Аренда - отношения имущественного найма, по которым арендодатель предоставляет за плату имущество во временное владение и (или) пользование арендатору (ст. 606 ГК РФ).

Сложившаяся в Российской Федерации система арендных отношений включает совокупность операций по найму имущества, различающихся по шести основным признакам - экономическим условиям, срокам, объектам, субъектам аренды, в зависимости от области рынка, форме арендной платы (Таблица 1.1).

Таблица 1.1

«Классификация аренды»

В зависимости от экономических условий аренда бывает текущей и финансовой (лизинг)

Текущая аренда состоит в сдаче внаем не используемого арендодателем имущества для удовлетворения временных потребностей арендатора.

При заключении договора аренды помещение передается по акту приема-передачи, а бухгалтер арендодателя передает бухгалтеру арендатора копию инвентарной карточки объекта недвижимости. Условия сделки определяются сторонами в договоре аренды. Но описывать все условия, кроме существенных (например, размер и порядок оплаты), вовсе не обязательно. Гражданский Кодекс подробно описывает права и обязанности и арендатора, и арендодателя. Если стороны хотят изменить или уточнить общие нормы, то они вправе это описать в договоре (кроме жестких норм). Большинство норм гражданского законодательства носит именно "мягкий" характер, с оговоркой "если иное не предусмотрено договором". Текущая аренда применяется только для определенных видов оборудования, таких как транспортные средства, для которых существует устоявшаяся система сдачи в аренду и рынок бывших в употреблении транспортных средств. Она также широко распространена в областях с быстрой сменой технологий, когда лицом, сдающим в аренду (арендодателем) часто является сам производитель, например, в производстве компьютерной техники. Текущая аренда, следовательно, имеет больше общего с прокатом.

Финансовая аренда (лизинг) представляет собой вид инвестиционной деятельности, направленной на приобретение арендодателем (лизингодателем) в собственность имущества у определенного продавца и передаче его арендатору (лизингополучателю) во временное владение и пользование за плату с правом выкупа. Земельные участки и другие природные объекты не могут служить предметом лизинга. При выкупе в договоре лизинга может быть предусмотрен переход арендованного помещения (здания) в собственность арендатора по истечении срока аренды или досрочно при условии внесения арендатором всей выкупной цены.

При финансовом лизинге срок договора лизинга соизмерим по продолжительности с нормативным сроком службы лизингового имущества.

При возвратном лизинге поставщик имущества одновременно выступает и как лизингополучатель.

Оперативный лизинг предполагает неоднократную передачу имущества во временное владение и пользование в течение нормативного срока его службы.

Данные виды аренды различаются по ряду характеристик:

Текущая аренда предусматривает сдачу внаем имущества, которым ранее пользовался арендодатель, в то время как лизинг в основном подразумевает передачу в аренду нового, специально приобретенного по указанию лизингополучателя имущества;

При лизинге в отличие от текущей аренды период аренды совпадает или близок к нормативному сроку службы имущества;

Арендованное имущество может использоваться арендатором для извлечения дохода и удовлетворения социальных нужд, а лизинговое - только в предпринимательских целях;

Субъектами текущих арендных отношений выступают два лица - арендодатель и арендатор, в то время как при лизинге их трое - лизингодатель, лизингополучатель и поставщик;

Перечень объектов лизинга уже перечня объектов текущей аренды, так как в него не включаются земельные участки и другие природные объекты;

Лизинговая деятельность в отличие от текущей аренды подлежит обязательному лицензированию;

Арендодатель несет полную ответственность за качество сданного в аренду имущества, а лизингодатель нередко переуступает лизингополучателю свое право предъявления претензий по качеству поставщику;

При лизинге в отличии от текущей аренды лизингодатель не имеет права досрочного прекращения действия договора по собственной инициативе;

Лизинговая деятельность регламентируется не только общими, но и специальными законодательствами и нормативными правовыми актами.

По продолжительности арендных отношений различают долгосрочную (сроком свыше одного года) и краткосрочную (сроком не более одного года) аренду.

Согласно п. 1 ст. 607 ГК РФ объектами аренды может быть движемое и недвижимое имущество, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе их использования, а именно:

земельные участки;

обособленные природные объекты(участки недр, водные объекты, леса и другие);

предприятия и другие имущественные комплексы;

здания;

сооружения;

оборудование;

транспортные средства;

инвентарь;

другие непотребляемые вещи.

