Аудит основных средств в СПК "Гарант"

Содержание

Введение

1. Сущность и значение аудита основных средств

1.1 Сущность аудита основных средств

1.2 План и программа проведения аудита основных средств

2. Анализ состояния и использования основных средств в СПК «Гарант» Ольховского района Волгоградской области за 2005-2008 гг

2.1 Экономическая характеристика предприятия

2.2 Размер, динамика и структура основных средств предприятия, показатели состояния и движения основных средств

3. Аудиторская проверка наличия и движения основных средств в СПК «Гарант» Ольховского района Волгоградской области 2008г

3.1 Аудит наличия и сохранности основных средств

3.2 Аудит движения основных средств

3.3 Аудит начисления износа

3.4 Типичные ошибки при проведение аудиторский проверки на предприятии

3.5 Аудит основных средств СПК «Гарант»

4. Совершенствование аудита основных средств предприятия

Выводы и предложения

Список используемой литературы

Приложения

Введение

Становление рыночных отношений в России внесло существенные изменения в деятельность хозяйствующих субъектов, которые получили широкую самостоятельность, связанную с определением направлений деятельности и выбором партнеров при полной ответственности за результаты своей деятельности.

Условие перехода к рыночной экономике побуждают трудовые коллективы к постоянному поиску резервов повышения эффективности использования всех материально-вещественных факторов производства, в том числе и основных средств. Выявить и практически использовать эти резервы можно с помощью тщательного экономического анализа.

Формирование новых коммерческих структур, базирующихся на частной собственности, усилило эту тенденцию. Приватизация государственных предприятий и преобразование их в открытые, закрытые акционерные общества привели к тому, что большая часть производственно- хозяйственных субъектов полностью перешла на предпринимательский режим работы. В этих условиях основной формой взаимодействия государства и субъектов хозяйствования становятся косвенные методы регулирования, в частности налогообложения хозяйственных оборотов и прибыли. Государство, определяя основные правила хозяйствования, предоставляет предприятиям полную свободу действий, а предприятия, принимая эту свободу, одновременно несут полную ответственность за свою деятельность, то есть развиваются за счет собственных источников и сами несут коммерческие риски.

Основные средства являются одним из важнейших факторов любого производства. Их состояние и эффективное использование прямо влияет на конечные результаты хозяйственной деятельности предприятия.

С основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики: недостаточная конкурентоспособность продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования, незагрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, недостаточно реальная оценка активов, завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе. Усиливается влияние учета основных средств как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Можно утверждать, что основные средства в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита.

Основные средства формируют основную составляющую материально-технической базы организаций и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений их деятельности. С развитием рыночных отношений в учете основных средств произошли существенные изменения. Эти изменения коснулись: состава и структуры основных средств; амортизации их стоимости; учета долгосрочных инвестиций; учета операций, связанных с лизингом и арендой имущества; переоценки стоимости основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основных фондов. Аудиторская проверка, следовательно, должна проводиться по указанным направлениям.

Таким образом, конкретная цель аудита основных средств - проверка правильности формирования состава, полноты и реальности учета основных средств и достоверности амортизации их стоимости.

Программу внутреннего контроля основных средств и соответствующих хозяйственных операций обычно не разрабатывают, потому что у большинства организаций таких операций немного и издержки на специальный контроль не оправдываются.

Поэтому обзор внутреннего контроля и системы учета основных средств необходимо осуществлять при большом количестве операций. Перечень основных средств в проверяемой организации может быть небольшим, но операции по их движению могут оказаться многочисленными и риск неэффективности контроля может считаться высоким. Когда же налицо небольшое количество основных операций и существенный аудит каждой уже проведен, то тест контроля обычно не используется. Однако в любом случае аудиторские процедуры должны быть направлены на изучение системы учета, поскольку требуется определить, какая информация может быть получена.

Основными задачами курсовой работы являются:

- рассмотреть сущность, назначения и основные понятия аудита;

- провести аудит использования основных средств предприятия.

Объект исследования - СПК «Гарант».

Предмет - аудит состояния, движения и эффективности использования основных фондов СПК «Гарант».

Методологическую базу исследования составили Федеральные законы Российской Федерации, Указы Президента Российской Федерации, Постановления Правительства Российской Федерации, отраслевые руководящие и регламентирующие материалы, методические положения Минфина РФ, публикации ведущих отечественных авторов: В.И. Подольского, М.В. Мельника, А.Д. Шеремета, В.П. Суйц и др.

1. Сущность и значение аудита основных средств

1.1 Сущность аудита основных средств

Аудит (аудиторская деятельность) - это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Такое определение, аудиторской деятельности дано в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности», который вступил в действие в августе 2001 года. Общая классификация, аудиторской деятельности представлена на рисунке 1.1.

Рисунок 1.1 - Общая классификация аудиторской деятельности в России

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствие порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой отчетности, которая позволяет пользователю на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельность, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Основной вид аудиторской деятельности - это проведение, аудиторской проверки достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности с выдачей официального аудиторского заключения.

Аудит представляет собой одну из форм финансового контроля и осуществляется на ряду, с другими его видами: государственным финансовым контролем и ревизией.[13]

Контроль - это функция управления (одна из его функций). Любой вид управления невозможен без контроля. Просто немыслимо никакое управление без проверки выполнения принятых решений, установленных требований. И тем более, немыслимо никакое управление капиталом без текущего и последующего контроля, за его состоянием, без профессионального выбора инвестиций и без проверок и анализа бухгалтерской отчетности.

