Таблица 2.5

Расчет прибыли по изделиям на основе учета полной себестоимости показал прибыльность продукции 1, 2 и убыточность продукции 3. Если следовать этому расчету, то прибыль можно увеличить на 5689 у.е., если снять с производства продукции 3.

Проведем соответствующие расчеты.

Для калькулирования полной себестоимости найдем коэффициент распределения постоянных затрат, если базой распределения являются прямые переменные затраты:

Краспр. = Постоянные затраты/Переменные затраты = 135433/216453 = 0,63

Зпост.1 = 110668*0,63 = 69721 у.е.

Зпост.2 = 105785*0,63 = 65712 у.е.

Таким образом, снятие с производства изделия 3 приводит к существенному снижения прибыли.

В связи с тем, что учет полной себестоимости, включавший в себя распределение постоянных затрат, показал прибыльность изделий 1, 2, то достаточно с точки зрения поставленного вопроса проанализировать убыточное изделие 3.

Таблица 2.6.

Результат по изделию 3 в системе «директ-костинг» будет выглядеть следующим образом:

Цена реализации - 60 у.е./ед.

Переменные прямые затраты удельные - 45 у.е./ед.

Маржинальный доход по изделию С = 60 - 45 = 15 у.е./ед.

Расчеты показывают, что изделие С не является убыточным, т.к. удельный маржинальный доход по нему составляет 15 у.е., следовательно в той же мере производство и продажа изделия С увеличивает прибыль предприятия.

Расчеты по системе «директ-костинг» показывают, что в результате снятия с производства изделия 3, прибыль предприятия не только не увеличиться на 5689 у.е., а уменьшиться на 37500 у.е. (15 у.е.*2500). Из этого следует, что если изделие 3 снять с производства, то в следующем отчетном периоде при расчете по полной себестоимости изменятся постоянные расходы, приходящиеся на изделие 1, 2 и уже изделие 1 станет убыточным.

2.4 Совершенствование учета затрат и калькулирования себестоимости

3. Материалоемкость производства. Снижение материалоемкости должно идти, с одной стороны, за счет сокращения объемов затрат в натуральном выражении на основе улучшения качества и экономном расходовании материальных оборотных средств, с другой стороны, путем приобретения и использования более дешевых материалов.

3. Бюджетирование на ОАО «Оренбургоблгаз».

3.1Составление бюджета затрат животноводства

При внедрении бюджетирования на ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ» приходится учитывать как общие принципы и проблемы, так и специфические особенности. Это обусловлено как особенностями технологий производства продукции, так и особенностями рынка.

Проблемой большинства казахстанских предприятий является отставание системы управленческого учета от современных задач и потребностей развития.

Типичной ситуацией для отечественных предприятий является дефицит оборотных средств, и как следствие, возможная “внезапная” нехватка денежных средств для оплаты текущих краткосрочных задолженностей. Это усугубляется отсутствием на многих предприятиях четкой системы работы с дебиторами и кредиторами, регулярного - вплоть до ежедневного - контроля и анализа дебиторской и кредиторской задолженностей, целенаправленных мер по сокращению финансового цикла, оптимизации уровня и структуры запасов и других элементов оборотных средств.

Зачастую планирование и управление финансами предприятия осуществляется организационно в отрыве от снабжения и сбыта. Это не дает возможности своевременно и достоверно определить потребность в финансировании деятельности предприятия.

Экономическое внутрипроизводственное планирование на большинстве предприятий все еще основано на методиках и нормативной базе, которые были разработаны для условий плановой экономики. Устаревшие подходы к внутрипроизводственному планированию не позволяют определить запас финансовой прочности, проводить сценарный анализ по принципу “А что, если…”, анализ и прогнозирование финансовой устойчивости предприятия в изменяющихся условиях деятельности. Формы большинства планово-экономических документов неудобны для финансового анализа, отсутствует система мониторинга финансового состояния предприятия.

Процесс планирования “по традиции” начинается от производственных возможностей предприятия, а не от изучения потребности рынка в его продукции, услугах.

При планировании преобладает затратный механизм ценообразования: цена формируется исходя из полной себестоимости и норматива рентабельности, без учета рыночных факторов - спроса на данную продукцию, цен конкурирующих товаров и товаров-субститутов (заменителей).

