Аудит системы внутреннего контроля ОАО "ГПИмясомолпром"

Наряду со сравнительными могут проводиться и аналитические проверки, например анализ изменения отгруженной продукции и изменения дебиторской задолженности, анализ изменения материалов по отдельным подразделениям.

К вспомогательным средствам, позволяющим внедрить названные принципы внутреннего контроля на предприятии, относятся:

организационный план.

Благодаря организационному плану аудитор получает первое представление о том, насколько широко используется на предприятии принцип разделения функциональных обязанностей. В дальнейшем организационный план поможет сделать вывод о возможном недостаточном контроле отдельных подразделений (в случае запутанности организационной структуры и нечеткого разделения сфер ответственности на предприятии). Однако окончательные выводы можно сделать лишь после детального анализа хозяйственных операций;

рабочие инструкции и указания.

Для закрепления перечисленных в организационном плане процессов необходимы рабочие инструкции и указания, которые определяют задачи и ответственность для каждого рабочего места. Как правило, в подобных документах указываются вид проводимой деятельности, кто и каким способом должен ее выполнять. Они могут содержать сроки выполнения повторяющихся операций (представление месячной отчетности, напоминание покупателю о неоплаченных счетах). Кроме того, в инструкции требуется отразить, как проводить проверку результатов проделанных операций.

В настоящее время организации получают все больше самостоятельности в ведении бухгалтерского учета. Это касается как вопросов оценки производственных запасов, так и отражения хозяйственных операций с помощью бухгалтерских проводок. Сформулированные в учетной политике особенности бухгалтерского учета необходимо дополнить более детальными указаниями, во избежание разного подхода к одному и тому же вопросу внутри предприятия;

описание хозяйственных процессов.

Подобные описания отражают содержание и последовательность действий хозяйственного процесса, например описание учета кредиторской задолженности от момента получения счета от поставщика до оплаты счета.

Вместе с более интенсивным использованием ЭВМ на всех этапах деятельности организации появилась и потребность в описании задействованных программ, ведении программной документации и использовании обработанных данных. Информация, содержащаяся в описаниях, поможет аудитору получить сведения об интегрированных в каждом процессе контрольных механизмах или об их отсутствии, видах проверок (персональные или машинные) и целях, которые они преследуют;

заготовленные бланки и формуляры.

Заготовленные единые бланки и формуляры способствуют более точному выполнению требуемых действий сотрудниками и, таким образом, уменьшению вероятности возникновения ошибки. Однако для эффективного использования таких бланков (формуляров) необходимо выполнение следующих условий:

использование бланков различных цветов для разных процессов;

указание отдельных этапов одного процесса на бланке;

обработка каждого этапа ответственным за это сотрудником (подпись, штемпель); одним из видов контроля будет в данном случае проверка работником наличия отметки о выполнении предыдущего этапа и выяснение причин ее отсутствия;

указание времени обработки бланка (формуляра) путем его датирования; медлительность обработки документа повышает опасность его потери, увеличения расходов (штрафов), несвоевременности информации;

внутренняя ревизия.

Даже самые эффективные внутренние контрольные механизмы не могут гарантировать полного обнаружения или избежания ошибок. Постоянные изменения в хозяйственной жизни любой организации приводят к необходимости проверки СВК относительно ее способности соответствовать новым требованиям как в целом по предприятию, так и по отдельным циклам бизнеса. Эти функции и берет на себя внутренняя ревизия, которая также является составной частью СВК.

Чтобы описать СВК и таким образом установить ее запланированную структуру и состояние, аудитор использует в своей работе:

сбор информации.

Аудитор собирает все относящиеся к данному объекту проверки материалы: диаграммы, указания, инструкции, описания и т.д. Обычно он высылает клиенту список необходимых документов до начала проведения проверки, что помогает намного сократить время, а значит, и расходы на проверку;

вопросные листы.

Применение вопросных листов - один из наиболее распространенных приемов в деятельности аудитора. С помощью заранее заготовленных вопросов он может получить от клиента более детальную информацию относительно организации и действия внутренних проверок. Вопросные листы могут разрабатываться в закрытой (ответы «да», «нет») или в открытой (описание ответа) формах. Преимущество закрытой формы состоит в том, что аудитор получает конкретный ответ на поставленный вопрос и не оставляет клиенту возможности уйти от ответа. С другой стороны, давая открытые ответы, клиент может затронуть аспекты, упущенные аудитором. Для того чтобы использовать преимущества обоих видов ответов, в вопросных листах планируется одновременное их получение («ответьте «да» или «нет»; «если ваш ответ отрицательный, то приведите его обоснование»).

Вопросные листы могут предоставляться для заполнения клиенту или заполняются аудитором на основании полученной информации. В первом случае следует избегать вопросов с низкой вероятностью объективного ответа, например: «Считаете ли Вы, что руководство предприятия оказывает давление на деятельность внутренней ревизии?» Решение об эффективности контрольного механизма принимает аудитор и фиксирует его в отдельных рабочих документах.

К общим вопросам о СВК организации можно отнести следующие:

существуют ли организационный план и список сотрудников отделов;

имеется ли описание и четкое разделение функций каждого сотрудника в форме инструкции и указаний; знают ли сотрудники об их существовании;

написаны ли инструкции доступным, понятным языком;

существует ли на предприятии отдел внутренней ревизии;

разработан ли план проведения специальных внутренних проверок; если разработан, то выполняется ли он;

используются ли в бухгалтерском учете компьютерные программы, если используются, то каково их описание (производитель, характеристики);

сравниваются ли данные аналитического и синтетического учета; если сравниваются, то в какой форме это происходит, через какие периоды времени и как это документируется;

каким образом гарантируется, что все проводки делаются только на основании первичных документов;

как организовано архивирование первичных документов, связан ли поиск нужного документа с большими затратами времени;

как происходит исправление ошибочных проводок;

информированы ли сотрудники о порядке передачи и приемки дел во время их замены (отпуск, болезнь и т.д.);

диаграммы и описание рабочих процессов.