Государственный финансовый контроль достоверности финансовой отчетности осуществляют контрольно-ревизионные органы, счетные палаты и их региональные подразделения.

В их задачу входят, прежде всего, контроль, за использованием бюджетных средств, соблюдение целевого характера и эффективности их использования. Федеральное казначейство и его территориальные органы контролируют движение денежных средств и обеспечивают точную адресность их передачи.

При ревизии выявляются недостатки в финансово-хозяйственной деятельности ревизуемой организации с целью их устранения; осуществляется контроль, за сохранностью средств. Это исполнительная деятельность, направленная на сохранение активов, пресечение и профилактику злоупотреблений, при которой во главу угла становится административное право. Ревизия назначается проверяющей организацией и отчитывается перед ней. Она же и оплачивает его труд.

По результатам проверки составляется акт, на основе которого делаются организационные выводы в отношении руководства проверяемой организации, и, ее бухгалтерского аппарата, налагаются взыскания. Хотя различий между аудитом и ревизией много, тем не менее, ряд ревизорских методов, приемов, подходов к проверке может и должен рационально использоваться в аудите.

Целью анализа в аудите является определение, аудитором сущности и содержания деловой активности клиента; оценка финансово-хозяйственных перспектив его функционирования в будущем; выявление зон возможных преднамеренных ошибок в отчетности клиента; сокращение детализированного тестирования на основной стадии, аудита.

Аудит операций с основными средствами -- важная часть аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта. При проверке производственных отчетов надежность и достоверность аудита основных средств в решающей мере определяет достоверность оценки имущественного состояния предприятия. Целью аудита основных средств является установление соответствия применяемой на предприятии методики учета основных средств, отраженной в приказе руководителя «Учетная политика», нормативным и законодательным актам, действующим на территории РФ и регулирующим учет поступления, наличия и движения основных средств. [17]

Аудит сохранности, учета и использования основных средств требует выяснения:

- обеспечения контроля за наличием и сохранностью основных средств;

- правильности отнесения предметов к основным средствам, их группировки по классификации, принадлежности и характеру участия в производственном процессе;

- правильности оценки основных средств в учете;

- правильности оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

- правильности начисления и отражения в учете износа и ремонтов основных средств;

- правильности и эффективности использования основных средств;

- правильности отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.

С учетом конкретных задач, поставленных в ходе проверки, аудитор проверяет:

- меры по обеспечению сохранности основных средств на хозяйствующем субъекте; наличие приказа руководителя предприятия о материально-ответственных лицах, отвечающих за сохранность инвентарных объектов основных средств; наличие письменных договоров о полной индивидуальной материальной ответственности в соответствии с требованиями Положения о материальной ответственности рабочих и служащих;

- соответствие должностей материально-ответственных лиц Перечню должностей и работ, замещаемых и выполняемых работниками, с которыми предприятием могут заключаться письменные договоры о полной индивидуальной материальной ответственности;

- условия, созданные для обеспечения сохранности материальных ценностей материально-ответственным лицам. Наличие специальных помещений для хранения, например наличие несгораемых шкафов, сейфов и т.п.;

- наличие пожарно-охранной сигнализации в соответствующих помещениях;

- организация и порядок вывоза материальных ценностей с территории предприятия;

- наличие приказа руководителя о постоянно действующей комиссии для проведения проверки сохранности материальных ценностей;

- наличие актов инвентаризации и выборочных проверок сохранности основных средств. В случае выявления фактов хищений, безответственности и халатности в ходе проводимых инвентаризаций и выборочных проверок -- наличие мер воздействия к виновным.

В соответствии с Законом «Об аудиторской деятельности» аудитор имеет право проводить выборочную или сплошную проверку фактического наличия материальных ценностей, в ходе которой, как правило, проверяется также наличие инвентарных номеров на инвентарные объекты основных средств.

Нормативная база, используемая для организации проверок, подразделяется на внешнюю и внутреннюю.

Внешняя нормативная база - соответствующие законы, положения, методологические материалы по учёту и отчётности, налогообложению и аудиторские правила (стандарты). Данные нормативные акты необходимы аудитору, чтобы выявить соответствие ведения бухгалтерского учёта и составления отчётности, проведения анализа, составления заключения. При наличии у аудитора или в аудиторской фирме современных персональных ЭВМ можно использовать различные информационно-справочные системы: «Гарант», «Консультант» и др., значительно облегчающие работу аудитора, ускоряющие процесс проведения проверок, повышающие их качество. В условиях рыночного труда можно применять вспомогательные таблицы, справочники. Внизу перечислены основные нормативные документы при аудите основных средств:

1. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ 6/01, утвержденное Приказом Минфина РФ от 30.03.2001г. №26н,

2. Гражданский кодекс РФ. Части 1 и 2.

3. План счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности и Инструкция по его применению.

4. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина РФ от 20.07.1998г. №33н (в редакции от 28.03.2000г.).

5. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. №34н (в редакции от 24.03.2000г.),

6. Земельное законодательство

7. Положение по бухгалтерскому учёту «Учётная политика предприятий» (Утверждено Приказом Минфина России № 60 от 9 декабря 1998 г.

8. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. №129-ФЗ

9. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» [18,19]

Внутренняя нормативная база - это учётная политика, различные методические и инструкционные материалы по организации учёта на конкретном предприятии. Они подлежат анализу и сопоставлению с действующей методологией.

