КУРСОВАЯ РАБОТА

на тему: «Учет основных средств»



Содержание

Введение

Понятие основных средств и их роль в хозяйственной деятельности предприятия

Признание основных средств в соответствии с П(С)БУ 7, их оценка и классификация

Аналитический учет и документальное оформление движения основных средств

Бухгалтерский и налоговый аспекты учета основных средств

Учет затрат на улучшение основных средств

Методы начисления амортизации основных средств и их выбор для амортизационной политики

Контроль за использованием основных средств

Автоматизированная обработка учетных данных по основным средствам

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Главная задача предприятия - удовлетворять в чем-либо общественной потребности данного региона, получая при этом прибыль, за счет которой и удовлетворяются социальные и экономические интересы данного коллектива и собственника имущества предприятия.

Чтобы производить блага, удовлетворять свои потребности люди вступают в определенные отношения: отношение к природе характеризует производительные силы общества, отношение друг к другу - производственные отношения.

Порождением опыта человека, его разума и труда с использованием веществ природы являются средства производства - проводники его воздействия на природу.

Т. о., в любом процессе производства независимо от его общественной формы берут участие материальные и личные факторы производства - средства производства и люди.

С материально-технической стороны производственные фонды предприятия характеризуются определенной структурой. Так, производственные фонды разделяются на производительные и фонды обращения, на основные и оборотные фонды, на денежную, производительную и товарную части, а основные фонды - на активную и пассивную части и т.д. Материально-техническая структура предприятия различна в зависимости от отрасли, технического прогресса и является важным показателем производительных сил общества.

В современном обществе наблюдается такая тенденция развития производительных сил, которая характеризуется все большей заменой человеческого труда машинным. В Украине же наблюдается обратная тенденция; состояние основных фондов большинства предприятий остается критическим, уровень их реального износа приближается к 50%.

Чтобы изменить сложившуюся ситуацию необходимо детальное изучение сущности и природы понятия основных фондов, поиск путей их эффективного использования и модернизации.

Особенно важным я считаю вопрос выбора метода амортизации основных средств предприятия из перечня, предложенного в П(С)БУ 14 «Основные средства». Грамотно сделанный выбор метода амортизации позволяет решить предприятию множество проблем, т.к. посредством амортизационных отчислений возмещаются затраты на приобретение новых объектов взамен изношенных и устаревших.

Отдельная глава моей работы посвящена организации контроля за сохранностью основных средств, что также является актуальной проблемой украинских предприятий.



Понятие основных средств и их роль в хозяйственной деятельности предприятия

Активы предприятия в бухгалтерском учете делятся на оборотные и необоротные. К необоротным активам относят те, которые используются в течение длительного времени с определенной целью. К таким активам относятся основные средства и прочие материальные необоротные активы, малоценные необоротные материальные активы и нематериальные активы.

Основные средства представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей используемых в качестве средств труда. Они действуют в натурально-вещественной форме, многократно используются в процессе производства и переносят свою стоимость на вновь изготовленный продукт по частям. Вместе с тем, не все средства труда относятся к основным средствам. В отдельную группу выделяются нематериальные активы и малоценные необоротные материальные активы.

Бухгалтерское определение основных средств отличается от политэкономического и налогового. Методологические основы и определение основных средств дано в П(С)БУ 7 «Основные средства».

Основные средства - это материальные активы, которые предприятие содержит в целях использования в процессе производства или поставки продукции, оказания услуг, сдачи в аренду или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования которых более 1 года (или операционного цикла, если он превышает 1 год).

Исходя из данного определения, существует только один критерий при отнесении объекта к основным средствам - срок службы.

Для разграничения основных средств и малоценных необоротных материальных активов, срок службы которых более 1 года в приказе об учетной политике руководством предприятия должен быть выбран критерий. На сегодняшний день большинство предприятий указало денежный критерий с учетом фактора существенности.

Исходя из указанных особенностей основных средств, перед их учетом стоят определенные задачи:

контроль за сохранностью и наличием основных средств;

правильное исчисление амортизации (износа) основных средств;

контроль за текущими затратами, связанными с ремонтами и обеспечением работоспособности основных средств;

контроль за эффективностью использования основных средств и выявлением ненужных и бездействующих.

Предприятия различных мощностей оснащаются основными средствами в соответствии с особенностями технологии, организации, объема и специфики продукции, работ и услуг.

2. ПРИЗНАНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СООТВЕТСТВИИ С П(С)БУ 7, их оценка и классификация

В бухгалтерском учете, в соответствии с П(С)БУ 7 материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (или операционного цикла, если он больше года) признаются основными средствами.

Срок полезного использования основных средств - это ожидаемый период времени, в течение которого необоротные активы будут использоваться предприятием или с их использованием будет произведен (выполнен) ожидаемый предприятием объем продукции (работ, услуг).

Для целей бухгалтерского учета в состав основных средств зачисляются как производственные так и не производственные материальные активы.

Единицей учета основных средств в бухгалтерском учете является объект основных средств.

В соответствии с п. 4 П(С)БУ 7 объект основных средств - законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему или отдельно конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одного или разного предназначения, для обслуживания которых имеются общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс - определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Объект основных средств признается активом, если существует вероятность того, что:

предприятие получит в будущем экономические выгоды от его использования;

его стоимость может быть достоверно определена.

