Правила организации учета и международные стандарты

Правила организации учета и международные стандарты

Содержание

1. Роль бухгалтерской информации в управлении организациями

2. Четырехуровневая система нормативного регулирования

3. Международные стандарты финансового учета и отчетности

4. Техника и основные формы бухгалтерского учета

5. Организация бухгалтерского учета с использованием ЭВМ

1. Роль бухгалтерской информации в управлении организациями

Всех пользователей бухгалтерской информации можно разделить на две категории.

Внутренние пользователи (менеджеры и персонал предприятия). Менеджеры используют учетную информацию на всех стадиях принятия управленческих решений. Информация должна содержать сведения о производственной и инвестиционной деятельности, состоянии снабженческо-заготовительной, финансово-сбытовой и организационной деятельности предприятия. Внутренними пользователями могут быть:

- аппарат управления (генеральный директор, дирекция, наблюдательный совет и др.);

- собственники предприятия;

- руководители структурных подразделений и специалисты.

Внешние пользователи. Из них можно выделить по степени финансового интереса три группы.

Первая группа -- пользователи, имеющие прямой финансовый интерес (настоящие или потенциальные инвесторы, кредиторы, поставщики, акционеры, покупатели). Их интересует, прежде всего, компенсация на вложенные средства: возврат кредитов и процентов, исполнение договоров, получение дивидендов, соблюдение экономических интересов и другие вопросы.

Вторая группа -- пользователи, не имеющие прямого финансового интереса:

- налоговые органы (их задача -- проверка налогооблагаемой базы, соблюдение методологии расчета налогов, своевременное представление отчетности и перечисление всех налоговых платежей и сборов);

- профессиональные участники фондового рынка -- дилеры, брокеры, депозитарии, фондовые биржи и прочие организации, (их задача -- определить степень финансовой устойчивости участников фондового рынка);

- органы управления экономикой, общественность (их задача -- получить информацию с целью использования ее при прогнозировании развития отдельных производств, отраслей, определении пропорций, темпов роста, прироста).

В третью группу входят пользователи без финансового интереса (аудиторские фирмы, органы статистики, арбитраж и др.).

Менеджеры предприятия являются основными пользователями учетной информации, поэтому их состав определяется функциями каждого руководителя.

Внешние пользователи, которые имеют право на всю или часть внутренней бухгалтерской информации, должны соблюдать действующее законодательство о коммерческой тайне предприятий.

Бухгалтерская информация представляет систему сведений о финансово-хозяйственной деятельности организаций и призвана обеспечить важнейшие функции управления.

Одна из главных функций системы бухгалтерского учета -- обеспечение контроля:

- предварительного (до совершения хозяйственной операции);

- текущего (во время совершения хозяйственной операции);

- последующего (после совершения хозяйственной операции).

Контроль на предприятии может проводиться по следующим основным направлениям:

- выполнение показателей бизнес-плана и контрольных цифр;

- обеспечение сохранности имущества;

- рациональное и эффективное использование ресурсов;

- исполнение смет расходов, снижение затрат;

- создание и использование резервных фондов;

- соблюдение расчетной дисциплины;

- формирование финансовых результатов и т.п.

Контролю со стороны главного бухгалтера, учетных работников, менеджеров и соответствующих служб предприятия подлежат:

- соблюдение правил оформления приемки и отпуска товарно- материальных ценностей;

- правильность и обоснованность применяемых цен;

- правильность исчисления оплаты труда, социальных выплат, налогооблагаемой базы и сумм налоговых платежей;

- соблюдение штатной и финансовой дисциплины;

- соблюдение правил проведения инвентаризации;

- контроль и анализ дебиторской и кредиторской задолженностей;

- своевременность платежей;

- законность и обоснованность создания резерва по безнадежным долгам, и их списание;

- правильность и обоснованность отнесения затрат, определение прибыли и других финансовых результатов.

Функция сохранности собственности предполагает систему учета и контроля, обеспечивающую бережное и рациональное отношение к имуществу предприятия.

Информационная функция вытекает из цели бухгалтерского учета, который является важнейшим источником фактической информации для разных объектов управления. Практика показывает, что в общем потоке экономической информации бухгалтерская занимает более 70 %.

Бухгалтерская информация используется в оперативном, налоговом и статистическом учетах для составления бизнес-планов, отчетов, прогнозирования и разработки стратегии и тактики предприятия.

Действующая система учета обеспечивает менеджеров фактическими данными о деятельности организации за определенный период, о состоянии имущества, средств, обязательств и т.п. Используя обратную связь с помощью полученной информации, менеджеры осуществляют контроль и управление ресурсами, прибылью, капиталом и другими экономическими категориями и процессами.

Таким образом, функция обратной связи позволяет учетным работникам и менеджерам гибко реагировать на изменения экономической ситуации в условиях рынка.

2. Четырехуровневая система нормативного регулирования

Бухгалтерский учет представляет упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

В настоящее время продолжает формироваться четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России.

Первый уровень (законодательный) -- Федеральный закон «О бухгалтерском учете», другие законы, указы Президента Российской Федерации и постановления Правительства Российской Федерации по вопросам бухгалтерского учета.

Второй уровень (нормативный) -- положения по бухгалтерскому учету.

Третий уровень (методический) -- методические указания, инструкции, план счетов, рекомендации и иные аналогичные им документы.

Четвертый уровень (учетная политика предприятия) -- рабочие документы предприятия, формирующие учетную политику в методическом, техническом, налоговом и организационном аспектах, другие рабочие документы организации.