Действующее законодательство об аренде определяет также перечень имущества, сдача которого в аренду ограничивается или вовсе не допускается. В частности, ограничения на сдачу в аренду распространяются на атомные электростанции, ракетно-космические комплексы, вооружение, железные дороги общего пользования, а также иные объекты общегосударственного и специального назначения.

Субъектами арендных отношений являются арендодатель и арендатор.

Арендодателями могут выступать:

юридические и физические лица, обладающие правом собственности;

лица, управомоченные собственником сдавать имущество в аренду(балансодержатели). К ним относятся организации, за которыми имущество закреплено на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. В соответствии с п. 2 ст. 295 ГК РФ они вправе заключать арендные сделки следующим образом:

· по объектам недвижимости - только с согласия собственника в лице государственного(местного) органа по управлению имуществом;

· по объектам, относящимся к движимому имуществу, - самостоятельно, кроме случаев, установленных законодательством.

Исключения из общего правила предусмотрены для следующих субъектов:

· образовательных учреждений, которые вправе самостоятельно предоставлять в аренду любое имущество, включая земельные участки, при условии использования полученных средств на развитие образовательного процесса;

· организаций железнодорожного транспорта, которые могут сдавать в аренду недвижимое имущество с согласия Министерства путей сообщения РФ при условии направлении вырученных средств на приобретение подвижного состава и контейнеров, развитие производственных мощностей и строительство объектов социальной сферы;

· органов местного самоуправления, которым дано право предоставлять в аренду объекты недвижимости, являющиеся муниципальной собственностью.

Арендаторами могут выступать юридические и физические лица. Законодательство об аренде предъявляет к ним гораздо меньше требований, чем к арендодателям. Главным из них является обладание правоспособностью [1,c.10-11].

Арендные операции оказывают прямое влияние на имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации и косвенное - на сумму уплачиваемых ею в бюджет и внебюджетные фонды налоговых платежей. В связи с этим возникает необходимость в получении достоверных сведений о величине и структуре арендных операций, что предполагает решение следующих учетных задач:

формирование достоверной информации о собственном и арендованном имуществе;

проверка правильности документального оформления арендных операций;

полное и своевременное отражение арендных обязательств;

своевременное осуществление расчетов по арендным обязательствам;

правильный расчет, возмещение и налогообложение арендной платы;

правильное возмещение расходов, связанных с содержанием арендованного имущества;

выявление финансового результата о арендных операций;

точное определение себестоимости ремонта арендованного имущества;

формирование достоверной информации о капитальных вложениях в арендованное имущество;

обеспечение контроля за сохранностью и соблюдением правового режима использования арендованного имущества;

полное и достоверное раскрытие информации об арендованном имуществе и арендных обязательствах в бухгалтерской отчетности

Необходимым условием правильной организации бухгалтерского учета арендных операций является соблюдение общеметодологических учетных принципов. К ним относятся: имущественная обособленность организации, существенность информации, временная определенность фактов хозяйственной деятельности, приоритет содержание перед формой, непрерывность деятельности организации, полнота отражения фактов хозяйственной деятельности, последовательность применения учетной политики, разграничение в учете текущих затрат и капитальных вложений, рациональность учета, непротиворечивость учетной и отчетной информации.

Допущение имущественной обособленности предполагает обособленное существование активов и обязательств организации от активов и обязательств ее собственников и активов и обязательств других организаций. В соответствии с ним арендованное имущество должно числится на балансе собственника (арендодателя) и за балансом у реального владельца и пользователя (арендатора). Исключением из этого правила является:

имущество, выступающее предметом договора аренды предприятия, которое в соответствии с требованиями п. 84 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств подлежит учету на балансе арендатора;

имущество, выступающее предметом договора финансового лизинга, которое согласно п. 1 ст. 12 Федерального закона от 29 октября 1998г. № 164-ФЗ «О лизинге» по соглашению сторон может учитываться на балансе лизингодателя или лизингополучателя.

