Бухгалтерский отчет в управлении предприятием

Принципы заполнения отчета о прибылях и убытках на основе этого приказа приведены в работе Н.Л. Вещуновой и Л.Ф. Фоминой. Разработанный авторами порядок изложения возьмем за основу с некоторыми уточнениями и дополнениями.

В первом разделе «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» представляются указанные в его названии важнейшие оценочные показатели хозяйственной деятельности организации. К доходам по обычным видам деятельности относится выручка от продажи продукции и товаров (выполнения работ, услуг), признанная ОАО «Х» (стр. 010). При этом предприятиям предоставлено право самостоятельного определения доходов, которые могут быть признаны доходами по обычным видам деятельности. В связи с этим важнейшим обстоятельством формирования информации в рассматриваемом разделе является критерий в определении видов деятельности, которые будут определяться организацией как обычные. В соответствии ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» выделяются четыре предмета деятельности, которые могут быть признаны организацией как обычные.

К таким предметам деятельности относятся:

- производство и продажа продукции и товаров;

- предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;

- предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; участие в уставных капиталах других организаций.

При этом необходимо учитывать, что в настоящее время большинство организаций являются многопрофильными, их деятельность связана не только с производством продукции (работ, услуг), но и с торговлей, финансовыми вложениями и другими видами деятельности. Поэтому в практике ведения бухгалтерского учета возможны ситуации, когда сразу ряд видов деятельности будет определяться организацией как обычные.

Критерием такого определения при ведении бухгалтерского учета является правило существенности информации. Обычно существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов.

Не признаются в качестве доходов суммы НДС, налога с продаж, акцизы, экспортные пошлины и аналогичные платежи, поступающие по договорам комиссии, агентским договорам, а также поступления в порядке предварительной оплаты продукции (работ, услуг), авансы, задатки, залоги.

Величина выручки определяется величиной поступления денежных средств и иного имущества и/или величиной дебиторской задолженности. Если покупатель полностью выполнил обязательства, то выручка признается в сумме денежных средств, а если выполнил частично или не выполнил -- то в сумме денежных средств и /или дебиторской задолженности.

Сумма выручки должна определятся с учетом предоставленного коммерческого кредита, суммы скидок, накидок. Если обязательства погашаются неденежными средствами (в частности, по договору мены), то выручка определяется по стоимости товаров полученных или подлежащих получению. Если же договором предусмотрена оплата в рублях в сумме, эквивалентной сумме иностранной валюты, то выручка определяется с учетом суммовых разниц.

К расходам, отражаемым в рассматриваемом разделе, относятся себестоимость продаж, а также коммерческие и управленческие расходы.

В себестоимость продаж включаются все прямые расходы, которые признаются при продаже товаров и услуг, по которым определена выручка, и непосредственно направлены на получение дохода от продажи (стр. 020).

Коммерческие расходы (расходы на продажу) представляют собой расходы на маркетинг, рекламу, заработную плату сотрудников системы сбыта, доставку продукции потребителю, а также накладные расходы, возникающие в ходе сбытовой деятельности (стр. 030).

К управленческим расходам относятся расходы по управлению организацией и расходы общего характера, не связанные с производством конкретных видов продукции, работ или услуг (стр. 030). Представление этих расходов в отчете осуществляется только в том случае, когда организация формирует себестоимость продаж по принципам сокращенной себестоимости (directcosting). В этом случае общепроизводственные расходы организации отражаются по рассматриваемой строке.

В первом разделе также выделяются промежуточные итоги, качественно характеризующие обычную деятельность организации, которые представлены в виде валовой прибыли и прибыли (убытка от продаж).

Валовая прибыль -- это разница между доходами от обычной деятельности и прямыми расходами на нее (стр. 029). Этот показатель рассчитывается прямо по данным отчета о прибылях и убытках, так как в регистрах бухгалтерского учета отражения не находит. В свою очередь, прибыль (убыток) от продаж представляет собой разность между доходами от обычной деятельности и всеми перечисленными выше видами расходов (стр. 050).

Во втором разделе «Операционные доходы и расходы» представляются показатели доходов и расходов по операциям, которые, с одной стороны, являются периодически повторяющимися и обычными для организации, а с другой -- не входят в ее обычную деятельность. К таким показателям относятся проценты к получению (стр. 060) и проценты к выплате (стр. 070), т. е. доходы и расходы от получения и выплаты процентных платежей. Также в этом разделе учитываются доходы от участия в других организациях (стр. 070), т. е. получение дивидендов на вложенный капитал организации. Сюда же входят прочие операционные доходы (стр. 090) и прочие операционные расходы (стр. 100).

В третьем разделе «Внереализационные доходы и расходы» показываются показатели доходов (стр. 120) и расходов (стр. 130) по операциям, которые не нашли отражения во втором разделе отчета о прибылях и убытках.

В указанных разделах представлена достаточно широкая номенклатура показателей финансовых результатов, характеризующая различные стороны прочих видов деятельности организации. Поэтому их представление в отчете о прибылях и убытках требует хорошо налаженного аналитического учета.

