Особенности аудита на малых предприятиях

1

ОБРАЗОВАТЕЛЬНАЯ АВТОНОМНАЯ НЕКОММЕРЧЕСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ

«ВОЛЖСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ ИМЕНИ В.Н. ТАТИЩЕВА» (ИНСТИТУТ)

Экономический факультет

Специальность бухгалтерский учет, анализ и аудит

Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита

Особенности аудита на малых предприятиях

Курсовая работа

студентки 5 курса, группы ЭБЗС-512

Федоровой Е.А.

Научный руководитель

Д.э.н. Богдашкин Ю.Н.

«____»______________20__ г.

Дата защиты

«____»______________20__ г.

Оценка ___________________

Тольятти 2010

Содержание

Введение

Глава I Отличительные особенности малых предприятий

1.1 Специфические особенности малых предприятий

1.2 Специфика финансовой отчетности малых предприятий

1.3 Описание и оценка эффективности системы внутреннего контроля по специфическим операциям

Глава II Организация и планирование аудита на предприятии ООО «Нефтеоборудование»

2.1 Особенности получения аудиторских доказательств при аудите малых предприятий

2.2 Программа аудита специфических участков учета и разделов отчетности

2.3 Оценка результатов аудиторских процедур и формулирование выводов

Заключение

Список использованных источников

Введение

Аудит - это независимая проверка бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Аудит может быть обязательным (когда компания отвечает определенным критериям) или инициативным (если желание его провести возникло у руководителя компании или ее участников).

Целью аудиторской проверки является выражение мнения о достоверности бухгалтерской отчетности компании и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Определение субъективного понятия достоверности дано в Законе об аудите: под достоверностью следует понимать такую степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Степень такой точности аудитор определяет самостоятельно, руководствуясь федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и своим профессиональным суждением.

Исходя из главной цели аудита - выражение мнения о достоверности финансовой отчетности компании и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству - основной аудиторской услугой является проверка учета и отчетности компании. Кроме того, аудиторским фирмам предоставлено право оказывать сопутствующие аудиту услуги:

- постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование;

- налоговое консультирование;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

- управленческое консультирование (постановка систем внутреннего контроля), в том числе связанное с реструктуризацией организаций;

- правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по возникающим спорам;

- автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

- оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;

- разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

- проведение маркетинговых исследований;

- обучение в установленном законодательством РФ порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;

- оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Целью курсовой работы является исследование и обобщение теоретических и практических аспектов аудита малых предприятий, а также проведение аудиторской проверки в ООО «Нефтеоборудование».

Задачами курсовой работы являются:

· формулировка целей и задач аудита малых предприятий;

· изучение нормативно-правового обеспечения аудита малых предприятий;

· рассмотрение источников информации, необходимых для проверки отчетности;

· планирование аудита малого предприятия;

· оценка системы внутреннего контроля;

· оценка результатов аудиторских процедур и формулирование выводов.

При написании курсовой работы были использованы различные методы исследования: изучение и анализ нормативных документов, научных исследований, практического материала, устный опрос сотрудников.

В качестве объекта исследования было выбрано Общество с ограниченной ответственностью «Нефтеоборудование». Основным видом деятельности Общества является оптовая торговля прочими машинами и оборудованием.

Глава I Отличительные особенности малых предприятий

1.1 Специфические особенности малых предприятий

Следует особо отметить, что понятие малого предприятия не имеет четкогообъективного определения. Деление хозяйственных структур на мелкие и крупные можно осуществлять по целому ряду признаков и поэтому не существует единого универсального определения для малого предприятия. Вопрос об определении предприятия как малого решается на уровне законодательной власти всех стран, но общий принцип заключается в выборе критерия оценки и установке ограничений на выбранный признак.

Согласно экономическому определению, к малым относятся фирмы, удовлетворяющие следующим трем условиям:

· фирма владеет относительно небольшой долей рынка в рыночном пространстве ее сферы деятельности;

· управление фирмой осуществляется ее владельцем (или соучредителями) лично, а не посредством формализованной управленческой структуры;

· фирма является независимой (не представляет собой часть крупного предприятия) [9].

Статистическое определение предполагалось использовать для выявления вклада предприятий малого бизнеса в валовой национальный продукт, в решение проблемы занятости, экспортную деятельность, развитие инноваций и т. Д., а также для анализа изменений соответствующих показателей во времени и обеспечения возможности проведения сопоставлений на международном уровне.

В нашей стране понятие малого предприятия определяется Федеральным законом от 14.06.95 № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации». В соответствии с этим законом, для того, чтобы предприятие считалось малым, должны одновременно выполняться четыре условия:

· Это должна быть коммерческая организация (иными словами, некоммерческие организации не могут считаться малыми предприятиями).

· В уставном капитале организации доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не должна превышать 25 процентов.