Принцип существенности помогает организации, в учредительных документах которой не предусмотрена аренда как вид деятельности, самостоятельно определять тактику поведения при решении вопроса признания в бухгалтерском учете доходов от аренды. Так, если величина названного показателя составляет не менее 5% в общей сумме доходов, то его надлежит рассматривать в качестве дохода от обычных видов деятельности. При несоблюдении указанного условия арендная плата включается арендодателем в состав операционных доходов.

Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности подразумевает отражение арендной платы в составе доходов и расходов того отчетного периода, к которому она относится, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств. Особенность его применения заключается в том, что арендная плата, полученная арендодателем в текущем отчетном периоде, но относящаяся к следующим отчетным периодам, может приниматься к бухгалтерскому учету по-разному: либо как полученный аванс, либо как доход будущих периодов.

Принцип приоритета содержания перед формой требует при отражении в бухгалтерском учете арендных операций исходить не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания. Однако применение данного правила на практике нередко сопряжено с юридическими трудностями, например расходы по проведению арендатором капитального ремонта могут включаться в себестоимость продукции, (работ, услуг) только в том случае, если такая обязанность возложена на него в договоре аренды.

Принцип непрерывности деятельности организации предполагает, что организация будет продолжать свою деятельность в будущем, что у нее нет намерений ликвидироваться.

Принцип полноты отражения фактов хозяйственной деятельности означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех арендных операций.

Принцип рациональности учета предполагает рациональный, экономичный учет арендных операций исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Принцип непротиворечивости заключается в том, что данные синтетического и аналитического учета арендных операций должны совпадать.

Последовательность применения учетной политики заключается в том, что выбранная организацией учетная политика применяется последовательно от одного учетного периода к другому.

2. Правовое регламентирование и документальное оформление долгосрочной аренды

Передаче в текущую аренду предшествует подписание договора аренды. Сама передача основных средств происходит после проведения их инвентаризации и оформляется актом (накладной) приемки-передачи. Он составляется в двух экземплярах (для арендодателя и арендатора) и прилагается к договору аренды.

На основании этого документа определяется момент реальной передачи арендатору помещения или сооружения во владение и пользование. Если подписание договора совмещается с актом передачи помещения арендатору, то договор будет реально исполнен при его подписании.

В акте приема-передачи имущества в аренду указывается наименование имущества, характеристика его качества, для недвижимости - место нахождения и другие признаки, позволяющие точно установить соответствующий объект и его состояние.

Передаточный акт подписывается сторонами, скрепление его печатями является необязательным.

Арендодатель вправе требовать арендную плату только после передачи имущества в аренду, что должно фиксироваться актом приема-передачи имущества в аренду.

Отсутствие передаточного акта лишает права налогоплательщика-арендатора включать в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, арендные платежи.

Кроме того, на арендодателя как плательщика НДС возложена обязанность по составлению счетов-фактур на сумму арендной платы. Единственное исключение составляют арендодатели - органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления при сдачи в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества. В этом случае обязанность по составлению счетов-фактур возлагается на арендатора, который выписывает счет-фактуру на сумму начисленной арендной платы с выделением отдельной строкой налога на добавленную стоимость. Счет-фактура составляется в одном экземпляре и подписывается руководителем и главным бухгалтером организации арендатора. С 01.07.2002 на основании Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ скреплять печатью счет-фактуру не требуется. Кроме того, счет-фактура может быть подписана лицом, уполномоченным на то приказом или доверенностью организации.

В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части арендного платежа, который подлежит списанию в данном отчетном периоде на издержки производства и обращения и в соответствующей доле - НДС.

Арендодатель, исполнив свое основное обязательство, переводит переданные арендатору во временное владение и пользование (временное пользование) объекты основных средств в состав арендованного имущества. Переданные в текущую аренду основные средства оформляются записью с дебета счета 01- субсчет «Основные средства, сданные в аренду» в кредит счета 01 - субсчет-«Собственные основные средства».

Инвентарные карточки по арендованным основным средствам арендодатель группирует в специальной картотеке. В них указываются реквизиты акта (накладной) приемки-передачи основных средств и проставляется гриф «В аренде».

По истечению срока аренды, а также в связи с досрочным расторжением сторонами договора арендованное имущество возвращается арендодателю. Оприходование возвращенного имущества в состав собственных средств сопровождается записью с дебета счета 01 - субсчет «Собственные основные средства» в кредит счета 01 - субсчет «Основные средства, сданные в аренду».