Аудитор самостоятельно составляет диаграммы и описывает рабочие процессы, предусмотренные контрольной деятельностью. Чаще всего они отличаются от подобных документов, составленных клиентом, так как преследуют различные цели: в первом случае это внешняя аудиторская проверка, а во втором - внутренняя организация хозяйственной деятельности предприятия.

Диаграммы схематично, а описания более подробно отражают порядок прохождения документов через различные структуры компании, задействованные в обработке этих документов подразделения и сотрудников, а также вид выполняемых ими операций и механизм проверки. Эффективное использование подобного метода требует от аудитора наличия опыта работы. После составления диаграмм и описания целесообразно обсудить их с ответственными сотрудниками и тем самым подтвердить правильность понимания и отражения аудитором организации хода рабочих процессов на предприятии. В противном случае это может привести к неправильным выводам, а следовательно, и к конфликтным ситуациям с клиентом.

Результаты описания существующей СВК закрепляются аудитором в рабочих документах и позволяют определить наличие и запланированное предназначение контрольных механизмов. Так как описание СВК требует больших затрат времени, то при повторяющихся ежегодных проверках используются материалы и записи прошлых лет, которые только актуализируются в зависимости от произошедших изменений.

После завершения описания существующей системы внутреннего контроля аудитор приступает к оценке используемых в данной системе контрольных механизмов. Его задача - оценить целесообразность внутренних проверок в конкретных ситуациях. При этом он исходит из того, что система функционирует так, как она должна функционировать, т.е. как было запланировано руководством.

На данном этапе своей деятельности внимание аудитора должно быть обращено как на отдельные компоненты СВК (разделение функциональных обязанностей, инструкции, указания и внутренней проверки), так и на взаимодействие этих компонентов.

1. Оценка отдельных компонентов системы внутреннего контроля.

Если ситуация и численность работников на предприятии не предусматривают требуемого разделения функциональных обязанностей в организации, то это является недостатком СВК, который необходимо учесть при общей оценке системы. Если же подобное разделение запланировано, то аудитору следует оценить возможность его длительного сохранения существующим персоналом. Кроме этого, он проверяет сохранение данного принципа в случаях замены (отпуск, командировка, болезнь).

Каждая инструкция, относящаяся к системе контроля, проверяется аудитором, насколько полно, профессионально правильно и понятно она написана. Установленные при такой проверке недостатки требуют скорейшего исправления. Ошибочные инструкции не приводят однозначно к ошибочным действиям персонала, но это должно быть обязательно проверено аудитором.

Проводя каждую внутреннюю проверку, аудитор должен ответить на вопрос, способствует ли она правильности и полноте годовой бухгалтерской отчетности, что является ее целью и эффективна ли она. Только тот контроль способствует достижению данной цели, который проводится на правильном месте, в правильное время и имеет правильное содержание. Для пояснения можно привести следующие два примера:

а) полная обработка всех входящих первичных документов (счетов, накладных и т.д.) проверяется сравнением зарегистрированных документов с документами, обработанными в бухгалтерии. Действенным названный контроль будет лишь в случае регистрации документов сразу после их получения, на так называемой границе предприятия. Если же это происходит после многодневного «хождения» бумаг по отделам, то возрастает вероятность того, что часть их останется неучтенной или будет учтена лишь со значительным опозданием;

б) сравнение данных синтетического и аналитического учета проводится в целях подтверждения, что хозяйственные операции полностью отражены на бухгалтерских счетах, и может происходить путем сравнения контрольных сумм. Однако для достижения эффективного результата контрольные суммы должны быть образованы на основании независимых друг от друга баз данных - в противном случае проверяется не полнота этой информации, а только ее отражение в базе данных и в синтетическом и аналитическом учете.

2. Оценка взаимодействия отдельных компонентов системы внутреннего контроля.

Для оценки компонентов СВК как единого целого аудитор учитывает их взаимодействие, исходя при этом из соображения, что риск составления неполной и неправильной отчетности, ограниченный одной внутренней проверкой, должен быть уменьшен последующими проверками. Далее следует проверить, действительно ли контрольные механизмы дополняют, а не повторяют друг друга, что обусловливает ненужные затраты времени и сил.

Проанализировав эти моменты, аудитор делает выводы о целесообразности взаимодействия отдельных компонентов системы.

Обнаружение внутренних проверок, финансовые и людские затраты на проведение которых несоизмеримы с получаемыми от них результатами, - важное требование, предъявляемое аудитору. Такие малоэффективные или совсем неэффективные внутренние проверки могут принести больше ущерба, чем их отсутствие.

Аудитор должен убедиться в соответствии реального функционирования контрольных механизмов запланированному, в осуществлении задач, возлагаемых руководством на СВК: эффективное разделение функциональных обязанностей на основе рабочих инструкций и указаний, а также эффективность внутренних проверок.

Оценку эффективности системы внутреннего контроля аудитор должен организовать по направлениям, соответствующим циклам бизнеса: снабжение и учет производственных запасов и оказанных услуг; производство; сбыт продукции; оплата труда; финансы.

