Особенности аудита в подрядно-строительных организациях на примере ООО "Сократ" г. Махачкалы

38

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

Кафедра Аудита

Курсовая работа

на тему:

Особенности аудита в подрядно-строительных организациях

на примере ООО «Сократ» г. Махачкалы

Выполнил: ст-т 4 к. БУ.3 гр.

Мурадалиев М.М.

Проверила: к.э.н., доцент Мусаева А.М.

Махачкала 2009

• СОДЕРЖАНИЕ
• ВВЕДЕНИЕ
• Глава 1. Аудит общих документов строительной организации
• 1.1 Аудит сметной документации
• 1.2 Аудит договоров
• 1.3 Договор строительного подряда
• Глава 2. Практический аудит в строительной организации
• 2.1 Аудит материально-производственных запасов
• 2.2 Аудит накладных расходов
• 2.3 Аудит финансовых результатов строительной организации
• ЗАКЛЮЧЕНИЕ
• Список литературы
• ВВЕДЕНИЕ
• Строительство как отрасль экономики подразумевает и строительство новых объектов, и восстановление уже существующих путем их текущего и капитального ремонта, а также работ по реконструкции. Продукцией строительства являются законченные и подготовленные к вводу в действие новые и реконструируемые промышленные предприятия и цеха, жилые дома, общественные здания и другие объекты. Строительные организации в качестве хозяйствующих субъектов экономики характеризуются рядом отраслевых особенностей в технологии производства, организационно-правовых основах деятельности, системе бухгалтерского учета и налогообложения.
• Так, строительство отличается от других отраслей тем, что конечный продукт его всегда неподвижен относительно земли, индивидуален (даже если объекты построены по одному и тому же проекту), и рассчитан на длительную эксплуатацию. Особенностями строительства являются также длительность проектирования и строительства объекта, многообразие видов строительно-монтажных работ при строительстве каждого объекта, зависимость сроков и качества строительства от месторасположения объекта, природных условий и даже времени года.
• Все это обуславливает порядок ценообразования в строительстве и учета себестоимости строительных работ, а также достаточно сложную, многоступенчатую систему расчетов между участниками процесса строительства объекта недвижимости.
• В настоящее время правовое регулирование договорных отношений участников строительства и, как следствие, особенности бухгалтерского и налогового учета приобрели особое значение для субъектов хозяйственной деятельности.
• Все эти проблемы, а также необходимость подтверждения достоверности показателей деятельности хозяйствующего субъекта, являющихся индикатором эффективности деятельности организации, и на основании которых принимаются пользователями управленческие решения, подтверждается аудиторами, что, в свою очередь, обусловливает актуальность темы данной курсовой работы.
• Цель работы - теоретическое исследование вопросов, связанных с аудитом операций в строительных организациях.
• Задачей данной работы является рассмотрение организации и методики проведения аудита в подрядно-строительной фирме.
• В Приложении к работе рассматривается документация подрядно-строительной фирмы ООО «Сократ», основным видом деятельности которой является строительство.
• Методологической и методической базой исследования при написании курсовой работы послужили: федеральные законы РФ, Гражданский кодекс РФ (ГК РФ), Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-33.2004., утверждённые постановлением Госстроя России от 12.01.2004. №6; другие нормативные документы, труды российских экономистов, материалы периодической печати, бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, акт приёмки выполненных работ (форма № КС-2), справка о стоимости выполненных работ (форма № КС-3).
• Краткая характеристика и анализ деятельности ООО «Сократ».
• Общество с ограниченной ответственностью «Сократ» (в дальнейшем «Общество») было учреждено в 1994 году группой физических лиц. Общество создано без ограничения срока его деятельности.
• Место нахождения Общества - Российская Федерация, Республика Дагестан, г. Махачкала. Почтовый адрес - 367 000, г. Махачкала, ул. Абубакарова, 73.
• Целью деятельности общества является извлечение прибыли. Общество осуществляет следующие основные виды деятельности:
• - строительство объектов промышленного, гражданского и сельскохозяйственного назначения;
• - капитальные и текущие ремонты зданий и сооружений различного назначения;
• - изготовление строительных материалов, изделий, конструкций.
• Общество является юридическим лицом и имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе.
• Общество может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.
• Органами управления общества являются:
• - совет пайщиков;
• - избранный вышеуказанным советом руководитель предприятия;
• - в случае назначения ликвидационной комиссии к ней переходят все функции по управлению делами общества.
• Органом контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества является ревизор общества.
• Государство и его органы не несут ответственности по обязательствам общества, равно как и общество не отвечает по обязательствам государства и его органов.
• Уставный капитал Общества на 1января 2009 года составляет 18000 рублей.
• Проведем небольшой анализ деятельности ООО «Сократ» за предыдущий год на основании форм финансовой отчётности.
• Внеоборотные активы отсутствуют. Наблюдается увеличение запасов на конец года на 80000 рублей или в 17 раз по сравнению с началом. Эта динамика оценивается отрицательно, поскольку она обусловлена увеличением затрат незавершённого производства.
• Денежные средства на конец года снизились на 124000 рублей или на 41,5%, что также является негативной тенденцией, так как денежные средства - наиболее ликвидные активы. Долгосрочные обязательства у ООО «Сократ» в 2008 году отсутствуют.
• Краткосрочные обязательства фирмы на конец года увеличились на 17000 рублей, или на 18,4%. Это также оценивается отрицательно, поскольку данное изменение произошло вследствие резкого увеличения задолженности перед персоналом предприятия. (Задолженность перед персоналом увеличилась на 69000 рублей).
• Итог баланса на конец 2008 года по сравнению с началом снизился на 44000 рублей или на 20,3%, что свидетельствует о сокращении масштабов деятельности фирмы.