Система призвана обслуживать множество задач, решаемых посредством бухгалтерского учета, затрагивающих отношения предприятий не только с государственными органами (включая налоговые), но и между ними на территории и за пределами России. Требования, предъявляемые к бухгалтерскому учету:

· сопоставимость планируемых и учетных показателей; достоверность всех данных, отраженных в учете;

· своевременность и оперативность учета;

· полнота и простота учета;

· экономичность учета (количество работников предприятия, приходящихся на одного счетного работника, техновооруженность учетных работников и другие показатели);

Основные задачи бухгалтерского учета:

- формирование полной и достоверной информации о деятельности предприятия и его имущественном положении;

- обеспечение внутренних и внешних пользователей информацией для контроля за соблюдением законодательства при осуществлении хозяйственных операций;

- оценка целесообразности хозяйственных операции, контроль за наличием и движением имущества, обязательств, трудовых и финансовых ресурсов;

- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности;

- выявление внутрипроизводственных резервов для обеспечения финансовой устойчивости организации.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организации, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель, который может в зависимости от объема учетной работы:

- учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером,

- ввести в штат должность бухгалтера,

- передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

- вести бухгалтерский учет лично.

С целью реализации программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с требованиями международных стандартов Министерством финансов Российской Федерации утверждено Положение по ведению бухгалтерского учета (приказ № 34н от 29.07.1998) «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации». Оно включает шесть разделов:

1. общие положения;

2. основные правила ведения бухгалтерского учета;

3. основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности;

4. порядок представления бухгалтерской отчетности;

5. основные правила сводной бухгалтерской отчетности;

6. хранение документов бухгалтерского учета.

Таким образом, Положение по бухгалтерскому учету представляет свод правил, технологию организации и ведения бухгалтерского учета.

Предмет бухгалтерского учета: имущество предприятия, находящееся в виде активов, капитала, обязательств; движение этого имущества посредством хозяйственных операций в сфере снабжения, производства, реализации; результаты деятельности этого предприятия.

Содержание предмета бухгалтерского учета раскрывается в экономической сущности учитываемых объектов. Объектами учета являются:

v имущество предприятия (основные средства, нематериальные активы, капитальные вложения, запасы, денежные средства, финансовые вложения и другие активы);

v собственный капитал (уставный, добавочный, резервный капиталы, фонды и прибыль);

v дебиторская и кредиторская задолженность, кредиты банков, займы, средства в расчетах;

v хозяйственные операции, вызывающие изменение в составе имущества и обязательств, в процессе деятельности предприятия.

Хозяйственные операции отражают конкретные факты хозяйственной жизни, которые совершаются на предприятии и связаны с изменением состава имущества, его движением, формированием источников и их использованием. В системе учета оперируют четырьмя типами хозяйственных операций.

Первый тип. Хозяйственные операции изменяют состав имущества, т.е. затрагивают только актив баланса, и валюта баланса не меняется.

Например, деньги сняты с расчетного счета в банке и оприходованы в кассу: дебет счета 50 и кредит счета 51.

Второй тип. Хозяйственные операции изменяют источники имущества, т. е. затрагивают пассив баланса, и валюта баланса также не меняется.

Например, направлена нераспределенная прибыль на формирование резервного капитала: дебет счета 84 и кредит счета 82.

Третий тип. Хозяйственные операции изменяют одновременно имущество и источники его образования, при этом валюта баланса увеличивается.

Например, получен в банке краткосрочный кредит: дебет счета 51 и кредит счета 66, деньги зачислены на расчетный счет

Четвертый тип. Хозяйственные операции изменяют одновременно величину имущества и источников его образования, при этом валюта баланса уменьшается.

Например, выдана заработная плата персоналу предприятия: дебет счета 70 и кредит счета 50.

Имущество предприятия можно классифицировать:

Ш по сферам нахождения: производство, обращение, внепроизводственная сфера;

Ш по источникам формирования: собственные средства (капитал и резервы), заемные средства (кредиты, займы, кредиторская задолженность);

Ш по оценке финансовых способностей: возможности предприятия (оборотные и внеоборотные активы), обязательства предприятия (долгосрочные и краткосрочные обязательства);

Ш по источникам образования: собственные источники (капитал, прибыль, целевые финансирование и поступления), кредиты (краткосрочные, долгосрочные и не погашенные в срок), займы (краткосрочные и долгосрочные), кредиторская задолженность (бюджету, внебюджетным фондам, работникам, по товарным операциям, прочая кредиторская задолженность);

Ш по видам имущества: внеоборотные активы (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы), оборотные активы (запасы, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы).

Данная классификация положена в основу построения баланса предприятия.

Метод бухгалтерского учета представляет систему способов и приемов, осуществляемых посредством документации, инвентаризации, баланса, системы синтетических и аналитических счетов с применением метода двойной записи, оценки имущества и обязательств, других статей баланса, калькуляции и отчетности.

Основные элементы метода:

документация -- первичная регистрация хозяйственных операций с помощью документов;

инвентаризация -- способ проверки соответствия фактического наличия имущества данным бухгалтерского учета;

бухгалтерский баланс -- способ экономической группировки и обобщения информации об имуществе фирмы и ее обязательствах;

система счетов и двойная запись -- способ группировки имущества, источников его образования, хозяйственных операций;

оценка -- способ выражения в денежном измерении имущества предприятия и его источников;

калькуляция -- способ группировки затрат и определения себестоимости;

* отчетность -- система показателей, сгруппированных в таблицы, характеризующие финансовую и производственную деятельность фирмы за конкретный период (месяц, квартал, полугодие, девять месяцев, год).

Метод бухгалтерского учета невозможно рассматривать без знания основных правил ведения учета, которые заключаются в следующем.

Учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется способом двойной записи.

Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

Ни одной бухгалтерской записи не должно осуществляться без документарного основания.

Сбор и систематизация информации в регистрах бухгалтерского учета должны вестись с соблюдением методологических принципов.