· В уставном капитале организации доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не должна превышать 25 процентов.

· Средняя численность работников за отчетный период не должна превышать следующих предельных уровней: в промышленности - 100 человек; в строительстве - 100 человек; на транспорте - 100 человек; в сельском хозяйстве - 60 человек; в научно-технической сфере - 60 человек; в оптовой торговле - 50 человек; в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 человек; в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 50 человек.

Предприятие самостоятельно определяет, какой из показателей должен применяться - объем оборота (объем реализации продукции, товарооборот и т.п.) или объем прибыли, полученной от всех видов деятельности в целом.

Выбранный предприятием показатель должен быть неизменным в течение отчетного года (п. 1.1.6 Инструкции ГНС РФ от 10.08.95 № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций»).

1.2 Специфика финансовой отчетности малых предприятий

Бухгалтерская отчетность малых предприятий - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Организации представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Организации обязаны представлять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую - в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено Российской Федерации [11].

Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации.

В бухгалтерскую отчетность должны включаться данные, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Если выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчётность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения. При этом должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности, то есть, исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Если посредством отбора или формы представления информация влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов, информация не является нейтральной [16].

Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно, в случаях их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Если показатель несущественен в обособленном виде, он объединяется с другими в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках или в пояснениях к ним (в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках или пояснительной записке). При этом следует иметь в виду, что отдельные показатели, которые недостаточно существенны для того, чтобы требовалось их отдельное представление в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, могут быть достаточно существенными, чтобы представляться обособленно в пояснениях.

Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения, непротиворечивости и рациональности.

При оценке статей бухгалтерской отчетности, организация должна: обеспечить соблюдение допущений и требований, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации».

В состав бухгалтерской отчетности согласно Приказу Минфина от 13.01. 2000 г. № 4н входят: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, приложения к ним и пояснительная записка, а также аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

Критерии для обязательных аудиторских проверок установлены Федеральным законом от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности в Российской федерации»:

1. Организационно правовая форма экономического объекта. Обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат экономические субъекты, имеющие форму открытого акционерного общества;

2. Вид деятельности экономического субъекта. Обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат:

· банки и другие кредитные учреждения;

· страховые организации и общества взаимного страхования;

· товарные и фондовые биржи;

· инвестиционные институты (инвестиционные и чековые инвестиционные фонды, холдинговые компании);

· внебюджетные фонды, источниками, образования средств которых являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые юридическими и физическими лицами;

· благотворительные и иные (не инвестиционные) фонды, источниками, образования средств которых являются добровольные отчисления юридических и физических лиц;

· другие экономические субъекты, обязательная ежегодная аудиторская проверка которых по виду их деятельности предусмотрена федеральными законами, указами Президента РФ и постановлениями Правительства РФ.

Обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат экономические субъекты, если в их уставном капитале (уставном фонде) имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам;

3. Финансовые показатели деятельности экономического субъекта. Обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат экономические субъекты (за исключением находящихся полностью в государственной или муниципальной собственности) при наличии хотя бы одного из следующих финансовых показателей их деятельности:

· объема выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год, превышающего в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда (р.);

· суммы активов баланса, превышающей на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации МРОТ.

Для определения указанных финансовых показателей установленный законодательством Российской Федерации МРОТ принимается в среднегодовом исчислении за отчетный год.

В приказе от 26 июля 2003 г. № 67н «О формах Бухгалтерской отчётности» установлено, что Субъекты малого предпринимательства, не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством Российской Федерации, могут принять решение о представлении бухгалтерской отчетности в объеме показателей по группам статей Бухгалтерского баланса и статьям Отчета о прибылях и убытках без дополнительных расшифровок в указанных формах и имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), пояснительную записку.

В положении по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации установлено, что субъекты малых предприятий должны составлять бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. При этом месячная и квартальная бухгалтерская отчетность является промежуточной.

Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также финансовых результатах ее деятельности.

В бухгалтерской отчетности данные по числовым показателям приводятся минимум за два года - отчетный и предшествовавший отчетному году (кроме отчета, составляемого за первый отчетный год).

1.3 Описание и оценка эффективности системы внутреннего контроля по специфическим операциям

На стадии предварительного планирования сотрудникам аудиторской организации следует ознакомиться с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта. В случае, если из-за недостатков этих систем, связанных с особенностями малых экономических субъектов, получение надлежащих аудиторских доказательств, необходимых для подготовки полноценного аудиторского заключения, не представляется возможным, аудиторской организации целесообразно отказаться от работы с данным экономическим субъектом. Если соответствующие обстоятельства стали ясными сотрудникам аудиторской организации уже в ходе проведения аудита, целесообразно приостановить работу с данным экономическим субъектом либо подготовить по результатам аудита аудиторское заключение, отличное от безусловно положительного [14].