После формирования показателей рассмотренных выше разделов в отчете о прибылях и убытках представляется промежуточный итог, который показывает наличие прибыли (убытка) до налогообложения (стр. 140). Этот показатель рассчитывается прямо по данным отчета о прибылях и убытках и в системном бухгалтерском учете отражения не находит.

В самостоятельный объект отчета о прибылях и убытках выделяется налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи (стр. 150). После чего определяется прибыль (убыток) от обычных видов деятельности (стр. 160). Между тем такая трактовка противоречила базовым нормам бухгалтерского учета, закрепленным в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». В соответствии с указанными нормативными документами операционные и внереализационные доходы и расходы определяются как финансовые результаты от прочей деятельности. По своей сути это чистая прибыль (чистый убыток) без учета чрезвычайных обстоятельств хозяйствования, результаты которых выделены в четвертом раздел отчета «Чрезвычайные доходы и расходы».

В этом разделе отражаются доходы (стр. 170) и расходы (стр. 180) от редких и экстраординарных фактов хозяйственной деятельности. Их выделение в самостоятельный раздел отчета связано с необходимостью формирования у пользователей бухгалтерской отчетности объективного подхода к оценке конечного финансового результата.

Итог отчета о прибылях и убытках, определенный с учетом показателей четырех разделов, является конечным финансовым результатом хозяйственной деятельности организации и представляется в виде нераспределенной прибыли или убытка отчетного периода (стр. 190).

Этот показатель может быть рассчитан прямо по отчету о прибылях и убытках и должен совпадать с таким же показателем в соответствующем регистре аналитического учета. Кроме того, значение этого показателя должно равняться такому же значению в бухгалтерском балансе.

В отчете о прибылях и убытках акционерных обществ за год справочным порядком представляется информация о дивидендах на одну акцию. По своей сути это пересчет чистой прибыли, фактически направленной на выплату дивидендов, показанной в отчете в расчете как на одну привилегированную, так и обычную акцию. Этот показатель не соответствовал понятию базовой и разводненной прибыли (убытка) на акцию, информация о которых раскрывалась в пояснительной записке.

В самостоятельный раздел рассматриваемой отчетной формы выделяется раздел «Расшифровка отдельных прибылей и убытков». В нем показывается порядок формирования отдельных внереализационных доходов и расходов, включенных в соответствующие статьи отчета о прибылях и убытках организации.

Таким образом, можно утверждать, что система показателей, представленная в рассмотренном отчете о прибылях и убытках, представляла собой значительный шаг в развитии бухгалтерской отчетности о финансовых результатах. Такая система показателей позволяет оценить хозяйственную деятельность организации по ее видам. При этом впервые в отечественной практике в рассматриваемом отчете при соблюдении определенных условий появилась возможность, помимо декларирования организацией прибыли и убытков, отражать условия их формирования.

Утвержденная в 2002 году нормами гл. 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций» система учета прибыли в целях ее налогообложения привела к появлению двух параллельных систем учета финансовых результатов. Для сближения целей бухгалтерского и налогового учета прибыли Министерством финансов Российской Федерации разработано ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19 ноября 2002 г. № 114н), основной целью которого является системное формирование суммы налога на прибыль, подлежащего взносу в бюджет, в бухгалтерском учете. Порядок формирования бухгалтерских значений налога на прибыль, предложенный в указанном Положении, потребовал незамедлительного изменения структуры бухгалтерской отчетности о финансовых результатах. В связи с этим приказом Министерства финансов Российской Федерации от 22 июля 2003 г. № 67н в отчете о прибылях и убытках предложена другая система показателей.

В рекомендуемой отчетной форме исключены коды строк и разделение показателей на разделы. При этом все числовые показатели, которые уменьшают прибыль, приводятся в отчете в круглых скобках.

Структура доходов и расходов по обычным видам деятельности, формирующие прибыль (убыток) от продаж отчета, осталась без изменений. То же самое относится и к группе доходов и расходов, получивших в этой отчетной форме название прочих. Порядок формирования этих показателей полностью соответствует порядку формирования аналогичных показателей по строкам 010--130 отчета о прибылях и убытках.

Формирование информации о доходах и расходах по обычным видам деятельности в текущем учете осуществляется при помощи счета «Продажи», по которому предусмотрен детальный аналитический учет доходов и расходов, связанных с продажей готовой продукции (товаров). Это достигается за счет открытия отдельных субсчетов для учета выручки от продажи (90-1 «Выручка»), себестоимости продаж (90-2 «Себестоимость продаж»), а также отдельного субсчета по формированию финансового результата от обычных видов деятельности -- прибыли или убытка от продаж (90-9 «Прибыль/убыток от продаж»).

В то же время Планом счетов к счету «Продажи» не предусмотрено открытие отдельного субсчета для учета расходов, связанных с продажей готовой продукции (товаров) и отражаемых первоначально на дебете счета «Расходы на продажу», которые с этого счета ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции (товаров). При этом отражение таких расходов осуществляется в отчете о прибылях и убытках по статье «Коммерческие расходы». В связи с этим для учета таких расходов следует выбрать любой свободный номер субсчетов (с 6-го по 8-й) к счету 90 «Продажи». Точно так же должны поступать те организации, которые списывают управленческие расходы в качестве условно-постоянных с кредита счета «Общехозяйственные расходы» в дебет счета «Продажи» и отражают такую информацию в отчете о прибылях и убытках по строке «Управленческие расходы».