В первичных документах и регистрах неоговоренные исправления не допускаются; исправление ошибки должно быть подтверждено подписью лиц с указанием даты или используется метод красного сторно (сторнирование) -- запись красным цветом, означающим запись со знаком минус. Сторнирование можно использовать при корректировке себестоимости, в других случаях.

Не допускаются исправления в кассовых и банковских документах.

Обязательна сохранность бухгалтерских документов и отчетности согласно действующему законодательству.

Для учета имущества, источников средств и хозяйственных операций используются счета бухгалтерского учета, отраженные в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации № 94н от 31.10.2000). Каждый счет имеет свое наименование, которое, как правило, совпадает с названием учитываемого на этом счете объекта, например, счет 10 «Материалы», счет 19 «НДС по приобретенным ценностям», счет 80 «Уставный капитал». Каждый счет отражает состояние и движение имущества и его источников, поэтому в его структуре две части: дебетовая и кредитовая. На каждом бухгалтерском счете отражаются: входящий остаток (сальдо на начало отчетного месяца), дебетовые и кредитовые обороты, а также конечное сальдо (остаток средств на конец отчетного месяца).

Сальдо, отраженное в левой части счета, называют дебетовым, а в правой -- кредитовым. Дебетовый оборот представляет собой сумму всех операций, отраженных в дебете счета без входящего (начального) сальдо. Кредитовый оборот -- итог сумм, записанных по кредиту счета без начального остатка.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н с дополнениями и изменениями согласно приказу Минфина России № 38н от 07.05.2003.

Все бухгалтерские счета делятся на три группы:

активные, на которых отражается имущество организации (сальдо активного счета может быть только дебетовым), например, счета 01, 04, 10 и другие. В активном счете дебет счета означает наличие средств, их увеличение, пополнение;

пассивные, на которых учитываются источники средств организации (сальдо пассивного счета может быть только кредитовым), например, счета 02, 05, 80, 90 и др. В пассивном счете кредит означает наличие средств в источнике, их увеличение и пополнение источника;

активно-пассивные, на которых, как правило, учитываются расчеты с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, подотчетными лицами, бюджетом и прочими кредиторами и дебиторами.

В зависимости от типа хозяйственных операций активно-пассивный счет может иметь в одном периоде структуру активного счета, в другом периоде -- пассивного счета. Поэтому сальдо счета может быть как дебетовым, так и кредитовым или одновременно и дебетовым и кредитовым. В основном это связано с тем, что на активно-пассивных счетах учет ведется по каждому дебитору и каждому кредитору (по каждому отдельному хозяйственному объекту или источнику).

В целях организации более детального учета объектов и хозяйственных операций применяются счета синтетического и аналитического учета.

Синтетический учет -- обобщение данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам и только в денежном выражении.

Аналитический учет -- ведется в денежном и натуральном измерениях в лицевых, материальных и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, его источниках и хозяйственных операциях. Аналитические счета -- детализированные.

Субсчета представляют промежуточное звено между синтетическими и аналитическими счетами. Они позволяют дополнительно сгруппировать данные аналитического учета с целью получения более подробной информации об учитываемом объекте. Например, к синтетическому счету 10 «Материалы» можно открыть следующие субсчета:

10-1 «Сырье и материалы»;

10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

10-3 «Топливо»;

10-4 «Тара и тарные материалы»;

10-5 «Запасные части»;

другие субсчета в зависимости от особенностей внутрипроизводственного учета на предприятии.

Таким образом, счета первого порядка -- синтетические, второго порядка -- субсчета; система аналитических счетов -- счета третьего и более порядков. Все счета бухгалтерского учета по участию в процессе формирования баланса предприятия можно подразделить на два вида:

1. балансовые -- все синтетические счета 01 -- 99;

2. забалансовые -- для учета ценностей, не принадлежащих предприятию, но временно находящихся в его пользовании или распоряжении (счета 001 --011).

На всех балансовых счетах бухгалтерский учет ведется методом двойной записи, а на забалансовых ценности обобщаются методом простой записи. По экономическому содержанию все балансовые счета сгруппированы в восемь групп (разделов).

Счета, предназначенные для учета имущества, используемого в течение нескольких отчетных периодов, объединены в первой группе -- «Внеоборотные активы». Это счета 01 --08, которые учитывают операции по приобретению, созданию, амортизации, выбытию имущества.

Во второй группе -- «Производственные запасы» ведется учет материальных ценностей, предназначенных для их обработки, переработки, использования в самом процессе производства. В данном разделе сгруппированы счета 10--19.

Третья группа балансовых счетов -- «Затраты на производство», объединяет счета 20 -- 39 не только по числу счетов, но и по его содержанию, так как здесь обобщается вся информация о себестоимости выпуска продукции (работ, услуг), которая в рыночных условиях представляет коммерческую тайну. Данную группу счетов можно назвать счетами управленческого учета. Зарубежные предприятия, фирмы ведут счета управленческого учета отдельно от других счетов. Счета 20 -- 29 можно выделить в самостоятельную систему счетов внутрихозяйственного учета. Для этого имеющиеся счета можно дополнить отражающим счетом 27 «Отражение производственных затрат», который будет осуществлять связь системы управленческого учета с системой финансового учета через счет 37 «Отражение общих затрат». Такая система учета может быть организована на предприятии в случае производственной необходимости и отражена в учетной политике.

Четвертая группа объединяет счета по учету готовой продукции и товаров для продажи (это счета 40 -- 46).

Пятая группа -- для учета денежных средств (счета 50 -- 59). В шестую группу входят балансовые счета 60 -- 79, отражающие учет расчетов по коммерческим операциям, по обязательным платежам, краткосрочным кредитам и займам, а также по расчетам с персоналом и пр.

