Облік лізингових операцій

2

ЗМІСТ

РОЗДІЛ І. ТЕОРЕТИЧНА ЧАСТИНА

Облік лізингових операцій

1.1. Загальні поняття, об'єкти та суб'єкти лізингу

1.2. Порядок проведення розрахунків з лізингових операцій

1.3. Оформлення лізингових операцій

1.4. Бухгалтерський та податковий облік лізингових операцій

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

РОЗДІЛ І.ТЕОРЕТИЧНА ЧАСТИНА

Облік лізингових операцій

1.1. Загальні поняття, об'єкти та суб'єкти лізингу

Лізингова операція передбачає передачу права користування окремими інвентарними об'єктами основних засобів іншому суб'єкту на платній основі на визначений строк.

Лізинг - різновид підприємницької діяльності, яка спрямована на інвестування коштів у рухоме та нерухоме майно, що спеціально передається за договором фізичним та юридичним особам на відповідний період для використання в підприємницьких цілях.

Вендщорліз - вид міжнародного лізингового контракту, за яким закордонна філія збуту лізингової компанії купує обладнання у власної фірми і надає його в оренду або продає на виплату закордонному споживачеві.

Об'єктом лізингу є будь-яке рухоме і нерухоме майно, яке може бути віднесено до основних засобів (машини, устаткування, транспортні засоби, обчислювальна та інша техніка, системи телекомунікації тощо), не заборонено до вільного обігу на ринку.

Суб'єктами лізингу можуть бути:

лізингодавець - суб'єкт підприємницької діяльності (в т. ч. банківська або небанківська фінансова установа), який передає в користування об'єкти за договором лізингу;

лізингоодержувач - суб'єкт підприємницької діяльності, який одержує в користування об'єкти за договором лізингу;

продавець лізингового майна - суб'єкт підприємницької діяльності, що виготовляє майно, яке є об'єктом лізингу.

В оформленні лізингових операцій виділяють два етапи: Перший - оформлення документів, які необхідно підготувати до укладання лізингового договору. Юридичне оформлення документів засвідчує створення необхідних умов для укладання лізингового договору.

Другий - оформлення та укладання лізингового договору, а також документів, які створюють сприятливі умови для успішного виконання зобов'язань щодо лізингового договору. На цьому етапі здійснюється процес закріплення лізингової угоди в три- і двосторонніх договорах.

Лізингові операції здійснюються на підставі контрактів (угод), що укладаються між суб'єктами лізингу.

Лізинговими угодами оформлюються відносини майнового наймання, за яких лізингодавець однієї держави передає лізингоотримувачу іншої держави в користування майно на певний строк і за узгоджену плату.

Реалізація лізингових угод, пов'язаних з увезенням в Україну майна являють собою стовідсоткове кредитування; не передбачають довгострокового інвестування коштів підприємства; не вимагають негайного початку платежів за використання об'єкта лізингу; певним чином знижують ризики підприємства при здійсненні зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до пункту 1.18 Закону України від 28.12.94 р. № 334/94-ВР “Про оподаткування прибутку підприємства” - лізинговою (орендною) операцією є господарська операція (крім операцій з фрахту (чартеру) морських пароплавів та інших транспортних засобів) фізичної або юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних фондів або землі в користування іншій фізичній або юридичній особі (орендареві) за орендну плату і на певний строк.

Законом встановлені такі види лізингових (орендних) операцій:

– оперативний лізинг (оренда);

– фінансовий лізинг (оренда);

– поворотний лізинг (оренда); (поворотний лізинг - діяльність відповідно до договору лізингу, що передбачає придбання лізингодавцем майна у власника і передачу цього майна йому в лізинг);

– інші (не пов'язані з переміщеннями товарів через кордон).

Цим же Законом встановлено, що оперативним лізингом (орендою) є господарська операція фізичної або юридичної особи, що передбачає відповідно до договору оперативного лізингу (оренди) передачу орендареві майна, яке підпадає під визначення основних фондів і придбаного або виготовленого орендодавцем на інших умовах, ніж передбачені фінансовим лізингом (орендою).

