционально возмещенной сумме ущерба (50% от общей суммы торговой надбавки, приходящейся на испорченный товар).

В следующем месяце при начислении заработной платы будут сделаны такие же проводки:

Дебет 70 Кредит 73-2 - 158 руб. - на сумму ущерба (в размере 50% от общей суммы);

Дебет 98-4 Кредит 91-1 - 40 руб. на сумму торговой надбавки пропорционально возмещенной сумме ущерба (50% от общей суммы торговой надбавки, приходящейся на испорченный товар).

в) при недостачах и потерях товара при хранении и продаже сверх норм естественной убыли, когда виновное лицо не установлено:

Дебет 94 Кредит 41-2 - списана стоимость товара в учетных ценах;

Дебет 91-2 Кредит 94 - списана стоимость товара в ценах приобретения (по фактической себестоимости);

Дебет 42 Кредит 94 - списана стоимость товара в пределах торговой надбавки (для организаций, учитывающих товар в продажных ценах).

г) при недостачах и потерях товара при хранении и продаже сверх норм естественной убыли, когда судом отказано во взыскании с виновных лиц:

- на дату обнаружения недостачи или порчи товаров:

Дебет 94 Кредит 41-2 - списана стоимость товара в учетных ценах;

Дебет 73-2 Кредит 94 - сумма недостачи (порчи) отнесена на виновных лиц (в учетных ценах);

- на дату получения решения суда:

Дебет 73-2 Кредит 94 - «красное сторно» (сумма с минусом) проводки по отнесению суммы ущерба на виновное лицо;

Дебет 91-2 Кредит 94 - списана стоимость товара в ценах приобретения (по фактической себестоимости);

Дебет 42 Кредит 94 - списана стоимость товара в пределах торговой надбавки (для организаций, учитывающих товар в продажных ценах);

д) при недостачах и потерях (признанных виновными лицами или присужденных судом), которые относятся к прошлым периодам, но выявлены в отчетном году:

Дебет 94 Кредит 98-2 - сумма выявленной недостачи (порчи) включена в доходы будущих периодов;

Дебет 73-2 Кредит 94 - сумма недостачи (порчи) отнесена на виновных лиц (в учетных ценах);

Дебет 70 (50 или 51) Кредит 73-2 - сумма недостачи (порчи) удержана из заработной платы виновного лица (либо внесена виновным лицом в кассу организации или перечислена на расчетный счет организации) и одновременно на ту же сумму формируется проводка:

Дебет 98-3 Кредит 91-1.

Пояснение: приведенными проводками отражают ситуацию, когда в прошлых отчетных периодах в бухгалтерском и складском учете было отражено выбытие товаров, а в отчетном периоде выявилось, что указанные товары не выбывали со склада, то есть фактически эти товары являются недостающими.

Потери при подготовке товаров к продаже

До передачи в торговый зал или иное место продажи товары должны быть освобождены от тары, оберточных и увязочных материалов, металлических клипс. Загрязненные поверхности или части товара должны быть удалены. Продавец обязан произвести проверку качества товаров по внешним признакам, наличия необходимой документации на товар и информации о товаре, осуществить отбраковку и сортировку товаров. Возникающие при этом отходы подлежат списанию.

Отдельные продовольственные товары сразу приходуют за минусом отходов (колбасу без веревок, битую птицу - без бумаги и т.п.). В данном случае величину отходов рассчитывают и фиксируют в приходных документах. Списание отходов производят за счет скидки, предоставленной поставщиком, или:

а) за счет собственной торговой надбавки в организациях, учитывающих товар по продажным ценам;

б) за счет расходов на продажу в организациях, учитывающих товары по покупным ценам. В данном случае списание указанных отходов следует производить после продажи товара путем завешивания и актирования фактического количества отходов. Торговая организация самостоятельно устанавливает в распорядительном документе порядок и периодичность списания отходов.

Пример 2

Магазин получил 100 кг колбасы сырокопченой по цене 118 руб. за 1 кг, в том числе НДС 18 руб., цена поставщика без НДС -100 руб. (118 руб. -18 руб.). Поставщик предоставил магазину скидку на вес веревок в размере 5% к стоимости товара.

Поставщик предъявил магазину счет за товар:

количество: 100 кг

цена за 1 кг: 100 руб.

итого стоимость товара: 10 000 руб. (100 руб. х 100кг)

скидка на отходы 5%: 500 руб. (10 000 руб. х 0,05)

итого стоимость со скидкой: 9500 руб. (10 000 - 500)

НДС: 1710 руб. (9500 руб. х 18%)

итого: 11 210 руб.

Вариант 1. Учет товаров ведется по продажным ценам.