• Выручка от выполнения работ на конец года увеличилась на 3195000 рублей или на 38,6 %. Себестоимость выполненных работ (услуг) увеличилась на 3098000 рублей или на 38,6 %, что отрицательно влияет на прибыль предприятия. Наблюдается увеличение на конец года валовой прибыли на 97000 рублей. Незначительно увеличиваются управленческие расходы - на 12000 рублей.
• Чистая прибыль на конец года по сравнению с началом увеличилась на 65000 рублей или в 8,125 раз, что оценивается положительно.
• В целом, деятельность ООО «Сократ» за прошедший год оценивается неудовлетворительно, так как наблюдается сокращение объёмов его хозяйственной деятельности. ООО «Сократ» не в состоянии конкурировать с более крупными фирмами на рынке строительных услуг.
• Глава 1. Аудит общих документов строительной организации.
• 1.1 Аудит сметной документации
• Одним из важнейших объектов аудита в строительной организации являются сметы, так как стоимость строительства определяется именно по смете. Сметная стоимость -- это сумма денежных средств, необходимых для осуществления строительства в соответствии с проектными материалами. Главная задача аудитора - установление правильности и законности формирования сметной стоимости.
• Основания для определения сметной стоимости строительства следующие:
• исходные данные заказчика для разработки сметной документации, предпроектная и проектная документация, включая чертежи, ведомости объемов строительных и монтажных работ, спецификации и ведомости потребности оборудования, решения по организации и очередности строительства, принятые в проекте организации строительства (ПОС), пояснительные записки к проектным материалам;
• * действующие сметные нормативы, а также отпускные цены и транспортные расходы на материалы, оборудование, мебель и инвентарь;
• * отдельные, относящиеся к соответствующей стройке, решения органов государственной власти.
• Аудитору следует установить последовательность составления сметной документации, переходя от мелких к более крупным элементам строительства: вид работ (затрат) -- объект -- пусковой комплекс -- очередь строительства -- строительство (стройка) в целом.
• Применительно к составлению сметной документации под объектом строительства рассматривается отдельно стоящее здание (производственный корпус или цех, склад, вокзал, овощехранилище, жилой дом, клуб и т.п.) или сооружение (мост, тоннель, платформа, плотина и т.п.) со всеми относящимися к нему обустройствами (галереями, эстакадами и т.п.), оборудованием, мебелью, инвентарем, подсобными и вспомогательными устройствами, с прилегающими к нему инженерными сетями и общеплощадочными работами (вертикальная планировка, благоустройство, озеленение и т.п.).
• Если на строительной площадке по проекту возводится только один объект основного назначения без строительства подсобных и вспомогательных объектов, то понятие «объект» может совпадать с понятием «стройка».
• Сметная стоимость строительства (ремонта) в соответствии с технологической структурой капитальных вложений и порядком осуществления деятельности строительно-монтажных организаций может включать:
• стоимость строительных (ремонтно-строительных) работ;
• стоимость работ по монтажу оборудования (монтажных работ);
• затраты на приобретение (изготовление) оборудования, мебели и инвентаря;
• прочие затраты.
• Для определения сметной стоимости строительства проектируемых предприятий, зданий, сооружений или их очередей составляется сметная документация, состоящая из локальных смет, локальных сметных расчетов, объектных смет, объектных сметных расчетов, сметных расчетов на отдельные виды затрат.
• Для определения сметной стоимости строительства предприятий, зданий и сооружений (или их очередей) рекомендуется составлять следующую документацию в составе проекта (рабочего проекта):
• сводку затрат (при необходимости);
• сводный сметный расчет стоимости строительства (ремонта);
• объектные и локальные сметные расчеты;
• сметные расчеты на отдельные виды затрат.
• Сметная документация составляется в текущем уровне цен.
• В сметной документации допускается указывать стоимость работ в двух уровнях цен: в базисном, определяемом на основе действующих сметных норм и цен 2001 г., и в текущем, определяемом на основе цен, сложившихся ко времени составления сметной документации.
• Смета может быть составлена по установленным нормативам и в произвольной форме, которую обычно называют спецификацией. Любая смета составляется на основе сметных нормативов:
• государственные сметные нормативы -- ГСН;
• отраслевые сметные нормативы -- ОСН;
• территориальные сметные нормативы -- ТСН;
• фирменные сметные нормативы -- ФСН;
• индивидуальные сметные нормативы -- ИСН.
• Сметные нормативы -- это обобщенное название комплекса сметных норм, расценок и цен, объединяемых в отдельные сборники. Вместе с правилами и положениями, содержащими в себе необходимые требования, они служат основой для определения сметной стоимости строительства.
• Государственные, производственно-отраслевые, территориальные, фирменные и индивидуальные сметные нормативы образуют систему ценообразования и сметного нормирования в строительстве.
• Сметные расчеты (сметы) на отдельные виды строительных и монтажных работ, а также на стоимость оборудования составляются исходя:
• из параметров зданий, сооружений, их частей и конструктивных элементов, принятых в проектных решениях;
• объемов работ, принятых из ведомостей строительных и монтажных работ и определяемых по проектным материалам;
• номенклатуры и количества оборудования, мебели и инвентаря, принятых из заказных спецификаций, ведомостей и других проектных материалов.
• действующих сметных нормативов и показателей на виды работ, конструктивные элементы, а также рыночных цен и тарифов на продукцию производственно-технического назначения и услуги. При составлении сметы весь объем строительных работ разбивается на составляющие -- элементные сметные нормативы.
• При составлении локальных смет учитываются условия производства работ и усложняющие факторы. Кроме этого, общая стоимость работ увеличивается на укрупненные сметные нормативы.