Оценка СВК базируется на получении ответов на основные контрольные вопросы, содержащиеся в бланках, которые заранее выдаются аудиторам в аудиторских фирмах; основной аудитор может вносить в перечень вопросов коррективы в зависимости от особенностей клиента. На основании ответов на эти вопросы дается оценка СВК. Как правило, ответы являются закрытыми («да» или «нет»), иногда на бланках аудиторы делают специальные пояснения (табл. 1).

С точки зрения аудитора, оценка эффективности СВК заключается в оценке достоинств и недостатков контроля экономического субъекта. СВК может считаться эффективной, если, во-первых, она эффективно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а во-вторых, эффективно выявляет недостоверность в пределах ограниченного времени, после того как недостоверная информация возникла.

Аудиторская оценка эффективности СВК необходима для оценки и планирования масштаба аудита. Если СВК клиента оценивается аудитором как эффективная, появляется возможность снизить объем проверки, а в некоторых случаях и вовсе ее не проводить, доверяя СВК.

Таблица 1 - Оценка системы внутреннего контроля

Область	Ключевые контрольные вопросы
1	2
Продажа, должники и денежные поступления	Возможны ли отгрузка товара или его отпуск с предприятия без выписки счета-фактуры? Возможна ли отсылка товара при наличии значительного риска неплатежа? Возможны ли ошибки при выписке счетов-фактур? Возможно ли, что продажа фактурируется, но не регистрируется в счетах? Возможны ли неправильные записи на кредит должника? Возможно ли получение денежных средств, но не внесенных в банк? Возможно ли завышение объема продаж?
Закупки, кредиторы и платежи	Возможно ли образование задолженности за товары, которые не санкционированы или не получены? Возможно ли неправильное начисление задолженностей? Возможно ли, что задолженности образуются, но не регистрируются? Возможно ли искажение задолженности? Возможно ли выполнение платежей без достаточного основания? Возможно ли неправильное дебетование счетов кредиторов? Возможно ли приобретение или реализация основных средств без достаточных на то полномочий или документации? Возможно ли незаконное присвоение наличности?
Заработная плата рабочих и служащих и денежные поступления	Возможна ли оплата служащих за невыполненную работу? Возможна ли неправильная выплата премий или комиссионных? Возможна ли неправильная запись уплаты налогов при получении заработной платы, национального страхования и других вычетов? Возможны ли завышения платежных ведомостей какими-либо другими способами? Возможны ли другие случаи ошибок в платежных ведомостях?
Запасы и незавершенное производство	Возможны ли утрата или разворовывание запасов? Возможны ли расход или растрата запасов без правильной документации? Возможны ли искажения незавершенного производства? Дает ли система информацию об издержках, достаточную для их контроля?
Управление и учет	Возможны ли неправильные записи в журнале? Возможны ли ошибки во вспомогательных книгах? Возможны ли ошибки проводки или сложения в бухгалтерской книге? Наблюдается ли общая неопределенность при контроле управленческих и учетных функций? Наблюдаются ли время от времени сбои процедуры, имеющие значительное воздействие на внутренний контроль?

Усложнение хозяйственных процессов затрудняет аудит СВК, однако, с другой стороны, требует еще более тщательного его проведения.

Успешное выполнение аудитором своих обязанностей не может ограничиваться в настоящее время только проверкой бухгалтерской отчетности. Получение реального представления о СВК, происходящих на предприятии процессах, уровне организации бухгалтерского учета необходимо аудитору для формулирования правильных выводов.

Руководство предприятия несет ответственность за разработку и эффективное функционирование системы внутрихозяйственного контроля. От руководства предприятия зависит, чтобы система внутрихозяйственного контроля соответствовала размерам предприятия и специфике его деятельности, функционировала регулярно и эффективно.

Обычно на предприятиях для повышения эффективности функционирования СВК создаются специальные службы (отделы внутреннего контроля, ревизоры, управления организации производства, ревизионные комиссии и т.д.) или назначаются отдельные работники - ревизоры. Конечно, правильная работа СВК требует соответствующей квалификации и честности сотрудников.

Основными причинами неудовлетворительного функционирования СВК, как правило, являются:

требование руководства экономического субъекта, чтобы затраты на осуществление контроля были минимальными;

выявление только нежелательных хозяйственных операций и недостаточный контроль за необычными операциями;

небрежность, рассеянность, неверные суждения или недопонимание инструктивных материалов, являющиеся причинами ошибок;

умышленное нарушение системы контроля в результате сговора сотрудников как с другими сотрудниками данного предприятия, так и с третьими лицами;

нарушение системы контроля в силу злоупотреблений со стороны представителей руководства, ответственных за функционирование контроля; существенные изменения условий ведения хозяйственной деятельности или правил учета, приводящие к потере некоторых контрольных функций.

3. Аудит СВК на уровне организации в целом

3.1 Планирование аудиторской проверки

3.1.1 Письмо о проведении аудита и договор на проведение аудита

Одним из основных рабочих нормативов, основных правил осуществления аудита, является планирование, в соответствии с которым, аудитор должен так организовать свою деятельность, чтобы обеспечить ее высокое качество и быть уверенным, что в каждой конкретной ситуации применяется наиболее эффективные процедуры аудита.

Планирование аудита тесно связано с определением целей, задач, ответственности и обязанностей аудитора.

Процесс аудирования состоит из подготовки следующих документов:

1. Письмо-обязательство (письмо о согласии на проведение).

2. Договор на проведение аудиторской проверки.

3. План аудиторской проверки.

4. Рабочая программа аудиторской проверки.