Відповідно до Закону, фінансовий лізинг (оренда) - господарська операція фізичної або юридичної особи, що передбачає відповідно до договору фінансового лізингу (оренди) передачу орендареві майна, яке підпадає під визначення основних фондів і придбаного або виготовленого орендодавцем, а також всіх ризиків і винагород, пов'язаних із правом користування і володіння об'єктом лізингу.

Лізинг (оренда) вважається фінансовим, якщо лізинговий (орендний) договір містить одну з таких умов:

– об'єкт лізингу передається на термін (під терміном фінансового лізингу вважається термін з дати передачі майна лізингоотримувачу (орендареві) до дати закінчення прав власності на дане майно або до дати здійснення останнього лізингового платежу лізингоотримувачем (залежно від того, яка подія відбулася раніше), протягом якого амортизується не менш ніж 75% первісної вартості об'єкта за встановленими нормами амортизації, і орендар зобов'язаний придбати об'єкт лізингу у власність протягом терміну дії договору лізингу або в момент його закінчення за ціною, визначеною в такому договорі;

– сума лізингових (орендних) платежів з початку терміну оренди дорівнює первісній вартості об'єкта лізингу або перевищує її;

– якщо в лізинг передається об'єкт, що перебував у складі основних фондів лізингодавця протягом терміну перших 50% амортизації його первісної вартості, то загальна сума лізингових платежів дорівнює або перевищує 90% звичайної ціни такого об'єкта лізингу, що діє на початок терміну дії договору лізингу і збільшеної на суму відсотків, розрахованих, виходячи з дисконтної ставки Національного банку України, встановленої на дату початку дії договору лізингу і на весь його термін;

– майно, передане у фінансовий лізинг, виготовлене за замовленням лізингоотримувача (орендаря) і після закінчення дії договору лізингу не може бути використане іншими особами, крім лізингоотримувача (орендаря), виходячи з технологічних і якісних характеристик цього майна. В комерційній практиці розрізняють різні види та форми лізингу залежно від форми організації угоди, терміну, обсягу обслуговування, типу майна, сфери ринку, умов амортизації, податкових пільг, форм платежів тощо.

Фінансовий лізинг - договір лізингу, в результаті укладання якого лізингоодержувач на своє замовлення отримує в платне користування від лізингодавця об'єкт лізингу на строк, не менший строку, за який амортизується 60% від вартості об'єкта лізингу, визначеної в день укладання договору.

Оперативний лізинг - це договір лізингу, в результаті укладання якого лізингоодержувач на своє замовлення отримує у платне користування від лізингодавця об'єкт лізингу на строк, менший строку, за який амортизується 90% від вартості об'єкта лізингу, визначеної в день укладання договору.

Цей вид лізингу не передбачає переходу права власності на об'єкт лізингу до лізингоодержувача після закінчення терміну дії договору, але дає можливість повторної передачі у користування лізингоодержувачу об'єкта лізингу після закінчення дії договору.

Предметом лізингу найчастіше бувають:

товари споживчого призначення: автомобілі, автофургони, холодильники;

телевізори, відеотехніка тощо;

конторське та поліграфічне обладнання, перфораційні і сортувальні машини, копіювальне обладнання, засоби теле- та дистанційного зв'язку;

засоби обчислювальної техніки та обробки інформації: комп'ютери і комп'ютерні програми;

транспортні засоби: вантажівки, літаки, гелікоптери, пароплави, контейнери, спеціальні вагони;

обладнання промислового призначення;

стаціонарне обладнання і комплектуючі підприємств, повністю укомплектованих і готових до експлуатації;

обладнання, що було у використанні.

Коли відбувається купівля обладнання в іноземної фірми і надається після цього вітчизняному лізингоодержувачу, то в цьому випадку йдеться про імпортний лізинг.

Різниця між експортним та імпортним лізингом визначається країною місця розташування лізингодавця та лізингоодержувача.

При імпортному лізингу виробник (продавець) розташований за кордоном, а при експортному - закордонним партнером є лізингоодержувач.

Транзитний міжнародний лізинг має місце в тих випадках, коли лізингодавець однієї країни бере кредит або купує необхідне майно в іншій країні та постачає його лізингоодержувачу, що розташований у третій країні.