1.2 План и программа проведения аудита основных средств

Программа аудиторской проверки может включать следующие этапы:

- проверка правильности постановки основных средств на учет;

- оценка наличия основных средств и эффективности их сохранности;

- оценка состояния аналитического и синтетического учета собственных и арендованных основных средств в бухгалтерии и по материально-ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств;

- проверка соблюдения налогового законодательства по операциям, связанным с приобретением, выбытием и арендой основных средств у юридических и физических лиц;

- проверка правильности начисления амортизации;

- проверка результатов переоценки инвентарных объектов основных средств;

- проверка действующего порядка учета затрат на текущий и капитальный ремонт основных средств при подрядном и хозяйственном способах ремонтных работ;

- проверка учета капитальных вложений;

- проверка обоснованности произведенных затрат на ремонт основных средств и правильности отражения сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета;

- оценка эффективности использования основных средств в случаях, если это предусмотрено условием договора возмездного оказания аудиторских услуг.

При изучении вопроса аудита основных фондов организации были рассмотрены методики следующих авторов:

- В.И. Подольского;

- М.В. Мельника;

- Зайцевой О.П., Аманжоловой Б.А;

- Шеремета А.Д. и Суйц В.П.

- Барышникова Н.П.

Анализ содержания данных методик позволяет утверждать, что в общих чертах они схожи и включают следующие основные этапы проведения аудита основных фондов предприятия. [3,21]

1. Аудит правильности постановки на учет основных средств. Для проведения независимой аудиторской проверки блока учета инвентарных объектов основных средств аудитору необходима инвентаризационная опись объектов на дату проведения аудита. В инвентаризационную опись должны быть включены объекты основных средств, находящиеся в головном предприятии и в распоряжении всех обособленных структурных подразделений, филиалов, представительств. Инвентаризационная опись объектов основных средств включает наименование объекта, дату приобретения, краткую характеристику объекта, балансовую стоимость, норму амортизации, срок службы, сумму начисленной амортизации.

В ходе проверки аудитор изучает состав и структуру основных средств.

Аудитор, проверяя первичные бухгалтерские документы, отражающие поступление основных средств: коммерческие (хозяйственные) договоры, акты приемки, накладные, счета-фактуры, технические паспорта, уточняющие записи характеристик инвентарных объектов в индивидуальных карточках по учету основных средств -- должен определить правильность разделения основных средств по:

- классификации, так как неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации и как конечный результат к неправильному отражению затрат в себестоимости продукции (работ, услуг);

- принадлежности, так как неправильное их разделение может привести к неправильным расчетам арендной платы или начислению амортизации;

- характеру участия в производстве, так как их неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации (например, на основные средства, находящиеся в запасе или на консервации, амортизация не начисляется;

- назначению, так как неправильное их разделение может привести к неправильному начислению амортизации (на активную часть производственных основных средств может начисляться ускоренная амортизация).

Особое внимание аудитору необходимо обратить на правильность отнесения предметов к основным средствам.

2. Аудит оценки основных средств в бухгалтерском учете

Проверка Правильности оценки инвентарных объектов основных средств занимает в аудиторской проверке особое место, так как от правильности оценки основных средств в конечном итоге зависит:

- достоверность отражения финансовых результатов;

- правильность расчетов с бюджетом по налогу на имущество (стоимость основных средств является одним из источников начисления налога на имущество);

- достоверность составления бухгалтерской отчетности по основным средствам.

На основании первичных бухгалтерских документов по приходу инвентарных объектов основных средств аудитору необходимо проверить правильность оценки основных средств.

При аудите оценки основных средств аудитору необходимо особое внимание обратить на:

- наличие на предприятии комиссии по приемке объектов основных средств и оформлению соответствующих результатов;

- наличие договоров на поступление объектов основных средств с указанием стоимости объекта;

- наличие протоколов договорной цены, как неотъемлемой части соответствующих договоров, позволяющих передавать право собственности на объект основных средств;

- соответствие первоначальной стоимости объектов основных средств в актах приемки-передачи основных средств стоимости, указанной в соответствующих договорах;

- правильность и целесообразность произведенной переоценки основных средств;

- правильность отражения первоначальной стоимости после достройки и дооборудования объектов, модернизации и реконструкции или частичной ликвидации объектов.

Особое внимание в ходе проверки аудитору следует обратить на наличие раздельного учета затрат, формирующих инвентарную стоимость основных средств и увеличивающих таковую в случае осуществления капитального ремонта.

3. Аудит учета операций по движению объектов основных средств

Учет движения основных средств на предприятии должен оформляться документами унифицированных форм. Порядок оформления этих документов подробно изложен в Положении по бухгалтерскому учету основных средств (ПБУ1/2001).

В ходе аудиторской проверки особое внимание необходимо обратить на источники поступления инвентарных объектов основных средств. В зависимости от источника поступления в бухгалтерском учете предприятия должен быть тот или иной набор первичных бухгалтерских документов, подтверждающих законность поступления основных средств. Например, при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения основных средств, по которой их относят в счет взноса в уставный капитал. Одновременно должна быть передана вся техническая документация на эти объекты основных средств. При приобретении основных средств у физического лица должен быть оформлен договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения. При приобретении объектов основных средств в комплекте (например, набор офисной мебели или вычислительная техника) в инвентарной карточке учета основных средств должна быть обязательно приведена расшифровка предметов, входящих в комплект. При приобретении объектов основных средств за иностранную валюту аудитор должен пересчитать первоначальную стоимость объекта по соответствующему курсу в рублях на момент перехода права собственности.

Особое внимание при аудите поступления объектов основных средств аудитор вынужден уделять объектам, принятым в эксплуатацию на условиях текущей и долгосрочной аренды.