В свою очередь, формирование информации о доходах и расходах по прочим видам деятельности в текущем учете осуществляется при помощи счета «Прочие доходы и расходы». Однако номенклатура Плана счетов ограничивается только тремя субсчетами «Прочие доходы», «Прочие расходы» и «Сальдо прочих доходов и расходов», конечная информация которых не обеспечивает потребности отчета о прибылях и убытках. В связи с этим к счету «Прочие доходы и расходы» целесообразно предусмотреть субсчета в разрезе основных показателей отчета о прибылях и убытках. В этом случае перечень субсчетов может быть следующим: 1 «Операционные доходы», 2 «Внереализационные доходы», 3 «Операционные расходы», 4 «Внереализационные расходы» и 5 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Естественно, что наибольшие изменения в системе показателей отчета о прибылях и убытках коснулись той его части, которая связана с формированием информации о налоге на прибыль и иных аналогичных платежах. Так, для характеристики бухгалтерского подхода к исчислению сумм налога на прибыль в отчет введены следующие его значения: «отложенные налоговые активы», «отложенные налоговые обязательства» и «текущий налог на прибыль».

Статья «Отложенные налоговые активы» отражает разницу между дебетовым и кредитовым оборотами по счету «Отложенные налоговые активы» за отчетный период. При этом указанная разница обращается в увеличение, если дебетовый оборот превышает кредитовый, и в уменьшение, если имеет место обратная ситуация.

В свою очередь, по статье «Отложенные налоговые обязательства» отражается разница между кредитовым и дебетовым оборотами за отчетный период по счету «Отложенные налоговые обязательства». При этом указанная разница обращается в увеличение, если кредитовый оборот превышает дебетовый, и в уменьшение, если имеет место обратная ситуация.

Следует обратить внимание, что для обозначения взаимосвязи между бухгалтерским и налоговым учетом используется точно такая же терминология при формировании показателей бухгалтерского баланса. Однако экономическое содержание представляемых категорий принципиально разное. Отчет о прибылях и убытках отражает показатели финансовых результатов отчетного периода, т. е. в данном случае отражаются остатки, соответствующие отчетному периоду. В балансе же отражаются остатки, соответствующие предшествующему и отчетному периоду начислений и списаний.

При этом формирование отчета о прибылях и убытках в отношении доходов и расходов осуществляется кумулятивно развернутым способом отражения показателей. И только в отношении отражения отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств это методическое правило не соблюдается. Между тем введение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» преследовало главную цель -- формирование у пользователей отчетности полного представления о разницах, возникающих при отражении конечного финансового результата по правилам бухгалтерского и налогового учетов. Для достижения этой цели, в отчете о прибылях и убытках отражение отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств следует осуществлять в разрезе начислений и списаний этих объектов учета, соответствующих отчетному периоду.

По статье «Текущий налог на прибыль» отражается сумма налога на прибыль, рассчитанная по данным налогового учета, т. е. показатель, сформированный с учетом ограничений состава расходов и их величины, принимаемых при налогообложении прибыли. При этом такой показатель должен быть рассчитан и по данным бухгалтерского учета. Он представляет собой алгебраическую сумму условного расхода по налогу на прибыль и постоянного налогового обязательства, скорректированную на разницу между отложенными налоговыми активами и отложенными налоговыми обязательствами. Информация о таком показателе в текущем учете формируется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Другим образом определяется значение суммы текущего налогового убытка. Аналогичный показатель в налоговом учете отсутствует. Поэтому он рассчитывается только по данным бухгалтерского учета. Такой показатель представляет собой алгебраическую сумму условного дохода по налогу на прибыль и постоянного налогового обязательства, скорректированную на разницу между отложенными налоговыми активами и отложенными налоговыми обязательствами.

При этом формирование информации о суммах текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) по данным бухгалтерского учета сталкивается с объективными трудностями. Дело в том, что на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» отражаются начисления условных значений налога на прибыль, формирующих сумму текущего налога на прибыль и его списание (перечисление) по назначению. В то же время в целях составления отчета о при- былях и убытках, показатели которого формируются кумулятивным способом, необходима информация, отражающая только начисления условных значений налога на прибыль.

Кроме того, анализ возможных сочетаний значений рассмотренных показателей порождает множество алгоритмов расчетов величины чистой прибыли (чистого убытка) отчетного периода. При этом формирование показателя текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) гипотетически предполагает и ситуацию, когда его отражение по соответствующей строке отчета о прибылях и убытках не осуществляется. Такая ситуация может возникнуть только тогда, когда сумма доходов, принимаемых при налогообложении прибыли, равна таким же расходам и сальдо по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» отсутствует. В этом случае значение показателя прибыли (убытка) до налогообложения, скорректированного на величину разницы между отложенными налоговыми активами и отложенными налоговыми обязательствами, найдет отражение как показатель чистой прибыли (убытка) отчетного периода.