Экономический субъект, подлежащий обязательному аудиту, а также имеющий желание проверить достоверность отчетности, правильность ведения учета по собственной инициативе, должен известить аудиторскую фирму (аудитора), избранную им по желанию, воспользоваться ее услугами в форме письма-приглашения о проведении аудиторской проверки.

В письме должно быть указано:

- полное наименование предприятия;

- его основные характеристики (дата и номер государственной регистрации, состав учредителей, юридический адрес, фактический адрес, размер уставного капитала, виды деятельности).

Согласно статье №435 Гражданского кодекса, такое официальное предложение называется офертой.

Офертой признается адресованное одному или нескольким конкретным лицам предложение, которое выражает намерения лица, сделавшего предложение.

В случае если потенциальный клиент в самый последний момент передумал заключать договор на аудиторскую проверку с данной аудиторской фирмой, он направляет аудиторской фирме извещение об отказе от оферты.

Получив оферту (письмо-предложение по проведению аудита), аудиторской фирме следует ответить на нее.

В международной аудиторской практике такой ответ получил название письмо-обязательство аудитора перед клиентом. В России этот ответ называется письмо-обязательство о согласии на проведение аудита (Приложение 1).

Письмо-обязательство документально подтверждает согласие аудитора с условиями, предложенными клиентом, понимание аудитором поставленной перед ним задачи на проведение аудита и степень ответственности перед клиентом.

Целью письма-обязательства является:

1. Стремление аудитора предоставить клиенту информацию о себе, своих потенциальных возможностях по оказанию клиенту необходимых услуг.

2. Определить основные моменты построения действий аудитора в процессе проверки, а также права сторон и их обязанности по отношению друг к другу.

Информация об аудиторе должна содержать сведения о деятельности фирмы, об услугах, которые фирма оказывает своим клиентам, о сфере хозяйственной деятельности фирмы.

В письме также следует определить информацию, которую клиент должен безоговорочно предоставить аудитору и перечень вопросов, ответив на которые клиент дает возможность аудитору сделать выводы о правдивости и объективности финансовой отчетности клиента. Здесь аудитор, как правило, заверяет клиента о своем желании провести аудит таким образом, чтобы заключение было максимально правдивым и достоверным.

Сроки оказания услуг должны быть согласованы и оговорены настолько, на сколько этого требует процедуры планирования аудиторской проверки. Непосредственное время проверки должно определяться по взаимной договоренности и должно быть отражено как в договоре, так и в письме.

Письмо призвано уведомить клиента о предполагаемом составе экспертной группы, предполагаемых отчетах, необходимых встречах руководителей и специалистов аудиторов и клиентов, о методах проверки, стоимости услуг, системе расчетов, порядке оплаты работы и др.

Далее в общих чертах описываются порядок, содержание и методы проведения аудита.

Оговаривается, каким образом будет рассчитываться стоимость оказываемых услуг.

Также следует определить порядок и размер оплаты дополнительных расходов, которые могут возникнуть в ходе аудита.

Аудиторская фирма несет ответственность как за достоверность информации, изложенной о себе в информационном письме, так и отвечает за качество аудиторских услуг в соответствии с законодательством.

Письмо должно быть адресовано руководителю клиента и подтверждено согласием клиента с условиями такого письма или представленной информацией о замечаниях по его содержанию.

Взаимоотношения между клиентом и аудитором регламентируются договором. Этот документ юридически отражает и фиксирует согласованные интересы сторон (в данном случае заказчика - клиента или исполнителя - аудитора).

Договор на оказание аудиторских услуг включает:

- предмет;

- место оказания услуг;

- размер и порядок оплаты аудиторских услуг;

- ответственность сторон.

Договор на проведение аудита (Приложение 2) составляется в двух экземплярах. Подписывается представителями исполнителя - аудиторской фирмы и заказчика - ОАО «ГПИмясомолпром». Договор должен обязательно содержать следующие пункты: номер договора, дату составления, предмет договора, обязанности сторон, указание стоимости работ и порядка расчётов, порядок сдачи - приёмки работ, ответственность сторон, пункт о конфиденциальности, порядок разрешения споров, форс - мажорные обстоятельства, срок действия договора, прочие условия, юридические адреса и реквизиты сторон.

К договору так же прилагается «Протокол согласования договорной цены» (Приложение 3). В нём согласовывается договорная цена на проведение аудита. В протоколе указываются представители от исполнителя и заказчика, наименование исполнителя и заказчика, их адреса и расчётные счета.

3.1.2 Составление общего плана аудита

Аудиторская организация обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.

Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

Общий план аудита

Проверяемая организация ___ОАО «ГПИмясомолпром»

_____________________________________

Период аудита __________________________

Количество человеко-часов ___________________

Руководитель аудиторской группы Тугаринова А.С.

________________________________________

Состав аудиторской группы

_____________________________________________________________

Планируемые: аудиторский риск 5 % уровень существенности ____________________

№	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Руководитель	Примечания
1.	Проверка деятельности предприятия на соответствие требованиям действующего законодательства и нормативным актам РФ
2.	Проверка достоверности отчетности предприятия за проверяемый период
3.	Оценка состояния бухгалтерского, налогового учета и отчетности по совершаемым операциям
4.	Оценка финансового положения экономического субъекта и результатов его хозяйственной деятельности
5.	Проверка выполнения рекомендаций предыдущей аудиторской проверки

Директор А.С. Тугаринова

3.2. Оценка системы бухгалтерского учета и контроля на предприятии

3.2.1. Проверка обоснованности принятой учетной политики и ее соблюдение в отчетном периоде

Учетная политика ОАО "ГПИмясомолпром" на 2007 год утверждена приказами № 96 от 29.12.2007 года. В ней указаны: метод определения выручки для целей налогообложения, порядок начисления налогов и их уплаты в бюджет, и многое другое. Данная учётная политика на предприятии соблюдается.