В бухгалтерском учете при оприходовании колбасы сделаны записи:

Дебет 41-2 Кредит 60-1 - 10 000 руб. - оприходован товар, поступивший от поставщика;

Дебет 60-1 Кредит 42 - 500 руб. - отражена скидка, предоставленная поставщиком;

Дебет 19-4 Кредит 60-1 - 1710 руб. - отражен НДС, предъявленный поставщиком.

По нормам, утвержденным руководителем торговой организации, был определен размер отходов на поступившую партию колбасы в размере 3 кг. Стоимость отходов составляет 300 руб. (100 руб. х 3 кг). Она списывается за счет торговой скидки, предоставленной поставщиком:

Дебет 94 Кредит 41-2 - 300 руб. - списаны отходы (колбасная веревка);

Дебет 42 Кредит 94 - 300 руб. - стоимость отходов списана за счет предоставленной поставщиком скидки.

Согласно утвержденному руководителем организации Реестру цен розничная цена на колбасу составляет 140 руб., в том числе торговая надбавка 40 руб. (140 - 100). Торговая надбавка магазина на поступивший товар отражается проводкой:

Дебет 41.2 Кредит 42 - 3880 руб. (40 руб. х (100 кг - 3 кг)).

Вариант 2. Учет товаров ведется по покупным ценам.

В данном случае делают такие бухгалтерские записи:

Дебет 41-2 Кредит 60-1 - 9500 руб. - оприходован товар, поступивший от поставщика, с учетом предоставленной скидки;

Дебет 19-4 Кредит 60-1 - 1710 руб. - отражен НДС, предъявленный поставщиком.

Пример 3

Возьмем условия примера 2 и предположим, что поставщик не предоставил скидку магазину. В таком случае оприходование товара следует отразить проводками:

Вариант 1 (при учете товара по продажным ценам):

Дебет 41-2 Кредит 60-1 - 10 000 руб. (100 руб. х 100 кг) - отражена стоимость поступившего товара в ценах поставщика;

Дебет 19-4 Кредит 60-1 - 1800 руб. (10 000 руб. х 18%) - отражен НДС, предъявленный поставщиком;

Дебет 41-2 Кредит 42 - 4000 руб. (40 руб. х 100 кг) - торговая надбавка на поступивший товар;

Дебет 94 Кредит 41-2 - 420 руб. (140 руб. х 3 кг) - списаны отходы (колбасные веревки);

Дебет 42 Кредит 94 - 420 руб. - стоимость отходов списана за счет торговой надбавки.

Вариант 2 (при учете товаров по покупным ценам):

Дебет 41-2 Кредит 60-1 - 10 000 руб. (100 руб. х 100 кг) - отражена стоимость поступившего товара в ценах поставщика;

Дебет 19-4 Кредит 60-41 - 1800 руб. (10 000 руб. х 18%) - отражен НДС, предъявленный поставщиком.

В конце рабочего дня зав. отделом и представитель бухгалтерской службы завесили колбасные веревки и составили акт о списании веревок колбасных в количестве 1 кг. На основании акта сделаны записи в бухгалтерском учете:

Дебет 94 Кредит 41-2 - 100 руб. (100 руб. х 1 кг) - списаны колбасные веревки;

Дебет 44 Кредит 94 - 100 руб. - стоимость веревок включена в расходы на продажу.

Такие отходы, как жилы, кости окороков, головы и хвостовые плавники рыб и т.п. продают по сниженным ценам. Если торговая организация учитывает товары по розничным ценам, то делают проводки:

Дебет 41-2 Кредит 60-1 - отражена стоимость товара в ценах поставщика при поступлении товара в торговую организацию;

Дебет 41-2 Кредит 42 - отражена торговая надбавка на поступивший товар;

Дебет 94 Кредит 41-2 - произведена уценка отходов;

Дебет 42 Кредит 94 - сумма уценки списана за счет собственной торговой надбавки. Если торговая организация учитывает товары по покупным ценам, то делают проводки:

Дебет 41-2 Кредит 60-1 - стоимость товара в ценах поставщика;

Дебет 94 Кредит 41-2 - произведена уценка отходов;

Дебет 44 Кредит 94 - в расходы на продажу включена сумма уценки отходов. Зачистки животного масла и маргарина сдают в переработку по договорным ценам:

Дебет 94 Кредит 41-2 - списаны зачистки масла (маргарина);

Дебет 42 Кредит 94 - списана стоимость зачисток в пределах торговой надбавки (для организаций, ведущих учет по розничным ценам);

Дебет 90-2 Кредит 94 - списана стоимость зачисток, переданных по договорным ценам;

Дебет 44 Кредит 94 - списаны потери от зачистки (разница между стоимостью зачисток в ценах поставщика и стоимостью, по которой зачистки проданы перерабатывающему предприятию). В аналогичном порядке списывают потери по сахарной крошке при продаже весового сахара и обсыпной карамели, от крошения и очерствения хлебобулочных изделий, от скисания молочных продуктов.

