Облік і аудит статутного капіталу

Робота експерта при проведенні аудиту використовується на основі договору платного надання послуг, який укладається між господарюючим суб'єктом, на якому проводиться аудит, і експертом або аудиторською фірмою та експертом.

В такому договорі обов'язково відображається інформація (див. мал. 3.1):

Результати роботи експерта повинні бути оформлені письмово у вигляді висновку із зазначенням найменування господарюючого суб'єкта, об'єкта та проведеної роботи, її обсягу і меж відповідальності експерта, використаних нормативно-довідкових матеріалів, методів роботи, що застосовувались, наданих експертом пропозицій, будь-яких не вирішених суттєвих сумнівів, пов'язаних з проведеною роботою, результатів проведеної роботи. Висновок підписується експертом, скріплюється печаткою.

Він додається до робочої документації аудитора та може бути використаний в якості аудиторських доказів. При цьому висновок повинен бути достатньо повним і детальним, щоб досвідчений аудитор міг, ознайомившись з ним, отримати повне уявлення про проведену експертом роботу.

Аудиторам слід враховувати, що використання роботи експерта при проведенні аудиту, в тому числі посилання на таку роботу в аудиторському висновку, не знімає відповідальності з аудиторської фірми за висловлені думки про достовірність бухгалтерської звітності господарюючого суб'єкта. Одержавши в процесі попереднього планування дані про підприємство, аудитор приступає до розробки загального плану аудиту.

План аудиту є документом організаційно-методологічного характеру, який містить основні стадії процесу аудиту, розміщені в логічній послідовності, із зазначенням видів запланованих робіт, періоду їх проведення, відповідальних виконавців та інших питань. План складається з врахуванням особливостей бізнесу клієнта, організації обліку і системи внутрішнього контролю, визначених ризиків і меж суттєвості, координації і керівництва, супроводження і нагляду за діяльністю асистентів аудитора, експертів та інших фахівців, які не є аудиторами тощо.

У випадку, якщо системою внутрішнього контролю своєчасно попереджається виконання неефективних операцій, виникнення недостовірної інформації, виявляються можливі відхилення, порушення тощо, то аудитор за достатнього ступеню впевненості може суттєво зменшити обсяг запланованих процедур.

Займаючись розробкою плану, аудитору необхідно визначити аудиторський ризик і рівень суттєвості, які дозволяють вважати фінансову звітність підприємства достовірною. Рівень даних показників значно впливає на особливості підбору прийомів і способів аудиту.

Під час планування також враховується ступінь автоматизації облікових робіт, обробки звітної інформації, наявність структурних підрозділів і філій, показники діяльності яких відображаються в консолідованій звітності підприємства.

З метою підвищення ефективності перевірки окремі пункти плану можуть обговорюватись з керівництвом підприємства, що дозволить скоординувати роботу аудиторів і спеціалістів господарюючого суб'єкта.

Важливим моментом при розробці плану є формування бригади аудиторів, розподіл їх у відповідності з професійними здібностями по конкретних ділянках аудиту, інструктаж, ознайомлення з планом і програмою аудиту і порядком контролю якості виконаних робіт.

Після складання плану розробляється програма аудиту, яка є переліком етапів аудиту, необхідних для його реалізації. В програмі визначаються завдання, які необхідно вирішити для досягнення мети перевірки.

Програма складається до початку аудиту, але в ході аудиту до неї аудитором можуть вноситися як незначні, так і суттєві корективи.

Висновки, зроблені аудитором при виконанні кожного розділу плану і програми відображаються в його робочих документах, є основою для підготовки висновку і формування думки про достовірність фінансової звітності в її суттєвих аспектах.

При застосуванні підприємством системи комп'ютерної обробки даних аудитор повинен узгодити з керівником господарюючого суб'єкта наступні питання:

- можливість залучення незалежного експерта з метою вивчення комп'ютерної системи підприємства;

- характер виконання прийомів і способів перевірки з використанням системи комп'ютерної обробки даних (виведення на дисплей або роздрукованих документів, підготовлених в середовищі комп'ютерної обробки даних клієнта).