3.2.2. Общая оценка состояния бухгалтерского учета и отчетности

В организации разработано и утверждено положение о документообороте, график документооборота (Приложение 4).

Согласно положения первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Форма учёта на предприятии комбинированная, автоматизированная. Для расчета заработной платы используется программа «Амба» версия 4.1. Учет основных средств, учет расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками, учет кассовых операций и расчетов с банком ведется в программе «1С Бухгалтерия» версия 7.7.

Бухгалтерия состоит из главного бухгалтера, который непосредственно подчиняется генеральному директору организации, заместителя главного бухгалтера, экономиста-финансиста, бухгалтера 1 категории.

В организации разработано положение о бухгалтерии, должностные инструкции на всех сотрудников организации и в том числе бухгалтерии (Приложение 5).

Бухгалтерия обеспечена современными компьютерами на каждого сотрудника и принтерами.

Деятельность организации осуществляется Уставом, заключен коллективный договор.

Деятельность осуществляется на основании лицензии на выполнение проектных работ.

Функции контроля возложены на главного бухгалтера и на заместителя главного бухгалтера.

В организации действует ревизионная комиссия, инвентаризационная комиссия.

Инвентаризация проводится 1 раз в год на основании приказа о проведении инвентаризации.

Проводятся внеплановые внезапные проверки кассы.

Для оценки состояния бухгалтерского учета проведено тестирование (Приложение 6).

3.2.3 Оценка системы внутреннего контроля на предприятии

Для оценки эффективности системы внутреннего контроля в организации проводится тест «Оценка эффективности системы внутреннего контроля».

Таблица 2 - Оценка эффективности системы внутреннего контроля

Факторы	Возможная оценка	Оценка
	Критерии	Баллы
1	2	3	4
1. Организована ли служба внутреннего контроля	нет	0
	имеется внутренний ревизор	1-2
	имеется ревизионная комиссия	3	3
	имеется служба внутреннего аудита	4-5
2. Обращается ли организация за консультациями к налоговым органам, консультационным и аудиторским фирмам	случаи обращения отсутствуют	0
	отмечаются редкие случаи обращения	1-3
	широкое использование практики проведения консультаций	4-5	4
3. Имеются ли на предприятии финансовые аналитики	нет	0	0
	да	3-5
4. Имеется ли инвентаризационная комиссия	нет	0
	функции инвентаризационной комиссии выполняет служба внутреннего контроля	1-3
	утверждена руководителем и действует	4-5	4
5. Определены ли сроки проведения инвентаризации в приказе по учетной политике, как часто проводятся инвентаризации	не определены	0
	определены, проводятся только в конце года	3	3
	определены, проводятся в течение года	4-5
6. Имеется ли комиссия по приемке основных средств, устанавливающая сроки полезного использования	нет	0
	утверждена руководителем и действует	4-5	4
7. Определен ли круг материально-ответственных лиц, обеспечивающих сохранность имущества	не определен	0
	определен формально	4-5	5
8. Определен ли круг лиц, ответственных за сохранность активов	не определен	0
	определен формально	4-5	4
9. 3аключены ли договоры о полной материальной ответственности	нет	0
	да	4-5	5
10. Действует ли конкурсная основа, тестирование, собеседование при приеме на работу бухгалтера	нет	0	0
	да	3-5
11. Проводятся ли мероприятия по обучению и повышению квалификации учетных работников	нет	0	0
	да	2-5	3
12. Имеется ли в организации архив для хранения бухгалтерских документов	нет	0	0
	да	3-5	4
13. Контролируется ли своевременность начисления налогов	нет	0	0
	да	3-5	4
14. Созданы ли условия для сохранности документов	условия недостаточны	1-3
	условия достаточны	4-5	4
15. Оценка используемого программного обеспечения
15.1. Используемая бухгалтерская программа лицензирована	нет	0
	да	5	5
15.2. Соответствие алгоритма автоматизированного расчета действующему законодательству	нет	0
	да	5	5
15.3. Наличие возможности изменения алгоритмов обработки данных в случае изменения бухгалтерского, налогового законодательства	нет	0
	частично	1-4
	полностью	5	5
15.4. Наличие паролей	система паролей отсутствует	0	0
	имеется один пароль (на за-грузку /вход в сеть)	2
	пароли установлены на всех уровнях	5
15.5. Наличие антивирусных программ	отсутствуют	0
	проверка проводится нерегулярно, по желанию персонала	1-3
	используется ревизор диска или резидентные антивирусные программы	5	5
15.6. Наличие программ по проверке жесткого диска на целостность	отсутствуют	0
	проверка проводится нерегулярно, по желанию персонала	1-3	3
	автозапуск при загрузке	5
15.7. Данные электронного учета дублируются на случай потери или уничтожения	нет	0
	частично	1-4
	полностью	5	5
15 8. Уровень компьютерной грамотности пользователя	низкий	1-2
	в пределах необходимого	3-4	4
	высокий	5
15.9. Наличие специального подразделения/специалиста, отвечающего за безопасность информации	отсутствует	0
	имеются специалисты	1-3	1
	имеется специальное подразделение с отработанной технологией действий	4-5
Итого количество баллов	79
Максимально возможное количество баллов	115
Оценка надежности системы внутреннего контроля, %	0,68

3.2.4 Определение существенности и аудиторского риска

Под уровнем существенности понимается предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Расчет уровня существенности приведен в таблице 3.