Будущая экономическая выгода - это потенциал, который может способствовать поступлению на предприятие (прямо или косвенно) денежных средств и их эквивалентов. Потенциал может быть производственным, т.е. частью хозяйственной деятельности предприятия. Он также может приобретать формы конвертируемости в денежные средства или их эквиваленты или способности уменьшать отток денежных средств, например, когда альтернативный производственный процесс уменьшает затраты на производство (Концептуальная основа МСБУ, «Элементы финансовых отчетов», п. п. 53, 55).

Т.о., можно сказать, что для уверенности в получении в будущем экономической выгоды необходимо подтверждение того, что предприятие владеет всеми рисками и выгодами, связанными с использованием этого актива.

В соответствии со вторым критерием объект основных средств признается активом, если его стоимость может быть достоверно определена.

Исторически для учета основных средств всегда использовались 3 вида оценки:

первоначальная стоимость;

восстановительная стоимость;

остаточная стоимость.

В соответствии с п. 7, 8 П(С)БУ 7 приобретенные (созданные) основные средства зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость объекта основных средств состоит из следующих расходов:

суммы, которые уплачивают поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительно-монтажных работ (без прямых налогов);

регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, осуществляемые в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

суммы ввозной пошлины;

суммы непрямых налогов в связи с приобретением (созданием) основных средств (если они не возмещаются предприятию);

расходы по страхованию рисков доставки основных средств;

расходы на установку, монтаж, наладку основных средств;

прочие расходы, непосредственно связанные с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью.

Т.о., если первоначальную стоимость достоверно определить не возможно, например объект основных средств введен в эксплуатацию, но планируется осуществлять расходы на его наладку, стоимость которой не известна, то такой объект не признается активом, до момента достоверного определения его первоначальной стоимости.

В П(С)БУ 7 введен новый термин «справедливая стоимость» - это вспомогательный вид оценки для определения первоначальной стоимости объекта.

Справедливая стоимость - это сумма, по которой может быть произведен обмен активов или оплата обязательств в результате операций между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами.

Восстановительная стоимость определяется в результате переоценки основных средств. Частным случаем переоценки является индексация основных средств, причиной которой являются инфляционные процессы в экономике.

П(С)БУ 7 предоставляет право принятия решения о переоценке основных средств самим предприятиям. Однако переоценка может производиться только в том случае, если остаточная стоимость объекта более чем на 10% отличается от справедливой. При этом исчисляется индекс инфляции; исходя из индекса переоценки, уточняется первоначальная стоимость объекта, т.е. устанавливается восстановительная его стоимость и переоценивается износ.

Суммы дооценки считаются дополнительным капиталом, а уценки - расходами предприятия.

Остаточная стоимость определяется как первоначальная стоимость за вычетом износа. Эта стоимость используется при оценке одинаковых объектов и при принятии решения о судьбе объектов основных средств.

В налоговом учете в соответствии с пп. 8.2.1 п.8.2 ст. 8 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94 г. №334/97-ВР в редакции Закона Украины от 22.05.1997 г. №283/97-ВР с изменениями и дополнениями под термином «основные средства» следует понимать материальные ценности, используемые в хозяйственной деятельности налогоплательщика в течение периода, который превышает 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых постепенно уменьшается в связи с физическим и моральным износом.

Т.о., в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском балансовая стоимость соответствующей группы основных фондов не увеличивается на стоимость основных фондов, которые используются в хозяйственной деятельности налогоплательщика в течение периода, не превышающего 365 календарных дней.

Основным критерием отнесения к основным средствам в налоговом и бухгалтерском учете является срок службы (полезного использования) актива, без установления дополнительных стоимостных ограничений.

В соответствии с п. 5 П(С)БУ 7 предприятие имеет право устанавливать стоимостные критерии объектов, включаемых в состав основных средств. Данная норма заложена в П(С)БУ с целью «разгрузить» счет 10 «Основные средства». Следует обратить внимание на то, что для налогового учета стоимостные критерии, установленные предприятием, значения не имеют.

В соответствии с классификацией (по видам), приведенной в П(С)БУ 7, основные средства учитываются на следующих счетах бухгалтерского учета:

Классификация основных средств в бухгалтерском и налоговом учете

Номер и название субсчета	Состав группы
Счет 10 Основные средства»
Субсчет 101 «Земельные участки»	Земельные участки, которые являются собственностью предприятия
Субсчет 102 «Капитальные затраты на улучшение земель»	Капитальные вложения на улучшение земель (мелиоративные, осушительные, ирригационные и другие работы)
Субсчет 103 «Здания и сооружения»	Здания, сооружения, жилищные дома и передаточные устройства
Субсчет 104 «Машины и оборудование»	Машины и оборудование
Субсчет 105 « Транспортные средства»	Транспортные средства
Субсчет 106 «Инструменты, приспособления и инвентарь»	Инструменты, приборы, инвентарь (мебель)
Субсчет 107 «Рабочий и продуктивный скот»	Рабочий и продуктивный скот
Субсчет 108 «Многолетние насаждения»	Многолетние насаждения
Субсчет 109 «Прочие основные средства»	Прочие основные средства
Счет 11 «Прочие необоротные материальные активы»
Субсчет 111 «Библиотечные фонды»	Библиотечные фонды
Субсчет 112 «Малоценные необоротные материальные активы»	Малоценные необоротные материальные активы, со сроком полезного использования более одного года
Субсчет 113 «Временные (нетитульные) сооружения»	Временные (нетитульные) сооружения в эксплуатации
Субсчет 114 «Природные ресурсы»	Приобретенные природные ресурсы для последующей добычи (нефти, газа и т.п.)
Субсчет 115 «Инвентарная тара»	Инвентарная тара
Субсчет 116 «Предметы проката»	Предметы проката
Субсчет 117 «Прочие необоротные материальные активы»	Прочие необоротные материальные активы