При проведенні перевірки в умовах комп'ютерної обробки даних аудитор повинен мати уявлення про технічне, програмне і математичне забезпечення комп'ютерів, а також системи обробки інформації. Якщо у аудитора чи ревізора немає спеціальних знань, то їм доведеться або відмовитися від проведення перевірки на даному підприємстві, або використовувати роботу експерта з галузі інформаційних технологій.

Для того щоб дійти певного висновку з даного питання, аудитор мусить детально вивчити (ще на підготовчому етапі аудиторської перевірки) структуру внутрішнього контролю. З цією метою він вивчає порядок опрацювання даних на підприємстві і встановлює, як здійснюється внутрішній контроль (вручну або автоматизовано) і його дієвість. Це дуже важливо, оскільки аудитор у своїй роботі багато в чому може покластися на результати внутрішнього контролю, якщо він визначить до нього високий ступінь довіри.

Аудитор оцінює такі складові внутрішнього контролю (попередньо оцінивши його спрямованість і вплив на систему бухгалтерського обліку і якість складання фінансової звітності).

Процедурний ризик (ризик не виявлення) визначає план обсягу тестування для одержання великої кількості аудиторських свідчень. Тому аудитор повинен установити зв'язок між цілями системи внутрішньогосподарського контролю та аудиторської перевірки, визначаючи для кожної статті звіту і окремий розмір процедурного ризику. Коли аудитор готовий узяти на себе великий ризик, свідчень потрібно менше. Отже, необхідно прагнути до мінімізації аудиторського ризику і тоді можна одержати максимум доказів складання аудиторського висновку.

Таким чином, для того щоб підготувати оптимальний план проведення аудиту, необхідно під час розрахунку аудиторського ризику системно враховувати не тільки загальні основні аспекти контролю, а й попередньо оцінити сукупність факторів, що впливають на них. Тільки системний підхід і комплексна оцінка усіх факторів під час розрахунку аудиторського ризику дає змогу скласти прийнятний план аудиту.

Міжнародними і національними нормативами аудиту передбачено моделювання аудиторського ризику. Орієнтовна модель аудиторського ризику може мати вигляд такого алгоритму:

ПАР = ВР*РК * РН, (2.1)

де ПАР -- прийнятний аудиторський ризик (Desired audit risk);

ВР -- внутрішньогосподарський ризик (Inherent risk);

РК -- ризик контролю (Control risk);

РН -- ризик не виявлення (Detection risk).

Прийнятний аудиторський ризик виражає ступінь готовності аудитора визнати прийнятну можливість наявності у фінансовій звітності матеріальних (суттєвих) помилок після завершення аудиту і видачі клієнту стандартного аудиторського висновку без застережень.

Внутрішньогосподарський (властивий) ризик виражає можливість наявності у звітності помилок, що перевершують припустиму величину, до перевірки системи внутрішньогосподарського контролю.

Ризик контролю означає ймовірність допущення помилок, що перевершують допустиму величину, системою внутрішньогосподарського контролю.

Ризик не виявлення (процедурний ризик) виражає ймовірність не виявлення в процесі проведення аудиту помилок, що перевищують допустиму величину.

Викладена модель аудиторського ризику є основою планування аудиту, оскільки дає змогу зрозуміти скоріше якісний, ніж кількісний взаємозв'язок окремих складових аудиторського ризику й оцінити обсяг майбутньої роботи. Модель більш придатна для приблизної оцінки, ніж для точного розрахунку аудиторського ризику.

Мабуть, на практиці такі значення аудиторського ризику слід вважати граничними. Звідси випливає, що для дотримання цього принципу та складання більш ефективного плану необхідно визначити процедурний ризик (ризик не виявлення). Процедурний ризик розраховується на основі видозміненої факторної моделі аудиторського ризику:

РН = ПАР / ВР * РК (2.2)

Між процедурним ризиком і необхідною кількістю аудиторських свідчень існує обернено пропорційна залежність: зменшення процедурного ризику веде до необхідності збільшення обсягу даних для тестування.