При выбытии объектов основных средств аудитор должен тщательно проанализировать формы выбытия, так как в зависимости от этого приемы и методы аудиторской проверки строго дифференцируются. Например, при продаже объектов основных средств должна быть установлена рыночная стоимость, которая (как правило) не должна быть ниже балансовой стоимости. В случае реализации основных средств ниже рыночной стоимости соответственно увеличивается налогооблагаемая прибыль.

При безвозмездной передаче объекты основных средств подлежат обложению НДС за исключением безвозмездной передачи основных средств для непроизводственной сферы. Плательщиком НДС является передающая сторона.

Для определения непригодности объектов основных средств или невозможности и неэффективности проведения восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию на предприятии приказом руководителя должна быть создана постоянно действующая комиссия. Аудитор проверяет наличие такого приказа, состав комиссии и порядок списания пришедших в негодность основных средств и их соответствие требованиям утвержденных нормативных документов.

Если в ходе аудиторской проверки выяснилось, что на предприятии произошло списание объектов основных средств в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением действующих предприятий, цехов и других объектов, то бухгалтерия должна предоставить аудитору перечень списанного оборудования, указанного в Плане расширения, реконструкции и технического перевооружения предприятия.[2]

Особое внимание аудитор должен уделить правильности списания и Оприходование в бухгалтерском учете на счете 10 «Материалы» деталей, узлов и агрегатов разобранного и демонтированного оборудования, годных для ремонта других машин, а также других материалов, полученных от ликвидации объектов основных средств. При этом следует помнить, что детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат учету и сдаче в государственный фонд.

4. Аудит начисления амортизации основных средств

Предприятиям разрешено выбирать один из четырех методов амортизации, установленных в ПБУ 1/01.

В настоящее время аудитор должен оценить целесообразность и законность применения выбранного метода начисления амортизации и правильность ее применения. Аудитору необходимо проверить правильность применения норм амортизации к конкретным объектам основных средств.

Амортизация, начисленная по установленным нормам, включается в издержки производства (себестоимость) предприятия. Аудитору необходимо знать, что если предприятие сдает отдельные объекты основных средств в текущую аренду, то начисленная по ним амортизация должна включаться в состав операционных расходов, а полученную арендную плату следует относить к операционным доходам.

Аудитор проверяет правильность начисления износа основных средств в течение нормативного срока службы (эксплуатации) объектов или срока, за который балансовая стоимость основных средств полностью включается в издержки производства (себестоимость), после чего начисления прекращаются.

Аудитор проверяет правильность и целесообразность применения аудируемым предприятием ускоренного метода начисления износа активной части основных средств. При этом следует помнить, что годовая норма амортизационных отчислений может быть увеличена не более чем в два раза. Исключение составляют машины, оборудование и транспортные средства сроком службы до трех лет.

Предприятия могут применять метод ускоренной амортизации в отношении основных средств, используемых для увеличения выпуска вычислительной техники, материалов новых прогрессивных видов, приборов, оборудования, расширения экспорта продукции. Возможность использования ускоренной амортизации должна быть согласована с Минэкономразвития России.

Если деятельность малого предприятия прекращается до истечения одного года с момента ввода в действие, то сумма дополнительно начисленного износа подлежит восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли предприятия (дебет счета 02, кредит счета 99). Аудитор должен проверить наличие в приказе руководителя «Учетная политика» отражения возможности ускоренного начисления износа.

Амортизационные отчисления, начисленные ускоренным методом, используются строго по целевому назначению. В случае их нецелевого использования дополнительная сумма амортизации включается в налогооблагаемую базу и подлежит налогообложению.[20]

Начисление износа по основным средствам, вновь введенным в эксплуатацию, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию, а по выбывшим -- прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

По полностью амортизированным основным средствам начисление износа прекращается с первого числа месяца, следующего за последним месяцем, в котором стоимость этих средств была полностью перенесена на стоимость продукции (работ, услуг).

Во время проведения реконструкции, технического перевооружения основных средств с полной их остановкой, при их переводе в установленном порядке на консервацию, износ не начисляется. На время реконструкции и технического перевооружения продлевается нормативный срок службы основных средств.

Износ по объектам основных средств, не оконченным строительством (не оформленным актами приемки), но фактически эксплуатируемым, начисляется в общем порядке. Основанием для начисления износа является справка о стоимости этих объектов (их частей) по данным учета капитальных вложений (на счете 08). При оформлений актами о вводе в действие этих объектов и зачислении их в состав основных средств ранее начисленную сумму уточняют.

5. Аудит учета затрат на ремонт основных средств

При аудите целесообразности и законности отражения в учете затрат на ремонт объектов основных средств аудитор должен проверить наличие следующих первичных документов, подтверждающих достоверность ремонта:

- дефектная ведомость;

- акты технического осмотра;

- план ремонтных работ;

- плановая и фактическая сметы;

- акты приема-сдачи работ;

- договоры подряда.

В тех случаях, когда объемы затрат на капитальный ремонт значительны, аудитору целесообразно проводить встречные проверки с получением письменных разъяснений от ответственных лиц, подрядчиков и субподрядчиков.

При аудите затрат на ремонт объектов основных средств большое внимание уделяется источникам финансирования затрат.