Счета седьмой группы обобщают информацию о состоянии собственного капитала предприятия и хозяйственных операций по движению капитала. Сюда входят счета 80 -- 86.

Восьмая группа включает балансовые счета 90 -- 99, отражающие финансовые результаты деятельности предприятия, а также регулирование и распределение доходов и расходов между текущим и другими отчетными периодами.

При документировании хозяйственных операций используются правила двойной записи.

Таблица 1 - Остатки по счетам на начало месяца по предприятию «Лотос»

Счет	Наименование счета	Остаток, р.
		Дебет	Кредит
10	Материалы	900
20	Основное производство	2200
50	Касса	200
51	Расчетные счета	3000
68	Расчеты по налогам и сборам		400
69	Расчеты по социальному страхованию и обеспечению		500
70	Расчеты с персоналом по оплате труда		2500
76	Расчеты с разными дебиторами и кредиторами	800	1000
99	Прибыли и убытки		2700
Итого	7100	7100

Пример двойной записи экономического содержания «увеличение/ уменьшение»:

Счета учета	Активов (активные)	Капитала и резервов (пассивные)	Обязательств (пассивные)
Сторона счета	Дебет/кредит	Кредит/дебет	Кредит/дебет

Видно, что отражение в дебете активных счетов означает увеличение суммы учитываемого объекта имущества, а в кредите -- ее уменьшение. Для счетов учета капитала, резервов и обязательств, наоборот, увеличение источника идет по кредиту счета, а уменьшение -- по дебету счета.

Рассмотрим использование метода двойной записи на конкретном примере. Даны остатки по счетам на начало месяца (табл. 1).

Известны, согласно первичным учетным документам, все хозяйственные операции за месяц (табл. 2).

Решение будем осуществлять (табл. 3) путем построения структуры счетов.

Переносим все остатки по счетам на начало месяца из табл. 1 на соответствующие счета.

Таблица 2 - Перечень хозяйственных операций за месяц

Наименование хозяйственной операции	Сумма, р.	Счет
		Дебет	Кредит
Получены от поставщика материалы	800	10	76
и оприходованы на склад
Списаны материалы со склада на выпол	1000	20	10
ненные работы
Начислена заработная плата персоналу	2000	20	70
Исчислены страховые начисления на	800	20	69
заработную плату и отнесены на издержки
Исчислен налог на доходы физических лиц	200	70	68
Получены деньги на расчетный счет за	7200	51	90
выполненные работы в полном объеме,
в том числе НДС 1200 р.
Выделен НДС	1200	90	68
Получены по чеку деньги в банке на заработ	4280	50	51
ную плату
Выдана заработная плата персоналу пред	4280	70	50
приятия
Перечислены налоги в бюджет	1400	68	51
Списаны затраты по выполненным работам	3800	90	20
на реализацию
Выявлен финансовый результат от реализа	2200	90	99
ции работ (7200 - 1200 - 3800 = 2200)

Таблица 3 - Структура счетов

Остаток, оборот	Дебет, р.	Кредит, р.
Счет 10
Входящий остаток			900 800	1000
Оборот			800	1000
Остаток			700	0
Счет 20
Входящий остаток			2200 1000 2000 800	3800
Оборот			3800	3800
Остаток			2200	0
Счет 50
Входящий остаток			200 4280	4280
Оборот			4280	4280
Остаток			200	0
Счет 51
Входящий остаток			3000 7200	4280 + 1400
Оборот			7200	5680
Остаток			4520	0
Счет 68
Входящий остаток			1400	400 200 1200
Оборот			1400	1400
Остаток			0	400
Счет 69
Входящий остаток				500 800
Оборот			0	800
Остаток			0	1300
Счет 70
Входящий остаток			200 4280	2500 2000
Оборот			4480	2000
Остаток			0	20
Счет 76
Входящий остаток			800	1000 800
Оборот			0	800
Остаток			0	1000
Счет 90
Входящий остаток			1200 3800 2200	7200
Оборот			7200	7200
Остаток			0	0
Счет 99
Входящий остаток				2700 2200
Оборот			0	2200
Остаток			0	4900

Отражаем методом двойной записи все хозяйственные операции, приведенные в табл. 1.3, по каждому корреспондируемому счету.

Подсчитываем дебетовые и кредитовые обороты по счетам за месяц. Выявляем остатки на конец месяца по следующему правилу:

а) активные счета (дебетовый остаток)

Ок.м ⁼ О_н._м + Д_об - Коб,

б) пассивные счета (кредитовый остаток)

О_{к м} = О_{н м} + Ко_б - Д_об,

где О_км -- остатки по счету на конец отчетного месяца;

О_{н м} -- остатки по счету на начало отчетного месяца;

Д_об -- сумма дебетового оборота;

К<,₆ -- сумма кредитового оборота.

Далее проверяем правило двойной записи:

Сумма дебетовых остатков на конец месяца должна быть равна сумме кредитовых остатков на конец этого же месяца.

Сумма дебетовых остатков: 700 + 2200 + 200 + 4520 = 7620 р.

Сумма кредитовых остатков: 400 + 1300 + 20+1000 + 4900 = 7620 р.

Сумма дебетовых оборотов по счетам должна быть равна сумме кредитовых оборотов.

Сумма дебетовых оборотов:

800 + 3800 + 4280 + 7200 + 1400 + + 4480 + 7200 = 29 160 р.

Сумма кредитовых оборотов:

1000 + 3800 + 4280 + 5680 + 1400 + + 800 + 2000 + 800 + 7200 + 2200 = 29 160 р.

Результат исчислений показал, что в данном примере схема двойной записи была выполнена.

Полученные остатки по счетам и обороты за месяц группируются в балансовую оборотную ведомость (табл. 4) и далее переносятся по определенным правилам в соответствующие статьи бухгалтерского баланса (форма 1).