Для лізингу особливо важливі:

– вибір валюти контракту;

– оцінка ризику зміни курсу валюти;

– митний режим лізингоодержувача;

– податки фірми-лізингодавця;

– наявність угод про незастосування подвійного оподаткування між країнами фірм-партнерів по лізингу;

– захист прав власності іноземного лізингодавця в країні лізингоодержувача.

1.2. Порядок проведення розрахунків з лізингових операцій

Лізингоодержувач за користування об'єктом лізингу вносить періодичні лізингові платежі, що включають:

– суму, яка відшкодовує при кожному платежі частину вартості об'єкта лізингу, який амортизується за строк, за який вноситься лізинговий платіж;

– суму, що сплачується лізингодавцю як відсотки за залучений ним кредит для придбання майна за договором лізингу;

– платіж як винагорода лізингодавцю за одержане у лізинг майно;

– відшкодування страхових платежів за договором страхування об'єкта лізингу, якщо об'єкт застраховано лізингодавцем;

– інші витрати лізингодавця, передбачені договором лізингу.

Резидент, або постійне представництво нерезидента, що здійснює на користь нерезидента виплату лізингових платежів, зобов'язаний утримувати під час виплати такого доходу та додатково сплачувати податок на репатріацію доходів, якщо інше не передбачено нормами укладених угод. Перерахування податку на репатріацію доходів нерезидента має бути здійснено до/або разом зі здійсненням виплат лізингового платежу.

Лізингові операції резидентів, які здійснюються на умовах, коли відстрочення поставки об'єкта лізингу в Україну перевищує 90 календарних днів, потребують одержання індивідуальної ліцензії НБУ з моменту виставлення векселя, здійснення авансового платежу на користь нерезидента-лізингодавця при використанні акредитивної форми розрахунків, або якщо останній лізинговий платіж надійде на рахунок резидента-лізингодавця у строк, що перевищує 90 календарних днів з дати оформлення вантажної митної декларації на вивезення з України об'єкта лізингу. Отже, індивідуальна ліцензія НБУ необхідна:

– резиденту-лізингоодержувачу, якщо відстрочення поставки об'єкта лізингу в Україну перевищує 90 календарних днів з моменту виставлення векселя, здійснення авансового платежу на користь нерезидента-лізингодавця при використанні акредитивної форми розрахунків;

– резиденту-лізингодавцю, якщо останній лізинговий платіж надійде на рахунок резидента-лізингодавця у терміни, що перевищують 90 календарних днів з дати оформлення вантажної митної декларації (ВМД) на вивезення з України об'єкта лізингу.

Перевищення зазначених термінів без одержання індивідуальної ліцензії НБУ тягне за собою стягнення пені за кожен день прострочення у розмірі 0,3% від суми недоодержаного виторгу (митної вартості недопоставленої продукції) в іноземній валюті, перерахованій у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості.

Якщо відповідно до лізингового договору резидент передає майно в лізинг нерезиденту без його вивезення з митної території України, то контроль за строками розрахунків за таким договором не здійснюється.

Допускається зменшення сум лізингових платежів на користь резидента-лізингодавця на розмір комісійних винагород, які утримали банки резиденти за проходження платежів через їх рахунки, якщо оплату резидентом таких винагород передбачено договором та підтверджено відповідним банківським документом. Звіт про утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидента подається до податкового органу за своїм місцем розташування не пізніше 25 числа місяця, що настає за звітним кварталом.

1.3. Оформлення лізингових операцій

Митне оформлення об'єктів лізингу (оренди) регулюється Порядком митного оформлення об'єктів лізингу (оренди), що переміщуються через митний кордон України, який затверджено наказом Державної митної служби від 16.02.2000 р. № 83 (далі - Порядок № 83). Дія Порядку поширюється на всіх суб'єктів господарської діяльності України, які переміщують через митний кордон об'єкти лізингу (оренди) за зовнішньоекономічними договорами (контрактами).