Арендодатель делает соответствующие отметки в инвентарных карточках, после чего они помещаются в картотеку собственных основных средств.

Арендная плата, определяемая исходя из балансовой стоимости арендованного имущества, его состояния, предельного уровня рентабельности при использовании, длительности аренды, финансовых возможностей арендатора и других факторов, включает следующие элементы:

· амортизацию арендованного имущества;

· плату за дополнительные услуги арендодателя, предусмотренные договором;

· плату за государственную регистрацию права аренды недвижимого имущества, если она осуществлялась арендодателем;

· налог на имущество, уплачиваемый арендодателем;

· вознаграждение арендодателю;

· налог на добавленную стоимость.

Методология бухгалтерского учета и налогообложения арендной платы зависит от того, какое место арендные операции занимают в деятельности арендодателя. Действующее законодательство различает сдачу имущества в аренду как основной (обычный), так и вспомогательный вид деятельности [9, c. 18].

Организации, специализирующиеся на предоставление в текущую аренду имущества, должны рассматривать арендную плату в качестве дохода от обычных видов деятельности и учитывать ее в составе выручки от оказания услуг. С этой целью они должны открыть активно-пассивный сопоставляющий синтетический счет 90 «Продажи». По его кредиту собирается информация о величине арендной платы, причитающейся арендодателю в отчетном периоде, по дебету учитываются расходы, связанные с ее получением. Сальдо показывает финансовый результат (прибыль, убыток) от обычных видов деятельности, который по истечении отчетного периода присоединяется к конечному финансовому результату арендодателя.

Аналитический учет по счету 90 ведется по видам текущей аренды и договоров аренды.

Синтетический учет затрат арендодателя по оказанию арендных услуг организуется на активном калькуляционном счете 20 «Основное производство». Аналитический учет ведется по статьям затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты).

Организации, для которых сдача имущества в аренду выступает вспомогательным видом деятельности, самостоятельно решают вопрос о том, к какому виду доходов относить причитающуюся им арендную плату - к доходам от обычных видов деятельности или к операционным доходам. Данное правило раскрывается в ПБУ 9/99 «Доходы организации». В частности, если величина арендной платы существенно влияет на финансовый результат арендодателя, то предоставление им во временное владение и пользование (временное пользование) своих активов рассматривается как предмет деятельности с отнесением причитающихся доходов к доходам от обычных видов деятельности и отражением их на счете 90 «Продажи». При этом существенной признается величина арендной платы, отношение которой к общей сумме всех доходов организации (доходов от обычных видов деятельности, операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов) составляет не менее 5 %.

Когда арендная плата не превышает установленный порог существенности, арендодателю надлежит рассматривать аренду в качестве отдельной хозяйственной операции и включать получаемые доходы в состав операционных доходов, что обеспечивается благодаря открытию активно-пассивного сопоставляющего счета 91 «Прочие доходы и расходы». По его кредиту накапливается сведения о причитающейся арендной плате, по дебету - операционные расходы, обусловленные арендными сделками. Сальдо показывает финансовый результат - операционную прибыль или убыток.

Синтетический учет расчетов с арендатором по арендной плате арендодатель ведет на активно-пассивном счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», предварительно открыв к нему специальный субсчет, - «Расчеты с арендаторами». По его дебету формируется информация об увеличении дебиторской задолженности арендатора в связи с начислением арендной платы, по кредиту - об уменьшении долга при его погашении. Сальдо показывает величину начисленной, но не погашенной на начало и конец отчетного периода задолженности. Аналитический учет у счету 62, субсчет «Расчеты с арендаторами», ведется по видам арендаторов, договоров аренды и видов арендных платежей.

Согласно п.2 ст. 614 ГК РФ расчеты по арендной плате могут вестись в виде:

· денежных платежей, определенных в твердой сумме и вносимых периодически или единовременно;

· передачи арендатором установленной доли продукции, плодов или доходов, полученных в результате использования арендованного имущества;

· предоставления арендатором определенных услуг;

· передачи арендатором арендодателю в собственность или в аренду обусловленной договором вещи;

· возложения на арендатора определенных договором затрат на улучшение арендованного имущества;

· порядок, условия и сроки расчетов по арендной плате регламентируются в договоре аренды.