В ходе аудита рекомендуется исходить из оценки надежности средств внутреннего контроля как «низкой», если нет явных доказательств противоположного. При этом следует руководствоваться требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск».

Сотрудникам аудиторской организации рекомендуется в меньшей мере полагаться на средства контроля подлежащего проверке малого экономического субъекта, а в качестве основного способа сбора аудиторских доказательств использовать аудиторские процедуры по существу.

На основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля аудиторская организация определяет допустимый риск необнаружения. Для субъектов малого предпринимательства значение риска необнаружения обычно должно быть ниже, чем для средних и крупных экономических субъектов.

Исходя из задачи минимизации риска необнаружения аудиторской организации рекомендуется предусмотреть необходимое увеличение объема аудиторских выборок.

Для целей правил (стандартов) аудиторской деятельности и при планировании соответствующих аудиторских процедур аудиторским организациям следует выбирать методику аудита, руководствуясь в первую очередь соображениями возможности разделения ответственности и полномочий сотрудников, отвечающих за ведение учета, особенностями организации системы бухгалтерского учета и документооборота таких экономических субъектов, а не только критериями отнесения организации к субъектам малого предпринимательства, основанными на виде деятельности, структуре уставного капитала и средней численности работников, предусмотренными другими нормативными актами Российской Федерации [8].

Система внутреннего контроля на малых предприятиях имеет особенности:

· разделение полномочий бухгалтерских сотрудников ограничено или отсутствует;

· владелец или единоначальный руководитель имеет преобладающее влияние на все стороны деятельности такого предприятия. В связи с этим на малом предприятии существуют следующие потенциальные факторы риска:

1. ошибки ведения бухгалтерского учета (учетные записи могут вестись нерегулярно, без последовательного соблюдения формальных требований, они могут не отражать реального положения дел, что повышает риск искажений бухгалтерской отчетности);

2. малое число учетных работников, а, следовательно, ненадлежащее разделение обязанностей, ответственности и полномочий по объективным причинам (обычно имеется единственный бухгалтер, он же кассир);

3. возможность совершения злоупотреблений (в условиях малых предприятий возможна ситуация, когда сотрудники, ведущие бухгалтерский учет, одновременно имеют доступ к таким активам, которые легко могут быть сокрыты, изъяты или реализованы, что может способствовать возникновению злоупотреблений):

· налоговые нарушения, связанные с недооформлением хозяйственных операций, проводимых за наличные деньги (если малое предприятие осуществляет большое количество операций за наличные деньги возможна ситуация, когда выручку не фиксируют или занижают, а расходы -- завышают);

· отсутствие возможностей взаимных сверок данных внутри учета (при ограниченном числе сотрудников, ведущих бухгалтерский учет, затруднены или невозможны регулярные взаимные сверки учетных данных, что повышает риск возникновения ошибок и искажений бухгалтерской отчетности).

В малых экономических субъектах дополнительный риск средств контроля возникает в области использования систем компьютерной обработки данных. Если в таком экономическом субъекте применяется единичный компьютер с упрощенной программой учета, для единичного бухгалтера или ограниченного числа учетных работников появляется возможность вводить несогласованные данные в систему учета, произвольным образом менять программную оболочку и базы данных, вносить в систему операции «задним числом», проводить операции, не получившие одобрения или утверждения в установленном порядке.

Преобладающее влияние владельца и (или) единоначального руководителя на все стороны деятельности малого экономического субъекта может иметь как положительное, так и отрицательное воздействие на систему внутреннего контроля и достоверность бухгалтерской отчетности такого субъекта. С одной стороны, персональный контроль руководителя может способствовать повышению надежности учета экономического субъекта в ситуации, когда альтернативные средства внутреннего контроля по объективным причинам затруднены или невозможны. С другой стороны, преобладающее влияние руководителя может способствовать нарушению общеустановленных контрольных процедур, повышать риск нарушения законодательства, способствовать появлению преднамеренных существенных искажений бухгалтерской отчетности.

Поскольку документирование изучения и оценки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля должно соответствовать масштабу проверяемого экономического субъекта, для малых экономических субъектов такое документирование может проводиться в упрощенном виде по сравнению с документированием иных экономических субъектов.

Аудитор, осуществляя проверку субъекта малого предпринимательства и его потенциальных партнеров, должен учитывать следующее [14].

1. Роль аудита для субъектов малого предпринимательства состоит не только в том, чтобы выражать мнение о достоверности финансовой отчетности и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета требованиям действующего законодательства Российской Федерации, но и в том (в большей степени), чтобы представлять интересы собственников во всех хозяйственных и финансовых взаимоотношениях с целью эффективности их функционирования и развития;

2. Содержание аудиторских процедур должно соответствовать методике, трансформированной на малое предпринимательство и закрепленной в специальных стандартах (правилах) аудита, охватывающих основные аспекты аудита и услуг, сопутствующих аудиту;

3. Обоснованию в форме внутрифирменных аудиторских стандартов подлежат все виды сопутствующих аудиту услуг, оказываемых субъектам малого предпринимательства с учетом региональных и отраслевых особенностей бизнеса.