Таким чином, аудиторський ризик у цілому перебуває в прямо пропорційній залежності від процедурного ризику (ризику не виявлення) і в обернено пропорційній залежності від планованого додаткового отримання в процесі тестування аудиторських свідчень. Скорочення аудиторського ризику веде до скорочення ризику не виявлення, але при цьому збільшується обсяг даних для тестування з метою одержання свідчень.

Розмір оцінки аудиторського ризику може не тільки виражатися у відсотках, коефіцієнтах, абсолютному числовому значенні, а й визначатися аудитором усно: «низький», «середній», «високий», що часто застосовується на практиці.

Поняття «суттєвість» полягає у такому: якщо на підприємстві, де проводиться аудит, відсутня інформація, яка може впливати на економічні рішення користувачів, що приймаються на підставі даних фінансової звітності і залежать від розміру статті або помилки у зв'язку з перекрученням змісту інформації, оцінку того, що є суттєвим, а що ні, дає аудитор. Плануючи аудиторську перевірку, він аналізує, які дії та операції призводять до суттєвих помилок та перекручень фінансової звітності підприємства. У Національному нормативі 11 зазначається, що аудиторська оцінка суттєвості залишків за бухгалтерськими рахунками й укладеними угодами допомагає аудитору вирішити, які питання і які статті фінансової звітності необхідно проаналізувати, який розмір вибірки використати і які види аналітичних процедур необхідно провести. Необхідно зазначити, що існує взаємозв'язок між суттєвістю і ризиком аудиторської перевірки: чим ретельніше здійснюється перевірка, тим нижчий розмір ризику аудиту, і навпаки. Оцінюючи ймовірність неправильного подання фінансової звітності, аудитор повинен з'ясувати, чи можуть бути визначені як суттєві помилки в ній, проаналізувати ці помилки -- чи насправді вони є суттєвими чи ні.

Аудиторська діяльність потребує самостійності аудитора в обґрунтуванні і прийнятті рішень. Перевіряючи фінансову звітність підприємств, аудитор повинен дати оцінку виявлених у ній помилок, які можуть бути як суттєвими (матеріальними), так і несуттєвими (нематеріальними). Крім цього, аудитор дає оцінку ступеня ризику своєї діяльності. Розрізняють три основні рівні матеріальності помилок і пропусків. До першого рівня належать помилки і пропуски, суми яких малі і за своїм змістом незначні, тобто не можуть впливати на рішення користувача цієї інформації. Такі помилки і пропуски у звітності вважаються нематеріальними. До другого рівня відносять матеріальні (суттєві) помилки і пропуски, які впливають на рішення користувача тих чи інших рішень, однак фінансова звітність реально відображає дійсність і є корисною. До третього рівня матеріальності належать такі помилки і пропуски, котрі ставлять під сумнів достовірність і об'єктивність усієї звітності, внаслідок чого можуть бути прийняті неправильні рішення. Установивши третій рівень матеріальності помилок і пропусків, аудитор у своєму висновку дає незадовільну оцінку стану бухгалтерського обліку і звітності. Під час проведення аудиту має місце неминучий ризик, оскільки деяка недостовірна інформація може залишитися невиявленою.

Між аудиторською фірмою „Аудит плюс” та відкритим акціонерним товариством « ПГЗК» було укладено угоду № 120 від 5 січня 2005 року про надання аудиторських послуг. У договорі було обумовлено предмет аудиту, вартість послуг аудиторської фірми, права, обов'язки сторін та термін перевірки що складає 28 днів. Також було визначено що аудиторський ризик на підприємстві становить 5%, а межею суттєвості визнано суму що дорівнює 1000 грн.

На основі договору було складено загальний план аудиту та аудиторська програма (див. дод. ___). У загальному плані визначені заплановані види робіт, період їх проведення та виконавці. Аудиторською програмою було визначено види аудиту, зміст і час проведення запланованих аудиторських процедур, виконавці та із робочі документи (див.дод.___).