Остатки по счетам, хозяйственные операции и бухгалтерские проводки в данном примере отражены в самом минимальном объеме, чтобы не загромождать расчеты.

Таким образом, предложенная сквозная система в упрощенном виде дает возможность увидеть схему учета, метод двойной записи от первичных документов до бухгалтерского баланса.

Слово «баланс» -- буквально «равновесие» -- сочетание латинских bi -- два (приставка) и lanx -- чаша весов.

В системе бухгалтерского учета «баланс» употребляется в нескольких значениях:

- равенство итогов записей по дебету и кредиту счетов, т.е. сбалансированность,

- выполнение экономических расчетов в виде уравнения, где итоги левой части уравнения должны быть равны правой,

- форма 1 бухгалтерской финансовой отчетности, которая отражает состояние имущества предприятия и его источников.

Бухгалтерский баланс построен в соответствии с действующей в России классификацией хозяйственных средств. Он состоит из двух частей:

актив -- отражает состояние имущества предприятия;

пассив -- отражает состояние капитала и резервов предприятия, а также его обязательств.

Главная особенность бухгалтерского баланса заключается в равенстве итогов актива и пассива, представляющих валюту баланса. Каждый элемент актива и пассива называют статьей баланса. Все строки баланса для упрощения работы с ним имеют конкретный код. Например, во втором разделе актива «Оборотные активы» статья «Запасы» имеет код строки 210. С целью отражения в динамике состояния имущества и его источников в балансе предусмотрены две графы: «На начало отчетного года» и «На конец отчетного периода». Во второй графе отражаются сведения на дату составления баланса (табл. 5).

Таблица 4 - Балансовая оборотная ведомость, р.

Счет	Остатки на начало месяца	Обороты за месяц	Остаток на конец месяца
	Дебет, р.	Кредит, р.	Дебет, р.	Кредит, р.	Дебет, р.	Кредит, р.
10	900		800	1000	700
20	2200		3800	3800	2200
50	200		4280	4280	200
51	3000		7200	5680	4520
68		400	1400	1400		400
69		500		800		1300
70		2500	4480	2000		20
76	800	1000		800		1000
90			7200	7200
99		2700		2200		4900
Итого	7100	7100	29 160	29 160	7620	7620

Таблица 5 - Бухгалтерский баланс на 200__г.

Статьи баланса	Код строки	На начало отчетного года	На конец отчетного периода
АКТИВ
/I Внеоборотные активы
Нематериальные активы	1 10
Основные средства	120
Незавершенное строительство	130
Доходные вложения в материальные ценности	135
Долгосрочные финансовые вложения	140
Отложенные налоговые активы	145
Прочие внеоборотные активы	150
Итого по разделу I	190
II Оборотные активы
Запасы	210
В том числе:
сырье, материалы и другие аналогичные ценности	211
животные на выращивании и откорме	212
затраты в незавершенном производстве	213
готовая продукция и товары для перепродажи	214
товары отгруженные	215
расходы будущих периодов	216
прочие запасы и затраты	217
НДС по приобретенным ценностям	220
Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 мес после отчетной даты)	230
В том числе покупатели и заказчики	231
Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 мес после отчетной даты)	240
В том числе покупатели и заказчики	241
Краткосрочные финансовые вложения	250
Денежные средства	260
Прочие оборотные активы	270
Итого по разделу 11	290
Баланс (сумма строк с кодами 190 и 290)	300
ПАССИВ
III. Капитал и резервы
Уставный капитал	410
Собственные акции, выкупленные у акционеров
Добавочный капитал	420
Резервный капитал	430
В том числе резервы, образованные в соответствии с законодательством
резервы, образованные в соответствии с учредительными документами
Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)	470
Итого по разделу III	490
IV. Долгосрочные обязательства
Займы и кредиты	510
Отложенные налоговые обязательства	515
Прочие долгосрочные обязательства	520
Итого по разделу IV	590
V. Краткосрочные обязательства
Займы и кредиты	610
Кредиторская задолженность	620
В том числе поставщики и подрядчики	621
Задолженность перед персоналом организации	624
Задолженность перед государственными внебюджетными фондами	625
Задолженность по налогам и сборам	626
Прочие кредиторы	628
Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов	630
Доходы будущих периодов	640
Резервы предстоящих расходов	650
Прочие краткосрочные обязательства	660
Итого по разделу V	690
Баланс (сумма строк с кодами 490, 590 и 690)	700

Бухгалтерский баланс представляет комплексную, систематизированную таблицу, отражающую в денежном выражении состояние имущества и его источников на конкретную дату.

В зависимости от цели исследования и задач все бухгалтерские балансы можно классифицировать по следующим основным признакам:

времени составления и представления (вступительные, текущие, заключительные -- годовые, ликвидационные, объединительные, разъединительные, санируемые);

источникам составления (генеральные, книжные и инвентарные);

характеру деятельности и объекту отражения (баланс основной деятельности, неосновной деятельности, баланс обособленного подразделения, баланс некоммерческой организации, сводный, консолидированный, баланс);

формам собственности (балансы государственных, муниципальных, кооперативных и акционерных предприятий, общественных организаций, совместных обществ и др.);

способу очистки (балансы брутто и нетто).

Баланс брутто включает регулирующие статьи. Например, основные средства в балансе брутто отражаются в активе по балансовой стоимости, а регулирующая статья «Амортизация основных средств» отражается в пассиве.

В балансе нетто регулирующие статьи отсутствуют. Поэтому в активе, например, основные средства показаны по остаточной стоимости (балансовая стоимость минус начисленная сумма амортизации).