Особое место в инструментарии аудита малого предпринимательства принадлежит финансовому анализу, который при сохранении основных принципов фундаментальной науки о функционировании предприятия (в том числе и малого) должен базироваться на определенных методических принципах. Эти принципы закреплены в ряде известных методов.

Метод «выгод-издержек» исторически восходит к философии И. Бентама и предполагает определение целевой функции собственника как отношение полученных выгод (эффекта) к понесенным затратам (инвестированному капиталу).

Метод «входящих-исходящих» заключается в том, чтобы найти золотую середину между входом и выходом и попытаться достичь максимального эффекта не экстенсивным путем, а интенсивным.

Метод оценки вероятностей восходит к кейнсианской концепции «ожиданий» и основан на том, что деятельность любой системы (в том числе субъекта малого предпринимательства) нацелена на будущее, поэтому неизбежно встает проблема неопределенности и многовариантности событий и необходимость использования дисперсионного анализа.

Метод выделения ключевого субъекта предопределяет направленность анализа в направлении ключевого субъекта (вычленение ключевого субъекта во всей социально-экономической системе).

Метод анализа-синтеза (системный подход) основан на подходе к объекту исследования как к системе (неаддитивному целому), которая предполагает единство содержания составляющих частей (содержания) и внутренней взаимосвязи этих частей (формы). На первом этапе проводится анализ (расчленение объекта исследования на составляющие и подробное автономное изучение этих частей), а на втором этапе - синтез (изучение внутренней функциональной связи этих частей).

В Международном стандарте аудита «Особенности аудита малых предприятий» приводятся руководящие принципы и правила аудита малых предприятий. Внимание аудитора обращается на повышенный аудиторский риск при проверке такого хозяйствующего субъекта. Факторами риска выступают:

- высокая степень зависимости принимаемых решений от одного лица (учредителя или руководителя);

- низкий уровень качества внутренней системы контроля из-за отсутствия специализированной службы бухгалтерского учета и ведения бухгалтерского учета привлекаемыми специалистами или лично руководителем;

- отсутствие необходимости подвергаться обязательному аудиту;

- наличие стимулов к искажению отчетности;

- низкий уровень менеджмента в целом и финансового менеджмента, в частности, а также экономического образования ведущих специалистов.

В связи с применением МСА «Существенность в аудите» рекомендуется использовать показатели, наиболее подходящие для малого предприятия, - прибыль до налогообложения, выручка от реализации, валюта баланса.

В связи с применением МСА «Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования» у малых предприятий рекомендовано проверять:

- либо 100% элементов генеральной совокупности;

- либо 100% определенной части генеральной совокупности;

- либо 100% объектов с определенным уровнем стоимости.

Как правило, малые предприятия не производят переоценку основных средств и не формируют резервы, источником которых являются либо финансовые результаты, либо чистая (реинвестированная) прибыль. В любом случае происходит лишь перераспределение элементов, формирующих собственный капитал, и некоторые отклонения в величинах данных показателей не создадут каких-либо проблем для аудитора при проверке правильности аналитических расчетов и подготовке последующих выводов, на которых будут строиться принципалами (учредителями) управленческие решения.

Информация о наличии хозяйственных средств и источниках их формирования позволяет и малым предприятиям, и индивидуальным предпринимателям:

- оценивать состояние своего бизнеса (в определенный момент времени) и его динамику (если абсолютные показатели суммы представить за ряд лет);

- описывать имущественное и финансовое положение (экономический потенциал) и на их основе определять потенциал конкурентоспособности;

- осуществлять сравнительную (в том числе и рейтинговую) оценку в отраслевом сегменте региональной экономики и экономической системы «малое предпринимательство региона»;

- рассчитывать на возможность привлечения государственных средств, инвестируемых в ходе реализации программ социально-экономического развития регионов;

- привлекать кредитные ресурсы на условиях объективной оценки кредитоспособности;

- расширять масштабы своего бизнеса на основе диверсификации и различных вариантов комбинирования (в том числе посредством совместной деятельности без образования юридического лица).