• К укрупненным сметным нормативам относятся:
• нормативы накладных расходов;
• нормативы сметной прибыли;
• сметные нормы дополнительных затрат при производстве строительно-монтажных работ в зимнее время;
• сметные нормы затрат на строительство временных зданий и сооружений;
• индексы изменения стоимости строительно-монтажных и проектно-изыскательских работ, устанавливаемые к базовому уровню цен;
• нормативы затрат на содержание службы заказчика (технического надзора).
• Укрупненные сметные нормативы выражаются в процентах от элементных сметных норм. К элементным сметным нормативам относятся государственные элементные сметные нормы (ГЭСН-2001) и индивидуальные элементные сметные нормы, а также нормы по видам работ.
• Для большей точности сметных расчетов при составлении сметной документации на основе укрупненных сметных нормативов возможно применение поправок, учитывающих:
• изменения технического уровня и социального прогресса за период от времени окончания строительства объекта-аналога до времени проектирования и строительства нового объекта;
• нестандартные инженерно-геологические условия, влияющие на проектные решения по основаниям и фундаментам зданий сооружений;
• региональные колебания цен на материально-технические ресурсы;
• различия в архитектурно-планировочных и конструктивных решениях;
• иные факторы.
• Если организация составляет спецификацию, то берутся рыночные цены. Если составляется смета по нормативам, то соответственно для расчета берутся установленные цены.
• Если договор заключается между двумя коммерческими организациями, то цена договора может быть определена исходя из спецификации. Если же оплата за строительство осуществляется с использованием бюджетных средств, цена договора обязательно определяется по смете, составленной исходя из установленных норм.
• Начиная с 2004 г. при составлении смет строительные организации стали пользоваться новыми правилами, которые установлены в Методике определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной постановлением Госстроя России от 5 марта 2004 г. № 15/1.
• 1.2 Аудит договоров
• Договор -- основной юридический акт, определяющий характер правоотношений, права и обязанности его участников.
• В ходе аудита договоров обычно проводятся следующие действия:
• определяются виды договоров, которые используются экономическим субъектом в его деятельности, из общей совокупности видов договоров, предусмотренных законодательством;
• проверяется порядок заключения договоров. При этом проводится устный опрос руководства проверяемой организации. Особое внимание уделяется изучению процедуры сбора информации о предполагаемом клиенте;
• осуществляется формальная проверка договоров (проверка наличия соответствующих подписей, соответствует ли подпись лица расшифровке фамилии, а должность лица, подписавшего договор, -- важности этого документа). Отсутствие соответствующих полномочий у подписавшего договор представителя может повлечь впоследствии невозможность получить плату за поставленные товары или добиться возврата выплаченных сумм за товары либо товары будут поставлены не в полном объеме или с существенными недостатками.
• Если представителем контрагента выступает руководитель организации, который действует без доверенности, необходимо ознакомиться с приказом о его назначении либо с протоколом собрания учредителей.
• Если представитель действует по доверенности, следует проверить, есть ли на доверенности подпись руководителя организации и ее печать, какого числа она выдана (если дата не указана, то доверенность вообще недействительна), срок ее действия, объем полномочий по доверенности.
• Изучая предмет договора, аудитор должен обратить внимание, нет ли в нем двусмысленных фраз. В договоре имеет значение каждое слово. Если непонятно, что означает тот или иной термин, какой смысл несет то или иное словосочетание, фраза, нужно выяснить это с привлечением специалистов. Впоследствии в случае спора по условиям исполнения договора контрагент будет пытаться любую неточную формулировку в договоре интерпретировать в свою пользу. Более того, партнер может специально включить в договор неясные (но хорошо понятные ему самому) формулировки и положения, в которых интересы проверяемой организации могут быть ущемлены.
• При отсутствии в договоре положений, разъясняющих, что стороны имели в виду, могут возникнуть трудности при разрешении споров, в частности, по вопросу о моменте, в который товар считается поставленным, и о моменте перехода риска с продавца на покупателя.
• При формулировании условий об обстоятельствах, освобождающих от ответственности («форс-мажорных оговорках»), необходимо учитывать последствия той или иной формулировки, что может привести к снижению или повышению имущественной ответственности стороны договора.
• При включении в договор оговорки, предусматривающей конкретный перечень обстоятельств, наступление которых освобождает от ответственности при нарушении обязательства, арбитражные суды, как правило, принимают решение о взыскании со стороны убытков, явившихся следствием обстоятельств, находившихся вне контроля, если они не предусмотрены перечнем, содержавшимся в договоре.
• Следует установить, визируются ли договоры экономического субъекта юристами.
• 1.3 Договор строительного подряда
• Строительство объектов производится организацией в соответствии с договором -- документом, устанавливающим обязательства сторон, участвующих в его заключении и выполнении, по новому строительству, реконструкции, расширению, техническому перевооружению, ремонту действующих предприятий, зданий и сооружений, а также производству отдельных видов и комплексов подрядных работ, являющихся объектами строительства. Порядок заключения договора на строительство определяется законодательством Российской Федерации и включает форму расчетов, стоимость строительства и другие условия выполнения. При заключении договора строительного подряда следует руководствоваться гл. 37 «Подряд» ГК РФ. По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик -- создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
• Одним из признаков договора на строительство является продолжительность (от даты начала до даты окончания) его исполнения.
• В договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения.
• Договор строительного подряда заключается в письменной форме, что соответствует требованиям законодательства к формам сделок (ст. 158-165 ГК РФ).
• Договор считается заключенным, если стороны обменивались документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи (п. 2 ст. 434 ГК РФ).