Таким образом, показатель чистой прибыли (чистого убытка) отчетного периода, так же как и прежде, может быть рассчитан непосредственно по отчету о прибылях и убытках и должен совпадать остатком к счету 99 «Прибыли и убытки» и таким же показателем в соответствующем регистре аналитического учета, ведущемся к этому счету. Кроме того, значение этого показателя должно равняться такому же значению в бухгалтерском балансе.

Однако при этом совершенно не ясно, по каким строкам отчета отражать показатели платежей по перерасчетам налога из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций, которые должны быть учтены при расчете статьи отчета о прибылях и убытках «Прибыль (убыток) до налогообложения». Это же относится и к порядку отражения в отчете чрезвычайных доходов и расходов, наличие которых необходимо пользователю в случае их возникновения для уточнения оценки величины чистой прибыли (убытка) отчетного периода.

Таким образом, ряд показателей финансовых результатов, учитываемых на счете «Прибыли и убытки», за исключением его сальдо, представляющего нераспределенную прибыль (убыток), не квалифицируются как самостоятельные показатели отчета о прибылях и убытках. В то же время значительная совокупность самых разнообразных показателей, отражаемых на счете «Прибыли и убытки», предполагает выделение ряда субсчетов с целью группировки информации в разрезе структуры действующей формы отчета о прибылях и убытках. Их полный перечень нормативным регулированием не определен, но предопределяется соответствующими нормами ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

3. Совершенствование содержания бухгалтерской отчетности в соответствии с переходом на международные стандарты

3.1 Особенности формирования финансовой отчетности бухгалтерской отчетности в 2009 г.

Приказом Министерства финансов от 29 апреля 2008 г. № 48н было утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» (ПБУ 11/2008). В п. 3 данного приказа говорится, что он вступает в силу применительно к годовой бухгалтерской отчетности за 2008 год.

Несмотря на то, что указанный документ был опубликован в «Российской газете» только в июне 2008 г. (прошлого года), организации должны внести изменения в свою учетную политику для целей бухгалтерского учета на 2008 год. Кроме того, им придется также предусмотреть порядок формирования регистров бухучета и бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями данного нормативного документа, а также сформировать перечень связанных сторон, информация о которых будет раскрываться в бухгалтерской отчетности.

В ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» сказано, что указанное изменение производится в случаях корректировки законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету. С другой стороны, в соответствии с п. 18 данного Положения изменение учетной политики должно вводиться соответствующим организационно-распорядительным документом с 1 января года, следующего за годом его утверждения. Однако в новой редакции ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», которое было утверждено Приказом Минфина РФ от 6 ноября 2008 г. № 106н и вступающее в силу с 1 января 2009 г., данная норма сформулирована несколько иначе. Она звучит так: «Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения».

Таким образом, становится понятно, что с учетом нового подхода к срокам введения изменений учетной политики появляется возможность применять новые нормативные документы в том порядке и с того момента, который указан в самом таком документе, то есть уже применительно к отчетности за 2008 год.

Напомним, что новое ПБУ 11/2008 должно применяться не только акционерными обществами, как это было раньше, а всеми коммерческими организациями (за исключением кредитных). Отказаться от применения данного положения вправе лишь субъекты малого предпринимательства, если они по Закону или учредительным документам не обязаны публиковать свою бухгалтерскую отчетность. Главное - закрепить это условие в своей учетной политике.

Принимая решение раскрывать в соответствии с ПБУ 11/2008 информацию о сделках со связанными сторонами, необходимо иметь в виду то, что применительно к бухгалтерской отчетности раскрытию принадлежит «существенная информация». Так, в п. 11 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» указано, что «Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Некоторые показатели могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности».

Критерии же существенности информации определяются в учетной политике организации.

Если рассматривать новый документ в контексте ведения бухгалтерского учета, то здесь необходимо обратить внимание на последний- 15-й - пункт ПБУ. Он гласит, что «Построение аналитического учета должно обеспечивать формирование информации о связанных сторонах, предусмотренной настоящим Положением». В связи с этим в рабочем плане счетов бухгалтерского учета, утверждаемого в составе учетной политики, организация должна предусмотреть счета для ведения обособленного учета расчетов по сделкам со связанными сторонами. Это могут быть отдельные субсчета (счета второго или третьего порядка), а также аналитические счета, открытые к счету:

· 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

· 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

· 66 и 67 «Расчеты по... кредитам и займам»,

· 58 «Финансовые вложения»,

· 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

· 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

· и к другим счетам, включая забалансовые счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

В зависимости от конкретной ситуации на них будут отражаться:

· сделки по приобретению и продаже товаров, работ, услуг, основных средств и других активов;

· аренда имущества и предоставление в аренду;

· финансовые операции, включая предоставление займов;

· передача имущества в виде вклада в уставные (складочные) капиталы;

· предоставление и получение обеспечений исполнения обязательств;

· другие операции.