Общими проблемами, затрудняющими внедрение бюджетирования - да и других современных управленческих подходов - для многих предприятий являются:

- Плохая или не полная нормативная база: нехватка на ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ» информации о затратах на производство продукции, отсутствие многих необходимых для планирование нормативов. Зачастую по объективным причинам отсутствует необходимая производственная и экономическая статистическая информация за предыдущие три-пять лет, либо эти данные непригодны для анализа.

- “Бухгалтерский”, “налогово-ориентированный” подход к затратам, их анализу, постатейному разделению, группировке, планированию. Повсеместно отсутствует система учета и контроля затрат по местам их возникновения. Отдельная существенная проблема - учет и распределение косвенных (“накладных”) затрат. Многие формы плановых и отчетных документов ориентированы на потребности внешних “контролирующих инстанций”, а не менеджмента предприятия.

- Привязка периодов планирования и внутренней управленческой отчетности к налоговым отчетным периодам, что неприемлемо для многих предприятий, подверженных влиянию сезонных факторов

- Завышенные ожидания эффекта от внедрения информационных технологий, корпоративных информационных систем (Среди специалистов популярно выражение по поводу неоправданных ожиданий от компьютерной техники: “Garbage in - garbage out” / “Мусор на входе - мусор на выходе").

- Пассивность руководства и персонала предприятия при внедрении изменений и завышенные ожидания эффекта от привлечения внешних консультантов. Как показывает опыт, любые существенные нововведения, включая бюджетирование, внедряются хорошо только при общей заинтересованности высшего менеджмента предприятия и наличии “центров компетенции” - квалифицированных специалистов с достаточными полномочиями и временем для непосредственного участия в проекте по внедрению бюджетирования.

- Недостаток таких “центров компетенции” - не просто квалифицированных специалистов, а специалистов “на стыке” экономики, менеджмента и информационных технологий. Нежелание тратить деньги на повышение квалификации персонала и оплату высококвалифицированных специалистов, которые не влияют, как кажется, непосредственно на продажи или производство.

- Отсутствие систематического подхода к управленческому учету (даже там, где он в действительности есть). Ориентация в планировании и управленческом учете на внешние требования, устаревшие нормативы затрат и стандарты 80-х годов.

- Боязнь социальных конфликтов, нежелание проводить оптимизацию организационных структур.

- Инерция руководства и собственников предприятий, нежелание “ввязываться” в длительные и сложные процессы организационных и управленческих изменений.

Внедрение системы бюджетного управления - достаточно длительный процесс, связанный с информационным и организационно-экономическим развитием предприятия. Прежде чем приступать к формированию требований к бюджетному процессу предприятия, необходимо сформировать цели бюджетного управления предприятием и требования к используемым ресурсам.

Общие цели и задачи, которые решаются при внедрении методов бюджетного планирования и управления на отечественных предприятиях:

- постановка эффективного операционного финансового менеджмента;

- эффективное оперативное планирование финансово-хозяйственной деятельности предприятия;

- оптимизация использования ресурсов, снижение себестоимости производства продукции и улучшение планирования затрат путем установления бюджетных норм (стандартов) затрат, их оперативного контроля и анализа отклонений;

- улучшение взаимодействия и координации различных подразделений предприятия для достижения намеченных целей;

- контроль и оценка эффективности руководителей подразделений путем сравнения фактических значений контролируемых ими экономических параметров (прежде всего затрат) с плановыми;

- мотивация сотрудников для достижения целей организации;

- повышение эффективности деятельности предприятия путем проведения оперативного экономического анализа “портфеля продукции” и его оптимизации по результатам анализа;

- выявление потребностей в денежных ресурсах и оптимизация финансовых потоков;

- закрепление с помощью современных управленческих технологий изменений в организационной структуре управления.

В условиях конкретного предприятия важно определиться с тем, какие задачи призвано обеспечить Бюджетирование. Эти задачи должны соответствовать главным финансовым и нефинансовым целям предприятия.