При проверке необходимо обратить внимание на методологию учета затрат на ремонт основных средств, принятую и нашедшую отражение в приказе руководителя «Учетная политика».(приложение 1)

Если в приказе по учетной политике заложено формирование ремонтного фонда, то предприятие должно для финансирования ремонта основных средств в течение ряда лет ежемесячно начислять в этот {фонд необходимые суммы в соответствии с самостоятельно утвержденным нормативом. Аудитор проверяет правильность ежемесячных начислений и их отражение в издержках производства по дебету счетов 20, 23, 25, 26, 43 в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов»

В этом случае фактические затраты предприятия на ремонт основных средств по мере завершения ремонта подлежат отнесению на уменьшение ремонтного фонда.

На предприятиях, которые не создают ремонтный фонд, аудитор проверяет обоснованность отнесения фактических затрат, связанных с проведением ремонта, на издержки производства (себестоимость).

Среди рассмотренных методик наибольшего интереса заслуживает методика Зайцевой О.П., Аманжоловой Б.А.[8]

Авторы сформулировали нетрадиционных подходов к содержанию и технологии аудиторской проверки операций с основными средствами. В традиционных методиках отражается лишь процесс воспроизводства этих активов в организации.

При этом вне аудита, как правило, остаются такие важные вопросы, как арендные и залоговые операции, обоснованность консервации основных средств, реальность активов, аналитические процедуры и др.

В качестве главных направлений нетрадиционного подхода к аудиту основных средств, по нашему мнению, могут быть рассмотрены:

1) придание приоритетной роли соблюдению критериев, предъявляемых к системе бухгалтерского учета и отчетности, оговоренных в положениях по бухгалтерскому учету;

2) обязательность тестирования системы внутреннего контроля (СВК), которое либо может быть первым этапом аудиторской проверки, либо проводиться на этапе планирования и подготовки аудита;

3) непременность применения аналитических процедур в процессе аудита;

4) выделение трех взаимосвязанных аспектов аудита основных средств - учетного, налогового и управленческого;

5) дополнение стандартных аудиторских процедур специфическими с учетом особенностей объекта проверки.

Для детальной проверки операций с основными средствами в рамках нетрадиционной методики необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур:

- оценка сохранности и проверка наличия основных средств;

- проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам;

- проверка документального оформления и учета основных средств;

- проверка правильности формирования первоначальной и восстановительной стоимости основных средств;

- проверка начисления амортизации в бухгалтерском налоговом учете;

- проверка операций с основными средствами в рамках заключенных договоров аренды и залога;

- анализ и обобщения результатов аудита.

Однако все процедуры нетрадиционного подхода по большому счету напоминают аналогичные процедуры традиционных методик. Особого внимания, на наш взгляд, заслуживает лишь проведения аудита по трем направлениям учета в организации - бухгалтерского, управленческого и налогового.

2. Анализ состояния и использования основных средств в СПК «Гарант» Ольховского района Волгоградской области за 2005-2008 гг.

2.1 Экономическая характеристика предприятия

Сельскохозяйственный производственный кооператив «Гарант» был зарегистрирован 20 апреля 2001г. постановлением №165 главы администрации Ольховского района Волгоградской области. Является юридическим лицом. Действует на основании Устава, а так же действующих законодательных и иных правовых актов, имеет печать со своим наименованием, штамп, фирменные бланки, счета, включая валютные в банках в соответствии с действующим законодательством.

Место нахождения кооператива: с. Клиновка Ольховского района, Волгоградской области. Это не большое по размерам предприятие. Специализация - растениеводство, с выращиванием зерновых культур и подсолнечника. Форма собственности - частная. Органами управления кооператива являются: общее собрание, наблюдательный совет, директор кооператива. Решения кооператива и его органов управления и другие материалы должны быть оформлены в письменном виде и предоставлены всем членам предприятия. Кооператив ведет книгу протоколов, содержащую протоколы заседаний органов управления кооператива. Численность кооператива составляет в среднем 20 человек.

Землепользование кооператива складывается за счет их земельных долей, аренда которых оформляется договорами аренды кооператива собственниками. Расчеты с собственниками по договорам аренды могут осуществляться кооперативом не только в денежном, но и натуральном выражении, в том числе и продукцией собственного производства. Общая земельная площадь составляет - 4993га. Из них площадь сельскохозяйственных угодий составляет - 4145га. Отрасль растениеводства в хозяйстве является рентабельной и прибыль хозяйство получает стабильно от зерновых культур. Их валовая продукция растет с каждым годом. По производству подсолнечника валовая продукция так же, с каждым годом увеличивается. Предприятие является финансово устойчивым и платежеспособным. Специалисты предприятия уделяют должное внимание развитию зерновых и подсолнечника. Предприятие обеспечено трудовыми ресурсами, достигнут уровень производительности труда. У предприятия небольшое количество каналов реализации своей продукции, но в перспективе, планируется их увеличить. В том случае, если предприятие будет расширяться, соответственно валовая продукция будет увеличиваться, что с ней, собственно и происходит за последние три года.

Основными направлениями реализации сельскохозяйственной продукции хозяйства являются организации, с которыми заключены договора на поставку продукции растениеводства.

Изучим размеры предприятия.

Таблица №1.

Размеры СПК «Гарант» Ольховского района за 2005-2008гг.