Таблица 3 - Порядок определения уровня существенности

Наименование показателя	Значение показателя бухгалтерской отчетности (тыс. руб.)	Доля, (%)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности (тыс. руб.)
1	2	3	4
Балансовая прибыль	1353	5	68
Валовой объем реализации	31864	2	637
Валюта баланса	12142	2	243
Собственный капитал	2647	10	265
Общие затраты	30497	2	610

Среднее арифметическое значение показателей составляет

(68+637+243+265+610)/5 = 365 тыс.руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на

(365-68)/365*100 = 81%

Наибольшее значение отличается от среднего на

(637-365)/365*100% = 74%

Поскольку и в том, и в другом случаях отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего и от всех остальных является значительным, принимается решение отбросить значения 68 тыс. руб. и 637 тыс. руб. и не использовать их при дальнейшем усреднении.

Новое среднее арифметическое значение составляет

(243+265+610)/3 = 373 тыс.руб.

(373-243)/373*100% = 35%

Данный количественный показатель мы используем в качестве значения уровня существенности.

Так как проводится оценка системы внутреннего контроля распределять уровень существенности между значимыми статьями баланса мы не будем.

Расчет аудиторского риска

Аудиторский риск - риск, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как там возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора.

Используя формулу факторной модели аудиторского риска, можно приблизительно определить, чему он равен.

Факторная модель аудиторского риска:

АР = ВР * КР * НР, (1)

где АР - аудиторский риск;

ВР - внутрихозяйственный риск. Риск появления существенных искажений в данном бухгалтерском счете, статье баланса, группе хозяйственных операций, отчетности хозяйствующего субъекта, до того как такие искажения будут найдены средствами системы внутреннего контроля.

КР - риск контроля. Это оценка аудитором структуры внутреннего контроля клиента с целью определения ее эффективности при предотвращении или исправлении ошибок в учете и отчетности.

НР -- риск необнаружения. Это риск, который аудитор желает определить на случай, если он не сумеет найти существенной ошибки в отчетности.

На основе оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета будем считать, что на проверяемом предприятии риски принимают следующие значения:

ВР равен 40 %;

КР равен 69 %;

АР равен 5 %.

Отсюда:

0,05 = 0,4 * 0,69 * НР,

следовательно, риск необнаружения равен 0,2. Такой уровень риска необнаружения позволяет сократить количество подлежащих сбору свидетельств.

Формирование аудиторской выборки

При аудиторской проверке приходится иметь дело с большим количеством документов, хозяйственных операций. Провести их сплошное изучение, как правило, не представляется возможным, поэтому производится выборка из всей совокупности документов, представленных к проверке, и аудиторские процедуры применяются только к выборке.

Рассчитать выборку можно по следующей формуле:

В = СВ : УС * Кдов, (2)

где В - число документов, попавших в выборку;

СВ- совокупность выборки;

УС - уровень существенности;

Кдов - коэффициент доверия.

Коэффициент абсолютной достоверности равен 2.

В= 50*35*2 = 3500/100 = 35

3.3. Классификатор возможных нарушений при аудите СВК

1. Отсутствие должного разделения обязанностей в бухгалтерии организации либо их неоднократное дублирование.

2. Отсутствие должного контроля со стороны гл.бухгалтера за ведением первичного учета.

3. Нарушение системы учета работниками, ответственными за подготовку первичной документации.

4. Нарушение правил ведения документооборота.

5. Нарушение требований, установленных учетной политикой.

6. Отсутствие дублирования информации, находящейся на электронных носителях.

7. Отсутствует график документооборота.

8. Нет графика проведения инвентаризации.

9. Результаты инвентаризации не получают отражения в бухгалтерском учете.

3.4. Разработка вопросника аудитора для проверки СВК

Для проведение аудита системы внутреннего контроля аудиторской организацией разрабатывается вопросник который должен учитывать необходимость раскрытия следующей информации:

контрольная среда:

а) стиль и осн. принципы управления организацией;

б) ее организационную структуру

в) распределение ответственности и полномочий

г) осуществленную кадровую политику

д) порядок подготовки отчетности для внешних пользователей

е) порядок осуществления управленческого учета и подготовки внутреннего (отчетности);

отдельные средства контроля.

Аудитор обязан учитывать, что система внутреннего контроля не может с абсолютной уверенностью подтвердить, что цели, ради которых она создана достигнуты. Так как существуют следующие ограничения:

- затраты на осуществление контрольных мер меньше, чем те экономические вклады, которые дает применение этих мер;

- цель больших средств контроля - выявление только нежелательных хозяйственных операций;

- необходимо учитывать человеческий фактор;

- необходимо учитывать умышленные нарушения;