Практика аудита малых предприятий, применяющих УСН и не ведущих бухгалтерского учета, приводит к выводу, что порой учредители годами пребывают в глубоком заблуждении по поводу реальной картины финансового положения своего предприятия и не представляют, как можно добиться его прозрачности. При этом проблема видится учредителям не в организации полноценного бухгалтерского учета, а в неправильности организации служб учета, в уязвимости документарного обслуживания бизнес-процессов и в отсутствии надлежаще оформленных документарных единиц. Учредители в таком случае обращаются в аудиторские организации не для проведения инициативного аудита, а для оценки текущего состояния документарного обеспечения компании и выработки рекомендаций по его улучшению. По их мнению, финансовое положение компании станет прозрачно, если будут определены основные этапы по документированию управленческой отчетности и по организации работы с документами, разработаны служебные инструкции по документарному обеспечению для соответствующих служб компании и положение по организации документооборота в компании в целом. Между тем практика показывает, что работа в этой области чаще всего не приводит к существенному результату и представляется всего лишь временной мерой, не способной остановить общей тенденции.

Глава II Организация и планирование аудита малых предприятий

2.1 Особенности получения аудиторских доказательств при аудите малых предприятий

С учетом особенностей аудиторского риска в малых экономических субъектах аудиторской организации следует исходить из того, что ее мнение о степени достоверности бухгалтерской отчетности должно в преобладающей мере определяться аудиторскими доказательствами, получаемыми при проведении аудиторских процедур по существу. Аудиторская организация при сборе аудиторских доказательств должна соблюдать требования правил (стандартов) аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства» и «Аналитические процедуры».

В ходе аудита малого экономического субъекта следует уделять большое внимание получению официальных письменных разъяснений от его руководства, в котором эти руководители подтвердили бы понимание своей ответственности за организацию надлежащего ведения бухгалтерского учета и подготовку достоверной и полной бухгалтерской отчетности, а также в необходимых случаях привели бы свои аргументы и высказали бы аудиторской организации свою позицию по возникшим в ходе аудита спорным вопросам бухгалтерского учета, отчетности и налогообложения. При этом следует руководствоваться требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности «Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта». Письменные разъяснения, предоставляемые руководством экономического субъекта, являются одной из форм аудиторских доказательств, которой специалисты аудиторской организации не должны доверять абсолютно [15].

В ходе сбора и оценки информации о малом экономическом субъекте аудиторской организации необходимо учитывать специфику нормативной базы таких субъектов, в том числе:

а) упрощенный порядок регистрации, лицензирования и сертификации деятельности субъектов малого предпринимательства;

б) упрощенный порядок представления государственной статистической и бухгалтерской отчетности;

в) допустимость использования (при соблюдении необходимых условий) субъектами малого предпринимательства самостоятельно разработанных форм для документирования хозяйственных операций и представления форм бухгалтерской отчетности на бланках, изготовленных самостоятельно;

г) меры государственной поддержки субъектов малого предпринимательства, влияющие на их финансово-хозяйственную деятельность;

д) влияние особенностей регионального и местного законодательства на функционирование малых экономических субъектов.

ООО «Нефтеоборудование» с 2010г. использует упрощенную систему налогообложения. До этого времени на данном предприятии применялся общий режим налогообложения.

При получении аудиторских доказательств в ходе аудита субъекта малого предпринимательства, использующего упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, аудиторской организации, в частности, следует рассмотреть:

а) обоснованность применения субъектом малого предпринимательства упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности исходя из нормативных критериев, по которым субъекты малого предпринимательства подпадают под действие такой системы;

б) соблюдение субъектом малого предпринимательства порядка отражения хозяйственных операций в книге учета доходов и расходов;

в) правильность исчисления валовой выручки или совокупного дохода (исходя из соответствующего перечня расходов).

Использование компьютеров при аудиторской проверке малых экономических субъектов (в случае, когда такое использование имеет место) должно производиться в соответствии с разделом 8 правила (стандарта) аудиторской деятельности «Проведение аудита с помощью компьютеров».

При формировании отчетности возникает необходимость изучения информации, относящейся ко всему периоду использования специального режима налогообложения (таблица 2.1).

Таблица 2.1. Корректировка данных бухгалтерского баланса для целей финансового анализа субъектов малого предпринимательства, применяющих специальные режимы налогообложения