Показатели	2005г	2006г.	2007г.	2008г.
Валовая продукция в текущих ценах, тыс. руб.	2338,56	5010,9	6925,8	8536,7
Объем продаж, тыс. руб.	2930	4467	6854	8965
Основной капитал, тыс. руб.	1940	2003	2010	2203
Площадь с.х. угодий, га	4145	4145	4145	4145
из них пашни	2020	2020	2020	2020
Среднегодовая численность работников, чел.	18	23	20	20
Валовой доход тыс. руб.	-135,44	1584,9	2618,8	3989
Чистый доход, руб.	-586,44	662,9	1824,8	2532
Прибыль, тыс. руб.	451	3627,9	1789	5687
Уровень рентабельности, %: по чистому доходу	-20,04	15,24	35,77	55,54
по прибыли	23,54	134,61	45,92	49,22

Предприятие занимается производство продукции растениеводства, что составляет 100% от всей деятельности предприятия. Рассмотрев структуру валовой продукции сельского хозяйства за последний три года, мы можем сказать, что она увеличивается из года в год и к 2008г. она достигает 6925,8 тыс. руб. С каждым годом объем продаж растет и уже к 2008г. она достигает 6854 тыс. руб. Соответственно, уровень рентабельности по чистому доходу увеличивается и в 2008 г. составляет - 35,77 % это показатель того, что продукция становится более рентабельней. У валового дохода и чистого дохода прослеживается четкая тенденция к увеличению. Площадь, на которую засевали культуры, не изменялась в течении 3-х лет, что является негативным, но с другой стороны показывает стабильность предприятия. В 2008г. показатели имеют тенденцию к увеличению.

Изучим состав и структуру объема продаж.

Таблица№2

Состав и структура объема продаж СПК «Гарант» за 2005-2008гг.

Наименование продукции и отраслей	2005г.	2006г.	2007г.	2008г.	В среднем за четыре года	Структура
Пшеница, тыс. руб.	874	201	2782	3477	1833,5	32,82
Рожь, тыс. руб.	1340	3877	2903	2925	2761,25	49,42
Ячмень, тыс. руб.	150	-	-	-	37,5	0,67
Подсолнечник, тыс. руб.	563	389	1143	1697	948	16,97
Прочая продукция растениеводства тыс. руб.	-	-	26	-	6,5	0,12
Итого по растениеводству тыс. руб.	2927	4467	6854	8099	5586,75	100
Всего по сельскохозяйственному производству, тыс. руб.	2927	4467	6854	8099	5586,75	100
Товары и услуги, тыс. руб.	-	-	-	-	-	-
Переработка: продукция растениеводства и продукция животноводства, тыс. руб.	-	-	-	-	-	-
Всего по предприятию, тыс. руб.	2927	4467	6854	8099	5586,75	100

Предприятие занимается производство продукции растениеводства, что составляет 100% от всей деятельности предприятия. СПК «Гарант» в 2006г. перестает производить ячмень, это происходит из-за низкой рентабельности продукции, хозяйству не выгодно его производить.

Наибольшие объемы продаж в среднем за четыре года имеет такая продукция как рожь, на нее приходится 49,42%, она занимает лидирующую позицию. В 2008г. учитывает на своих счетах побочную продукцию от основного вида деятельности. В 2008г. в СПК «Гарант» по сравнению с предыдущими тремя годами, увеличивается объем продаж по всем видам продукции.

Определим финансовый результат.

Таблица №3

Финансовый результат СПК «Гарант» за 2005-2008гг., тыс. руб.

Отрасль	Выручка от реализации	Коммерческая себестоимость	Прибыль
	2005г.	2006г.	2007г.	2008г.	2005г.	2006г.	2007г.	2008г.	2005г.	2006г.	2007г.	2008г.
Растениеводство,тыс.руб	2930	4467	6854	64021	2420	3009	4812	3379	510	1458	2042	60642
Всего по сельскому хозяйству, тыс.руб.	2930	4467	6854	64021	2420	3009	4812	3379	510	1458	2042	60642
Продукция переработки, тыс.руб.	-	-	-	-	-	-	-	-	-	-	-	-
Итого по предприятию, тыс.руб.	2930	4467	6854	64021	2420	3009	4812	3379	510	1458	2042	60642

За счет роста объема производства продукции ежегодно увеличивается коммерческая себестоимость (2008г. - 3379 тыс. руб.), однако выручка (2008г. - 64021 тыс. руб.) покрывает затраты, что обеспечивает ежегодный рост прибыли (2008г. - 60642 тыс. руб.).

Теперь необходимо определить эффективность использования основных средств.

Таблица №4

Экономическая эффективность использования основных фондов в СПК «Гарнат» за 2005-2008 гг.

Показатели	2005 г.	2006г.	2007 г.	2008 г.
Фондоотдача, р.:
по валовой продукции	1,38	1,39	1,43	1,36
по товарной продукции	1,35	1,36	1,39	1,33
Фондоемкость, р.:
по товарной продукции	0,78	0,63	0,64	0,83
по товарной продукции	0,75	0,65	0,68	0,84
Фондорентабельность, %	21,22	21,56	23,54	10,66

По данным таблицы 3 можно говорить о том, что уровень фондоотдачи в 2008г. по валовой и товарной продукции снизился соответственно на 0,07 р. и 0,06 р., а уровень фондоемкости по валовой и товарной продукции увеличился на 0,19 и 0,16 р. соответственно.

Снижение фондоотдачи свидетельствует о превышении темпов роста стоимости основных средств над темпами роста объема выпуска продукции. Снижение фондоотдачи и увеличение фондоемкости свидетельствует об эффективном использовании основных средств в СПК «Гарант» в 2008 г. по сравнению 2005г.

2.2 Размер, динамика и структура основных средств предприятия, показатели состояния и движения основных средств

Структура оборотных средств характеризуется удельным весом отдельных элементов в общей совокупности и выражается, как правило, в процентах.

Рассмотрим размер и структуру основных средств по видам на СПК «Гарант» за 2005-2008 г. используя данные таблицы 5.