В налоговом учете в соответствии с пп. 8.2.2 п. 8.2 ст. 8 Закона о прибыли основные фонды подлежат рассмотрению по таким группам:

группа 1 - здания, сооружения, их структурные компоненты и передающие устройства, в том числе жилые дома и их части (квартиры и места общего пользования);

группа 2 - автомобильный транспорт и узлы (запасные части) к нему; мебель; бытовые, электронные, оптические, электромеханические приборы и инструменты, включая электронно-вычислительные машины, другие машины для автоматической обработки информации, информационные системы, телефоны, микрофоны и рации, другое конторское (офисное) оснащение, оборудование и принадлежности к нему;

группа 3 - любые другие основные фонды, не включенные в группы 1 и 2.

Кроме того, с 01.01.98 г. введен в действие Государственный классификатор Украина «Классификация основных фондов» - ДК 013-97 (КОФ), утвержденный приказом государственного комитета Украины по стандартизации метрологии и сертификации № 507 от 19.07.97 г.

КОФ предназначен для использования в автоматизированных системах управления для решения следующих заданий:

организации систематического учета и отчетности по основным средствам;

определение норм амортизации и отнесение амортизационных отчислений на расходы;

проведение переписи, оценки и переоценки структуры и состава основных средств;

предоставление статистической отчетности;

определение таких расчетных экономических показателей, как фондоемкость, фондоотдача и т.п.

Кроме этих, существуют и другие признаки классификации основных средств. Например, по сфере применения (бывают промышленно-производственные и непроизводственные основные средства), по принадлежности (собственные и арендованные), по роли (активные и пассивные), по степени использования (действующие, находящиеся в запасе, не консервировании, сданные в аренду) и др.

3. Аналитический учет и документальное оформление движения основных средств

Бухгалтерский учет основных средств должен обеспечить правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их перемещение внутри предприятия, выбытие с предприятия и предоставить достаточные данные для осуществления контроля за сохранностью и правильным использованием каждого объекта основных средств.

Поступление основных средств на предприятие сопровождается открытием инвентарных карточек их учета, присвоением им инвентарных номеров и проведением необходимых записей в регистрах аналитического учета.

Инвентарный объект - полностью укомплектованный пригодный к использованию объект, которому присвоен инвентарный номер и который закреплен за материально-ответственным лицом.

Инвентарные карточки являются регистром аналитического учета основных средств. В карточках указывается название объекта, его инвентарный номер и первоначальная стоимость, краткая техническая характеристика и место эксплуатации объекта. Из инвентарных карточек создается картотека.

Заведенная инвентарная карточка регистрируется бухгалтером в «Описи инвентарных карточек». Закрепление объекта за материально-ответственным лицом производится в «Списке объектов по месту эксплуатации», который ведется в двух экземплярах.

В целях сохранности каждый инвентарный объект нумеруется по порядково-серийной системе, т.е. ему присваивается инвентарный номер, который наносится несмываемой краской. Он проставляется во всех документах, которыми оформляется движение этого объекта в течение всего срока службы объекта на данном предприятии.

Все операции по движению основных средств оформляются актами, которые заполняются комиссией. Комиссия создается по приказу директора предприятия как постоянно действующая.

Приемка объекта в состав основных средств производится в момент приема его в эксплуатацию, при этом составляется акт типовой формы ОЗ-1 «Приемки-передачи основных средств». Акт составляется по каждому принимаемому объекту. Оформление приемки нескольких одинаковых объектов одним актом возможно при условии, что они передаются под ответственность одного и того же лица.

В акте указывается наименование, место эксплуатации объекта, год выпуска, дата ввода в эксплуатацию, краткая техническая характеристика. К акту прилагается техническая документация. Бухгалтер указывает в акте первоначальную стоимость объекта, сумму износа, если он ранее находился в эксплуатации, присвоенный ему инвентарный номер, номер заведенной на него инвентарной карточки.

Передача объекта в другой цех или другое подразделение также оформляется актом по форме ОЗ-1. При этом в инвентарной карточке на основании этого акта делается отметка о передаче объекта.

Приемка и передача объекта в ремонт или на реконструкцию отражается «Актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов» (ОЗ-2). Этот акт подписывается комиссией, в состав которой входят и представители ремонтной организации.

Передача объекта в аренду и принятие его обратно оформляется актом по форме ОЗ-1.

Операции продажи и безвозмездной передачи объектов также оформляются актами по форме ОЗ-1. Он составляется в двух экземплярах: один остается на данном предприятии, а другой - у принимающей стороны. В этом акте указывается стоимость реализации или передаточная стоимость объекта основных средств.

Операции по ликвидации (демонтажу) объекта оформляются «Актом о списании основных средств» по форме ОЗ-3. В нем указываются наименование объекта, его инвентарный номер, первоначальная стоимость, сумма износа, техническое состояние и причины ликвидации. К акту на списание прикладываются накладные на приходование драгоценных металлов, лома, ветоши, дров и запасных частей по ценам возможного использования.

При списании автотранспортных средств комиссия заполняет «Акт о списании автотранспортных средств» по форме ОЗ-4.