• Одним из условий договора строительного подряда является проведение подрядных торгов (ст. 447 ГК РФ). Подрядные торги проводятся в обязательном порядке в случае строительства объекта федеральной собственности. Право на участие в подрядных торгах предоставлено всем российским и зарубежным предприятиям и организациям независимо от формы собственности, имеющим лицензию на право осуществления строительной деятельности.
• В договор строительного подряда возможно внесение изменений. Одностороннее изменение условий договора возможно только в том случае, если стороны при заключении договора оговорили условия, при которых договор может быть изменен в одностороннем порядке. Заказчик может потребовать внесения изменений в условия договора и техническую документацию, если в ходе исполнения договора появляется необходимость в проведении дополнительных работ, стоимость которых превышает 10 % указанной в смете общей стоимости работ (ст. 744 ГК РФ).
• По решению суда договор может быть изменен, если одна из сторон допускает существенные нарушения договора.
• Договор строительного подряда может быть расторгнут. Основанием служит требование одной из сторон (расторжение договора строительного подряда по соглашению сторон), а также решение суда (п. 2 ст. 450 ГК РФ).
• Существенным нарушением договора является нарушение, которое влечет для другой стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишается того, на что она была вправе рассчитывать при заключении договора (п. 2 ст. 450 ГК РФ). Если одна из сторон действительно допускает существенное нарушение договора, то по решению суда договор расторгается.
• Одностороннее расторжение договора возможно как по инициативе заказчика, так и по инициативе подрядчика в случаях, предусмотренных законом. При этом в случае одностороннего расторжения договора строительного подряда одной из сторон на эту сторону возлагается обязанность возместить убытки, которые понесет другая сторона из-за прекращения договорных отношений.
• Подрядчик имеет право отказаться от исполнения договора в одностороннем порядке в случае если:
• предоставленные заказчиком материалы не соответствуют требованиям по качеству (п. 3 ст. 745 ГК РФ);
• заказчик нарушает обязанности, предусмотренные договором (ст. 719 ГК РФ);
• заказчик отказывается от оплаты дополнительных работ, которые нельзя было предусмотреть при заключении договора (п. 6 ст. 709 ГКРФ, ст. 451 ГКРФ).
• При этом причинами отказа от исполнения договора со стороны заказчика (застройщика) может быть то обстоятельство, что подрядчик не приступает своевременно к исполнению договора подряда либо систематически не соблюдает сроки выполнения отдельных этапов работ (п. 2 ст. 715 ГК РФ).
• Следует учитывать, что заказчик имеет право в любое время до сдачи ему результата работы отказаться от исполнения договора, уплатив подрядчику часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до получения извещения об отказе заказчика от исполнения договора.
• Право собственности на готовый строительный объект приобретает заказчик, если иное не установлено законом или договором. Согласно ст. 219 ГК РФ право собственности на вновь созданное недвижимое имущество возникает с момента его государственной регистрации. При выполнении строительных работ подрядчик передает их результат заказчику, право на который возникает у последнего с момента подписания акта приемки-передачи. Подрядчик может обеспечить эксплуатацию объекта после его принятия заказчиком в течение обусловленного в договоре срока. Объем и содержание работ определяются технической документацией и сметой. По договору строительного подряда подрядчик обязуется выполнить работы в установленный договором срок. Это означает, что участниками договора должны быть предусмотрены определенные временные рамки исполнения работ. Без соблюдения этого условия договор считается незаключенным (ст. 432 ГК РФ).
• Одним из основополагающих условий договора является цена строительно-монтажных работ, без которого он не может считаться заключенным.
• Как правило, строительно-монтажные работы выполняются из материалов подрядчика. Подрядчик несет ответственность за качество предоставленных материалов и оборудования.
• Глава 2. Практический аудит в строительной организации
• 2.1 Аудит материально-производственных запасов
• Аудит материальных расходов на осуществление капитального строительства следует рассматривать как важнейшую составную часть аудита расходов на осуществление капитального строительства.
• Основными задачами аудита учета материально-производственных запасов в организации, осуществляющей капитальное строительство, являются:
• - подтверждение соблюдения порядка документального отражения операций по приобретению и использованию материалов;
• - установление полноты и своевременности оприходования материально-производственных запасов;
• - установление наличия контроля за сохранностью материалов
  в местах хранения и на всех этапах их движения;
• - контроль за отсутствием искажения данных при отражении
  на счетах бухгалтерского учета;
• - подтверждение соответствия оформленных бухгалтерских операций действующим нормативным актам;
• - подтверждение соответствия израсходованных на производство материалов установленным отраслевым нормам.
• Анализ материально-производственных запасов предполагает анализ состояния складских запасов, с одной стороны, и изучение показателей использования материальных ресурсов, с другой.
• Нормативную базу, используемую в ходе проведения аудита учета материально-производственных запасов, составляют следующие документы:
• - ПБУ № 5/01 «Учет материально-производственных запасов»;
• - Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов;
• - Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального
  оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом
  Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135н;
• - Основные положения по учету тары на предприятиях, утвержденные Приказом Минфина СССР от 30 сентября 1985 г. № 166;
• - Положение по бухгалтерскому учету «Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 91н;
• - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31 ноября2000 г. № 94н;
• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств;
• * ПБУ 9/99 «Доходы организации»;
• * ПБУ 10/99 «Расходы организации».