К бухгалтерскому балансу предъявляются требования: правдивость, реальность, единство, преемственность и ясность. Условием подтверждения правдивости баланса является обоснование всех чисел статей актива и пассива соответствующими первичными и бухгалтерскими документами, справками, актами и расчетами. Поэтому правдивость дополняется качеством и обоснованностью составления и ведения всей документации, полнотой отражения сведений в системе синтетических и аналитических счетов.

Противоположным понятием правдивости баланса является его вуалирование, представляющее недостоверное отображение отдельных хозяйственных операций. Вуалирование может быть как умышленным, так и непреднамеренным, например, в результате низкой квалификации сотрудников, обрабатывающих документы.

Реальность баланса можно доказать проверкой соответствия оценок его статей объективным и конкретным фактам хозяйственной жизни. Например, в статье «Долгосрочные финансовые вложения» (строка 140) числится сумма 50 000 р. -- акции предприятия, которое было ликвидировано в результате банкротства. Эта сумма правдива, но нереальна, так как данные акции некому будет предъявлять и продавать, следовательно, они неликвидны.

Единство баланса достигается четким оформлением, последовательным, логическим построением и единой методологической оценкой всех его статей.

Баланс -- источник информации об имуществе предприятия, его финансовом состоянии, а также о собственном и заемном капиталах.

Баланс акционерных обществ -- источник информации о конечном финансовом результате предприятия в виде чистых активов.

Баланс служит источником сведений для кредиторов, акционеров, инвесторов, покупателей, продавцов и других партнеров по бизнесу.

Баланс содержит исходные данные для текущего финансового планирования и прогнозирования.

Баланс -- отчетный документ для налоговых органов и вышестоящих организаций.

3. Международные стандарты финансового учета и отчетности

Объективная необходимость вхождения России в мировое экономическое сообщество, приобщения к международным рынкам капитала диктует неизбежность перехода на международные стандарты учета и отчетности.

В основе международных стандартов -- обобщение лучшей современной мировой практики в области учета, простота восприятия для пользователей финансовой информации во всем мире и логика экономического развития. Одним из главных условий успешного привлечения иностранного капитала в Россию является полная открытость предприятий перед инвесторами. Инвестор, с целью сохранения и приумножения своего капитала, обязан проследить с помощью финансовой бухгалтерской отчетности, как он используется. Если инвестор не сможет получить достоверной информации, то будет обязан увеличить плату за пользование своим капиталом на величину риска. Таким образом, инвестиции обойдутся стране, не перешедшей на международные стандарты учета и отчетности, намного дороже при прочих равных условиях рынка.

В 1973 г. профессиональными бухгалтерскими организациями 10 стран (Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Великобритании, Ирландии, США) был создан Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО), который занимается вопросами разработки, публикации международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). В настоящее время КМСФО разработано свыше 40 стандартов.

Международные стандарты финансовой отчетности получили широкое распространение в мире в конце 1980-х -- начале 1990-х гг.

Европейская комиссия в 2001 г. приняла решение о том, что компании, проходящие листинг на европейских биржах, с 2005 г. должны представлять консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО. В настоящее время более 40 тыс. международных корпораций используют стандарты МСФО. Однако в самой Европе не все государства пользуются МСФО.

В России лишь небольшая доля компаний, в основном нефтегазовые, используют принципы МСФО.

Как показала практика, даже те российские компании, которые используют международные стандарты, в силу объективных обстоятельств не придерживаются строго всех требований международных стандартов. По мнению некоторых экономистов, переход российских предприятий на учет по МСФО может решить только частичные проблемы, но не позволит интегрироваться в мировое сообщество.

МСФО в чистом виде в мировой экономике не используется, как правило, действуют свои национальные стандарты, приближенные к МСФО или не противоречащие основным принципам. По мнению некоторых авторов, МСФО, являясь результатом многочисленных международных компромиссов, обладают расплывчатостью и неконкретностью, предусматривают наличие значительного количества альтернативных вариантов отражения фактов хозяйственной деятельности, что субъективно может повлиять на качество финансовой отчетности. Одна из главных задач МСФО -- построение системы учета, где основными критериями являются принципы, а не правила. Разработчики МСФО полагают, что принципы обойти намного сложнее, чем правила.

Российский учет основан на правилах и нормативных актах. Это связано с тем, что основными пользователями финансовой бухгалтерской отчетности в России являются фискальные органы. Финансовый отчет по системе МСФО предназначается для потенциальных инвесторов, партнеров по бизнесу, клиентов с целью раскрытия информации о результатах деятельности, денежных потоках.

За последние несколько лет в России Положения по бухгалтерскому учету стали разрабатываться, исходя из принципов, заложенных в международных стандартах. Однако различий еще очень много. Например, отечественный учет до сих пор строится на принципе оценки по первоначальной стоимости, которая достоверна и может быть подтверждена соответствующими документами. МСФО ориентирует на оценку по реальной стоимости. Финансовая отчетность, составленная по принципам МСФО, должна обеспечивать сопоставимость отчетности как с собственной за предыдущие годы, так и с отчетностью других организаций.

Отчетность, составленная в соответствии с МСФО, позволяет:

· получить информацию в сопоставимом виде о финансовом положении организации, состоянии активов и пассивов, финансовых результатах деятельности, о денежных потоках;

· привлекать денежные средства инвесторов и кредиторов, которые заинтересованы в достоверной информации о хозяйственной деятельности организации, в том числе об эффективности управления;

· развивать коммерческие связи с зарубежными компаниями, так как упрощается взаимодействие при помощи единого бухгалтерского подхода к формированию отчетности.

Поэтому в настоящее время особую значимость приобретает процесс трансформации бухгалтерской отчетности, т.е. составление ее по определенным стандартам путем корректировки статей имеющейся финансовой отчетности. Трансформация отчетности проводится после составления бухгалтерской отчетности в соответствии с действующими в России правилами и нормами.