Пример 4

Магазин произвел зачистку маргарина. Розничная цена маргарина составляла 40 рублей за 1 кг, в том числе торговая надбавка 10 рублей. Вес зачисток составил 15 кг. Зачистки переданы на маргариновый завод по цене 16,50 руб. за 1 кг, в т.ч. цена без НДС - 15 руб., сумма НДС - 1,50 руб. В учете сделаны проводки:

Вариант 1. Магазин учитывает товары по розничным ценам

Дебет 94 Кредит 41-2 - 600 руб. (40 руб. х 15 кг) - списаны товарные потери (в виде зачисток маргарина);

Дебет 42 Кредит 94 - 150 руб. (10 руб. х 15 кг) - списана стоимость товарных потерь в пределах торговой надбавки;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 247,50 руб. (16,50 руб. х 15 кг) - зачистки проданы маргариновому заводу по договорным ценам с учетом НДС;

Дебет 90-2 Кредит 94 - 225 руб. (15 руб. х 15 кг) - списана стоимость зачисток по договорным ценам без НДС;

Дебет 90-3 Кредит 68-3 - 22,50 руб. (247,50 руб. х 10/110) - НДС со стоимости проданных зачисток;

Дебет 44 Кредит 94 - 225 руб. ((40 руб. - 10 руб. - 15 руб.) х 15 кг) - в расходы на продажу включены потери от зачистки маргарина.

Вариант 2. Магазин учитывает товары по покупным ценам

Дебет 94 Кредит 41-2 - 450 руб. (30 руб. х 15 кг) - списаны товарные потери (в виде зачисток маргарина);

Дебет 62 Кредит 90-1 - 247,50 руб. (16,50 руб. х 15 кг) - зачистки проданы маргариновому заводу по договорным ценам с учетом НДС;

Дебет 90-2 Кредит 94 - 225 руб. (15 руб. х 15 кг) - списана стоимость зачисток по договорным ценам без НДС;

Дебет 90-3 Кредит 68-3 - 22,50 руб. (247,50 руб. х 10/110) - НДС со стоимости проданных зачисток;

Дебет 44 Кредит 94 - 225 руб. (450 - 225) - списаны товарные потери (в виде зачисток маргарина).

Потери от завеса тары

Товары приходуются чистым весом (по массе нетто). При оприходовании некоторых товаров (например, повидло в бочках, фрукты в картонных коробках) массу нетто товаров определяют как разность между массой брутто и массой тары по маркировке. После продажи товара освобожденную тару завешивают. Ее масса может оказаться больше массы по маркировке из-за впитывания в нее товара, намокания и т.п. Следовательно, товара продано по весу меньше, чем оприходовано.

Разница между фактической массой тары после высвобождения из-под товара и массой по маркировке называется завесом тары. В данном случае потери товара происходят по объективным причинам, поэтому излишне оприходованный товар на сумму завеса тары списывают с материально ответственного лица. Эту сумму включают в расходы на продажу (балансовый счет 44) по статье «Потери товаров и технологические отходы».

Завес тары оформляют актом по форме ТОРГ-6. На таре делают отметку краской или химическим карандашом с указанием даты и номера акта, чтобы повторно не заактировать одну и ту же тару.

Пример 5

Вариант 1. Магазин ведет учет товаров по покупным ценам

В магазин поступила черешня свежая в картонных коробках. Цена 1 кг черешни составляет 23,60 руб. (в том числе НДС 3,60 руб.). По документам поступило 20 мест (коробок) по 10 кг черешни в каждой. На коробке указана масса брутто 10,5 кг, масса нетто 10 кг. Товар принимался по трафарету (маркировке на коробках).

Масса брутто поступившего товара по документам и по маркировке составила 210 кг (10,5 кг х 20 мест), масса нетто - 200 кг (10 кг х 20 мест).

На основании акта приемки и сопроводительных документов в учете сделаны записи:

Дебет 41-2 Кредит 60-1 - 4000 руб. (20 руб. х 10 кг х 20 мест) - оприходован поступивший товар;

Дебет 19-4 Кредит 60-1 - 720 руб. (4000 руб. х 18%) - НДС, предъявленный поставщиком в счете-фактуре.