Практическими задачами разработки и внедрения бюджетирования на первых этапах являются:

- определение центров финансовой ответственности;

- выработка и формализация расчета нормативов расходов сырья и материалов;

- выработка и формализация расчета нормативов других производственных затрат (затрат на тепло и энергию, затрат на ремонты и профилактику технологического оборудования и т.п.);

- определение нормативов расходов на оплату труда по подразделениям;

- алгоритмизация системы оплаты труда, существующей на предприятии, увязка системы оплаты с контролируемыми экономическими параметрами ЦФО;

- определение нормативов накладных расходов;

- определение и стандартизация на уровне предприятия баз распределения накладных расходов;

- регламентация перечня объектов информации для составления бюджета, сроков представления этой информации и ответственных за это лиц (регламент планирования);

- определение бюджетных показателей, которые необходимы для контроля за достижением поставленных целей;

- организация бюджетного комитета и назначение руководителя комитета (директора по бюджету, бюджетного координатора);

- регламентация на уровне дополнений в должностных инструкциях места каждого исполнителя в системе составления основного бюджета;

- определение периода для сопоставления бюджета и фактических данных, ответственного за эту работу, сроков представления этой информации и кому она адресуется;

- создание регламента документооборота и порядка обмена информацией.

Важно, чтобы назначение бюджетирования на предприятии было оформлено в виде внутренних нормативных документов.

Бюджеты могут составляться для ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ» в целом, для направлений бизнеса в многопрофильных компаниях, для структурных подразделений. Бюджеты подразделений и/или направлений сводятся в основной (сводный) бюджет. Основной бюджет обеспечивает как оперативное, так и финансовое планирование. Он охватывает производство, услуги, затраты, получение доходов, распределение и финансирование затрат. Основной бюджет состоит из операционных и финансовых бюджетов.

Операционный бюджет - это система бюджетов, отражающих текущую (производственную) деятельность компании и характеризующих доходы или расходы по операциям на плановый период для сегмента или отдельной функции организации (Бюджет отдельного ЦФО).

Общий (основной, сводный) бюджет - это скоординированный по всем подразделениям и функциям план работы компании в целом, объединяющий блоки отдельных бюджетов и дающий необходимую информацию для принятия и контроля управленческих решений в области финансового планирования.

Бюджет является инструментом как для планирования, так и для контроля. В самом начале бюджетного периода бюджет представляет собой план или норматив; в конце и в течение бюджетного периода он служит средством контроля, с помощью которого менеджмент может определить эффективность действий и составить план мероприятий по совершенствованию деятельности компании в будущем.

Важнейшей составляющей системы бюджетов предприятия является бюджет движения денежных средств, позволяющий планировать и контролировать финансовые потоки компании, составлять планы финансирования ее текущей деятельности. Основная цель составления бюджета движения денежных средств - определение моментов времени, в которые у компании будет недостаток или избыток денежных средств, для того, чтобы разумно избежать кризисных явлений или смягчить их и рационально использовать временно свободные средства. Для более точного расчета объема денежных средств менеджерам компании необходимо знать конкретные статьи поступлений и выплат денег, а также временные параметры этих процессов.

Процесс бюджетирования должен осуществляться в трех направлениях:

- Подготовка функциональных бюджетов, т.е. бюджетов подразделений предприятия. Соответственно подразделения предприятия, для которого может быть составлен отдельный бюджет и осуществлен контроль его исполнения, является центром финансовой ответственности.

- Разработка стандартов (норм) затрат на производство отдельных видов номенклатуры продукции, периодический мониторинг затрат и проведение ассортиментного анализа при изменении плановых отпускных цен.

- Создание и поддержание информационной базы для бюджетирования.

На основании бюджетов отдельных подразделений определяется ставка распределения их накладных затрат между отдельными видами продукции. Это дает возможность составить нормативную калькуляцию полной производственной себестоимости единицы продукции. На основании бюджетов всех подразделений готовится основной (сводный) бюджет предприятия.

Основными этапами составления бюджета ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ» являются:

- установление общих целей развития предприятия (осуществляется на уровне высшего руководства);

- прогноз и обоснование плановых объемов продаж;

- определение ограничивающих факторов;

- конкретизация общих целей и определение задач для каждого отдельного подразделения;

- подготовка подразделениями оперативных бюджетов;

- анализ подготовленных бюджетов высшим руководством и их корректировка;

- подготовка основного (сводного) бюджета;

- координация и анализ первого варианта основного бюджета, внесение корректив;

- утверждение бюджета руководством предприятия;

- последующий контроль, анализ и корректировка бюджета в соответствии с изменяющимися условиями.