Наиболее распространенной формой оплаты услуг арендодателя являются денежные расчеты, когда арендные платежи вносятся путем безналичного перевода средств на банковский счет арендодателя либо внесения наличных денег в кассу.

Договоры аренды нередко возлагают на арендатора обязанность по единовременному внесению арендной платы в счет предстоящих отчетных периодов. Эти платежи обуславливают увеличение финансовых источников арендодателя, но принимаются к бухгалтерскому учету по-разному.

Если сдача имущества во временное владение и пользование (временное пользование) является видом или предметом деятельности арендодателя, то поступающие средства включаются в состав его кредиторской задолженности как денежные авансы. Их синтетический учет организуется на счете 62, субсчет 2 «Авансы полученные», а аналитический ведется в разрезе арендаторов и конкретных авансов. Периодически сумма авансовых платежей, относящаяся к оказанным в течении месяца арендным услугам, присоединяется арендодателем к доходам от обычных видов деятельности, о чем делается запись по дебету счета 62, субсчет 2, и кредиту счета 90, субсчет 1 «Выручка».

В тех случаях, когда аренда выступает отдельной хозяйственной операцией, единовременные арендные платежи необходимо квалифицировать в качестве доходов будущих периодов, поэтому для ведения синтетического учета используется пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов». Аналитическая информация формируется в разрезе арендаторов и конкретных доходов. Ежемесячно необходимая часть доходов будущих периодов включается в состав операционных доходов арендодателя. Данная операция сопровождается записью по дебету счета 98, субсчет 1, и кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы» [5, c.35,37].

В современных условиях функционирования российского рынка арендных услуг широкое распространение получили неденежные формы расчетов по арендной плате, которые осуществляются посредством передачи арендатором в собственность арендодателя установленной доли продукции (доходов) от использования арендуемого имущества, передачи ему других активов, оказания определенных услуг, выполнения работ по улучшению данного имущества, а также в иных формах. В таком случае стороны заранее договариваются о ведении расчетов путем бартерного обмена. Поэтому никаких денежных обязательств на счете 62, субсчет 1, у арендатора не возникает.

Учет у арендатора

Преобразования в экономике России при переходе страны на рыночные формы хозяйствования требуют поиска и внедрения новых методов обновления основных фондов. Одним из таких нетрадиционных для нас эффективных инструментов является лизинг, который стал альтернативой традиционным формам инвестирования.

Лизинг представляет собой разновидность финансирования арендных сделок. Главная особенность данного вида арендных отношений проявляется в том, что фирма, предоставляющая необходимый потребителю предмет в аренду (лизингодатель), и потребитель-пользователь этого предмета (лизингополучатель) при установлении между ними договорных отношений привлекают к участию в них третье лицо - продавца арендуемого предмета. Лизингодатель приобретает у продавца необходимое для производственной деятельности лизингополучателя имущество и передает ему это имущество во владение и пользование, за что взимает арендную плату.

Основной идеей лизинга является то, что для осуществления успешной производственной деятельности совсем не обязательно иметь в собственности средства производства, достаточно обладать правом их использования. Поэтому лизинг дает возможность предпринимателю, особенно в начальный период становления бизнеса, получать доход и прибыль, не обладая солидным первичным капиталом.

Лизинг характеризуется длительным сроком использования и амортизацией всей или большей части арендуемого имущества. Практически финансовая аренда является формой долгосрочного кредитования средств для реализации инвестиционных проектов. По истечение срока договора лизинга лизингополучатель может купить предмет лизинга, вернуть его, продлить договор или заключить новый.

Как и любая финансовая сделка, лизинг сопряжен с определенным риском для каждой из сторон договора. Однако лизинг, в том числе и в условиях российской действительности, позволяет продавцам увеличить объем своих продаж, лизингополучателям дает возможность льготного получения в пользование необходимых для них видов имущества, а в целом стимулирует развитие экономики страны.

Можно утверждать, что широкое распространение лизинга, прежде всего в развитых странах, вызвано рядом его конкретных преимуществ перед обычной ссудой или необходимого имущества за счет собственных средств. В частности, в российских условиях такие преимущества проявляются в отсутствии лимитов финансирования одного лизингополучателя, отсутствии необходимости создавать при рискованных кредитных операциях стопроцентные резервы, возмещении суммы НДС, уплаченной со всех лизинговых платежей, возможности финансирования лизинговых сделок в течении 5 - 7 лет, льготных условиях по отдельным этапам лизинговых платежей и т.п.