Операции должны учитываться на указанных счетах в том случае, когда они осуществляются между организацией и ее учредителем, владеющим более 50% уставного капитала или голосующих акций, либо учредителем, которому принадлежит более 20% акций, и при этом он имеет возможность влиять на решения, принимаемые организацией.

К сделкам со связанными сторонами (аффилированными лицами) относятся и операции с дочерними и зависимыми обществами, в уставном капитале которых имеется доля более 50%, принадлежащая организации-контрагенту.

Кроме того, обособленный учет сделки обязателен в том случае, если учредители фирмы-партнера по сделке одновременно являются учредителями компании, составляющей бухгалтерскую отчетность.

Таким образом, в отношении сделок с указанными выше лицами в отчетности должна быть раскрыта следующая информация:

· характер отношений;

· виды операций;

· объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);

· стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям;

· условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов;

· величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;

· величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек;

· сумма других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

ПБУ 11/2008 не содержит никаких требований к формам бухгалтерской отчетности. В то же время в п. 14 данного Положения указано, что информация о связанных сторонах раскрывается в специальном разделе пояснительной записки к бухгалтерской отчетности. Фирмы в соответствии с действующим порядком вправе самостоятельно разрабатывать и утверждать формы бухгалтерской отчетности с учетом образцов форм, предусмотренных Приказом Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. № 67н, и включать в них дополнительные показатели, имеющие существенное значение для пользователей такой документации. Таким образом, организация вправе самостоятельно решить, каким образом и в какой форме раскрыть необходимую информацию о связанных сторонах. (Приложение 5)

Особое внимание следует обратить на то положение ПБУ 11/2008, которое предписывает раскрыть характер вознаграждений основному управленческому персоналу. К нему относятся:

· руководители (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа организации);

· их заместители;

· члены коллегиального исполнительного органа;

· члены совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления организации;

· а также иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации.

Таким образом, при подготовке отчетности за 2008 год компания обязана будет раскрыть информацию о размерах вознаграждений, выплачиваемых организацией основному управленческому персоналу в совокупности и по каждому из следующих видов выплат:

· краткосрочные вознаграждения - суммы, подлежащие выплате в течение отчетного периода и 12 месяцев после отчетной даты (оплата труда за отчетный период, начисленные на нее налоги и иные обязательные платежи в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды, ежегодный оплачиваемый отпуск за работу в отчетном периоде, оплата организацией лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг и прочие платежи в пользу основного управленческого персонала);

· долгосрочные вознаграждения - суммы, подлежащие выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты;

· вознаграждения по окончании трудовой деятельности - платежи или взносы организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу основного управленческого персонала со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), иные платежи, которые обеспечивают выплату пенсий и прочие социальные гарантии представителям основного управленческого персонала по окончании ими трудовой деятельности;

· вознаграждения в виде опционов эмитента, акций, паев, долей участия в уставном (складочном) капитале фирмы и выплаты на их основе;

· иные долгосрочные вознаграждения.

Как показывает практика, информация о суммах заработной платы топ-менеджмента и других выплатах, производимых управляющему персоналу, не всегда известна даже работникам бухгалтерии. Исключение, пожалуй, составляют лишь главный бухгалтер и работник, который непосредственно рассчитывает и перечисляет заработную плату руководству. Соответствующие данные во многих организациях являются коммерческой тайной. Необходимость отразить их в пояснительной записке станет неприятным сюрпризом для многих руководителей, но избежать этой участи никак не удастся.

Ответственность за неприменение организацией требований Положений по бухгалтерскому учету - в том числе и ПБУ11/2008 - оговорена в ст.15.11 КоАП РФ как «...грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности». Такой проступок влечет за собой наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 2000 до 3000 руб. Под грубым нарушением понимается:

· искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;

· искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Неприятности могут приключиться и с компаниями, отчетность которых подлежит обязательному аудиту. В случае нарушения ими требований, установленных ПБУ 11/2008, есть риск, что при подготовке аудиторского заключения о достоверности годовой бухгалтерской отчетности аудитор сформулирует модифицированное заключение.

Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аффилированные лица» гласит следующее: если применяемый порядок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности предусматривает раскрытие информации об аффилированных лицах и отношениях с ними, аудитор должен убедиться втом, что такое раскрытие информации является достоверным и полным. И если аудитор не может получить достаточных и соответствующих правилам доказательств относительно аффилированных лиц и операций с ними или приходит к выводу о том, что информация о них раскрыта в финансовой (бухгалтерской) отчетности неясно или неполно, он должен соответствующим образом исправить свое заключение.

3.2 Международные стандарты бухгалтерской отчетности

Переход Российской Федерации на рыночные отношения с конца 80-х годов XX века сопровождается интеграцией экономики страны в мировые хозяйственные связи. При этом российские предприятия выступают как объекты инвестирования как со стороны российских, так и иностранных партнеров. Однако принятию решения об инвестировании предшествует детальный анализ финансового состояния инвестируемой компании, основу которого составляет финансовая отчетность. Поэтому такая отчетность предприятия должна быть понятна иностранному инвестору. Однако существующие различия между отчетностью российских предприятий и иностранных компаний не позволяют иностранному инвестору однозначно понимать и читать бухгалтерскую отчетность.