Данные баланса	Источник информации	Алгоритм расчета
Актив
1. Основные средства и прочие внеоборотные активы	Баланс года, предшествующего переходу на специальный режим; Учетная политика; Акты ОС №1	Основные средства по остаточной стоимости на момент перехода на специальный режим + (или -) сформированная остаточная стоимость основных средств за период использования специального режима (поступление - выбытие основных средств, скорректированные на коэффициент износа)
2. Оборотные активы
2.1. Производственные запасы	Баланс года, предшествующего переходу на специальный режим, выписки банка и данные хозяйственных операций в кассе о притоке и оттоке денежных средств	Сальдо стр. 210 баланса года, предшествующего переходу на специальный режим + расходы, признанные материальными (по притоку денежных средств) - материальные расходы, признанные в составе себестоимости реализованной продукции (в составе прямых и косвенных расходов)
2.2. Дебиторская задолженность	Акты сверок по состоянию на 31 декабря аудируемого финансового года	Сумма дебиторской задолженности уменьшается на величину, не подтвержденную печатями и подписями распорядителей кредитов или признанную аудитором сомнительной к погашению
2.3. Денежные средства и приравненные к ним активы	Выписки счетов в банках; Кассовая книга; Выписка из реестра учредителей; Акты сверок о предоставлении займов или о передаче активов в совместную деятельность без образования юридического лица	Сумма задолженности по активам, переданным в совместную деятельность без образования юридического лица, уменьшается на величину убытка, полученного от совместной деятельности по данным налогового учета
Пассив
3. Капитал и резервы
3.1. Уставный капитал	Учредительные документы	В размере, объявленном в учредительных документах без корректировок
3.2. Свободный остаток нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)	Аналитические расчеты движения денежных средств и формирования формы №4; Баланс года, предшествующего переходу на специальный режим	Данные о величине свободного остатка нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на момент перехода субъекта на специальный режим + (или -) результаты данных формы №4, сформированной расчетно-аналитическим методом за каждый год применения специального режима
4. Долгосрочные обязательства	Акты сверок с заимодавцами по состоянию на 31 декабря аудируемого финансового года	Данные, подтвержденные актами сверок, скорректированные на величину задолженности по процентам за пользование заемными средствами
5. Краткосрочные обязательства
5.1. Кредиты и займы	Акты сверок с заимодавцами по состоянию на 31 декабря аудируемого финансового года	Данные, подтвержденные актами сверок, скорректированные на величину задолженности по процентам за пользование заемными средствами
5.2. Задолженность поставщикам и подрядчикам	Акты сверок с поставщиками и подрядчиками по состоянию на 31 декабря аудируемого финансового года	Задолженность поставщикам и подрядчикам + величина штрафных санкций за несвоевременное исполнение договорных обязательств
5.3. Задолженность в бюджет и внебюджетные фонды	Акты сверок по задолженности в бюджет и внебюджетные фонды по состоянию на 31 декабря аудируемого финансового года	Задолженность по налогам и сборам + штрафные санкции за несвоевременное исполнение налоговых обязательств
5.4. Задолженность перед работниками по оплате труда	Расчетно-платежная ведомость за декабрь аудируемого финансового года и анализ дебиторской задолженности по депонированной заработной плате, по которой не истек срок исковой давности	Задолженность по заработной плате сроком более 2 месяцев + проценты за задержку выплат, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования Банка России + задолженность по депонированной заработной плате, по которой не истек срок исковой давности

В ходе аудита малых экономических субъектов аудиторским организациям следует применять правила (стандарты) аудиторской деятельности в полном объеме.

Аудитор любого субъекта адаптирует методику проведения аудита к специфике субъекта и конкретного соглашения. Аудит малого предприятия отличается от аудита крупного субъекта более упрощенной документацией и менее сложным характером аудита. Это позволяет использовать для проведения аудита меньшее количество сотрудников.

Термин «малое предприятие» (субъект малого предпринимательства) в данном контексте отражает не только размер субъекта, но и его типичные качественные характеристики. Среди количественных показателей, характеризирующих размера субъекта, могут быть валюта баланса, величина доходов субъекта и количество сотрудников. Однако, такие показатели, по своей сути не являются определяющими. В связи с этим, не представляется возможным дать адекватное определение малого предприятия исходя только из количественных показателей.

Малые предприятия часто предлагают ограниченный ассортимент товаров или услуг, и осуществляют свою деятельность на одном или ограниченном количестве объектов, что позволяет аудитору быстрее разобраться в специфике деятельности малого предприятия и отразить ее в документах, чем в случае с более крупным предприятием. Применение широкого спектра аудиторских процедур может носить достаточно несложный характер. Например, при осуществлении аналитических процедур могут быть использованы эффективные модели прогнозирования. С помощью аналитических процедур можно получить приемлемые доказательства, позволяющие в отдельных случаях сократить потребность в проведении других процедур проверки по существу. К тому же, на многих малых предприятиях совокупность данных бухгалтерского учета часто бывает незначительной и легко поддается анализу.

Процедуры проверки по существу - это аудиторские процедуры, выполняемые для обнаружения существенных искажений на уровне утверждений; они подразделяются на два вида: 1) детальные тесты классов операций, сальдо счетов и раскрытий; и 2) расширенные аналитические процедуры (по существу) [12].

2.2 Программа аудита специфических участков учета и разделов отчетности

Программа является развитием общего плана аудита и представляет детальный перечень содержания процедур, необходимых для практической реализации плана. Она служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей средством контроля качества работы.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую проводимую процедуру, чтобы аудитор в процессе работы имел возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах.

Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля состоит в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта [8].

Аудиторские процедуры по существу включают детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа процедур по существу представляет перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каждому разделу учета.