После продажи черешни был произведен завес тары и составлен акт по форме ТОРГ-6. Приведем фрагмент этого акта:

Поступило, масса	Завес подлежит списанию
По документам	Фактически		цена, руб.коп.	сумма, руб. коп.
брутто	тара	нетто	брутто	тара	нетто
8	9	10	11	12	13	14	15	16
210	10	200	210	13	197	3	20	60

Из акта видно, что вес порожней тары фактически составил 13 кг, то есть на 3 кг больше, чем по документам. Следовательно, товара продано на 3 кг (200 кг - 197 кг) меньше, чем оприходовано. Эта разность и называется завесом тары. Она подлежит списанию на расходы на продажу. Стоимость товара, подлежащего списанию, составляет 60 руб. (20 руб. х 3 кг).

В учете делают такие записи:

Дебет 94 Кредит 41-2 - 60 руб. - отражена недостача товара (завес тары) в учетных (покупных) ценах;

Дебет 44 Кредит 94 - 60 руб. - недостача товара (завес тары) включена в расходы на продажу.

Вариант 2. Магазин ведет учет по продажным ценам Торговая надбавка на черешню составила 5 рублей за 1 кг. При оприходовании товара сделаны проводки:

Дебет 41-2 Кредит 60-1 - 4000 руб. - стоимость товара в ценах поставщика;

Дебет 41-2 Кредит 42 - 1000 руб. (5 руб. х 200 кг) - торговая надбавка на поступивший товар;

Дебет 19-3 Кредит 60-1 - 720 руб. - НДС поставщика.

Графы 8-13 акта ТОРГ-6 в данном случае будут такими же, как и в предыдущей ситуации, а графы 14-16 следует заполнить так:

Завес подлежит списанию
Масса		цена, руб. коп.		сумма, руб. коп.
14		15		16
3		25		75

Проводки на списание завеса тары:

Дебет 94 Кредит 41-2 - 75 руб. - стоимость завеса тары в продажных ценах; Дебет 42 Кредит 94 - 15 руб. (5 руб х 3 кг) - завес тары в пределах торговой надбавки списан в уменьшение торговой надбавки;

Дебет 44 Кредит 94 - 60 руб. (20 руб. х 3 кг) - завес тары в ценах поставщика списан на расходы на продажу.

Нормы естественной убыли товаров

С применением норм естественной убыли товаров можно списать только фактическую недостачу товара, обнаруженную при проведении инвентаризации. Размер естественной убыли по розничной организации в целом или по ее отделу (секции) определяют за время между двумя смежными инвентаризациями (отчетный период). Для этого бухгалтерия делает специальный расчет с участием материально ответственных лиц. Этот расчет утверждает руководитель организации. Размер естественной убыли товаров в розничной торговле определяют по формуле:

У = Ун + Уп - Ув - Ук,

где

Ун - естественная убыль на фактические остатки товара на начало отчетного периода (по данным предыдущей инвентаризации);

Уп - сумма естественной убыли на поступившие в отчетном периоде товары (исчисляется по приходным документам на поступивший товар);

Ув - сумма естественной убыли на следующие выбывшие товары:

- возвращенные поставщикам;

- сданные в переработку;

- проданные мелким оптом другим организациям;

- переданные палаткам, ларькам, магазинам, филиалам магазинов, другим торговым точкам в пределах одной организации, если эти точки осуществляют самостоятельный учет товаров;

- списанные по актам вследствие лома, кошения, порчи, снижения качества, завеса и повреждения тары;

Ук - естественная убыль на фактический остаток товара на конец отчетного периода.

Нормы и суммы естественной убыли, начисленные по поступившим товарам, а также товарам в остатке согласно инвентаризации, проставляют на полях первичных документов (товарных накладных и инвентаризационных описей).

Нормы естественной убыли применяются только к товарам, проданным за отчетный период, независимо от сроков их хранения в торговой организации.

К штучным товарам, а также к товарам, поступающим в торговую организацию в фасованном виде, нормы естественной убыли не применяются.

Пример 6

В магазине была проведена инвентаризация по состоянию на 01 октября 2008 года. По данным инвентаризации составлена инвентаризационная опись и определен размер естественной убыли в остатке товара:

Наименование товара	Ед. измерения	Кол-во	Цена, руб. коп.	Сумма, руб. коп.	Норма естественной убыли, %	Сумма естественной убыли, руб. коп.
Масло коровье сливочное весовое	кг	300	70-00	21000-00	0,15	31-50
Сыр колбасный копченый плавленый	кг	120	110-00	13 200-00	0,40	52-80
Мука	кг	500	20-00	10 000-00	0,20	20-00
Сахар-песок	кг	1200	25.-00	30 000-00	0,12	36-00
Сахар-рафинад в коробках	шт	500	30-00	15 000-00	х	х
Масло сливочное в упаковке	шт	200	12-00	2400-00	X	X
Итого	X	X	X	91 600-00	X	140-30

Следующая инвентаризация была проведена 31 марта 2008 года. За период с 1 октября 2007 г. по 31 марта 2008 г. в магазин поступил товар:

Наименование товара	Ед. измерения	Кол-во	Цена, руб. коп.	Сумма, руб. коп.	Норма естественной убыли, %	Сумма естественной убыли, руб. коп.
Конфеты в коробках	шт	2000	45-00	90 000-00	X	X
Конфеты глазированные весовые	кг	1200	35-00	42 000-00	0,18	75-60
Мука	кг	4000	24-00	96 000-00	0,20	192-00
Макароны в упаковке	шт	3000	18-00	54 000-00	X	X
Макароны весовые	кг	6000	32-00	192 000-00	0,30	576-00
Вафли	кг	4000	50-00	200 000-00	0,25	500-00
Итого	X	X	X	674 000-00	х	1343-60

В течение отчетного периода было возвращено поставщику 100 кг вафлей, их стоимость в учетных ценах составила 5000 руб. (50 руб. х 100 кг), размер естественной убыли -12 руб. 50 коп. (5000 руб. х 0,25%).

По данным инвентаризации на 1 апреля 2008 года определен размер естественной убыли в остатке товара

Наименование товара	Ед. измерения	Кол-во	Цена, руб. коп.	Сумма, руб. коп.	Норма естественной убыли, %	Сумма естественной убыли, руб. коп.
Макароны весовые	кг	2000	32-00	64 000-00	0,30	192-00
Вафли	кг	500	50-00	25 000-00	0,25	62-50
Итого	X	X	X	89 000-00	X	254-50

На основании инвентаризационных описей и первичных документов на поступление и возврат товара бухгалтер сделал расчет естественной убыли и составил такой документ:

ООО «Продукты»

Магазин № 15.

Расчет естественной убыли на реализованные товары с 1 октября 2007 г. по 1 апреля 2008 г.

	Сумма, руб. коп.
Естественная убыль на остаток товаров по описи предыдущего учета на 1 октября 2006 г.	140-30
Начислено естественной убыли на поступившие товары	1343-60
Всего начислено вместе с остатком	1483-90
Исключаются * начисленная естественная убыль по документам на выбывшие товары * начисленная естественная убыль по инвентаризационной описи товаров на 1 апреля 2007 г. Всего исключается из начисленной суммы	12-50 254-50 267-00
Сумма естественной убыли к списанию на реализованные товары	1216-90

Далее возможны такие варианты:

1. Фактическая недостача товара меньше рассчитанной суммы естественной убыли. В таком случае она полностью списывается с материально ответственного лица.

2. Фактическая недостача товара больше суммы естественной убыли. В этом случае недостача в пределах норм естественной убыли списывается с материально ответственного лица, а недостача сверх норм подлежит удержанию с материально ответственного лица или лиц (при бригадной материальной ответственности). По результатам инвентаризации бухгалтер формирует проводки, которые зависят от способа учета товаров в организации:

Вариант 1. Магазин учитывает товары по покупным ценам

Сумма фактической недостачи составила 2000 рублей. Бухгалтер сделает проводки:

Дебет 94 Кредит 41-2 - 2000 руб. - списана стоимость недостающих товаров;

Дебет 44 Кредит 94 - 1216,90 руб. - недостача товара в пределах норм естественной убыли отнесена в расходы на продажу;

Дебет 73-3 Кредит 94 - 783 руб. 10 коп. (2000 руб. - 1216 руб. 90 коп ) - недостача сверх норм естественной убыли подлежит возмещению материально ответственным лицом. Если магазин является плательщиком НДС, то придется восстановить налоговый вычет НДС, предъявленного поставщиками товаров. Поскольку при суммовом учете нет возможности определить ассортиментный перечень недостающего товара, то следует применить ставку НДС в размере 18%:

Дебет 94 Кредит 19-4 - 140 руб. 96 коп. (783 руб. 10 коп. х 18%) - сумма предъявленного поставщиком НДС по недостаче сверх норм естественной убыли включена в сумму ущерба. Если предъявленный поставщиком НДС уже был принят к налоговому вычету, то следует сделать проводку: Дебет 94 Кредит 68-3 - 140 руб. 96 коп. (783 руб. 10 коп. х 18%) - сумма предъявленного поставщиком НДС по недостаче сверх норм естественной убыли включена в сумму ущерба.

Дебет 73-3 Кредит 94 - 140 руб. 96 коп. - ущерб в размере налогового вычета НДС отнесен на виновное в недостаче лицо.