• В качестве источников получения аудиторских доказательств используются следующие документы:
• * документы первичного учета:
• журнал учета поступающих грузов (форма № М-1); доверенность (форма № М-2, № М-2а); журнал учета выданных доверенностей (форма № М-3); ¦ приходный ордер (форма № М-4); акт о приемке материалов (форма № М-7); лимитно-заборная карта (форма № М-8); накладная на отпуск материалов (форма № М-11); -г карточка учета материалов (форма № М-17);
• * акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма №М-35);
• * журнал учета выполненных работ (форма № КС-6) по каждому объекту строительства;
• * материальный отчет (форма № М-19) в разрезе материально-ответственных лиц, производителей работ, начальников строительных участков;
• * ежемесячный отчет о расходе основных материалов в строительстве (форма № М-29) в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам;
• * регистры бухгалтерского учета и формы бухгалтерской отчетности:
• Главная книга по счетам 10, 11, 14, 15, 16, журналы-ордера № 6, № 10, № 10/1, вспомогательная ведомость № 10 или соответствующие машинограммы, полученные на персональных компьютерах;
• * раздел II «Оборотные активы» актива Бухгалтерского баланса (форма № 1), журналы-ордера № 6, № 10, № 10/1, вспомогательная ведомость № 10 или соответствующие машинограммы, полученные на персональных компьютерах.
• Основные аудиторские процедуры, применяемые при проведении проверки учета, сохранности и использования материально-производственных запасов классифицируются следующим образом.
• Проверка средств контроля включает следующие процедуры:
• * проверка правильности организации работы складского хозяйства. Для реализации процедуры проверяются:
• * приказ об установлении круга лиц, которым дано право затребовать материалы, разрешать их отпуск со склада (образцы подписей этих лиц должны находиться на складе);
• * номенклатура-ценник, составленный по данным балансовых счетов учета материально-производственных запасов (в первичных документах по движению материально-производственных запасов должны быть указаны номенклатурные номера, что облегчает их группировку);
• * приказ организации о материально ответственных лицах -- кладовщиках, заведующих складами и т.д. (заключены ли с ними договоры о полной индивидуальной материальной ответственности);
• * осуществление приемки продукции производственно-технического назначения по количеству и качеству (соответствует ли она установленным требованиям);
• * проверка правильности ведения бухгалтерского учета материалов в бухгалтерии организации.
• Для реализации процедуры необходимо проверить:
• - выполнение договоров поставки;
• - составление коммерческих актов (предъявлялись ли по ним претензии (поставщикам или транспортной организации));
• - оформление документов по приходу и расходу материально-производственных запасов, их внутреннему перемещению;
• - выделение в платежных документах и в первичных учетных документах НДС (при реализации материалов организация в обязательном порядке должна включить в счет на оплату отдельными строками сумму НДС; отдельной строкой она должна быть выделена и в платежных документах);
• - порядок списания материально-производственных запасов в случае их порчи или недостачи (приняты ли меры к взысканию недостачи с виновных лиц (если они установлены));
• - инвентаризация материально-производственных запасов (оформлены ли ее результаты; правильно ли отражены в учете результаты инвентаризации);
• - порядок учета строительных материалов открытого хранения (песок, гравий и др.). Чтобы установить расход таких материалов, ежемесячно проводят инвентаризацию их остатков. Расход материалов по отдельным объектам строительства определяют исходя из объемов выполненных работ по данным журнала выполненных работ.
• - проверка оборотов и сальдо по счетам учета материально-производственных запасов:
• - сверка соответствующих итогов с остатками по Главной книге (источники информации -- Главная книга, сводная ведомость по учету материалов, детальный перечень запасов с суммами по субсчетам и итоговой суммой по запасам). Для реализации данной процедуры проверяются:
• точность расчетов при суммировании итогов;
• сверка остатков по счетам с Главной книгой и рабочими аудиторскими документами предыдущего года;
• сводная ведомость по учету материалов на предмет возможных ошибок (в качестве возможного фактора риска указывается, что ведомость по учету материалов может содержать ошибки);
• сверка детального перечня запасов со сводной ведомостью по учету материально-производственных запасов. Для реализации данной процедуры проверяются:
• итоги из детального перечня запасов с ценами со сводной ведомостью по учету материалов;
• отклонения (необходимо получить объяснения и просмотреть соответствующие подтверждающие документы);
• существенные отклонения (необходимо удостовериться, что ответственное за материалы лицо и главный бухгалтер организации были информированы и согласны с ними);
• Точность расчетов при суммировании итогов детального перечня запасов с ценами. При этом выполняются следующие действия:
• - проверка правильности умножения при расчете стоимости;
• - проверка правильности операций суммирования в детальном перечне запасов с ценами;
• - проверка правильности индексов инфляции, примененных предприятием для корректировки запасов (в качестве возможного фактора риска указывается, что детальный перечень запасов с ценами может быть неверным);
• - тест оценки запасов строительной организации. Для реализации процедуры проверяется правильность оценки стоимости
• - материально-производственных запасов, указанных в детальном перечне:
• - анализ применяемых строительной организацией методов оценки запасов;
• - изучение расходов, включаемых в стоимость материально-производственных запасов и получение уверенности в том, что они непосредственно связаны с доставкой запасов до настоящего места;
• - получение уверенности в обоснованности стоимости запасов; при этом сверяются стоимость отдельных наименований относительно следующих показателей:
• - справочник цен на строительные материалы;
• - счета поставщика;
• - цены на аналогичные наименования материально-производственных запасов в случае бартерной сделки;
• - применяемый метод оценки запасов (единичной цены, ФИФО, ЛИФО, средневзвешенной) в прошлом отчетном периоде (если не использовался, необходимо выяснить причину изменения в методе оценки и его влияния на стоимость запасов);
• - привлечение независимого эксперта для оценки стоимости запасов по сравнению с рыночными ценами (детальный перечень запасов может быть неверным, в связи с этим может потребоваться помощь эксперта, чтобы убедиться в том, что запасы есть в наличии, находятся в пригодном состоянии и оценены правильно);
• * изучение перечня материально-производственных запасов на наличие подозрительных наименований:
• - проверка исправительных проводок по учету материально-производственных запасов, произведенных бухгалтерией. С целью получения достаточной степени аудиторской уверенности в правильности сделанных исправительных проводок по Главной книге необходимо убедиться в том, что они были сделаны с учетом требований действующего законодательства. Также следует выяснить причины существенных (материальных) корректировок и убедиться в том, что они были утверждены руководством;
• - Обобщая вышесказанное, следует отметить, что при проведении аудита материально-производственных запасов в случае осуществления капитального строительства на этапе планирования аудитору необходимо учитывать следующие факторы, увеличивающие аудиторский риск: учет может быть неполным;
• - материалы могут иметь цену возможной реализации значительно ниже или выше, чем их стоимость, указанная в документах;
• - операции, связанные с материалами, могли произойти в другом отчетном периоде или на другом объекте и не были отражены должным образом;
• - детальный перечень материалов может быть неверным; материалов может не быть в наличии; оценка материалов могла быть произведена неверно. Программа аудита должна быть детализирована для каждого из разделов.