3.2 Аудит статутного капіталу

Статутний капітал відображається на рахунку 40 „Статутний капітал”, де обліковується стан та рух статутного капіталу підприємства. При перевірці треба мати на увазі, що величина статутного капіталу відповідає розміру, зареєстрованому в статутних документах як вартість вкладів (часток, акцій за номінальною вартістю, пайових внесків) засновників (учасників) підприємства. Повнота внесення вкладів засновників контролюється шляхом порівняння його розміру (по кредиту рахунку 40) з величиною заборгованості власників (учасників) по внесках до статутного капіталу (рахунок 46 „Несплачений капітал”). Зміна розміру статутного капіталу можлива лише після внесення відповідних змін до статутних документів підприємства.

При формуванні статутного капіталу виникають різні упущення, помилки, виправлення. Наведемо основні з них:

- необґрунтоване збільшення статутного капіталу за рахунок завищення вартості ТМЦ, НМА, що вносяться до статутного капіталу;

- невнесення або неповне внесення засновниками своїх вкладів до статутного капіталу;

- несвоєчасне внесення змін до реєстру акціонерів;

- несвоєчасне оформлення вибуття та прийому нових засновників;

- неправильне оформлення внесення засновниками своїх вкладів до статутного капіталу;

- неправильне оформлення повернення засновникам часток із статутного капіталу;

- відсутні підтверджуючі документи по здійсненим фінансово-господарським операціям; невідображення здійснених операцій;

- виправлення записів у документах без явних на те причин;

- відсутність оригіналів або завірених відповідно до законодавства документів;

- фіктивні документи або операції;

- діяльність без ліцензії;

- невиконання нормативних документів.

В ході аудиторської перевірки статутного капталу аудитор повинен звернути увагу на наступні питання:

В бухгалтерському обліку відображається величина статутного капіталу, що зареєстрована в статутних документах економічних суб'єктів як величина вкладів (часток, пайових внесків учасників, акцій за номінальною вартістю) в грошовій, натуральній, нематеріальній формах або у вигляді цінних паперів.

У відповідності з діючим законодавством України залежно від діяльності підприємства встановлено розміри статутного капіталу господарських товариств.

Статутний капітал та фактична заборгованість засновників (учасників) по вкладах (внесках) до статутного капіталу обліковуються та відображаються у звітності окремо. Акції товариства при його створенні повинні бути повністю оплачені протягом строку, визначеного статутом товариства, при цьому не менше 50% статутного капіталу повинно бути оплачено до моменту реєстрації товариства, а інша частина -- протягом року з моменту його реєстрації.

Додаткові акції товариства повинні бути оплачені протягом строку, визначеного відповідно з рішенням про їх розміщення, але не пізніше року з моменту їх придбання (розміщення).

Оплата акцій та інших цінних паперів акціонерного товариства може здійснюватися грошима, цінними паперами, іншими речами, майновими або іншими правами, що мають грошову оцінку. Форма оплати акцій товариства при його створенні визначається угодою про створення товариства або статутом товариства, а додаткових акцій та інших цінних паперів -- рішенням про їх розміщення.

Сума статутного капіталу збільшується або зменшується відповідно з результатами діяльності економічного суб'єкта за рік та після перереєстрації засновницьких документів з внесеними до них змінами.

Аудит статутного капіталу доцільно розпочинати з інвентаризації майна, внесеного засновниками до статутного капіталу підприємства, за участю аудитора. Вона полягає в підтвердженні сальдо по аналітичному обліку за кожним учасником. Тобто інвентаризацією виявляються по відповідних документах залишки, ретельно вивчається обґрунтованість сум, що обліковуються на таких рахунках, встановлюються терміни виникнення зобов'язань підприємства перед власниками, реальність часток засновників у статутному капіталі.