Росту популярности лизинга в России способствует повышение потребности предприятий в долгосрочном финансировании расширения и перевооружения производства. При этом лизинговые компании могут выступать посредниками при изыскании для клиентов дешевых западных инвестиций.

Основной тенденцией российского рынка лизинга в 2005 г., по мнению экспертов, стал нарастающий спрос на лизинговые услуги со стороны малого и среднего бизнеса, в основном по причине недоступности банковских кредитов. По имеющимся данным, российский рынок лизинга в 2005 г достиг объема $5 млрд. и продолжает интенсивно развиваться.

Спрос на предметы лизинга на российском рынке характеризуется следующими экспертными данными (в баллах применительно к укрупненным группам отдельных видов имущества, пользующегося повышенным спросом):

Грузовой автотранспорт - 2,6

Легковой автотранспорт - 2,4

Дорожно-строительная техника - 2,2

Компьютерное оборудование - 1,7

По видам лизинг подразделяется на финансовый, оперативный и возвратный. В мировой практике и на российском рынке лизинга финансовый лизинг, как правило, означает право лизингополучателя на приобретение объекта лизинга после окончания выплат по договору финансовой аренды.

Оперативный лизинг используется лизингополучателем только для приобретения права использования полученного в аренду имущества в течении определенного договором лизинга срока без приобретения этого имущества в собственность.

Возвратный лизинг заключается в продаже промышленным предприятием части своего имущества лизинговой компании с одновременным подписанием договора о его финансовой аренде, что дает возможность предприятию получить денежные средства от продажи имущества без прекращения его эксплуатации.

В действующем законодательстве выделены еще 2 основных вида лизинга - внутренний и международный. Внутренний лизинг предполагает, что все участники лизинговой сделки являются резидентами России. К международному лизингу относится передача в финансовую аренду имущества, при которой лизингодатель и лизингополучатель являются резидентами других государств.

Наиболее четко выражена финансовая функция лизинга, поскольку он является формой вложения в основные фонды, дополнением к традиционным каналам финансирования, таким, как бюджетные средства, собственные средства предприятий и организаций, долгосрочный кредит и прочие источники.

Расширение масштабов лизингового кредита в перспективе может сузить сферу использования долгосрочного кредитования, хотя и незначительно, но в целом приведет к росту источников заемных средств.

Таким образом, на практике лизинг позволит предприятию-лизингополучателю расширить каналы их привлечения в оборот.

Преимуществом лизинга является также порядок осуществления лизинговых платежей. С одной стороны, сроки и размер выплат являются предметом взаимной договоренности сторон. Так, с учетом особенностей финансового состояния лизингодателя и лизингополучателя может применяться отсрочка первого платежа, нарастание лизинговых выплат или, наоборот, авансовый платеж, снижение объема выплат и т.д. С другой стороны, взаимная заинтересованность может быть реализована через характер лизинговых выплат, а именно: лизинговые взносы могут производиться из выручки от продажи произведенной на этом оборудовании продукции, платежи могут иметь не только денежную форму, но и выражаться частично или полностью в форме товаров или встречных услуг.

Наряду с финансовыми возможностями лизинга отрицательной стороной является его относительная дороговизна для лизингополучателя по сравнению с покупкой имущества в собственность за счет собственных или заемных средств. В связи с этим заключению каждой сделки должны предшествовать всесторонний анализ конкретных сторон лизинга и финансовая оценка последствий его применения для финансового состояния пользователя.

Производственная функция лизинга состоит в том, что это - один из наиболее прогрессивных методов материально-технического обеспечения производства, открывающих доступ к передовой технике в условиях ее быстрого морального старения. Мировой опыт свидетельствует, что бурному развитию лизинга способствует ускорение темпов научно-технического прогресса. Лизинг позволяет разрешить противоречие между необходимостью использования в условиях обостряющейся конкуренции самой современной техники и быстрым ее моральным старением. Так, в конце 60-х - начале 70-х годов лизинговый бум за рубежом был спровоцирован резко возросшим на рынке спросом на электронно-вычислительную технику, которая и стала наряду со средствами транспорта одним из первых объектов лизинга.