В зависимости от изменений условий проведения проверки и результатов процедур программа аудита может пересматриваться. Причины и результаты изменений следует документировать.

Выводы аудитора по каждому разделу программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и завизированы.

Общий вид программы аудита представлен в таблице 2.2

Таблица 2.2. Программа аудита

№	Перечень аудиторских процедур по разделам аудита	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы	Примечание
	1	2	3	4	5

Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская организация должна получить необходимую информацию на основе личных бесед с руководством и специалистами предприятия, осмотра производственных помещений, изучения бухгалтерской и статистической отчетности, учредительных и различных других документов и дополнительные сведения о проверяемом предприятии. В процессе подготовки общего плана и программы аудита дается предварительная оценка эффективности системы внутреннего контроля на предприятии, устанавливается приемлемый уровень существенности и аудиторского риска, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной, выявляются значимые для аудита области, намечается объем и последовательность выполнения аудиторских процедур, выбираются методики контроля. Только комплексный подход позволяет составить оптимальный план аудита.

Общий план аудита включает следующие показатели: цель аудита, объем выполняемых работ, график и сроки проведения работ, способы и приемы проверки, состав аудиторской группы. Для повышения доверия и действенности аудита аудиторская организация может предварительно согласовать свой план с клиентом. Общий план аудита оформляется в виде отдельного документа (Приложение Е).

На основании плана работ до начала проверки руководителем группы аудиторов составляется программа аудита, в которой указываются: перечень аудиторских процедур по разделам аудита; характер проверки по однородным группам хозяйственных операций (сплошная, выборочная); методы проверки (фактический, документальный, аналитические тесты и др.); закрепление обязанностей за проверяющими аудиторами; сроки выполнения работ; состав оформляемых документов. Документально оформленная программа служит одновременно инструментом контроля выполнения заданий отдельными аудиторами в составе группы, а также средством повышения качества их работы.

Аудиторская программа может составляться в виде программы тестов контроля (содержит процедуры для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля предприятия) и в виде программы проверки оборотов и остатков на бухгалтерских счетах (содержит процедуры сбора информации об оборотах и остатках на счетах). Порядок составления и оформления общего плана и программы проверки аудиторская организация определяет самостоятельно. Ею могут быть также подготовлены соответствующие внутренние стандарты аудита.

Аудиторская проверка различных объектов контроля, проведенная согласно аудиторской программе и плану аудита, позволяет собрать достаточное количество качественных аудиторских доказательств для оценки достоверности показателей бухгалтерской отчетности. Здесь следует дополнительно проверить адекватность технологии получения и содержания показателей инструкциям по заполнению форм отчетности, а также соблюдение состава бухгалтерской отчетности и общих требований к ней в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/96), утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 8 февраля 1996 г. № 10, а с отчетности 2000 г. - ПБУ 4/99 от 6 июля 1999 г. № 43н.

Аудиторской проверке подвергаются все формы, составляющие бухгалтерскую отчетность экономического субъекта:

* баланс организации (форма № 1) (Приложение 1);

* отчет о прибылях и убытках (форма № 2) (Приложение 2);

* отчет о движении капитала (форма № 3) (Приложение 3);

* отчет о движении денежных средств (форма № 4) (Приложение 4);

* приложение к балансу организации (форма № 5) (Приложение 5);

* пояснительная записка к годовому отчету;

При проверке бухгалтерской отчетности аудитор руководствуется вышеуказанными нормативными документами по заполнению форм отчетности, формой организации учета на проверяемом экономическом субъекте и данными инвентаризации, предшествующей составлению годового отчета.

Каждая статья баланса на конец отчетного года должна быть подтверждена результатами тщательно проведенной инвентаризации. Все расхождения с данными бухгалтерского учета, а также все ошибки и нарушения, выявленные в ходе проведения инвентаризации и аудита, должны быть исправлены и отражены в соответствующих регистрах учета до представления годового отчета.

Следует еще раз проверить правильность оценки статей баланса, а также расчета финансовых результатов, согласованность данных движения капитала, движения денежных средств и данных приложения данным баланса организации. После этого аудитору следует приступить к проверке адекватности данных аналитического и синтетического учета по всем счетам бухгалтерского учета и их взаимосвязи и соответствия с данными соответствующих форм бухгалтерской отчетности.

После проведения аудита взаимосвязи синтетического и аналитического учета со всеми формами бухгалтерской отчетности аудитору необходимо выяснить, отвечает ли составленный бухгалтерский отчет экономического субъекта нормам и требованиям Федерального закона РФ «О бухгалтерском учете». Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, Гражданского кодекса РФ и др.