При списании и выбытии объектов основных средств акты являются основанием для бухгалтерии отразить на счетах и изъять объекты из аналитического учета.

Синтетический учет основных средств ведется на активном счете 10 «Основные средства». По дебету этого счета отражается принятие на баланс основных средств по первоначальной стоимости, а также увеличение первоначальной стоимости (дооценка). По кредиту счета 10 отражается выбытие объектов по первоначальной стоимости, а также ее уменьшение (уценка, частичная ликвидация). Сальдо по счету 10 означает первоначальную стоимость числящихся на балансе основных средств. Счет 10 имеет 9 субсчетов, названия их повторяют классификацию основных средств по видам.

Основные средства поступают на предприятие:

как приобретенные за плату у поставщиков и подрядчиков;

в результате строительства хозяйственным или подрядным способом;

изготовленные в собственном производстве;

внесенные учредителями в уставный капитал;

полученные безвозмездно;

полученные в результате обменных операций на подобные и неподобные активы;

обнаруженные по результатам инвентаризации как ранее неучтенные.

При покупке и создании основные средства зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость - историческая (фактическая) себестоимость необоротных активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, уплаченных (переданных), израсходованных для приобретения (создания) необоротных активов.

Для учета затрат, связанных с приобретением или созданием основных средств, будет использоваться счет 15 «Капитальные инвестиции» субсчет 152 «Приобретение (изготовление) основных средств».

Покупка основных средств за денежные средства отражаются в учете следующим образом:

Пример: фирма приобрела офисную мебель стоимостью 4800 грн. (в т.ч. НДС) и оплатила расходы на сборку т установку мебели в сумме 250грн.

Если для приобретения или создания основного средства предприятие пользовалось кредитом согласно п. 8 П(С)БУ 7 не включаются в первоначальную стоимость основных средств, а относятся на затраты того периода, в течение которого они оплачивались.

Первоначальная стоимость основных средств, созданных хозяйственным способом, определяется как сумма прямых и накладных расходов, непосредственно связанных с их изготовлением.

При создании основных средств хозяйственным способом используются следующие бухгалтерские записи:

Однако первоначальная стоимость изготовленных собственными силами основных средств не должна превышать их справедливой стоимости.

Справедливая стоимость определяется суммой, по которой актив может быть обменен или получен в операции между независимыми, осведомленными и заинтересованными сторонами.

При строительстве объектов основных средств подрядным способом бухгалтерские записи идентичны записям при покупке основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в уставный капитал предприятия, признается согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость. Взнос в уставный капитал предприятия оформляется следующими бухгалтерскими проводками:

Дт 10 «Основные средства»

Кт 46 «Неоплаченный капитал»

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных основных средств равна их справедливой стоимости на дату получения. В бухгалтерском учете будет сделана запись:

Дт 10 «Основные средства»

Кт 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы».

Дополнительно понесенные при этом затраты на транспортировку и подготовку объекта основных средств к эксплуатации также включается в его первоначальную стоимость.

Например: при создании предприятия одним из учредителей в качестве взноса в уставный капитал по согласованию всех учредителей была внесена производственная линия справедливой стоимостью 11000 грн., затраты на доставку и монтаж которой составили 1200 грн. (в т.ч. НДС).

Основные средства могут попасть на предприятие и в результате обменных операций или обмена с частичной оплатой денежными средствами. В соответствии с П(С)БУ 7 в этих случаях оценка основных средств зависит от того, имел ли место обмен подобными или неподобными объектами.

Подобные объекты - объекты, которые имеют одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость.

Рассмотрим варианты учета операций при обмене подобными и неподобными объектами основных средств на примере фирмы «Х».

Фирма «Х» приобрела объект «В» в обмен на объект «А». на дату операции остатки на бухгалтерских счетах фирмы «Х» составляли:

Объект «А»:

первоначальная стоимость 50000 грн.

накопленный износ - 30000 грн.

определенная справедливая стоимость - 27600 грн.

Объект «В»:

справедливая стоимость - 27600 грн.

Вариант 1. Обмен подобными объектами основных средств без денежной доплаты

В этом случае первоначальная стоимость приобретенного объекта будет равна остаточной стоимости переданного объекта основных средств.

Такая операция может иметь место, если, к примеру, фирма «Х», расположенная в Виннице, переносит свой филиал из Ровно в Одессу. Фирма занимается изготовлением сгущенного молока. Для экономии затрат, связанных с перемещением, переустановкой и наладкой оборудования, принимается решение обменять уже имеющееся оборудование в Ровно на такое же у предприятия «У» в Одессе.

Т.о., при обменной операции подобными объектами основных средств финансовый результат не определяется.

Однако если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта основных средств, приобретенного в обмен на подобный объект, будет справедливая стоимость переданного объекта. Разница между справедливой и остаточной стоимостью переданного объекта включается в состав затрат отчетного периода.

Если в нашем примере справедливая стоимость объекта «А» равна 18000 грн., проводки выглядят следующим образом:

Вариант 2. Обмен неподобными объектами без денежной доплаты

Первоначальная стоимость объекта основных средств, приобретенного в результате обмена на неподобный объект, равняется справедливой стоимости переданного объекта основных средств.