Различия между бухгалтерской отчетностью российской и иностранной компании обусловлены следующими обстоятельствами. Во-первых, основным органом, регламентирующим формирование системы бухгалтерского учета" в Российской Федерации, является Министерство финансов -- государственная структура, которая при выработке учетной модели руководствуется интересами государства. Поэтому отчетность направлена на представление информации государственным органам с целью обеспечения ими функций контроля. Во-вторых, международные стандарты учета разработаны Международным комитетом по бухгалтерским стандартам -- независимой организацией. В соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) задачей финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении, результатах деятельности предприятия, что является полезным при принятии экономических решений для широкого круга пользователей.

Все множество различий между порядком формирования показателей бухгалтерской отчетности можно разделить на две группы: формальные и содержательные.

К формальным относятся отличия по принципу построения основных показателей: российский баланс построен по принципу возрастания ликвидности, в то время как баланс по GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) -- общепринятые учетные принципы (США) -- по убыванию ликвидности. Однако международные стандарты не регламентируют порядок представления информации.

К содержательным относятся отличия в формировании себестоимости реализованной продукции. В российской отчетности о финансовых результатах себестоимость реализованной продукции можно включать часть общехозяйственных расходов, т. е. расходов на управление. В соответствии с международными стандартами себестоимость включает только прямые и накладные производственные затраты.

Другим содержательным отличием является то обстоятельство, при котором в случае продажи продукции в Российской Федерации ниже ее себестоимости без достаточных оснований организация платит налог на прибыль с суммы разницы между рыночной ценой и ценой реализации. Такой подход неприемлем для МСФО.

Следующим содержательным отличием является распределение общехозяйственных расходов (управленческих расходов). Общехозяйственные расходы могут распределяться между себестоимостью реализованной продукции и незавершенным производством и готовой продукцией (до 1996 г. это было обязательно, после 1996 г. -- по решению самого предприятия) и поэтому соответственно могут отсутствовать в отчете о прибылях и убытках отдельно. В условиях увеличения остатков товаров на складах при трудностях со сбытом такое распределение общехозяйственных расходов позволяет предприятиям формально увеличивать прибыль за счет оседания части общехозяйственных расходов в составе готовой продукции на складе.

И, наконец, наиболее содержательным отличием являются походы к отражению в учете результатов инфляционных процессов. Для того чтобы снизить влияние инфляции на достоверность отчетных данных об имущественном состоянии компании, в Российской Федерации производится дооценка только основных средств на основе либо коэффициентов пересчета, публикуемых Госкомитетом по статистике, либо данных риэлторских фирм или производителей о рыночной стоимости аналогичного имущества. Однако такая дооценка не позволяет выявить влияние инфляции на другое имущество, находящееся в распоряжении компании, и финансовые результаты. В международной практике используется стандарт 29 «Учет в условиях гиперинфляции», который рекомендует использовать индекс общего уровня цен для переоценки имущества и финансовых результатов. В Российской Федерации пока такого показателя нет, что вынуждает аудиторские компании при проведении трансформации отчетности использовать валюту материнской компании или другую стабильную валюту (например, доллар США).

Основные процедуры трансформации финансовой отчетности определяются основными отличиями в отчетности. Поэтому прежде чем преступить к процедуре трансформации, необходимо классифицировать отличия на формальные и содержательные.

Исходя из этого процедура трансформации может быть разделена на два этапа. На первом этапе осуществляется группировка информации в соответствии с правилами ее представления в международной практике. На втором -- трансформация основных статей финансовой отчетности в соответствии с выбранной системой стандартов (международной или СААР).

Группировка информации в соответствии с правилами ее представления по международным стандартам сводится к следующему. При составлении бухгалтерского баланса производят формальную группировку остатков по счетам Главной книги в соответствие с названием статей бухгалтерского баланса в бланке баланса, используя формат по международным стандартам. В свою очередь, при формировании показателей отчета о прибылях и убытках дополняют и детализируют его, используя форму отчета в соответствии с международными стандартами.

Сама трансформация основных статей финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами сводится к определенному набору процедур, среди которых выделяются:

- корректировка статей отчета о прибылях и убытках в соответствии с их экономическим содержанием в бланке отчета о прибылях и убытках;

- корректировка статей баланса в соответствии с международными стандартами;

- корректировка полученных отчета о прибылях и убытках и бухгалтерского баланса с учетом инфляции.

При осуществлении трансформации бухгалтерской отчетности необходимо принимать во внимание принцип рациональности, т. е. величину затрат на проведение конкретных процедур трансформации и точность информации. Иными словами, если затраты на детальную трансформацию выше, чем выгоды от полученной информации, то необходимо установить уровень материальности показателей, принимаемых во внимание при трансформации. Особо трудоемкой является процедура доначисления амортизации основных средств и корректировка их стоимости в соответствии с уровнем инфляции. Поэтому данная позиция в отчетности может иметь разный уровень приблизительности. Использование курса доллара при трансформации также усиливает приблизительность информации.