К методам трансформации отчетности можно отнести:

- детализацию остатков по счетам;

- реклассификацию остатков;

- переоценку остатков.

Детализация остатков по счетам позволяет расшифровать их содержание. Если остатки по одному счету участвуют в формировании нескольких отчетных статей, то необходимо разделить остатки и обороты по такому счету на несколько субсчетов. Детализация возможна несколькими способами. Например, для более полного раскрытия информации используется детализация по видам учитываемых операций.

Для разделения неоднородных по экономическому содержанию объектов учета, например, используется детализация по классам и т.д.

Некоторые объекты учета, которые формируют статьи международной финансовой отчетности в соответствии с ПБУ и с учетной политикой российской организации, не находят отражения на счетах бухгалтерского учета. Для этого используется рекласси- фикация остатков, позволяющая устранить формальные различия в структуре и составе показателей российской отчетности, составленной по международным стандартам.

Переоценка остатков по счетам необходима во избежание неадекватности в интерпретации учета и отчетности разных систем, поэтому она используется в следующих случаях:

когда критерии признания активов или обязательств отличаются по международным стандартам от российских;

при изменении оценочных резервов;

в результате движения активов российских предприятий могут возникнуть расходы, которые не учитываются при составлении отчетности по международным стандартам;

необходимости учета влияния инфляционных процессов.

Финансовая отчетность, составленная в соответствии с требованиями МСФО, должна рассматриваться в качестве одного из важнейших элементов корпоративного управления и призвана обеспечить эффективное взаимодействие акционеров и менеджеров в системе ведения хозяйства организации.

По мнению специалистов, использование МСФО позволит российским предприятиям сократить время и ресурсы, необходимые для совершенствования системы учета, так как международные стандарты закрепляют длительный опыт ведения бухгалтер- с КОГО учета и формирования финансовой отчетности в условиях рыночной экономики. Это позволит расширить рамки национальной системы учета, так как финансовая отчетность, составленная ПО методике МСФО, станет понятной представителям зарубежных деловых кругов.

Поэтому программа реформирования системы учета и отчетности в России предусматривает переход на МСФО в ближайшие годы.

4. Техника и основные формы бухгалтерского учета

При изучении предмета бухгалтерского учета был сформулирован вопрос: «Какой объект отражается в системе учета?» при использовании конкретного метода. Форма же бухгалтерского учета позволяет нам задать вопрос: «Какова система обработки информации, на каких носителях информации следует отражать все хозяйственные операции?».

Форма бухгалтерского учета -- способ обработки учетной информации путем использования определенной совокупности учетных регистров. В ней должны предусматриваться отражение хозяйственных операций в определенной последовательности и возможность группировки учетных данных соответствующими приемами записей (комбинация учетных регистров, логическая связь между ними, последовательность осуществления бухгалтерских записей).

В России наибольшее распространение получили формы учета способами:

ручным («журнал-главная», простая, мемориально-ордерная, журнально-ордерная);

автоматизированным (таблично-перфокарточная, таблично- автоматизированная).

Форма «журнал-главная» (рис. l.l) заключается в регистрации всех хозяйственных операций организации в специальных накопительных ведомостях: учет основных средств, амортизации, материалов, производственных затрат, готовой продукции, расчетных операций и других непосредственно из первичных документов. Все хозяйственные операции записываются в хронологическом порядке, с использованием системы синтетических счетов: сначала переносятся остатки по каждому счету на начало месяца, затем регистрируются все операции по первичным документам. По окончании месяца исчисляются и записываются дебетовые и кредитовые обороты по счетам, выводятся остатки на конец месяца и составляется баланс.

Простая форма бухгалтерского учета -- один из вариантов формы «журнал-главная» (рис. 1.2).

Указанные формы бухгалтерского учета используются малыми предприятиями, организациями с небольшим потоком первичных документов, с простым процессом производства, а также используются некоммерческими организациями.

Форма бухгалтерского учета выбирается организацией самостоятельно в соответствии с принятой учетной политикой, и в течение отчетного периода не должна изменяться.

За последующие годы получила широкое распространение таблично-автоматизированная форма учета, основанная на действующей журнально-ордерной форме (рис. 1.3).

Рис. 1.1. Схема формы бухгалтерского учета «журнал-главная»

Рис. 1.2. Схема простой формы бухгалтерского учета

Рис. 1.3. Схема таблично-автоматизированной формы учета

Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета в зависимости от типа предприятия, отраслевой принадлежности принимается в нескольких вариантах.

Для аналитического учета используются карточки, ведомости и книги. Синтетический учет ведется в книгах или многографных ведомостях.

На каждую хозяйственную операцию составляется мемориальный ордер, где в обязательном порядке указываются: дата, наименование операции, бухгалтерская проводка и сумма. Если ордер выпускается в виде отдельного документа, то ему присваивается и порядковый номер. Мемориальный ордер подписывается бухгалтером, в отдельных случаях может подписываться руководителем и бухгалтером.

Иногда на типографски изготовленных бланках первичного учета предусматривается место для мемориального ордера (кассовые приходные и расходные ордера, банковские документы, ведомо- ми, требования).

Большинство операций в течение месяца группируются во вспомогательных накопительных ведомостях. По этим ведомостям раз и месяц составляются мемориальные ордера.

Составленные ордера записываются в хронологическом порядке и регистрационный журнал, им присваиваются порядковые номера. После записи в регистрационном журнале данные мемориальных ордеров переносят в главную книгу. В главной книге называется краткое содержание операции, итоговая сумма и сумма по дебету (Д) и кредиту (К) счетов

Итоги по дебету и кредиту счетов главной книги записываются и балансовую оборотную ведомость (рис.1.4.).