Допустим, фирма «Х» решила обменять принадлежащий ей цех по изготовлению сгущенного молока на цех по выпуску колбасных изделий. В этом случае будут иметь место следующие записи:

Вариант 3. Обмен неподобными объектами с денежной доплатой

Первоначальная стоимость объекта основных средств, приобретенного в результате частичного обмена на неподобный объект, равняется справедливой стоимости переданного объекта основных средств, скорректированной на сумму денежных средств или их эквивалентов, полученных или переданных в процессе обмена.

Однако в любом случае первоначальная стоимость полученного объекта не может превышать его справедливой стоимости.

Рассмотрим пример обмена неподобных объектов с денежной доплатой в 1500 грн.:

Выше были перечислены способы зачисления объектов основных средств на баланс. Перечислим примеры выбытия основных средств. Согласно п. 33 П(С)БУ 7 объект основных средств исключается из активов (списывается с баланса) в случае его выбытия в результате:

продажи;

безвозмездной передачи;

несоответствия критериям признания активом.

Финансовый результат при выбытии основных средств определяется как разница между доходами от выбытия (за минусом косвенных налогов и затрат, связанных с выбытием) и их остаточной стоимостью. Регистры аналитического учета выбывших основных средств прилагаются к документам, которыми оформлены факты выбытия основных средств.

В случае частичной ликвидации объекта основных средств его первоначальная (переоцененная) стоимость и износ уменьшаются, соответственно, на сумму первоначальной (переоцененной) стоимости и износа ликвидированной части объекта.

Рассмотрим возможные варианты выбытия основных средств.

Пример: На балансе предприятия «N» имеется станок первоначальной стоимостью 17300 грн., накопленный износ - 5600 грн.

Вариант 1. Предприятие «N» приняло решение реализовать станок за 18000 грн. Опишем ситуацию реализации объекта за деньги.

В том случае, если цена реализации меньше остаточной стоимости, бухгалтерские записи будут подобными, только финансовым результатом от реализации основных средств будет убыток. В отличие от налогового учета, при котором финансовый результат определяется только при реализации основных средств первой группы, в бухгалтерском учете финансовый результат определяется в независимости от того, к какой из групп принадлежит объект основных средств.

Вариант 2. В результате аварии станок пришел в непригодность и было принято решение о его ликвидации. Затраты по демонтажу и разборке станка составили 860 грн., после разборки остались некоторые детали, которые могут быть еще использованы, на сумму 450 грн.

Вариант 3. Предприятие «N» приняло решение оказать безвозмездную помощь техническому училищу и передать ему для учебных целей станок.

Вариант 4. Предприятие «N» выступило учредителем фирмы «Z». В качестве взноса в уставный капитал решено внести станок, справедливая стоимость которого определена в сумме 15000 грн.

Бухгалтерские и налоговые аспекты учета основных средств

Ведение бухгалтерского и налогового учета в Украине регламентируется целым рядом законодательных и нормативных документов.

Однако, несмотря на большое количество нормативных документов при ведении бухгалтерского и налогового учета допускаются многочисленные ошибки. Это можно объяснить, прежде всего, тем, что, во-первых, бухгалтер не всегда может с необходимыми документами оперативно и вовремя ознакомиться, подробно их обработать в связи с большим объемом текущей работы. Во-вторых, нормы многих инструкций и положений изложены нечетко и неоднозначно, иногда даже противоречат друг другу.

Так, в законодательных и нормативно-правовых документах употребляются разные названия понятия «основные средства», например: основные средства, основные фонды, (средства). Кроме того, экономическая сущность этого понятия формулируется в них по-разному. В Положении об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93г. №250, основные средства предприятия - это совокупность средств труда, существующая в натуральной форме в течение продолжительного периода как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере. А в Законе Украины от 22.05.97г. №283/97-ВР «О налогообложении прибыли предприятий» (с изменениями и дополнениями) основные средства - материальные ценности, использующиеся в производственной деятельности налогоплательщиков в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты введения в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых постепенно уменьшается в связи с физическим и моральным износом. Вместе с тем в соответствии и Инструкцией по бухгалтерскому учету балансовой стоимости групп основных фондов, утвержденной приказом Минфина Украины от 24.07.97г. №159 (в редакции приказа от 11.02.98г. №30), к основным фондам относятся здания, сооружения, вычислительная техника, транспортные средства и другие материальные ценности, существующие в натуральной форме в течение продолжительного периода, стоимость которых постепенно уменьшается в связи с износом.

При этом следует учитывать, что в указанном Законе речь идет только о тех основных средствах, которые используются в производственной деятельности предприятия и амортизация которых учитывается для определения налогооблагаемой прибыли.

В бухгалтерском учете же учитываются основные средства по всем видам независимо от того, будут ли они использованы в производственной деятельности или они относятся к объектам социальной инфраструктуры.

Несмотря на вышеперечисленные примеры, за нарушение в учете к предприятиям согласно действующему законодательству применяются финансовые санкции, а на их руководителей и главных бухгалтеров согласно п.11 ст.11 Закона Украины от 05.02.98г. №83/98-ВР «О государственной налоговой службе в Украине» налагаются административные штрафы. Учитывая сложившуюся ситуацию, остановимся на типичных ошибках, которые встречаются в бухгалтерском и налоговом учете.