Заключение

Бухгалтерский финансовый отчет - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результате ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Делая вывод о проделанной работе, хочется еще раз отметить важность наиболее полного и достоверного изложения в бухгалтерском отчете необходимой информации. Несоблюдение этих требований может привести к весьма существенным негативным последствиям, как для самого предприятия, так и для заинтересованных лиц и организаций - кредиторов, акционеров и др.

Финансовый учет и формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности в России претерпевают в настоящее время все большие изменения, связанные с адаптацией к требованиям международных стандартов бухгалтерского учета.

Необходимо подчеркнуть, что происходящие изменения носят как количественный, так и качественный характер.

Сама идея раскрытия всей существенной информации говорит о необходимости отражения совершенно новых для нашей учетной практики аспектов: риски, особые обстоятельства, наличие условных активов и пассивов и др.

Изменения качественного характера объясняются тем, что переход на международные стандарты учета предполагает изменения концептуального характера, которые связаны с переосмыслением целей составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Использование в анализе неполных или искаженных данных может нанести вред больший, чем их отсутствие. Известно, что существует значительное количество приемов и способов искажения (приукрашивания) отчетности. Так, простой прием взаимозачета статей актива и пассива по таким статьям, как "Расчеты с покупателями и заказчиками", "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", позволяет исказить значение коэффициентов ликвидности.

Суть таких искажений связана с искусственным уменьшением объема обязательств, с одной стороны, и необоснованным занижением риска неплатежей дебиторов, с другой. Наличие или отсутствие таких искажений не может быть установлено пользователем бухгалтерской отчетности, не имеющим доступа к внутренним данным учета. Очевидно, что они могут быть выявлены только аудитором.

Для того чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала перечисленным в ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации” требованиям, при составлении бухгалтерских отчетов и балансов она должна быть обеспечена соблюдением следующих условий:

- полное отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации всех производственных ресурсов, готовой продукции и расчетов;

- полное совпадение данных синтетического и аналитического учета, а также соответствие показателей отчетов и балансов данным синтетического и аналитического учета;

- осуществление записей хозяйственных операций в бухгалтерском учете только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации;

- правильная оценка статей баланса.

Список использованных источников:

1. Алборов Р.А. Принципы и основы бухгалтерского учета. - М.: Кнорус, 2006.

2. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет. - М.: МарТ, 2003.

3. Бородин В.А. Бухгалтерский учет. - М.: Юнити-Дана, 2004.

4. Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгалтерский учет на предприятиях различных форм собственности. - М: МПБОЮЛ Григорян А.Ф., 2001.

5. Владимирова Т.В. и др. Теория бухгалтерского учета. - М.: Экзамен, 2005.

6. Кислов Д.В. Как читать баланс? - М.: ГроссМедия, 2005.

7. Ковалев В.В. Как читать баланс. - М.: Финансы и статистика, 2006.

8. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. - М.: ИНФРА-М, 2002.

9. Кондраков Н.П. Самоучитель по бухгалтерскому учету. - М.: ИНФРА-М, 2003.

10. Ларионов А.Д., Карзаева Н.Н., Нечитайло А.И. Бухгалтерская финансовая отчетность. - М.: Проспект, 2008.

11. О бухгалтерском учете: Федеральный закон № 129-ФЗ от 21 ноября 1996г. // Российская газета. - 28 ноября 1996г. - №228.

12. О формах бухгалтерской отчетности организаций. Приказ Минфин РФ от 22 июля 2003г. №67н. //Нормативные акты для бухгалтера. - 2003. - №16.

13. О формах бухгалтерской отчетности организаций. Приказ Минфин РФ от 13 января 2000г. №4н. //Финансовая газета. - 2000. - №8.

14. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н.

15. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Утверждено приказом Минфин РФ от 6 июля 1999г. №43н // Нормативные акты для бухгалтера. - 1999.

16. Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит. - М.: Кнорус, 2005.

17. Швецкая В.М., Головко Н.А. Бухгалтерский учет. - М.: Дашков и К, 2006.