• Прежде всего, необходимо проверить, обеспечена ли сохранность строительных материалов: для этого в отделе кадров аудитор получает сведения о материально-ответственных лицах и путем документального подтверждения убеждается, что с ними заключены договоры.
• Перечень мест хранения и материально-ответственных лиц предусматривается структурой организации и закрепляется приказом.
• По строительным участкам, отдельным объектам строительства материально-ответственным лицом является начальник участка (прораб), поэтому с ним обязательно заключается договор о материальной ответственности.
• Анализ практики проведения аудиторских проверок позволяет сделать вывод, что далеко не всегда заключаются договоры со всеми работниками, участвующими в процессе расходования материалов. В таких случаях не обеспечивается полная сохранность материально-производственных запасов, что является причиной злоупотреблений и списания фактически не израсходованных материалов.
• На следующем этапе проверки аудитор устанавливает соответствие материально-производственных запасов, числящихся по данным бухгалтерского учета, данным отчетности. Несоответствие может означать, что имеются операции, которые не внесены в отчетность или перенесены с ошибками. Несоответствие данных, числящихся в бухгалтерском учете и Главной книге, также указывает на наличие операций, не отраженных либо в Главной книге, либо на счетах учета. В этих случаях аудитор просит сделать сверку аналогичных статей в указанных документах.
• Затем аудитор просматривает счета Главной книги, с тем, чтобы обнаружить проводки необычной или редкой корреспонденции счетов.
• Аналитические процедуры часто используются как тест для проверки полноты учета материально-производственных запасов и соответствующих счетов. Как правило, анализируются основные аналитические отношения, возникающие между счетами учета материалов и себестоимостью строительства -- это оборачиваемость оборотных средств, уровень валового дохода, а также тенденции их изменения от периода к периоду в проверяемой организации и в масштабе всей отрасли. Объяснения причин произошедших изменений, полученные от персонала и руководства строительной организации, должны быть проверены.
• На следующем этапе аудита выполняется проверка полноты оприходования материально-производственных запасов как в количественном, так и в стоимостном выражении. Процедурами, используемыми для этого, являются:
• - присутствие на инвентаризации, позволяющее убедиться в том, что отнесение поставок и выбытия материально-производственных запасов учтены в соответствующем отчетном периоде;
• - проверка, при которой аудитор просматривает первичные документы на оприходование и отслеживает их оприходование в учете, проверяя при этом документы, отражающие оплату материалов;
• - проверка дебиторской и кредиторской задолженности по срокам возникновения с выяснением причин непогашения задолженностей в разумные сроки, а также процедуры подтверждения задолженности.
• Аудитор проверяет правильность оценки материально-производственных запасов в учете на основании анализа расчетных документов, поступающих от поставщиков, транспортных организаций, таможенных органов, организаций, осуществляющих хранение материальных ресурсов, платежных требований, счетов-фактур, товарно-транспортных накладных с разного рода приложениями (спецификациями, сертификатами, удостоверениями качеств и т.д.), сопоставляя их с положениями договоров, а также с данными таможенных деклараций. При этом, как и при всех тестах на завышение остатка, отталкиваются от учетных регистров, отбирая операции для тестирования и сверяя их с данными первичных документов. При сопоставлении вышеуказанных документов с банковскими выписками, фиксирующими оплату этих расходов, проводится проверка правильности включения расходов в стоимость материальных ресурсов. При проверке обоснованности включения транспортно-заготовительных расходов в себестоимость следует руководствоваться учетной политикой организации.
• Аудитору следует проанализировать договоры на предмет условий поставки материально-производственных запасов, определяющих, какие затраты несет поставщик, а какие покупатель, поскольку это непосредственно влияет на оценку материалов. Договорами поставки между покупателем и поставщиком устанавливаются условия поставки, определяется какая из сторон несет риск случайной гибели товара и затраты, связанные с транспортировкой, страховкой, погрузкой и разгрузкой. Поэтому при определении первоначальной стоимости аудитор должен изучить условия договоров. При этом аудитору необходимо проверить не только счет поставщика, но и счета транспортных и страховых организаций, убедиться в том, что стоимость товара, а следовательно, и его оценка в бухгалтерском учете определена правильно, и налоги, уплачиваемые в соответствии с действующим законодательством, рассчитаны верно.