Відповідно до Порядку № 83, митне оформлення об'єктів лізингу відбувається таким чином:

1. Лізингоодержувач - резидент України:

– митне оформлення об'єктів фінансового або оперативного лізингу (оренди) під час їх ввезення на митну територію України здійснюється відповідно до митного режиму випуску для вільного обігу (імпорту) і з утриманням податків та зборів (обов'язкових платежів), митних зборів у встановленому порядку;

– митне оформлення об'єктів оперативного лізингу (оренди), що ввозяться на митну територію України і підлягають обов'язковому зворотному вивезенню за її межі протягом одного року, за заявою лізингоодержувача (орендаря) може здійснюватися відповідно до митного режиму тимчасового ввезення і з утриманням податків та зборів (обов'язкових платежів), митних зборів у встановленому порядку;

– після випуску для вільного обігу на митній території України об'єкти лізингу (оренди) не перебувають під митним контролем. Переоформлення вантажної митної декларацій за будь-яких підстав не здійснюється;

– митне оформлення об'єктів лізингу (оренди) при їх зворотному вивезенні після випуску для вільного обігу здійснюється на підставі вантажної митної декларації відповідно до митного режиму експорту без застосування заходів нетарифного регулювання.

Отже, при ввезенні об'єкта лізингу (оренди) лізингоотримувач зобов'язаний, незалежно від терміну дії договору (контракту), сплатити всі передбачені податки, збори та платежі.

2. Лізингодавець - резидент України:

– митне оформлення об'єктів лізингу, які українськими лізингодавцями вивозяться за межі митної території України за відповідними договорами, здійснюється на підставі ВМД відповідно до митного режиму експорту;

– митне оформлення об'єктів лізингу, які повертаються українським лізингодавцям із-за кордону України, здійснюється на підставі ВМД відповідно до митного режиму випуску для вільного обігу (імпорту) з утриманням податків та зборів (обов'язкових платежів), митних зборів, які при імпорті українських товарів, без застосування заходів нетарифного регулювання за умов подання митному органу під час оформлення повернення об'єкта лізингу примірника ВМД на його вивезення (експорт) за межі митної території України.

Оформлення операцій, під час яких об'єкти лізингу (оренди) не переміщуються через митний кордон України, митними органами не здійснюється.

Для товарів, що ввозяться в Україну за договорами оперативного та фінансового лізингу, застосовується митний режим випуску для вільного обігу (імпорту) з утриманням податків та зборів у встановленому порядку, тобто зі сплатою ПДВ, увізного мита, акцизного та митних зборів.

Митне оформлення об'єктів оперативного лізингу, які ввозяться в Україну і підлягають обов'язковому зворотному вивезенню за її межі протягом одного року, за заявою лізингоодержувача може здійснюватись відповідно до митного режиму тимчасового ввезення, відповідно до якого при ввезенні майна в Україну ввізне мито не стягується.

В бухгалтерському обліку операції з нарахування ПДВ при ввезенні об'єкта лізингу на територію України відображаються залежно від характера угоди - оперативного або фінансового лізингу

Митне оформлення об'єктів лізингу при їх зворотному вивезенні (або три вивезенні українськими лізингодавцями) здійснюється на підставі вантажної митної декларації (ВМД) відповідно до режиму експорту.

1.4. Бухгалтерський та податковий облік лізингових операцій

Бухгалтерський облік розрахунків у іноземній валюті ведеться відповідно до П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”, який затверджено наказом Мінфіну України від 10.08.2000 р. № 193.

При операціях з оперативної оренди у лізингоодержувача-резидента його кредиторська заборгованість за орендними платежами - монетарна стаття обліку, яка підлягає перерахунку на дату здійснення розрахунків та на дату балансу. Курсові різниці відображаються на субрахунку:

– 945 “Втрати від операційної курсової різниці”;

– 714 “Дохід від операційної курсової різниці”.

При операціях фінансового лізингу вартість об'єкта лізингу відображається в лізингоотримувача одночасно як актив і як кредиторська заборгованість перед лізингодавцем. Відповідно до п. 5 П(С)БО 21, операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу НБУ на дату здійснення операції (дата визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат). Отже, датою визнання активом (оприбуткування) об'єкта фінансового лізингу буде дата його митного оформлення і його вартість відображена в балансі за курсом НБУ на дату розмитнення. Кредиторська заборгованість перед лізингодавцем, яка є монетарною статтею, підлягає перерахуванню на дату балансу здійснення розрахунків (погашення).