Лизинг открывает возможность использовать в производственной деятельности не только какое-либо отдельное оборудование, но и целые укомплектованные производства. Кроме того, создаются условия для получения наиболее передовой технологии, ее успешного освоения и поддержания на высоком техническом уровне. При развитых видах лизинга передача техники и технологии может сопровождаться приобретением пользователем определенного набора различных услуг - от технического обслуживания до услуг по страхованию, маркетингу обеспечению сырьем, рабочей силой и др.

Благодаря таким чертам лизинга, как оперативность и гибкость, пользователь получает возможность удовлетворять свои производственные потребности, связанные с сезонным характером работ (сельское хозяйство, перерабатывающие отрасли, строительство). Таким образом, производственная функция лизинга заключается в решении лизингополучателем своих производственных задач посредством временного использования, а не приобретения машин и оборудования в собственность.

4. Правовое регулирование и документальное оформление операций лизинга

Экономические отношения, вытекающие из договора лизинга (финансовой аренды), регулируются, прежде всего, гражданским кодексом РФ (ч. 11, ст. 665--670), а также Постановлением Правительства РФ «О развитии лизинга в инвестиционной деятельности» №663 от 29.06.95 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением Правительства РФ №528 от 23.04.96 и №752 от 27.06.96), утвердившими «Временное положение о лизинге».

Каждая лизинговая сделка состоит из следующих этапов:

подписание лизингового контракта. Осуществлению лизинговой сделки предшествует получение заявки от предприятия на какое-либо оборудование. Обычно потенциальный арендатор обращается с этой заявкой к своему банку, а последний уже предлагает осуществить договор специализированной компании; в то же время не исключено и обращение арендатора напрямую к лизинговой компании с предложением заключить лизинговый контракт.

приобретение товара. Приобретение машин, приборов, оборудования и других материальных ценностей, являющихся предметом лизингового контракта, производится по поручению клиента лизингодателем посредством заключения контракта купли-продажи;

поставка товара. Поставка товара осуществляется продавцом (поставщиком) в соответствии с условиями договора с предварительным предупреждением арендатора о предстоящей поставке;

приемка товара. Осуществляется подписанием протокола приемки, в котором участвуют поставщик и лизингополучатель.

Лизингополучатель удостоверяет протоколом приемки надлежащую поставку объекта сделки, подтверждает достижение оговоренных показателей в эксплуатации, а также признает действительность всех договоренностей, указанных в контракте по лизингу, и обязуется произвести в установленное время первый лизинговый взнос.

кредитование банком операции приобретения лизинговой компанией товара (при необходимости);

оплата поставки. Оплата может производиться следующими способами:

стопроцентная оплата по подписании протокола приемки;

первоначальный аванс (предоплата) в определенном размере от покупной цены, выплачиваемый после получения от продавца подтверждения согласия на сделку, и окончательный расчет после ее исполнения.

7. выплата лизинговых платежей. Платежи в пользу лизингодателя являются основой возвратности полученного материального кредита. В них заложено погашение стоимости взятого в аренду оборудования и оплата процентов, а также некоторые другие расходы.

По окончании срока контракта арендуемое имущество может быть возвращено лизинговой компании, либо выкуплено по остаточной стоимости, либо контракт может быть продлен на новый срок [22, c. 8].

Статья 660 ГК РФ устанавливает, что объектами лизинга могут быть любые неупотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и других природных объектов. «Временное положение о лизинге» конкретизирует определение объекта лизинга, как «любого движимого и недвижимого имущества, относящегося по действующей классификации к основным средствам, кроме имущества, запрещенного к свободному обращению на рынке».

Исходя из того, что лизинговое имущество является объектом основных средств, методология его учета на балансе экономического субъекта соответствует основополагающим принципам учета основных средств. Однако в связи с наличием особенностей лизинговых операций их отражение в бухгалтерском учете субъектов лизингового договора имеет свою специфику. Порядок бухгалтерского учета лизинговых операций изложен в приказе Министерства финансов РФ № 15 от 17.02.97 «Об отражении и бухгалтерском учете операций по договору лизинга».