• Для проверки оценки материально-производственных запасов применяются также следующие процедуры:
• - инвентаризация, которая позволяет идентифицировать устаревшие и поврежденные материалы;
• - проверка цены за единицу, которая включает сверку с первичными документами поставщиков, оценку правильности и последовательности применения метода оценки выбывающих материалов (единичной цены, средневзвешенной, ЛИФО, ФИФО), выполняемая с помощью процедур пересчета;
• - проверка соблюдения оценки материалов исходя из принципа наименьшей оценки (сравнение с текущей рыночной ценой);
• - проверка общей стоимости отдельных видов материалов осуществляется путем перемножения их количества на цену за единицу.
• При проверке выбытия и использования материально-производственных запасов (передачи на строительные площадки) аудитор должен проанализировать правильность их списания: экономическая обоснованность, соответствие первичным документам на списание материалов, например лимитно-заборным картам, требованиям; наличие требуемых подписей, разрешающих операции по выбытию, оценку реальности установленных норм, периодичности их пересмотра, величины выявляемых отклонений от установленных норм и их причин. Первичные документы должны быть проверены на соответствие принятым нормам, полноту заполнения всех необходимых реквизитов и санкционирования. Для этого может быть привлечен эксперт.
• Для выявления соблюдения норм аудитор сопоставляет записи в отчете (форма № М-29) с утвержденными нормами расхода, обращая внимание, как происходит списание материалов по фактическому расходу в случаях их экономии.
• Если допущен перерасход материалов, разрешенный руководителем организации, то в затраты на производство строительно-монтажных работ он включается по фактическим расходам и считается документированным отклонением от норм расхода. В целях налогообложения отклонения от норм и нормативов подлежат включению в налогооблагаемую прибыль.
• Необоснованный перерасход строительных материалов на себестоимость не относится, а подлежит возмещению за счет виновных лиц в порядке, установленном действующим законодательством.
• При проверке выбытия материально-производственных запасов аудитору следует убедиться, что организация следует учетной политике в отношении последовательности применения оценки выбывающих материалов.
• Следует также отметить, что на несоответствие и нестыковку показателей может указывать существенное превышение фактического расхода строительных материалов по сравнению с нормативным, что в свою очередь указывает на нереальность норм и необходимость их пересмотра или на наличие злоупотреблений.
• Для учёта наличия и движения МПЗ используется счёт 10 «Материалы».
• В учётной политике может быть предусмотрено использование счёта 15 «Заготовление и приобретение материалов.
• Пример1.
• ООО «Сократ» приобрело на кирпичном заводе кирпич для строительства здания на сумму 236000 рублей, включая НДС.
• В учёте приобретение и использование кирпича будет отражено следующими проводками:
• Дт.10 Кт.60 - 200000руб., приобретён кирпич.
• Дт.19 Кт.60 - 36000 руб., учтён НДС по кирпичу.
• Дт.60 Кт.51 - 236000 руб., оплачен кирпич.
• Дт.68 Кт. 19 - 36000 руб., принят к зачёту НДС.
• Дт.20 Кт.10 - 200000 руб., списана на производство стоимость кирпича.
• Пример 2.
• ООО «Сократ» получило от заказчика шпатлёвку для выполнения работ по строительству здания. Стоимость шпатлёвки составляет 200000 рублей без учёта НДС. Согласно договору право собственности на шпатлёвку от заказчика к подрядчику не переходит, а материал передаётся для переработки на давальческих условиях. Стоимость работ составляет 354000 рублей, включая НДС.
• В учёте ООО «Сократ» операции будут отражены следующим образом:
• Дт.003 - 200000руб., принят материал на переработку.
• Дт.62 Кт.90 - 354000 руб., сданы заказчику выполненные работы.
• Дт.90 Кт.76 - 54000 руб., начислен НДС (по оплате).
• Кт.003 - 200000 руб., списана стоимость использованного давальческого материала.
• 2.2 Аудит накладных расходов
• Аудиторская проверка накладных расходов в строительных организациях осуществляется в строгом соответствии с Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учёту себестоимости строительных работ, которые в настоящее время дополнены Методическими указаниями по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-33.2004, утверждёнными постановлением Госстроя России от 12 января 2004г. №6. Согласно письму Федерального агентства по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству от 17 мая 2004г. №АП-2725/06 Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве рекомендовалось применять с 9 марта 2004 года. Данный документ носит рекомендательный характер; если организация не будет его применять, то нарушение не последует. Однако в документе приведены наиболее обоснованные способы учёта накладных расходов, что позволяет избежать многих ошибок в бухгалтерии.
• При производстве работ в строительных организациях используются строительные машины и механизмы. Все затраты по эксплуатации машин и механизмов учитываются на счёте 25 «Общепроизводственные расходы».
• Источниками информации о затратах служат первичные документы по учёту эксплуатации машин и механизмов: рапорт о работе башенного крана (Ф.№ ЭСМ-1); рапорт о работе строительных машин на автомобильном ходу - путевой лист (Ф.№ ЭСМ-2); рапорт - наряд о работе строительной машины на сдельные и почасовые работы (Ф.№ ЭСМ - 3 и ЭСМ-4).
• Расходы по содержанию собственных машин и механизмов складываются из амортизационных отчислений, расходов на горюче-смазочные материалы, расходов на ремонт, прочих расходов. Одним из направлений аудиторской проверки расходов по содержанию собственных машин и механизмов является проверка правильности начисления амортизации. Организация может применять различные способы начисления амортизации, предусмотренные ПБУ 6/2001: линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания по сумме чисел лет срока полезного использования. В целях налогообложения прибыли в соответствии со ст.259 НКРФ признаются 2 метода начисления амортизации - линейный и нелинейный.
• При проведении аудиторской проверки расходов на осуществление строительства следует также проверить правильность списания ГСМ (бензина, дизельного топлива, масел) на работу используемых механизмов. Расход ГСМ должен осуществляться строго по нормам, разработанным и утвержденным организацией на основании паспортных данных по централизованно-утвержденным отраслевым нормам.