Таблица №5

Состав и структура основных средств в СПК «Гарант»

Виды основных средств	Стоимость, т.р.	Структура, %	отклонение
	2005 год	2006 год	2007 год	2008 год	2005 год	2006 год	2007 год	2008 год	Абсолют. Т.р.	Уд. вес, %
Здания	315	315	315	315	16,23	15,98	15,72	15,67	0	-0,56547
Сооружения	93	93	93	93	4,793	4,69	4,64	4,626	0	-0,16695
Машины и оборудование	1335	1377	1398	1405	68,81	69,47	69,79	69,9	70	1,08606
Транспортные средства	197	197	197	197	10,15	9,94	9,83	9,80	0	-0,35364
Итого	1940	1982	2003	2010	100	100	100	100	70	-

Из таблицы видно, что на конец года стоимость основных средств увеличилась в 2008г. по сравнению с 2005г. на 70 т.р.

При этом удельный вес зданий уменьшился на 0,56547%, сооружения на 0,16695%, транспортные средства на 0,35364%, а машины и оборудования увеличился на 1,08606%. Основная доля средств на СПК «Гарант» приходится на 69,9%, здания и сооружения - 15,672 , Причём доля машин и оборудования в 2008г. по сравнению с 2005г. Увеличился на 1,08606%, что свидетельствует о возрастающих масштабах применения транспортных средств труда. Здания и сооружения составляют незначительную долю в структуре основных средств и совсем не изменилось. Таким образом, на предприятии в течении последних 3-ех лет произошло увеличение доли оборудования, что положительно характеризует структурные сдвиги в основных средствах. Предприятие самостоятельно распоряжается своим имуществом. Оно вправе списывать, продавать, ликвидировать, передавать в уставные фонды других предприятий здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие основные средства, материальные ценности, полученные в процессе сноса и разборки зданий, сооружений, продавать отдельные объекты, товарно-материальные ценности и другие виды имущества. Финансовый результат имеет место только при продаже перечисленных видов имущества, а так же при прочем выбытии недоамортизированных объектов в некоторых случаях. При реализации основных средств финансовый результат определяется как разница между продажной ценой реализованных на сторону основных средств и их остаточной стоимостью с учётом понесённых расходов по реализации.

Для характеристики движения основных средств рассчитывают коэффициенты роста, обновления и выбытия.

Эффективность использования основных средств во многом зависит от их технического состояния. Для характеристики технического состояния основных средств используются такие показатели, как коэффициент износа, коэффициент годности, возрастная структура оборудования.

Проанализируем движение основных средств на СПК «Гарант» за 2005-2008гг. используя данные таблицы 6.

Таблица № 6

Анализ коэффициентов движения и состояния основных средств в СПК «Гарант»

показатели	2005 год	2006год	2007 год	2008 год	отклонение
Стоимость ОС на н.г., т.р.	1630	1726	1940	2009	379
Стоимость поступивших ОС, т.р.	11	10	63	7	-4
Стоимость выбывших ОС, т.р.	701	0	0	0	-701
Стоимость ОС на к.г., т.р.	1940	1982	2003	2010	70
Сумма износа ОС на к.г., т.р.	1003	1050	1081	1166	163
Коэффициент прироста	-0,42	0,003	0,03	0,003	1,792
Коэффициент выбытия	0,43	0	0	0	-1,85
Коэффициент обновления	0,006	0,003	0,03	0,003	-0,057
Коэффициент износа(на к.г.)	0,517	0,52	0,54	0,58	2,329
Коэффициент годности ( на к.г.)	99,48	99,46	99,5	99,42	97,67

В таблице 6 представлены среднегодовые данные. Среднегодовая стоимость промышленно-производственных основных фондов по сравнению 2008г. с 2005г. возросла на 379 тыс.руб, что свидетельствует поступлению основных средств.

Коэффициенты износа и годности рассчитываются на начало и на конец отчетного периода. Чем ниже коэффициент износа (выше коэффициент годности), тем лучше техническое состояние, в котором находятся основные средства. Из таблицы видно, что на СПК «Гарант» коэффициент износа на конец 2008г.возрос на 0,063 (0,58-0,517) и составляет 0,58, это говорит о том, что большая половина основных средств изношена.

3. Аудиторская проверка наличия и движения основных средств в СПК «Гарант» 2008г.

Аудиторская проверка учета основных средств планируется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического субъекта. (приложение 2)

3.1 Аудит наличия и сохранности основных средств

Аудитору необходимо проверить:

* создана ли на предприятии комиссия по приемке основных средств ОС и оформлению ее результатов;

* оформлены ли договоры купли--продажи ОС;

* оформлены ли протоколы договорной цены;

* правильно ли указана первоначальная стоимость в актах приемки--передачи ОС;

* правильно ли отражена первоначальная стоимость после достройки и дооборудования объектов, реконструкции или частичной ликвидации объектов.

По данным проверки состояния контроля и учета объектов основных средств аудитор сможет сделать вывод об эффективности контроля.

Важное условие обеспечения сохранности основных средств -качественное проведение их инвентаризации. Поэтому в процессе контроля нужно проверить полноту и своевременность ее и правильность отражения результатов в бухгалтерском учете. Аудитору это необходимо для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам проведенной инвентаризации на предприятии, чтобы уменьшить аудиторский риск.

Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета.

В целях более глубокого ознакомления с контролем и учетом основных средств аудитор требует от предприятия составить детальный список всех основных средств, которыми владело предприятие на дату составления отчета, с разбивкой их по типам. К этому списку должны быть приложены сведения о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, сведения об основных средствах, арендованных предприятием у других предприятий, организаций.