Вариант 2. Магазин учитывает товары по продажным ценам

В данной ситуации необходимо определить размер торговой надбавки в сумме недостачи товара. Для этого бухгалтер делает расчет:

- определяет размер торговой надбавки на остаток товара на 31.03.2008 г. (кредитовое сальдо по балансовому счету 42): 18 500 руб.;

- определяет остаток товара на 31.03.2008 г. по данным бухгалтерского учета: 91 000 руб.;

- рассчитывает процент торговой надбавки на остаток товара по данным бухгалтерского учета: 18 500руб.: 91 000 руб. = 20,33%;

- определяет размер торговой надбавки в недостаче товара:

в пределах норм естественной убыли: 1216 руб. 90 коп х 20,33% = 247руб. 39 коп.;

сверх норм естественной убыли: 783 руб. 10 коп. х 20,33% = 159 руб. 20 коп.

На основании сделанного расчета бухгалтер отразит недостачу товара в балансе организации такими проводками:

Дебет 94 Кредит 41.2 - 2000 руб. - списана стоимость недостающих товаров;

Дебет 42 Кредит 94 - 247 руб. 39 коп. - списана торговая надбавка по недостаче товара в пределах норм естественной убыли;

Дебет 44 Кредит 94 - 969 руб. 51 коп. (1216 руб. 90 коп. - 247 руб. 39 коп.) -недостача товара в пределах норм естественной убыли за минусом торговой надбавки отнесена в расходы на продажу;

Дебет 73-3 Кредит 94 - 783 руб. 10 коп. (2000 руб. - 1216 руб. 90 коп.) - недостача сверх норм естественной убыли подлежит возмещению материально ответственным лицом;

Дебет 42 Кредит 98-4 - 159 руб. 20 коп. - торговая надбавка в сумме товарной недостачи сверх норм естественной убыли, которая подлежит возмещению материально ответственным лицом.

Как и в предыдущем варианте следует также сделать проводки на сумму налогового вычета НДС.

Формирование резерва на естественную убыль товаров

В связи с тем, что товарные потери вследствие естественной убыли образуются в течение всего межинвентаризационного периода, то и включаться в расходы на продажу они должны не единовременно, а по месяцам этого периода. Поэтому ежемесячно следует списывать на расходы на продажу плановую сумму потерь путем начисления резерва на естественную убыль.

Резерв начисляется в пределах действующих норм. Создание резерва необходимо отразить в приказе по учетной политике организации.

Чтобы определить сумму, на которую следует создать резерв, можно рассчитать средний процент товарных потерь по отношению к товарообороту прошлого периода, и применять этот процент к товарообороту отчетного периода.

Создание резерва отражается по кредиту балансового счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетом учета расходов на продажу (балансовый счет 44). Таким образом, начисление резерва ежемесячно отражается записью: Дебет 44 Кредит 96. После проведения инвентаризации списание недостачи товара отражают проводками:

Дебет 94 Кредит 41.2 - отражена недостача товара в учетных ценах;

Дебет 96 Кредит 94 - списана недостача товара в покупных ценах в пределах норм естественной убыли;

Дебет 42 Кредит 94 - списана недостача товара в пределах норм в части торговой надбавки (для организаций, учитывающих товар по продажным ценам);

Дебет 73-3 Кредит 94 - недостача сверх норм отнесена на виновных лиц;

Дебет 42 Кредит 984 - в доходы будущих периодов включена торговая надбавка по недостаче, отнесенной на виновных лиц (для организаций, учитывающих товар по продажным ценам).

Как правило, суммы фактической недостачи товаров вследствие естественной убыли и начисленного резерва не совпадают. Поэтому после проведения инвентаризации следует скорректировать сумму начисленного резерва:

а) если сумма образованного резерва меньше фактической недостачи в пределах норм, то следует доначислить резерв на сумму недостачи в покупных ценах: Дебет 44 Кредит 96;

б) если сумма образованного резерва больше фактической недостачи в пределах норм, то следует сторнировать излишне начисленный резерв методом «красное сторно»: (Дебет 44 Кредит 96).

Пример 7

Магазин ведет учет товаров по продажным ценам.

В межинвентаризационный период начислен резерв на естественную убыль в размере 10000 руб.

Фактический размер недостачи составил 8200 руб., в том числе торговая надбавка - 2400 руб. По результатам инвентаризации сделаны проводки:

Дебет 94 Кредит 41.2 - 8200 руб. - списана недостача товара;

Дебет 42 Кредит 94 - 2400 руб.- - списана недостача в пределах торговой надбавки;

Дебет 96 Кредит 94 - 5800 руб. (8200 - 2400) - списана недостача товара в покупных ценах за счет образованного резерва;

Дебет 44 Кредит 96 - (4200 руб.) [10 000 - 5800] - сторнирован излишне начисленный резерв.

Потери от боя стеклянной тары

Потери от боя стеклянной тары с пищевыми продуктами и порожней стеклянной тары могут образоваться во время транспортировки, хранения и продажи.