Существенной ошибкой, допускаемой бухгалтерами, является отражение операций по учету основных средств с применением счета 10 «Основные средства» при отсутствии акта введения таких средств в эксплуатацию. Согласно п.12 вышеуказанного Положения №250 записи в регистрах бухгалтерского учета производятся на основании первичных учетных документов, где фиксируется факт осуществления хозяйственных операций. В соответствии с п. 2.1 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Минфина Украины от 24.05.95г. №88 и зарегистрированного Минюстом Украины 05.06.95г. под №168/704, первичные документы представляют собой письменные свидетельства, фиксирующие и подтверждающие хозяйственные операции. Учет же инвентарных объектов основных средств осуществляется с применением типовых форм первичного учета в соответствии с п. 10 вышеприведенной Инструкции по бухгалтерскому учету. Т.о., введение основных средств в эксплуатацию осуществляется на основании актов приемки-передачи основных средств (ф. № ОЗ-1). Следовательно, акт приемки-передачи основных средств - первичный документ, без которого отражение операций по их движению на счете 10 в учетных регистрах является неправомерным, т.е. будет нарушением правил ведения бухгалтерского учета.

Среди других нарушений, встречающихся на практике, является и отсутствие инвентарных карточек учета основных средств, ведение которых предусмотрено п. 10 этой Инструкции. И даже если такое нарушение не имеет прямого отношения к объекту налогообложения, в связи с чем вероятность подпасть под финансовые санкции уменьшается, отказ от ведения инвентарных карточек затрудняет контроль бухгалтера за наличием и состоянием имущества предприятия.

Среди бухгалтеров широко распространено мнение о том, что стоимость основных производственных средств и нематериальных активов, полученных предприятием в качестве взноса в уставный фонд, нельзя амортизировать. Однако в действительности основные производственные средства должны амортизироваться независимо от источника их приобретения. В письме ГНА Украины от 12.08.98г. №9561/10/22-2217 справедливо указано: «…если основные средства, внесенные в уставный фонд, используются в производственной деятельности и постепенно переносят свою стоимость на изготовленную продукцию, они подлежат амортизации».

Если же бухгалтером были допущены ошибки, их нужно уметь правильно исправить. В соответствии с вышеприведенным Положением №88 в тексте и цифровых данных первичных документов, учетных регистров и отчетов подчистки и исправления недопустимы. Ошибки в перечисленных документах, которые составляют вручную, исправляют корректурным способом, т.е. неправильный текст или цифру перечеркивают и над перечеркнутым текстом вписывают правильный текст или цифру. При этом перечеркивание осуществляется одной линией, чтобы можно было прочесть исправленное. Ошибки в учетных регистрах за предыдущий отчетный год исправляют способом сторно. Этот способ предусматривает составление бухгалтерской справки. В такой справке ошибку (сумму, корреспонденцию счета) вписывают красной пастой или со знаком «минус».

Исправление ошибок должно быть подтверждено подписью лиц, ответственных за составление этого документа, с обязательным фиксированием даты исправления и надписью «Исправлено».

5. Учет затрат на улучшение основных средств

После поступления основных средств на предприятие, как правило, возникают расходы, связанные с эксплуатацией или улучшением.

К таким расходам относятся капитальные и текущие расходы.

В соответствии с п. 14 П(С)БУ 7 первоначальная стоимость основных средств увеличивается на сумму расходов, связанных с улучшением объекта (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т.п.), которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта.

Т.о., подход к отражению таких расходов в бухгалтерском учете зависит от их влияния на будущие экономические выгоды, которые ожидаются от использования основных средств.

Примеры улучшений объекта основных средств, которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, приведены в МСБУ 16 «Основные средства». Это:

модификация объекта с целью продления срока полезной эксплуатации, включая увеличение его производственной мощности;

обновление частей машин для достижения значительного улучшения качества выпускаемой продукции;

внедрение новых производственных процессов, которые предоставляют возможность значительно уменьшить оцененные вначале операционные расходы.

В соответствии с п. 15 П(С)БУ 7 затраты, осуществляемые для поддержания объекта в рабочем состоянии и получения первоначальной определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включаются в состав расходов.

Т.о., расходы, понесенные на восстановление или поддержание ожидаемых от них будущих экономических выгод списываются на расходы в момент их возникновения.

Ремонт основных средств производится с целью ликвидации возникших дефектов в связи с их эксплуатацией. В бухгалтерском учете ремонты делятся на капитальные и текущие.

Капитальный ремонт проводится не чаще одного раза в год и связан с остановкой объекта, его выбытием из эксплуатации, полной разборкой с целью замены многих узлов и деталей.

Такой ремонт приводит к необходимости привлечения подрядных организаций. Если капитальный ремонт осуществлялся подрядным способом, то объектом учета выступает сметная стоимость выполненных подрядчиком ремонтных работ. При этом с подрядчиком заключается договор, к которому прикладывается дефектная ведомость.

Передача объекта в ремонт оформляется актом или сохранной запиской. При этом инвентарная карточка данного объекта переставляется в специальный раздел картотеки «Основные средства в ремонте».

Прием отремонтированного объекта производится комиссией по акту «Акт приемки-передачи отремонтированных объектов». На основании этого акта производится оплата счетов подрядчика по сметной стоимости.

Если капитальный ремонт осуществлялся хозяйственным способом, то исправление дефектов возложено на ремонтный цех предприятия. При этом объектом учета являются фактические затраты ремонтного цеха по отремонтированному объекту. Передача и возврат в эксплуатацию объекта также отражается сохранной запиской или актом установленной формы.

Текущий ремонт не связан с длительной остановкой объекта и его демонтажем. Он выполняется в ремонтную смену либо силами ремонтного цеха, ремонтной бригады основного цеха. Объектом учета при осуществлении текущего ремонта являются фактические затраты по выполненному ремонту, при этом акты не составляются, инвентарные карточки остаются на месте.