Вопросник

1. Все ли договоры подписываются руководителем.
2. Установлен ли предел суммы сделок, которые не могут производиться без разрешения руководителя.
3. Все ли договоры заключаются с участием юриста; - завизированы юристом
4. Санкционируется ли отпуск товаров в кредит руководством
5. Установлен ли перечень документов, которые не могут быть приняты к исполнению без визы руководителя: - акты на списание материальных ценностей; - счета к оплате; - авансовые отчеты;
6. Годовая отчетность: - рассматривается и утверждается в соответствии с требованиями законодательства; - расходы за счет чистой прибыли определены учетной политикой.
7. Наличие графика документооборота, утвержденного приказом руководителя (получить копию): - определен порядок продвижения документов по службам аудируемого лица; - установлены сроки представления документов в бухгалтерию
8. Распорядительными документами возложен на конкретных исполнителей контроль за: - правильностью приемки, хранения и отпуска ТМЦ; - соблюдением норм расхода сырья, материалов, ГСМ (отчеты об использовании материалов в соответствии с объемом выпуска); - правильностью оформления и составления первичных учетных документов в соответствии с выполняемыми операциями; - отражением в договорах и соблюдением юридических и правовых норм договорных обязательств; - наличием и продлением лицензий на лицензируемые виды деятельности; - сроками оплаты счетов с целью избежания штрафных санкций за нарушение договорных обязательств
9. Корреспонденция счетов проверяется главным бухгалтером или уполномоченным на то лицом с целью контроля за полнотой отражения в учете всех осуществляемых хозяйственных операций и соответствия бухгалтерских проводок законодательству
10. Проводятся проверки: - тождественности показателей бухгалтерской отчетности данным Главной книги перед сдачей отчетности; - тождественности данных Главной книги данным синтетического и аналитического учета
11. Проводится сверка расчетов по налогам, сборам, пошлинам перед сдачей годового отчета
12. Предъявлялись ли к аудируемому лицу претензии со стороны третьих лиц: - есть ли в данный момент дела в суде или других инстанциях (конкретно какие)
13. Предъявлялись ли аудируемым лицом претензии к третьим лицам: - есть ли в данный момент дела в суде или других инстанциях (конкретно какие)
14. Проводилась ли аудиторская проверка в предшествующие годы (рассмотреть результаты)
15. Проводились ли проверки налоговыми органами (рассмотреть результаты)
16. У аудируемого лица определен круг лиц, имеющих право подписи (указать, каким распорядительным документом, кто конкретно (получить копии): - договоров; - счетов к оплате; - документов на отгрузку готовой продукции; - авансовых отчетов на предмет целесообразности произведенных расходов
17. Определен ли круг лиц, имеющих право получения денежных средств на иные расходы, и сроки представления отчетов по их расходованию
18. С материально ответственным лицом заключен договор о материальной ответственности: - кассир
19. Назначены ли материально ответственные лица за хранение ОС и ТМЦ в местах эксплуатации
20. Получение и отпуск ТМЦ на сторону производится только на основании доверенностей
21. Организованы хранение и сохранность денежных средств: - денежные средства и бланки строгой отчетности хранятся в сейфах, в специально оборудованных помещениях и доступ к ним ограничен; - обеспечивается ли сопровождение кассира при доставке денежных средств в банк (из банка)
22. Утвержден график проведения инвентаризаций: - сроки проведения инвентаризаций; - случаи, когда проводится внеплановая инвентаризация
23. В соответствии с установленными сроками проведены инвентаризации: - основных средств; - расходов будущих периодов; - задолженностей за отгруженную продукцию, товары, услуги; - прочей дебиторской задолженности; - кредитов, заемных средств;
24. Создана ли инвентаризационная комиссия.
25. Проводятся ли внутренними контролирующими органами ревизионные и инвентаризационные плановые и внезапные проверки на предмет выяснения соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию (для подтверждения следует проверить наличие инвентаризационных ведомостей): - внезапная ревизия кассы (1 раз в месяц); - ревизия или инвентаризация при смене материально ответственных лиц;

3.5 Методы сбора аудиторских доказательств, применяемых при проверке СВК

Источниками получения аудиторских доказательств являются:

а) финансово-бухгалтерская отчетность: бухгалтерский баланс (форма1);

Отчет о финансовых результатах и их использовании (форма 2), Приложение к балансу (форма 5);

б) бухгалтерские регистры (учетные и контрольные): журналы-ордера, Главная книга, журнал хозяйственных операций, кассовая книга, расчетно-платежные ведомости по заработной плате и т. д., оборотные, сальдовые и шахматные ведомости;

в) первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;
г) статистическая отчетность;

д) отчетность по взносам во внебюджетные фонды;

е) отчетность по налогообложению;

ж) уставные документы, договора, приказы и другие административные документы;

з) результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности;

и) устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

к) сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;

л) результаты инвентаризации;

м) обращения к руководству за разъяснениями в устной и письменной форме.

В ходе аудиторской проверки устанавливается правильность составления баланса, отчета о прибылях и убытках, достоверность данных пояснительной записки. В соответствии с этим информация в документах г), д), е) носит для аудитора справочный характер, за точность, полноту и достоверность ее он не отвечает.

Для проверки баланса можно составить альтернативный баланс по данным Главной книги. При проверке устанавливают:

- все ли активы и пассивы отражены в отчете;

- все ли документы использованы в отчете;

- насколько фактическая методика оценки имущества отклоняется от принятой при определении учетной политики предприятия.

Отчет о прибылях и убытках аудитор проверяет для установления правильности расчета балансовой и налогооблагаемой прибыли.

Данные пояснительной записки проверяют сравнением аналитических показателей по альтернативному балансу и уточненному счету прибылей и убытков с информацией, включенной в пояснительную записку.

Наиболее ценные доказательства аудитор получает при исследовании хозяйственных операций.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из разных источников, и разные по форме представления. При противоречивости доказательств, полученных из разных источников, аудитор должен использовать дополнительные процедуры.