Предельный размер потерь от боя стеклянной тары с товаром не зависит от сроков хранения и определяется по каждому виду тары отдельно:

- на складах розничных организаций - от полученного и отпущенного количества товаров в стеклянной таре, деленного на 2;

- в организациях розничной торговли - с оборота по продаже товара в стеклянной таре.

Предельный размер потерь от боя порожней стеклянной тары определяется независимо от вида тары:

- на складах розничных организаций - от полученного и отпущенного количества порожней тары, деленного на 2;

- в организациях розничной торговли - от отпущенного (сданного) количества порожней тары.

При транспортировке товара в стеклянной таре и порожней стеклянной тары автомобильным и гужевым транспортом нормы применяются ко всей партии перевезенного товара, оформленного отдельным сопроводительным документом.

Списание недостач товаров в стеклянной таре и порожней стеклянной тары в результате боя в пределах норм при транспортировании, хранении и отпуске производится по фактическим размерам на основании специального расчета, но не выше предельных норм.

Списание может производиться только после проведения инвентаризации и на основании ранее составленных актов по каждому факту боя стеклянной тары с товаром и порожней. При этом в расходы на продажу списываются в пределах норм:

- потери от боя стеклянной тары с товаром - по покупным ценам. Разница между розничной и покупной ценой относится за счет торговых надбавок;

- потери от боя порожней тары - по средним залоговым ценам.

Потери сверх норм относятся на виновных лиц:

- от боя стеклянной тары с товаром - по учетным ценам;

- от боя порожней тары - по средним залоговым ценам.

Пример 8

Магазин ведет учет товаров по продажным ценам.

В межинвентаризационный период был допущен бой стеклянной тары с товаром. На каждый случай боя составлялся акт по форме ТОРГ-16. Актами зафиксирован бой:

- бутылок с минеральной водой на сумму 200 руб., в т.ч. торговая надбавка 50 руб.;

- банок с джемом - на сумму 360 руб., в т.ч. торговая надбавка (в размере 20%) - 60 руб.

В магазине в межинвентаризационный период оборот по продаже минеральной воды в стеклянной бутылке, поступавшей в дощатых ящиках и ящиках из гофркартона, составил 800000 рублей, а оборот по продаже джема в стеклянных банках составил 370000 руб.

Предельные нормы на списание товара в стеклянной таре составили:

- по минеральной воде - 800 000 руб. х 0,04% = 320 руб.;

- по джему - 370 000 руб. х 0,07% = 259 руб.

Недостача товара в стеклянной таре списана таким образом:

Дебет 94 Кредит 41-2 - 560 руб. (200 + 360) - на всю сумму боя;

Дебет 44 (96) Кредит 94 - 150 руб. (200 - 50) - в расходы на продажу включены потери в покупных ценах от боя бутылок с минеральной водой (или списаны за счет образованного резерва на естественную убыль);

Дебет 42 Кредит 94 - 50 руб. - списаны потери от боя бутылок с минеральной водой в части торговой надбавки;

- потери от боя банок с джемом списываются в пределах норм в размере 259 руб., в том числе торговая надбавка 20% - 43 руб.;

Дебет 44 (96) Кредит 94 - 216 руб. (259 - 43) - списаны потери в покупных ценах от боя банок с джемом;

Дебет 42 Кредит 94 - 43 руб. - списаны потери от боя банок с джемом в пределах торговой надбавки;

Дебет 73-3 Кредит 94 - 101 руб. (360 - 259) - потери сверх предельных норм отнесены на виновных лиц;

Дебет 42 Кредит 98-4 - 17 руб. (60 - 43) - торговая надбавка в стоимости потерь от боя банок с джемом сверх предельных норм.

Налоговый вычет НДС, относящийся к потерям товара, отнесенным за счет виновных лиц, следует списать проводками:

Дебет 94 Кредит 19-4 (или 68-3) - 15 руб. 12 коп. ((101 руб.-17 руб.) х 18%) -предъявленный поставщиком НДС, исчисленный со стоимости товарных потерь;

Дебет 73-3 Кредит 94 - 15 руб. 12 коп. - сумма НДС со стоимости товарных потерь отнесена на виновное лицо.

Товарные потери в магазинах самообслуживания и с открытой выкладкой

В магазинах самообслуживания (секциях, отделах) и с открытой выкладкой товаров возникают потери по причине «забывчивости» покупателей.

Торговым организациям следует установить дополнительные нормы потерь на «забывчивость». Списание товарных потерь в пределах этих норм допускается тогда, когда недостача товаров, выявленная при инвентаризации, выше норм естественной убыли. Эти дополнительные потери в пределах норм, как и естественная убыль, включаются в расходы на продажу или списываются за счет образованного резерва.