При цьому можуть бути виявлені факти, коли внеском до статутного капіталу є основні засоби, виробничі запаси, непридатні до використання (несправні, неякісні), і НМА, що не мають практичної цінності.

При перевірці формування статутного капіталу необхідно враховувати організаційно-правову форму підприємства, що перевіряється. Тому вивчення операцій з капіталом доцільно починати з перевірки юридичного статусу та права здійснення статутних видів діяльності, складу засновників (учасників), структури і управління підприємства, а також фінансових можливостей для досягнення поставлених цілей діяльності.

Зокрема, в акціонерних товариствах статутний капітал складається з номінальної вартості акцій товариства, придбаних акціонерами; в товариствах з обмеженою відповідальністю -- з вартості внесків його учасників.

В ході перевірки аудитору необхідно вивчити наступні питання.

Перевірка засновницьких документів щодо формування статутного капіталу.

Така перевірка здійснюється в наступному порядку:

- перевірка наявності і форми установчих документів і встановлення відповідності змісту вимогам законодавчих і нормативних актів;

- вивчення повноти і дотримання строків внесення статутного капіталу;

- перевірка грошової оцінки вартості майна, що вноситься засновниками в оплату акцій при створенні акціонерного товариства;

- перевірка правильності оподаткування коштів, переданих до статутного капіталу господарюючого суб'єкта його засновниками;

- встановлення законності видів діяльності;

- визначення відповідності розміру статутного капіталу даним установчих документів і чинному законодавству;

- перевірка повноти і правильності формування статутного капіталу;

- встановлення реальності внесення сум до статутного капіталу;

- встановлення обґрунтованості змін величини статутного капіталу.

Аудитору слід встановити наявність відповідних документів і дотримання процедури затвердження та державної реєстрації господарюючого суб'єкта.

Оскільки юридична особа вважається створеною не з моменту прийняття засновниками рішення про її створення, а з моменту її державної реєстрації, потрібно перевірити наявність свідоцтва про державну реєстрацію та перереєстрацію, якщо до засновницьких документів вносились зміни.

Вивчення законності змін у складі засновників підприємства. Аудитору слід вивчити порядок виходу співвласників з підприємства, що повинен бути передбачений Статутом, а також документи, що підтверджують згоду сторін. Зокрема, співвласник повинен подати співзасновникам нотаріально засвідчену письмову заяву про свій вихід, а загальні збори учасників, у разі прийняття позитивного рішення, - видати копію протоколу або виписку з книги протоколів учасникові, який вибув з товариства. Такі документи разом з іншими документами подаються для реєстрації змін в засновницьких документах.

Аудитору слід знати, що учасник має право отримати ту вартість частини майна підприємства, яка відповідає його частці у статутному капіталі. Причому така вартість може бути більшою за вартість його внеску -- якщо підприємство прибуткове, а може бути меншою -- якщо збиткове. Аудитор повинен приділити належну увагу цим питанням, так як відомі факти отримання засновником від підприємства великих позик з подальшим виходом не тільки зі складу засновників цього підприємства, а і його ліквідацією.

Перевірка правильності розрахунків із засновниками. Перевірка операцій по розрахунках із засновниками передбачає вивчення наступних питань:

- чи своєчасно і в якому розмірі засновники внесли свою частку до статутного капіталу підприємства;

- в якому вигляді внесено частки учасників до статутного капіталу і чи правильно оформлено документи на ці операції;

- чи правильно проводиться нарахування доходів від участі в капіталі підприємства;

- чи дотримується відповідність записів в первинних документах записам у журналі 7 по рахунку 46 „Несплачений капітал” і Головній книзі (при журнальній формі обліку).

- Перевірка наявності та правильності оформлення документів, що підтверджують факти розрахунків із засновниками. Реальність внесків до статутного капіталу аудитор встановлює шляхом дослідження наявності і правильності оформлення документів, що підтверджують факти розрахунків із засновниками. В підтверджувальних документах повинно бути посилання на формування статутного капіталу, що важливо не тільки для цілей бухгалтерського обліку, але і для цілей оподаткування -- обґрунтування правильності застосування пільг по податках.