При хозяйственном способе осуществления ремонта расход запасных частей, строительных материалов и прочих материальных ценностей отражается на основании требований. Начисление заработной платы ремонтникам производится по нарядам или на основании табеля учета рабочего времени.

Согласно П(С)БУ затраты по капитальному и текущему ремонту, выполненного любым способом, являются текущими расходами предприятия. Они признаются таковыми в том случае, если производились с целью поддержания объектов в рабочем состоянии, а не с целью улучшения первоначальных характеристик.

Учет затрат на ремонтные работы, не приведшие к улучшению объекта являются расходами данного периода и учитываются на счетах класса 9.

Модернизация и реконструкция основных средств приводят к улучшению технических и экономических характеристик объектов с целью получения предприятием дополнительных выгод от их эксплуатации.

Модернизация и реконструкция могут производиться подрядным или хозяйственным способ.

Затраты, возникающие в результате реконструкции или модернизации объекта учитываются на активном счете 15 «Капитальные инвестиции». Основанием для учета являются:

акты приемки-передачи отремонтированных объектов (при подрядном способе);

требования на отпуск материалов, наряды (при хозяйственном способе).

После окончания модернизации, собранные на счете 15 «Капитальные инвестиции» затраты капитализируются, т.е. присоединяются к первоначальной стоимости реконструированного объекта (это отражается по дебету счета 10 «Основные средства»).

6. Методы начисления амортизации основных средств и их выбор для амортизационной политики предприятия

В процессе использования объектов основных средств экономические выгоды, воплощенные в них, расходуются предприятием, в результате чего уменьшается балансовая стоимость основных средств, и это отображается путем начисления амортизации.

Объектом амортизации являются все основные средства, кроме земли.

В соответствии с пунктом 4 П(С)БУ 7 амортизация - это систематическое распределение амортизируемой стоимости необоротных активов в течение срока их полезного использования (эксплуатации). Амортизируемая стоимость (АС) - это первоначальная или переоцененная стоимость (ПС) основных средств за вычетом их ликвидационной стоимости (ЛС).

Запишем это в виде формулы:

АС=ПС-ЛС

Первоначальная стоимость определяется П(С)БУ 7 как историческая или фактическая себестоимость объекта основных средств, а переоцененная стоимость - как его стоимость после переоценки.

Ликвидационная стоимость - эта та сумма денежных средств или стоимость других активов, которую предприятие ожидает получить от выбытия (реализации, ликвидации) основных средств по истечении срока их полезного использования за вычетом расходов, связанных с выбытием.

Ликвидационная стоимость определяется в момент поступления объектов основных средств. Если определить ее невозможно или затруднительно или если она несущественна, то ее приравнивают к нулю. В соответствии с формулой в этом случае первоначальная (переоцененная) стоимость объекта будет равна его амортизируемой стоимости.

Т.е. амортизируемая стоимость объекта основных средств не может превышать его первоначальную (переоцененную) стоимость, - она может быть меньшей или равной.

Для начисления амортизации объекта необходимо кроме амортизируемой стоимости знать срок его полезного использования. П(С)БУ 7 определяет срок полезного использования как ожидаемый период времени, в течение которого:

основные средства будут использоваться предприятием;

с их использованием будет изготовлен ожидаемый предприятием объем продукции (выполнен объем работ, услуг).

Предприятие самостоятельно определяет срок полезного использования, при этом учитывая следующие факты:

предполагаемое использование объекта предприятием с учетом ожидаемой мощности или производительности;

ожидаемый физический и моральный износ;

правовое или подобные ограничения на использование актива, к примеру, истечение срока аренды этого актива.

Метод амортизации объекта основных средств выбирается предприятием самостоятельно с учетом ожидаемого способа получения экономических выгод от его использования.

П(С)БУ 7 предполагает следующие методы амортизации основных средств (кроме других необоротных материальных активов):

прямолинейный;

уменьшения остаточной стоимости;

двойного уменьшающегося остатка;

кумулятивный;

производственный.

Рассмотрим каждый из методов, используя данные примера. Предприятие приобрело оборудование стоимостью 20000 грн. Ликвидационная стоимость оборудования определена в размере 10% его стоимости, т.е. в сумме 2000 грн. Предполагаемый срок полезного использования - 5 лет.

Прямолинейный метод

Этот метод начисления амортизации хорошо знаком бухгалтерам предприятий, работавшим в этой должности еще с 1 июля 1997 года. Именно этот метод применялся для начисления амортизации практически всех основных средств предприятий и организаций.

Суть прямолинейного метода состоит в том, что сумма амортизации зависит только от срока использования (эксплуатации) объекта основных средств.

Годовая норма амортизации () определяется так:



где АС - амортизируемая стоимость, грн;

n - срок полезного использования (количество лет) объекта основных средств.

Используя данные условного числового примера, определим годовую норму амортизации:

Отразим данные по амортизации объекта в таблице 1.

Таблица 1.

Период (год)	Первоначальная стоимость	Годовая сумма амортизации	Сумма накопленной амортизации	Остаточная стоимость объекта
Дата приобретения	20000			20000
1-й	20000	3600	3600	16400
2-й	20000	3600	7200	12800
3-й	20000	3600	10800	9200
4-й	20000	3600	14400	5600
5-й	20000	3600	18000	2000

Месячная сумма амортизации равна 300 грн. (3600грн.:12мес.).