Если документы не представлены аудитору в полном объеме и он не в состоянии собрать достаточные аудиторские доказательства, то это надо отразить в отчете и рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

3.7 Описание основных контрольных процедур

Собирая аудиторские доказательства, аудитор может использовать различные процедуры. Наиболее распространены следующие:

1. Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет). Пересчет заключается в проверке ранее сделанных клиентом арифметических расчетов и в выполнении независимых подсчетов. При обнаружении ошибок в подсчете аудитору следует проследить дальнейший путь этой искаженной информации и оценить ее влияние на степень достоверности отчетности.

2. Инвентаризация. Этот прием подтверждает физическое наличие имущества и финансовых обязательств, дает точную информацию об их существовании и приблизительную о состоянии и оценке основных средств, МБП, материалов, готовой продукции и т.п. До начала проведения инвентаризации аудиторская организация обязана выяснить, как часто проводилась инвентаризация, проверить документы о прежних инвентаризациях, ознакомиться с номенклатурой и объемами товарно-материальных ценностей, выявить из них дорогостоящие, проанализировать их систему учета и контроля, выявить ее слабые и сильные стороны.

В случае наблюдения за проведением инвентаризации аудитору надо принять участие в проведении контрольных измерений, изучить, имеются ли устаревшие, неиспользуемые или малоиспользуемые ценности, проверить, как хранятся запасы, принадлежащие третьим лицам, учитываются ли они отдельно в складском учете и в бухгалтерии на забалансовых счетах, проверить реальность дебиторской и кредиторской задолженности.

Проверка может проводиться в 2-х направлениях: - в направлении сверки учетных данных с фактическим наличием ценностей и наоборот.

3. Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций. Достоверна только информация, полученная в момент исследования учетных работ, выполняемых бухгалтерией.

4. Подтверждение. В значительной части деловых операций участвуют третьи стороны. От них могут быть получены в письменном виде подтверждения информации, которая вызывает сомнение у аудитора.

Если от третьей стороны получена информация, расходящаяся с учетными данными клиента, то надо применить дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин расхождения.

5. Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и третьей стороны. Его проводят на всех стадиях аудита, и в ходе ознакомительного посещения фирмы-клиента, и для выяснения отдельных вопросов, возникающих при проверке.

Результаты должны записываться в виде протокола или краткого конспекта с указанием фамилии, имени и отчества аудитора, проводившего опрос, и лица, которое было опрошено.

Полученная информация должна быть подкреплена независимыми сведениями, полученными в ходе других аудиторских процедур. Исключение составляет добровольное признание в хищениях, нарушениях, неверном использовании учетной политики и т.п.

6. Проверка документов. Документы могут быть внутренними (подготовленными и обработанными внутри проверяемой фирмы), внешними (подготовлены вне фирмы), а также внутренними и внешними одновременно. Среди документов также выделяют официальные и обычные. Наиболее достоверными являются официальные документы. Менее достоверными с этих же позиций являются обычные документы. Степень доверия к внутренним документам зависит от качества внутреннего контроля за их подготовкой и обработкой. Цель проверки документов - подтверждение учетных записей.

7. Прослеживание (сканирование). С помощью этой процедуры выявляются и изучаются нетипичные статьи и события, отраженные в учете. При выполнении этой процедуры аудитор выборочно проверяет первичные документы и их запись в регистры синтетического и аналитического учета.

8. Аналитическая процедура. Под аналитическими процедурами подразумеваются анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемой организации с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выявление причин таких ошибок и искажений.

Типичные виды аудиторских процедур:

- сопоставление остатков по счетам за различные периоды;

- сопоставление показателей бухгалтерской отчетности со сметными (плановыми);

- оценка соотношений между различными статьями отчетности и сопоставление их с данными предыдущих периодов;

- сопоставление финансовой информации и нефинансовой.

9. Подготовка альтернативного баланса сырья, материалов (на основании норм) и выхода продукции (выполнения работ, оказания услуг)используется для получения доказательств о реальности и полноте отражения в учете готовой продукции.

3.7 Разработка конкретной программы проверки СВК

Программа аудита системы внутреннего контроля должна включать следующие основные направление:

- отношение руководства к необходимости поддержания адекватного внутреннего контроля;

- порядок делегирования полномочий и распределения ответственности;

- порядок авторизации хозяйственных операций на всех уровнях иерархии управления;

- порядок обеспечения сохранности активов и конфиденциальной информации экономического субъекта;

- анализ учетной и налоговой политики экономического субъекта, ее организационно-технических и методологических аспекты;

- изучение организационной структуры бухгалтерии;

- порядок документального оформления фактов хозяйственной деятельности и организации документооборота;

- изучение роли и места средств вычислительной техники в ведении бухгалтерского и налогового учета, контроль за сохранностью данных;

- порядка систематизации данных в регистрах бухгалтерского и налогового учета;

- процесса подготовки бухгалтерской и налоговой отчетности.

Заключение

В последнее время повышение интереса к вопросам организации внутреннего контроля со стороны российских предприятий обусловлено несколькими причинами.

Во-первых, окончание периода «дикого рынка» в стране потребовало применения цивилизованных и легитимных методов управления компаниями, обеспечивающих прозрачность бизнеса.

Во-вторых, переход российских компаний на новый уровень развития привел к качественным изменениям в управлении ими: собственники либо полностью выходят из управления, либо происходит разделение в управлении, когда собственники концентрируют свою работу на стратегическом развитии бизнеса, а текущая работа по выполнению решений и планов собственников остается за наемными менеджерами. При этом потребность в контроле со стороны собственников возрастает и, что очевидно, затрудняется. СВК призвана обеспечивать безопасность интересов собственников и в то же время не должна ограничивать менеджеров предприятия в выполняемых ими функциях.