2.3 Оценка результатов аудиторских процедур и формулирование выводов

По завершении аудита аудиторы должны приступить к группировке и систематизации всех результатов аудита по всем объектам контроля для составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Если аудиторы не обнаружили существенных нарушений и ошибок, а обнаруженные - не влияют на продолжение непрерывности деятельности экономического субъекта и не наносят ущерба государству, то они должны признать отчет достоверным и выдать экономическому субъекту положительное аудиторское заключение.

Если же аудиторы обнаружили существенные нарушения и ошибки, которые ставят под сомнение продолжение деятельности организации в обозримом будущем, наносят ущерб государству, учредителям (акционерам), кредиторам или могут ввести пользователей информации в заблуждение, то они должны предоставить экономическому субъекту время для устранения нарушений.

Если же ошибки и нарушения не будут исправлены экономическим субъектом, то аудиторская организация имеет право выдать по результатам проверки отрицательное заключение [8].

На основании изученных вопросов учета и аудита предприятия ООО «Нефтеоборудование» можно сделать следующие выводы:

Проверка организации и правильности ведения синтетического и аналитического учета товарно-материальных ценностей важна для определения достоверности учетной информации о наличии и движении ТМЦ, правильности отражения операций в регистрах бухгалтерского учета;

Проверка отражения операций по реализации покупных товаров и формирования финансовых результатов для целей налогообложения осуществляется для проверки правильности определения и отражения реализации покупных товаров, себестоимости продукции и формирования достоверных финансовых результатов для целей налогообложения;

Проверка правильности проведения инвентаризации ТМЦ и отражения в учете потерь от недостачи и порчи товаров важна для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета.

Ещё одним важным моментов в жизни любой организации является - инвентаризация.

Инвентаризация -- проверка соответствия данных бухгалтерского учёта фактическому положению дел. Многие организации обязаны проводить инвентаризацию ежемесячно, но все предприятия обязаны проводить инвентаризацию ежегодно. Согласно 25-й главе Налогового кодекса РФ невыполнение этого требования приравнивается к отсутствию бухгалтерского учёта. Серьёзные последствия может повлечь за собой также и неправильное оформление результатов инвентаризации.

Для проведения инвентаризации издаётся соответствующий приказ, в котором назначаются члены инвентаризационной комиссии и определяются сроки проведения инвентаризации. После её проведения все результаты проверяются членами инвентаризационной комиссии.

Важно вовремя провести техническую инвентаризацию, которая проводит в соответствии с общими правилами проведения инвентаризации. Первичной технической инвентаризации подлежат все объекты недвижимости, техническая инвентаризация которых ранее не проводилась. По результатам первичной технической инвентаризации на каждый объект недвижимости оформляется технический паспорт. Плановая техническая инвентаризация проводится не реже одного раза в пять лет.

Внеплановая техническая инвентаризация объектов учета проводится при изменении технических или качественных характеристик объекта учета (перепланировка, переоборудование, реконструкция, разрушение, изменение уровня инженерного благоустройства, снос), а также при совершении с объектом учета сделок, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации государственной регистрации. Аудитор в свою очередь во время проведения инвентаризации составляет мнение о правдивости бухгалтерской отчетности и следит за тем, как проходит процесс инвентаризации.

В аудиторском заключении по предприятию ООО «Нефтеоборудование» выявлены следующие факты:

Отпуск материалов со склада в производство оформлялся требованиями - накладными.

Регистрация накладных по отпуску ТМЦ по внутреннему перемещению не производилась.

Материально-ответственные лица ежемесячно составляли материальные отчеты. Проверкой отчетов и первичных документов на отпуск материалов со склада с бухгалтерскими документами на оприходование материалов в производстве расхождений не установлено.

Расход материальных ценностей на выполнение работ производился на основании нарядов на выполнение работ и производственных отчетов материально-ответственных лиц. Расход материалов на хозяйственные нужды Предприятие списывало на основании актов произвольной формы.

Приобретенные материальные ценности приходуются на склад в полном объеме по фактической себестоимости.

Данные аналитического учета по данным счетам соответствуют записям главной книги и баланса.

Предприятие за проверяемый период (2009г.) являлось плательщиком всех видов бюджетных платежей, учитываемых на субсчетах счета 67 «Расчеты по внебюджетным платежам» и счета 68 «Расчеты с бюджетом».

При проведении аудита финансовых результатов установлено, что данные, отраженные в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» соответствуют данным главной книги. Выручка, отраженная по балансу, подтверждается проверкой и составляет 1295 тыс.руб., в том числе:

- себестоимость проданных товаров, работ, услуг составляет 812 тыс. руб.,

- валовая прибыль составила 483 тыс. руб.,

- прочие расходы составили 7 тыс. руб., в том числе убытки прошлых лет 6,5 тыс. руб., которые подтверждены бухгалтерскими справками, первичными документами расчетами.

При проверке правильности формирования финансовых результатов за 2009 год расхождений не установлено.