На основании записей в аналитических счетах составляют оборотные ведомости аналитического учета, записи в которых сверяют с оборотной балансовой ведомостью, обороты по дебету счета и кредиту балансовой оборотной ведомости сверяют с оборотом в журнале регистрации мемориальных ордеров.



Рис. 1.4. Схема мемориально-ордерной формы учета

Мемориально-ордерная система учета применяется на предприятиях с небольшим оборотом средств (в основном на государственных).

Недостатки этой формы:

раздельное ведение синтетических и аналитических учетных регистров;

приходится составлять большое количество мемориальных ордеров.

Преимущество -- простота ведения учета.

В процессе совершенствования мемориально-ордерной формы учета постепенно отказались от составления ордеров и регистрационного журнала. Были разработаны регистры, основанные на накопительных и группировочных ведомостях, а книги заменили свободными листами.

Таким образом, появилась журнально-ордерная система бухгалтерского учета.

Журнально-ордерная форма учета появилась в Российской Федерации в начале 1940-х гг. В настоящее время используется большинством крупных и средних предприятий (рис. 1.5).

Адаптируя эту форму к конкретным хозяйственным операциям, предприятия сохраняют стержневую основу журнально-ордерной формы.

В соответствии с принятой на предприятии учетной политикой и спецификой производства, организация разрабатывает свой рабочий план счетов: выбирает счета I порядка, определяет счета II порядка -- субсчета и другие аналитические счета. Поэтому отдельные журналы-ордера могут вообще не применяться либо используются частично.

Организация может либо применять по своему усмотрению вспомогательные и группировочные ведомости, а также регистры аналитического учета, либо разрабатывать новые формы.

И в зависимости от объема учетной информации журналы-ордеры могут открываться на месяц или квартал. В основе журнально-ордерной формы принципы накапливания и систематизации данных первичного учета. Записи по всем хозяйственным операциям ведутся систематически и в хронологическом порядке.

Аналитический и синтетический учеты ведутся, как правило, и единой системе записей по журналам-ордерам и вспомогательным ведомостям. По некоторым видам счетов могут вестись карточки аналитического учета, итоговые данные из которых переносятся в оборотные ведомости.

Для учета хозяйственных средств ведутся инвентарные карточки, книги учета, ведомости учета затрат на производство по калькулируемым объектам, сортовые сальдовые ведомости по учету материалов, оборотные ведомости по учету готовой продукции.

Данные из первичных документов предварительно группируют и ведомостях, а их итоги затем переносят в журналы-ордера.

В основу построения журналов-ордеров положен кредитовый признак регистрации хозяйственных операций: из первичных документов данные записываются по кредиту соответствующих счетов с одновременным отражением оборотов по дебету корреспондирующих счетов. Например, операции по расчетному и валютному счетам, а также кассовые операции регистрируют в журнале - ордере-2 по кредиту, а в ведомости-2 по дебету счетов.

Итоговые данные журналов-ордеров в конце месяца переносят в главную книгу.

По данным главной книги составляют сальдовый бухгалтерский баланс.

Главную книгу открывают на год для учета данных из журналов-ордеров, взаимной проверки правильности произведенных записей по счетам и для составления баланса. В ней записывают: сальдо на начало месяца по каждому счету, обороты по дебету и кредиту счетов, сальдо на конец месяца по каждому счету.

Обороты по кредиту каждого синтетического счета отражают' одной записью, а обороты по дебету -- в корреспонденции с кредитуемыми счетами.

Правильность записей в главной книге проверяют подсчетом сумм оборотов и сальдо по всем счетам. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также суммы дебетовых и кредитовых остатков должны быть соответственно равны.

Выбирая эту или иную форму бухгалтерского учета, организации могут самостоятельно приспосабливать рекомендуемые регистры к специфике своей деятельности при условии соблюдения методологии учета, отраженной в законодательных и нормативных документах. Поэтому многие предприятия, учитывая особенности своей деятельности, адаптируют журналы-ордера и ведомости для удобства ведения учета.

Рис. 1.5. Схема журнально-ордерной формы учета



5. Организация бухгалтерского учета с использованием ЭВМ

В настоящее время приняты, в основном, четыре уровня системы автоматизации бухгалтерского учета:

Проводки -- главная книга -- баланс;

Интегрированная бухгалтерия;

Комплексный бухгалтерский и налоговый учет;

Сетевая версия бухгалтерского учета.

Первые три уровня -- однопользовательские системы, они имеют одно рабочее место (РМ) -- один терминал, одну клавиатуру.

Уровень 1 -- автоматизированное рабочее место (АРМ) для выполнения одной функциональной задачи: на основании первичных документов и проводок вести главную бухгалтерскую книгу и получить баланс предприятия.

Уровень 2 -- интегрированная система (ИС) для решения нескольких функциональных задач выполнена в виде единой неразделяемой программы, например, бухгалтерия -- заработная плата -- материалы -- основные средства -- затраты.

Уровень 3 -- программный комплекс (ПрК) для решения нескольких функциональных задач -- выполнен в виде отдельных модулей, которые можно добавлять или убирать по мере надобности. Модули связаны интерфейсом передачи информации для сведения баланса предприятия, других форм отчетности и получении дополнительной информации.

Уровень 4 -- многопользовательские системы с несколькими рабочими местами (РМ), позволяющие одновременно решать разные задачи.

По способу реализации режима работы многопользовательские системы подразделяются на следующие виды:

многотерминальные -- на базе одной ЭВМ с возможностью подключения определенного количества терминалов;

многомашинные -- на основе нескольких ЭВМ, объединенных логическими и иными связями в качестве интерфейса передачи информации (обычно по модему);

сетевые -- на базе нескольких ЭВМ; интерфейсом передачи информации служит сеть.