В соответствии с принципами бухгалтерского учета, имущество учитывается на балансе его собственника. Действующая нормативная база бухгалтерского учета предписывает экономическому субъекту вести на балансе учет имущества, принадлежащего ему на праве собственности (хозяйственного ведения, оперативного управления) Исключение составляли лишь организации, которые должны были учитывать долгосрочно арендуемые основные средства с правом выкупа на своем балансе (счет 03 «Долгосрочно арендуемые основные средства»). Во всех остальных случаях, включая лизинг, учет арендованного имущества осуществлялся на балансе собственника, т. е. арендодателя, а арендатор должен был учитывать его за балансом (забалансовый счет 001).

5. Организация синтетического и аналитического учета

Приобретение имущества у поставщика для лизингополучателя происходит в форме инвестиций. Затраты, образующие капитальные вложения, относятся в дебет счета 08, субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств», с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 51 «Расчетный счет» и других без учета «входящего» НДС.

В момент готовности приобретенного имущества для сдачи в лизинг оно приходуется в сумме всех затрат в состав доходных вложений, о чем делается запись по дебету счета 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» (аналитический счет 1), и кредиту счета 08, субсчет 4. Основанием для совершения данной операции являются утвержденный руководителем лизинговой организации акт (накладная) приемки-передачи основных средств, а также документы, подтверждающие права лизингодателя на предмет лизинга.

Приобретенное у поставщика лизинговое имущество предоставляется во временное владение и пользование лизингополучателю вместе со всеми его принадлежностями и документами.

Когда балансодержателем выступает лизингодатель, передача предмета лизинга во временное владение и пользование лизингополучателю не влечет за собой имущественных изменений в структуре его активов. При передаче в лизинг имущества (на балансовую стоимость) составляется запись с кредита счета 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» (аналитический счет 2) в дебет счета 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» (аналитический счет 1). Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя (Табл. 3), то в связи с передачей имущества в лизинг его балансовая стоимость отвлекается в дебиторскую задолженность, о чем делается запись по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 6 «Арендные обязательства», и кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы». Одновременно производится списание переданного объекта с баланса лизингодателя - дебет счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы», кредит счета 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» (аналитический счет 1).

Разница между лизинговой и балансовой стоимостью предмета лизинга в момент передачи признается доходом от обычной (лизинговой) деятельности будущих периодов и учитывается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 5 «Разница между общей суммой лизинговых платежей и балансовой стоимостью лизингового имущества», в корреспонденции с дебитом счета 76, субсчет 6. В дальнейшем по мере поступления лизинговой платы соответствующая часть разницы будет включена в состав текущих доходов от обычной (лизинговой) деятельности лизингодателя (дебет счета 98, субсчет 5, кредит счета 90, субсчет 1).

Сданные в лизинг активы одновременно принимаются лизингодателем на забалансовый учет и отражаются на активном счете 011 «Основные средства, сданные в аренду» в оценке, указанной в договоре лизинга.

Лизинговая плата включает следующие элементы: амортизацию предмета лизинга; оплату процентов за пользование кредитом; страховые взносы, связанные со страхованием предмета лизинга; плату за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором; налог на имущество, если балансодержателем выступает лизингодатель; вознаграждение лизингодателя; налог на добавленную стоимость.

Когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя (Табл. 4), информация о лизинговой плате формируется на активно-пассивном сопоставляющем счете 90 «Продажи».

Расчеты с лизингополучателем по лизинговой плате чаще всего ведутся в форме денежных платежей. Их синтетический учет организуется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет 1 «Расчеты с лизингополучателями», а аналитический - по лизингополучателям, договорам лизинга и видам лизинговых платежей.

Размер, способ осуществления и периодичность выплат устанавливаются в договоре по соглашению сторон. Методика их расчета регламентирована Методическими рекомендациями по расчету лизинговых платежей, утвержденными Минэкономики России от 16 апреля 1996 года по согласованию с Минфином России.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то сведения о вознаграждении, причитающемся лизингодателю в отчетном периоде в связи с получением лизинговой платы, также найдут отражение по кредиту счета 90 «Продажи». В его дебет лизингодатель спишет свои текущие затраты, возникшие в отчетном месяце и связанные с оказанием лизинговых услуг.