Для успешного внедрения методики бюджетирования важно выполнение предприятием необходимых организационных предпосылок, в первую очередь по сбору и анализу информации управленческого учета. Как показывает опыт, выполнение организационных предпосылок внедрения бюджетного планирования на первых же этапах работы способствует совершенствованию системы управленческого учета, улучшению управления, как подразделениями предприятия, так и предприятием в целом. Анализ структуры затрат предприятия на этапе подготовки и внедрения бюджетного планирования способствует снижению себестоимости продукции, услуг.

Баланс предприятия за 2007 год представлен в приложении 3.

Для производства одной единицы продукции используется 3 кг материала,

Стоимость одного кг материала - $2,

Для производства единицы продукции необходимо 5 чел.-час,

Стоимость 1 чел.-час. составляет $5.

Предположения при составлении бюджета продаж:

Составляя бюджет, мы считаем, что:

-вся указанная в балансовом отчете дебиторская задолженность связана с продажами продукции компании и погашается в первом квартале,

-70% объема реализации оплачивается в квартале продажи,

-28% объема реализации оплачивается в квартале, следующем за кварталом продажи, оставшиеся 2% списываются как безнадежные долги.

Таблица 3.1 Прогноз сбыта и объема продаж ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Таблица 3.2 Бюджет продаж ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Бюджет производства представляет собой план выпуска продукции, составленный физических единицах измерения с учетом запасов готовой продукции. Общая формула расчета объема производства:

План производства = Объем продаж + остаток на конец периода - запас на начало периода

Запас на конец квартала принимается равным 10% объема реализации следующего квартала.

Таблица 3.3 Бюджет производства ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Бюджет прямых материальных затрат

Этот бюджет характеризует общие потребности производства в основных материалах, а также необходимый объем закупок этих материалов.

Объем закупок основных материалов = объем потребления + желаемый запас на конец периода - запас по основным материалам на начало периода

В бюджет обычно вставляется график предполагаемых платежей за приобретаемые материалы. Бюджетная позиция «Запас на начало периода» определена на основе статьи балансового отчета «Запас материалов» ($474) в пересчете на единицы материала из расчета $2/кг. Все текущие обязательства компании, указанные в балансовом отчете ($2200), связаны с закупками материалов. Эта сумма указана в бюджете как «Счета к оплате», запас на конец периода равен 10% потребности следующего квартала, 50% закупок оплачивается в квартале закупки, 50% - в следующем квартале.

Таблица 3.4 Бюджет прямых материальных затрат ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

На основании планируемого объема производства составляется бюджет прямых затрат на труд. Для этой цели ожидаемый объем производства в каждом периоде нужно умножить на трудоемкость производства единицы продукции и на стоимость одного человеко-часа. Расчет необходимо производить для каждого вида основной рабочей силы. В нашем примере для упрощения используется один вид рабочей силы.

Таблица 3.5 Бюджет затрат на оплату труда

Бюджет производственных накладных расходов

В этом бюджете прогнозируются все затраты, связанные с производством продукции, кроме прямых затрат на труд и прямых материальных затрат. Общепроизводственные накладные расходы содержат две составляющих: постоянную и переменную. Постоянная часть планируется, исходя из потребностей производства, переменная часть планируется как норматив - например, в виде ставки за час работы основных производственных рабочих. Бюджет производственных накладных расходов базируется на следующих положениях:

накладные расходы имеют две составляющие: постоянную ($6000 ежеквартально) и переменную ($2 за каждый час использования основной рабочей силы),

амортизация составляет $3250 ежеквартально,

накладные расходы оплачиваются в том же квартале, в котором возникают.

Главная цель подготовки всех операционных бюджетов - тщательная подготовка исходных данных для составления основных бюджетов, перевод планируемых натуральных показателей в стоимостное выражение. Подсчет себестоимости готовой продукции строится на основании данных о производственном процессе с учетом ставки переменной составляющей накладных расходов.

Таблица 3.6 Бюджет производственных накладных расходов ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Таблица 3.7 Переменная составляющая стоимости готовой продукции ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Даже если метод составления прогноза характеризуется как «интуитивный» или «качественный», его результат выражается в количественной форме, т.е. представляет собой цифру, например, объем продаж в следующем месяце.

Далее мы рассмотрим прогнозирование объема продаж Pt ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ» на январь, исходя из предположения, что этот параметр будет расти так же, как в предыдущем месяце. В данном примере речь идет об экстраполяции имеющихся значений.