Сумма ежемесячных отчислений в резерв определяется по формуле:

Р = Т х Уп /100,

где

Р - сумма отчислений в резерв за отчетный месяц;

Т - фактический товарооборот по самообслуживанию и с открытой выкладкой за отчетный месяц;

Уп - плановый уровень товарных потерь (в процентах к товарообороту).

Плановый уровень товарных потерь следует определить расчетным путем на основе статистических данных по торговой организации за определенное количество лет.

Решение о расчете норматива товарных потерь по самообслуживанию и (или) открытой выкладке, правила расчета этого норматива, а также порядок списания товарных потерь (непосредственно на расходы на продажу или за счет образованного резерва) должна оговариваться в учетной политике торговой организации.

Расчет показателя уровня товарных потерь (Уп) на календарный год должен быть утвержден приказом руководителя организации. Кроме этого, ежемесячный расчет суммы отчислений в резерв также должен быть утвержден руководителем торговой организации.

Товарные потери вследствие боя, порчи, лома

Потери от порчи, боя, лома актируются и списываются за счет виновных лиц. При обнаружении порчи, боя, лома комиссионно составляется акт по форме ТОРГ-15. В акте указывают:

- обязательные реквизиты - наименование товара, цена, количество, артикул, сорт;

- причину и виновников товарных потерь;

- возможности дальнейшего использования - сдача в утиль, продажа по более низкой цене, сдача в переработку или уничтожение.

Испорченный товар уничтожают в присутствии комиссии во избежание повторного списания и актирования.

Сдачу товаров в переработку, утиль и откормочным пунктам оформляют товарно-транспортной накладной.

Акты о бое, порче, ломе товаров передают в бухгалтерию для проверки правильности заполнения, а затем руководителю для утверждения. Руководитель принимает решение, за чей счет списывать товарные потери.

Указанные потери, как правило, возникают вследствие бесхозяйственности (неудовлетворительных условий хранения, неправильного обращения с товарами при транспортировке, хранении и отпуске), поэтому они взыскиваются с виновных лиц. В случаях, когда конкретных виновников товарных потерь установить невозможно, они списываются за счет внереализационных расходов.

Бывают ситуации, когда материально ответственное лицо отказывается возмещать причиненный ущерб. В этом случае организация должна обратиться в суд. Если суд откажет в удовлетворении иска организации, то товарные потери также относятся на прочие расходы.

Потери от порчи, боя, лома товаров отражаются в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке.

Потери, вызванные чрезвычайными обстоятельствами

Чрезвычайные (форс-мажорные) обстоятельства - это пожары, наводнения, аварии, стихийные бедствия, другие экстремальные события.

Потери, вызванные чрезвычайными обстоятельствами, относятся к некомпенсируемым потерям. В бухгалтерском учете они отражаются по дебету балансового счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Включить в состав убытков указанные товарные потери можно при наличии заключения компетентных органов о признании происшедшего события чрезвычайным.

Пример 9

В результате аварии в отопительной системе часть товара подмокла и стала непригодной для дальнейшей реализации.

В магазине была проведена инвентаризация для того, чтобы определить товарные потери. Сумма потерь составила 25 000 руб., в том числе торговая надбавка 5000 руб. Испорченный товар облагается НДС по ставке 18%.

На основании проведенной инвентаризации и осмотра испорченного товара был составлен акт по форме ТОРГ-15. Магазин получил справку из коммунальной службы города о факте аварии. Руководитель принял решение о списании испорченного товара за счет чрезвычайных расходов.

В учете сделаны проводки:

Вариант 1. Магазин ведет учет товаров по продажным ценам

Дебет 94 Кредит 41-2 - 25 000 руб. - списан испорченный товар;

Дебет 42 Кредит 94 - 5000 руб. - списана торговая надбавка по испорченному товару;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 94 - 20 000 руб. - списана стоимость испорченного товара в покупных ценах;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 19-4 - 3600 руб. (20 000 руб. х 18%) -предъявленный поставщиком НДС по испорченному товару включен в состав чрезвычайных расходов. Если предъявленный поставщиком НДС уже был принят к налоговому вычету, то следует сделать проводку:

Дебет 91 Кредит 68-3.

Вариант 2. Магазин ведет учет товаров по покупным ценам

Дебет 94 Кредит 41-2 - 20 000 руб. - списан испорченный товар;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 94 - 20 000 руб. - списана стоимость испорченного товара в покупных ценах;

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 19-4 - 3600 руб. (20 000 руб. х 18%) - НДС, предъявленный поставщиком по испорченному товару, включен в состав чрезвычайных расходов. Если предъявленный поставщиком НДС уже был принят к налоговому вычету, то следует сделать проводку:

Дебет 91 Кредит 68-3.