Преимуществами прямолинейного метода являются, прежде всего, простота расчета амортизации, а также возможность равномерного распределения амортизации в каждом отчетном периоде, что удобно для аналитического учета выпускаемой и реализуемой продукции.

Прямолинейный метод удобно использовать для начисления амортизации на такие объекты основных фондов, как недвижимость, мебель.

Недостатки прямолинейного метода заключаются в том, что при его применении не учитывается моральный износ объекта, также такой фактор, как необходимость увеличения затрат на ремонт в последние годы эксплуатации основных средств по сравнению с первыми, и др.

Метод уменьшения остаточной стоимости.

Метод основывается на том, что новый объект основных средств дает большую отдачу в начале срока эксплуатации.

При применении метода уменьшения остаточной стоимости годовая сумма амортизации () определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало года (первоначальной стоимости на дату начала начисления) и годовой нормы амортизации:

где ОС(ПС) - остаточная (первоначальная) стоимость объекта, грн.;

- годовая норма амортизации, %.

В свою очередь, годовая норма амортизации определяется по формуле:

где n - срок полезного использования объекта, лет;

ЛС-ликвидационная стоимость объекта, грн.;

ПС- первоначальная стоимость объекта, грн.

Метод уменьшения остаточной стоимости следует использовать в случае, если предполагается наличие ликвидационной стоимости.

Если же ликвидационная стоимость равна нулю, то составляющая тоже будет равна нулю. Т.о., годовая сумма амортизации окажется равной первоначальной стоимости

).

Используя данные условного числового примера, определим годовую норму амортизации:

Определим сумму годовой амортизации каждого года эксплуатации объекта и отразим эти данные в таблице 2.

Таблица 2

Период (год)	Первоначальная стоимость	Годовая сумма амортизации	Сумма накопленной амортизации	Остаточная стоимость объекта
Дата приобретения	20000			20000
1-й	20000	7380	7380	12620
2-й	20000	4657	12037	7963
3-й	20000	2938	14975	5025
4-й	20000	1854	16829	3171
5-й	20000	1171	18000	2000

Как видно из таблицы 13, годовая сумма амортизации различна для каждого года эксплуатации объекта. Поэтому ежемесячная сумма амортизации для каждого года эксплуатации тоже будет различной:

в 1-й год - 615 грн. (7380грн.:12мес.);

во 2-й год - 388 грн. (4657грн.:12мес.);

в3-й год - 245 грн. (2938грн.:12мес.);

в 4-й год - 155 грн. (1854грн.:12мес.);

в 5-й год - 98 грн. (1171грн.:12мес.).

Метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости

При применении этого метода годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало отчетного года (или первоначальной стоимости на дату начала начисления амортизации) и годовой нормы амортизации, которая исчисляется исходя из срока полезного использования объекта и удваивается. Т.о., годовая норма амортизации является постоянной величиной, выраженной в процентах.

где ОС(ПС) - остаточная (первоначальная) стоимость объекта, грн.;

- годовая норма амортизации, %.

Годовая норма амортизации исходя из срока полезного использования определяется по формуле:

где АС - амортизируемая стоимость, грн.;

n- количество лет использования объекта основных средств.

С учетом данных условного примера годовая норма амортизации будет следующей:

Рассчитаем в процентах годовую норму амортизации:

Определим годовую амортизацию для каждого года эксплуатации объекта и отразим данные в таблице 3. При этом сумма амортизации последнего года эксплуатации должна быть такой, чтобы его остаточная стоимость была равной его ликвидационной стоимости.

Таблица 3

Период (год)	Первоначальная стоимость	Годовая сумма амортизации	Сумма накопленной амортизации	Остаточная стоимость объекта
Дата приобретения	20000			20000
1-й	20000	7200	7200	12800
2-й	20000	5120	12320	7680
3-й	20000	3072	15392	4608
1	2	3	4	5
4-й	20000	1843	17235	2765
5-й	20000	765*	18000	2000
*Сумма амортизации 5-го года эксплуатации равна:18000грн.-17235грн.

Так же, как и в методе уменьшения остаточной стоимости, в методе ускоренного уменьшения остаточной стоимости годовые и месячные суммы амортизации различны для каждого года эксплуатации объекта:

в 1-й год - 600 грн. (7200грн.:12мес.);

во 2-й год - 427 грн. (5120грн.:12мес.);

в3-й год - 256 грн. (3072грн.:12мес.);

в 4-й год - 154 грн. (1843грн.:12мес.);

в 5-й год - 64 грн. (765грн.:12мес.).

Кумулятивный метод.

При кумулятивном методе начисления амортизации годовая сумма амортизации () определяется как произведение амортизируемой стоимости (АС) и кумулятивного коэффициента (Кк):

В свою очередь, кумулятивный коэффициент рассчитывается делением количества лет, остающихся до конца ожидаемого срока использования объекта, на сумму чисел лет его полезного использования.

Сумма чисел лет - это сумма порядковых номеров лет, в течение которых эксплуатируется объект.

Используя числовые данные условного примера, определим:

сумму чисел лет исходя из срока эксплуатации объекта 5 лет:

1+2+3+4+5=15

кумулятивный коэффициент каждого года эксплуатации объекта:

в 1-й год: Кк=5/15;

во 2-й год: Кк=4/15;

в3-й год: Кк=3/15;