Основные средства отражаются в учете не систематически, а по мере совершения операций, что влияет на правильность начисления амортизации и включения ее в издержки обращения и производства.

Накопленные амортизационные отчисления подсчитываются по состоянию на отчетную дату. Несмотря на то, что список основных средств содержит обширную информацию о наличии основных средств, их движении в течение года, аудитору необходимо получить и документы, отражающие поступление, выбытие, перемещение основных средств. По данным документов и бухгалтерских записей в них можно убедиться, что все операции по движению основных средств были правильно отражены на счета 01 «Основные средства».

Подтверждение данных о хозяйственных операциях по учету основных средств является расширенной процедурой, так как основная часть данных содержится во внешних и внутренних документах.

Привлечение таких документов, как счета-фактуры, контракты, соглашения об аренде, страховые полисы, отметки (акты) налоговой инспекции, позволит аудитору получить убедительную информацию об аудируемом объекте. Если аудиторам необходимы более убедительные данные, чем те, которые можно извлечь из регистров учета, то они должны ознакомиться с письмами, адресованными арендодателям, страховым компаниям и государственным учреждениям.

Документальное подтверждение хозяйственных операций: основным средствам -- это процесс выбора статьи счета и прослеживания в обратном порядке, т.е. поиск исходных документов, подтверждающих правильность учетной записи. По основным средствам аудиторы могут сделать выборку, чтобы установить факт поступления, выбытия основных средств, а также выявить статьи ремонта, по которым были затрачены значительные средства. Можно использовать также метод случайной выборки. Таким образом, можно выбрать отраженные в учете и налоги, и расходы по страхованию основных средств.

В процессе аудита основных средств широко применим прием пересчета, который необходимо осуществлять при проверке начисления износа и оценок выбытия и списания основных средств. Накопленный износ существует как арифметическая величина, поэтому определение ее реальности возможно только путем пересчета.

3.2 Аудит движения основных средств

Пути поступления основных средств на предприятие:

* приобретение за плату у поставщиков;

* безвозмездное поступление; -

* в качестве учредительских взносов в уставный капитал;

* в порядке выкупа арендованных основных средств;

* возврат имущества (основных средств) по договору о совместной деятельности.

Поступление основных средств оформляется актом (накладной) приемки--передачи (внутреннего перемещения) основных средств (ф. ОС-1) с приложением к нему технической документации на данный объект.

Причины выбытия основных средств на предприятии:

* ликвидация объекта в силу ветхости и износа, а также силу форс-мажорных обстоятельств;

* ликвидация в связи с переоборудованием, модернизацией

* передача ОС другим организациям.

Для определения непригодности основных средств на пре приятии создается специальная комиссия. Ликвидацию объектов комиссия оформляет актом на списание основных среде (ф. ОС-3). Акт утверждается руководителем предприятия, бухгалтер проставляет в карточке дату выбытия объекта и ном акта.

В местах использования основных средств (в цехах и отделах предприятия) ведутся инвентарные списки основных средств (ф. ОС-9), в которых даются краткие сведения об объектах основных средств, находящихся в эксплуатации.

Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри предприятия основные средства после соответствующих записей до конца месяца не раскладывают, а хранят отдельно. Это необходимо, так как на их основе ежемесячно составляется расчет амортизации основных средств (износ). Кроме того, по окончании месяца карточки с записями за данный месяц группируют по классификационным видам основных средств, суммируют обороты по поступлению и выбытию по каждому виду и записывают в карточку учета движения основных средств.

Необходимо проверять правильность оценки основных средств, поскольку неправильная оценка может не только исказить общую картину, но и вызвать:

* неточное исчисление амортизации;

* искажение сумм исчисляемых налогов;

* неправильное отражение величины основных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При аудиторской проверке операций по движению основных средств необходимо обратить внимание на следующие моменты:

* на документального оформления оприходования ОС и их списания. Практика проведения аудиторских проверок показывает, что в большинстве случаев необходимая документация, связанная с оприходованием ОС, не ведется, а если и ведется, то заполняются не все реквизиты, предусмотренные в форме документа, а это в конечном итоге приводит к тому, что неправильно определяются амортизационные отчисления, а при производстве капитального ремонта ОС незаконно включаются в себестоимость затраты, которые по положению должны быть отнесены на капитальные вложения. Часто оборудование числится в учете обезличенно, без закрепления за ответственными за его сохранность работниками, что порой приводит к недостачам и хищениям. Нередко передача ОС с одного места нахождения в другое документально не оформляется, что приводит к запутанности в учете. Обо всех случаях аудитор должен сообщить руководству предприятия. Особое внимание при проверке аудитор должен уделить документальному оформлению законности списания ОС с учета, т.к. этот момент влияет на конечные результаты деятельности предприятия. Занимаясь вопросами списания ОС, аудитор должен проверить оприходование материальных ценностей, полученных от разборки ОС; если такового не производилось, то нельзя признать правильными конечные результаты от списания ОС.

* при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень с указанием первоначальной стоимости, износа и цены соглашения при передаче. К перечню должны быть подложены вторые экземпляры актов приема--передачи, заверенные печатью передающей стороны, и вся техническая документация на передаваемые объекты;

* при приобретении основных средств должен быть оформлен договор купли--продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения;

* при приобретении объектов основных средств в комплекте (например, мебель для офиса) в инвентарную карточку должна быть вписана расшифровка -- перечень отдельных предметов, входящих в комплект;