• По данным журнала учета работы машин и механизмов проверяется правильность списания ГСМ, правильность начисления оплаты труда; по актам приемки выполненных работ (форма №КС-2) - виды работ и правомерность их выполнения с применением машин и механизмов.
• В случае использования привлеченных машин и механизмов аудитор проверяет наличие и правильность оформления справки о выполненных работах (форма №ЭСМ-7), которая выписывается к каждому сменному рапорту или путевому листу. Выполненные работы и оказанные услуги, включенные в справки, должны иметь подписи и печати строительной организации и относиться к конкретным объектам строительства. Аудитору следует проверить предъявленные счета на услуги, которые должны соответствовать справкам о выполненных работах (форма №ЭСМ-7).
• В процессе выполнения строительных работ привлекается автомобильный транспорт по договорам с автотранспортными организациями. Аудитору следует проверить: наличие договоров, условия перевозки грузов, ответственность по перевозкам, указание пунктов назначения. В соответствии с п. 1 ст. 432 ГКРФ договоры не считаются действительными, если в них не расшифрованы условия грузоперевозок, объемы и километраж перевозок, вид автотранспорта. Факт выполнения автоуслуг строительная организация подтверждает подписями уполномоченных лиц и штампами в путевых листах и отрывных талонах. Аудитор считает, что работа выполнялась, если она подтверждается: наличием подписей и печатей ответственных работников строительной фирмы, указанием объекта, на котором работал автотранспорт. Отсутствие указанной информации в отрывных талонах свидетельствует о незаконных выплатах за не оказанные услуги и завышение себестоимости строительно-монтажных работ.
• Проверяя накладные расходы, аудитор применяет аналитические процедуры, сопоставляя фактические затраты по каждой статье затрат с затратами, предусмотренными сметами. В процессе проверки статьи «Накладные расходы» аудитор должен обратить внимание, соблюдаются ли законодательные и нормативные документы, регламентирующие величину статей накладных расходов в строительстве. В состав накладных расходов включаются затраты на оплату труда, достоверность начисления которых устанавливается подтверждением соответствующих документов: штатным расписанием управленческого и линейного персонала; табелями учета использования рабочего времени; расчетно-платежными и расчетными ведомостями; приказами о приеме и увольнении. В ходе аудита следует также проверить правильность отнесения почтово-телеграфных расходов, как по собственным средствам связи, так и по арендованным. Проверяется законность заключения договоров на услуги, наличие актов приемки выполненных работ, оформление счетов-фактур на предмет правомерности выделения и зачета НДС.
• Для проверки комплексных статей «Затраты по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов» и «Накладные расходы» с помощью процедуры опроса работников бухгалтерии следует выяснить их номенклатуру и характер. Фактическая величина этих затрат должна сопоставляться со сметными расчетами. Порядок учета указанных расходов может зависеть от того, специализированная или неспециализированная организация является застройщиком. В первом случае эти затраты предварительно обобщаются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», а затем по окончании месяца списываются на себестоимость капитальных вложений в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». В этой связи целесообразно применить процедуру сканирования, охватив ею ведомость №18 и журнал-ордер №10 - с. Если по итогам сканирования будут обнаружены расхождения или факт списания затрат не только на счет 08, но и на другие счета (20, 23, 25), то целесообразно проверить документы, которые обосновывали бы подобную корреспонденцию счетов, подтверждая правомерность отнесения указанных расходов на издержки основной деятельности.
• В случае осуществления строительства неспециализированной организацией аудиту будут подлежать счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и 23 «Вспомогательное производство» в корреспонденции с кредитом счетов учета материалов, заработной платы и др. В подобной ситуации наиболее эффективной является процедура проверки документов, по результатам которой устанавливается факт правомерности списания материальных, трудовых и прочих затрат на указанные статьи и, следовательно, на себестоимость выполненных строительно-монтажных работ.
• Аудит включения требующего монтажа оборудования в объемы капитальных вложений целесообразно начинать с ознакомления с актами инвентаризаций сданного в монтаж оборудования. Если инвентаризации проводились нерегулярно или у аудитора возникли сомнения по их результатам, то ему следует выполнить ряд контрольных процедур. Начальной процедурой аудита включения требующего монтажа оборудования в объемы капитальных вложений является сканирование, которое должно охватить ведомость №18, журнал-ордер №16 и Главную книгу по счетам 07 и 08. Анализ главной книги по счету 07 необходим для выявления наличия остатков оборудования, не включенного в объемы капитальных вложений, и стоимости переданного в монтаж оборудования. Наиболее распространенным нарушением является включения в объемы (дебет сч. 08) стоимости переведенного в монтаж оборудования, к установке которого не приступали. С целью проверки рекомендуется выполнить прослеживание, начиная от приемо-сдаточных актов за аудируемый период и заканчивая ведомостью №18, журналом-ордером №16 и Главной книгой по счету 08. Если стоимость оборудования по приемо-сдаточным актам окажется выше суммы, оформленной проводкой по дебету счета 08 и кредиту счета 07 «Оборудование к установке», то это будет означать, что не все из переданного в монтаж оборудования учтено на счете 08 и включено в объемы капитальных вложений. В противном случае, появляется вероятность неправомерного включения требующего монтажа оборудования, к фактической установке которого еще не приступили, в объемы капитальных вложений организации. Проверить возникшее подозрение следует, используя процедуру проверки документов: данные выбранных по критерию хронологичности последних приемо-сдаточных актов надлежит проверить на предмет их сопровождения актами выполненных работ по монтажу оборудования. Если отмеченные документы не подтверждены актами выполненных работ, то стоимость указанного в них оборудования будет составлять величину выявленного нарушения.