Таблица 3.13 Данные о продажах ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ» в истекшем году

В качестве базы для прогнозирования используем значение объема продаж за последний месяц, т.е. Р12 = 73560

Согласно сделанному предположению, объем продаж будет расти прежними темпами, т.е. увеличение объема в январе составит

АР = Р12 - Р11 = 73560-72030=1530 тыс. руб.

Итак, на январь мы прогнозируем объем продаж

Р12 +АР =73560+1530=75090 тыс. руб.

Точность такого прогноза вряд ли будет достаточно высокой. Прогноз на основании экспертной оценки может оказаться точнее, т.к. учтет не указанные в таблице факторы, например, традиционное повышение (или понижение) спроса в начале года.

Каждый из бюджетных параметров зависит от нескольких факторов, влияние каждого из которых на общую величину отклонения оценивается по отдельности. Таким способом даже при общем положительном отклонении бюджетного параметра - например - общем росте прибыли, можно выявить отрицательное влияние отдельных составляющих факторов, скорректировать их и добиться еще большей прибыли. Далее мы рассмотрим несколько примеров такого анализа. Отклонение по выручке. По отклонению установленного в бюджете показателя выручки можно оценить эффективность маркетинговой политики предприятия. Рассмотрим, например, результаты продаж ОАО «Оренбургоблгаз», ведущей торговлю двумя видами товаров:

Таблица 3.14 Анализ отклонений по выручке ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Общий итог: положительное отклонение на 17000 рублей

Судя по общим результатам деятельности компании, дела идут неплохо: выручка за отчетный период превышает плановые показатели, установленные в бюджете.

Однако более детальный анализ позволяет сделать определенные выводы, которые могут быть использованы при планировании дальнейшей работы. В данном случае можно проанализировать влияние двух факторов: отклонения в цене продаж и отклонения в объеме реализации. Отклонения в сторону увеличения мы будем указывать со знаком плюс, отклонения в сторону уменьшения - со знаком минус.

Анализ влияния отклонений цены продаж

Для оценки влияния отклонения в цене продажи умножим А цены (разность между фактической и плановой ценой) на количество проданных продуктов:

Табл. 3.15 Анализ отклонений цены продаж ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Однако анализ отклонений позволяет сделать следующие важные выводы:

отклонение в цене серпов привело в целом к положительному результату, но при этом объем реализации снизился,

снижение объема реализации серпов возможно связано с плохим маркетингом или снижением цен у конкурентов,

хотя в данном периоде это снижение компенсируется повышением цены на серпы, в дальнейшем оно может привести к потере рынка.

Анализ отклонений объема реализации

Для оценки влияния отклонения объема реализации умножим Ареализации (разность между фактическим и плановым объемами реализации) на цену продажи:

Табл 3.16 Таблица отклонений объемов реализации ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Мы видим, что в целом положительный финансовый результат торговли ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ» связан с увеличением объема продаж молотов на 10%, при этом цена снижена на 5%.

Вывод: Необходимо проанализировать себестоимость молотов и оценить, насколько выгодно снижение цены для предприятия в целом. Если выгодно, не стоит ли расширить производство этого товара при одновременном снижении цены?

Отклонения в материалах

Нормативные показатели по материалам в количественном и стоимостном выражении устанавливаются бюджетом прямых материальных затрат и фиксируются в бюджете движения денежных средств.

Предположим, компания «Богатырь» для изготовления 16000 единиц продукции в течение бюджетного периода запланировала приобретение материала в объеме, указанном в приведенной ниже таблице.

В данном случае можно проанализировать влияние трех факторов: изменения цены материала, его общего количества и количества материала на единицу продукции.

Полученные данные характеризуют неблагоприятное отклонение по всем трем рассчитанным параметрам. Они не позволяют сделать однозначных выводов, но на их основании сразу возникают вопросы к менеджеру по закупкам (о причине повышения цены на материалы), к менеджеру по производству (о причинах увеличения норм использования материалов и уменьшения объема производства), к бригадиру (возможные потери на производственной линии) и т.п.

Таблица 3.17 Анализ отклонений в материалах ОАО «ОРЕНБУРГОБЛГАЗ»

Таблица 3.18 Факторный анализ