Курсові різниці з заборгованості за договорами фінансового лізингу відображаються на субрахунку:

– 744 “Дохід від не операційних курсових різниць”;

– 974 “Втрати від не операційних курсових різниць”.

При операціях оперативної оренди у резидента-лізингодавця дебіторська заборгованість лізингоотримувача - монетарна стаття, отже, підлягає перерахунку на дату балансу та на дату проведення розрахунків (погашення). Відображається на субрахунку:

– 945 “Втрати від операційної курсової різниці”;

– 714 “Дохід від операційної курсової різниці”.

При операціях фінансового лізингу у резидента-лізингодавця дебіторська заборгованість лізингоотримувача - монетарна стаття й підлягає перерахунку на дату балансу та на дату проведення розрахунків (погашення). Курсові різниці з заборгованості за договорами фінансового лізингу відображаються на субрахунку:

– 744 “Дохід від не операційних курсових різниць”;

– 974 “Втрати від не операційних курсових різниць”.

Відповідно до пп. 7.3.3 Закону про прибуток, балансова вартість заборгованості в іноземній валюті відображається за курсом НБУ, що діяв на дату її виникнення. У разі погашення такої заборгованості або її частини протягом звітного періоду балансова вартість заборгованості підлягає перерахунку у гривні за курсом НБУ, що діяв на дату такого погашення. Якщо заборгованість залишається непогашеною на кінець звітного періоду, вона для цілей податкового обліку вважається умовно погашеною та підлягає перерахунку за курсом НБУ, що діяв на останній день звітного періоду. У наступному звітному періоді балансова вартість заборгованості визначається на підставі здійсненого перерахунку. Отже, в результаті перерахунку кредиторської заборгованості виникають курсові різниці. У разі збільшення курсу НБУ на дату погашення заборгованості (перерахунку непогашеної заборгованості на кінець кварталу), курсова різниця входить до складу валових витрат лізингоотримувача - резидента, у разі зменшення курсу НБУ - до складу валових доходів.

Під терміном “заборгованість” у підпункту 7.3.3. Закону про прибуток вважається:

– вартість (непогашена частина вартості) об'єкта фінансового лізингу;

– платежі за об'єкт фінансового лізингу, строк оплати якого минув на дату закінчення звітного періоду.

У податковому обліку лізингоодержувача-резидента курсові різниці з заборгованості за платежами відповідно до договорів оперативного лізингу (оренди) не відображаються.

У податковому обліки лізингодавця-резидента не підлягає перерахунку заборгованість у зв 'язку зі зміною курсу НБУ, яка виникла за поставлені (надані) товари, роботи, послуги.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Закон України “Про зовнішньоекономічну діяльність” № 959-ХІІ (із змінами і доповненнями) від 16.04.91 р. // www.rada.gov.ua

2. Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” № 283/97-ВР від 22.05.97 р. // www.rada.gov.ua

3. Постанова Правління НБУ “Про затвердження Інструкції про порядок здійснення контролю й отримання ліцензій за експортними, імпортними та лізинговими операціями” № 136 від 24.03.99 р. // www.rada.gov.ua

4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 “Вплив змін валютних курсів”, затверджено наказом Міністерства фінансів України № 193 від 10.08.2000 р. // www.rada.gov.ua

5. “Порядок митного оформлення об'єктів лізингу (оренди), що переміщуються через митний кордон України” , затверджено наказом Державної митної служби від 16.02.2000 р. № 83// www.rada.gov.ua

6. Бутинець Ф.Ф. Облік і аналіз зовнішньоекономічної діяльності. Підручник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 “Облік і аудит”. - Житомир: ПП “Рута”, 2001. - 544 с.

7. Кадуріна Л.О. Облік і аналіз зовнішньоекономічної діяльності. Практикум. Навчальний посібник з практичних занять. - К.: Видавничий Дім “Слово”, 2007. - 272 с.