18. http://www.buhgalteria.ru/download/rs12_084.gif

Приложение 1

Этапы составления бухгалтерского отчета

Этап составления промежуточного бухгалтерского отчета	Этап составления годового бухгалтерского отчета
№	Содержание	№	Содержание
1	Уточнение распределения доходов и расходов между смежными отчетными периодами (месяц, квартал и т.д.)	1	В соответствии с Законом «0 бухгалтерском учете» проводится годовая инвентаризация имущества и обязательств, после чего остатки Главной книги корректируются на результаты инвентаризации (период: октябрь -- декабрь прошлого года)
2	Проверка записей на счетах бухгалтерского учета и их соответствие счетам Главной книги	2	Отражение приобретенных материальных ценностей, находящихся в пути, неотфактурованных поставок, уточнение оценки забалансовых статей
3	Исправление выявленных ошибок	3	Уточнение оценки статей актива баланса заключительными записями декабря, образование оценочных резервов (по сомнительным долгам, под снижение стоимости материальных ценностей, ценных бумаг и др.)
4	Закрытие собирательно-распределительных счетов учета затрат, формирование себестоимости готовой продукции, проданной продукции (работ и услуг) и незавершенного производства	4	Уточнение распределения доходов и расходов, прибылей и убытков между двумя календарными годами, а также закрытие счета учета затрат, формирование себестоимости готовой и проданной продукции и незавершенного производства
5	Пересчет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте	5	Выявление окончательного (годового) финансового результата путем суммирования всех частных результатов (т.е. определение чистой прибыли, закрытие счетов финансовых результатов), расчет отложенных налогов
6	Выявление промежуточного финансового результата от продажи продукции (работ и услуг)	6	Внесение в Главную книгу (декабря месяца) уточнений по выявленным условным фактам и событиям после отчетной даты или отражение этих уточнений в Пояснительной записке к годовому отчету согласно требованиям ПБУ 7/98 и 8/01
7	Выявление промежуточного финансового результата от прочих операций, не относящихся к обычным видам деятельности	7	Составление итоговой оборотной ведомости по счетам Главной книги, охватывающей все исправительные и дополнительные записи, которая является основой для составления формы отчетности
8	Выявление промежуточной (с начала года) чистой прибыли (непокрытого убытка)	8	Проверка (аудит, ревизия) годовой бухгалтерской отчетности
9	Составление оборотно-сальдовой ведомости, проверка правильности и соответствия дебетовых и кредитовых остатков по счетам. Составление Главной книги на конец промежуточного отчетного периода. Формирование промежуточной бухгалтерской отчетности	9	Утверждение годовой бугалтерской отчетности уполномоченным органом управления организацией

Приложение 2

Положение

об учетной полигике для целей бухгалтерского учета на 2009 год

от 27 декабря 2008 по предприятию ЗАО «Дэйкоформ»

1. Установить организацию, форму и способы ведения бухгалтерского учета па основании действующих нормативных документов: Федерального Закона РФ "О бухгалтерском учете". Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской

Федерации (утв. Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н). Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организаций" (утв. приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н), Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н). Приказа Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67и "О формах бухгалтерской отчетности организаций", а также

Приказ Минфина РФ от 27 ноября 2006г. N 154н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учет}¹ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006)"

Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н "Об утверждении Положения но бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99" (с изменениями и дополнениями)

Приказ Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" (с изменениями и дополнениями)

Приказ Минфина РФ от 28.12.2001 Л1>1 19н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов»

Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утв. приказом Минфина РФ от 26 декабря 2002 г. N 135н)

Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (с изменениями и дополнениями)

Приказ Минфина РФ от 13 октября 2003г №91м «Об утверждении Методических указаний но бухгалтерскому учету основных средств»

Приказ Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. N 56н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98)"

Приказ Минфина РФ от 2 августа 2001 г. N 60н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию"! 11БУ 15/0 I)"

Приказ Минфина РФ от 27 декабря 2007г. N 153н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (11БУ 14/2007)"

Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 1 14н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет- расчетов по налогу на прибыль организаций" 11БУ 1 8/02"

Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99"

Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33 и "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99"

Приказ Минфина РФ от 29 апреля 2008 г. N 48н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" (11БУ 1 1/2008)"

Федеральный закон РФ «Об акционерных обществах» от 26.1 2.1995 №2()8-Ф3

Организация ведения бухгалтерского учета

2. Установить, что бухгалтерский учет осуществляется - бухгалтерской службой как структурным подразделением, возглавляемым главным бухгалтером:

3. Утвердить следующий вид деятельности на 2008г: производство труб, трубок и шлангов из резины

4. Отчетным годом считать периоде 1 января по 31 декабря 2008 года включительно. Бухгалтерскую отчетность представлять в следующем комплекте:

Форма №1 «Бухгалтерский баланс» Форма №2 «Отчет о прибылях и убытках» Форма №3 «Отчет об изменениях капитала» Форма №4 «Отчет о движении денежных средств» Форма №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» Пояснительная записка.

5. Осуществлять ведение бухгалтерского учета по автоматизированной форме учета с применением прикладной бухгалтерской программы 1C. Утвердить рабочий план счетов и субсчетов бухгалтерского учета, применяемых на предприятии, согласно Приложения N1 к данному Положению.

6. Установить, что перечень должностных лиц. имеющих право подписи первичных учетных документов, руководитель организации утверждает приказом, по согласовании; с главным бухгалтером.

7. Утвердить график документооборота и первичные документы к графику (неунифицированной формы) согласно Приложения №2.

8. В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности производить инвентаризацию имущества и финансовых обязательств согласно Приложении №3. Состав инвентаризационной комиссии утверждается приказом руководителя организации.

Учет основных средств

9. Срок полезного использования объектов основных средств определяется на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 №1с (изменениями от 18.1 1.2006г). Конкретный срок полезного использования объектов ОС, не поименованных в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, определяется при принятии к учету данного объекта специально созданной комиссией, утверждаемой руководителем организации. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из: ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа: нормативно-правовых и иных ограничений использования объекта. Решение комиссии оформляется актом и утверждается директором.