При перевірці надходження основних засобів і нематеріальних активів як внеску до статутного капіталу слід обов'язково проаналізувати договори про внесення необоротних активів, впевнитись у тому, що вартість, відображена по необоротних активах, відповідає вартості, зазначеній у договорі.

За деякими видами необоротних засобів, що вносяться в рахунок внесків до статутного капіталу, необхідна наявність документів, що підтверджують право власності на таке майно (нерухомість, земельні ділянки, транспортні засоби, інтелектуальну власність тощо).

Статутний капітал може поновлюватися з прибутку від господарської діяльності, а при необхідності додатковими внесками його учасників.

Формування статутного капіталу здійснюється по різному, залежно від форм власності та організаційно-правової форми економічного суб'єкта: в акціонерних товариствах -- за рахунок підписки на акції акціонерів; в товариствах з обмеженою відповідальністю -- за рахунок внесків кожного учасника; на державних підприємствах -- за рахунок майна держави, закріпленого за ними.

Перевірка дотримання строків оплати статутного капіталу. Фактичне надходження внесків засновників перевіряється на підставі первинних документів і записів в регістрах по рахунку 46. Дебетове сальдо по цьому рахунку показує заборгованість, яка обліковується за акціонерами (учасниками) з оплати підписки на акції (внесків до статутного капіталу). При цьому слід перевірити своєчасність погашення заборгованості по внесках до статутного капіталу і реальність дебетового сальдо.

Аудитору слід проаналізувати, чи дотримані встановлені законодавством терміни погашення заборгованості по внесках до статутного капіталу, та чи дотримано порядок здійснення внесків, що визначений у Статуті.

Моментом фактичного надходження внесків до статутного капіталу є:

- для грошових коштів -- дата зарахування суми на поточний (валютний) рахунок або внесення в касу;

- для основних засобів, інших необоротних матеріальних і нематеріальних активів -- дата складання акту приймання-передачі ОЗ, інших необоротних матеріальних активів або інших документів, що свідчать про надходження зазначених об'єктів.

Під час перевірки виявляються джерела збільшення статутного капіталу, яке можливе тільки за рахунок:

- коштів, отриманих акціонерним товариством від продажу своїх акцій понад їх номінальну вартість (емісійний дохід);

- нерозподіленого прибутку за результатами попереднього року;

- дивідендів.

Якщо товариство в звітному періоді зменшило статутний капітал, необхідно вияснити причину прийняття такого рішення. В будь-якому випадку слід перевірити наявність фактів, які вимагають згідно з Законом України „Про господарські товариства” зменшення статутного капіталу. При цьому необхідно пам'ятати, що загальні збори акціонерів не можуть приймати рішення про зменшення статутного капіталу, якщо його величина менша від встановленої законодавством.

Табл. 3.1 Відображення господарських операцій за період перевірки

Зміст операції	За даними бухгалтерії	За даними аудитора	відхилення
	Дт	Кт	сума	Дт	Кт	сума
1. нараховано дивіденди власникам	443	671	50050	443	671	50000	50
2. погашено непокриті збитки минулих років за рахунок резервного капіталу	42	43	20000	42	43	20000
3. списано непокритий збиток за рахунок пайового капіталу	41	40	15000	41	40	15000

Аудитором була виявлена помилка, що її зробив бухгалтер із-за неуважності та відсутності автоматизованого обліку на підприємстві.

3.3 Організація результатів аудиту та рекомендації аудитора

Документальне оформлення аудиту складається з двох видів документів: робочих і підсумкових.

Підсумкова документація включає в себе:

- аудиторський висновок;

- документацію, яка передається замовнику.

Аудиторський висновок являється обов'язковим компонентом підсумкової документації.

Робочі документи - це записи, в яких аудитор фіксує використані процедури, тести, отриману інформацію і відповідні висновки, зроблені в процесі аудиту. Робочі документи повинні включати в себе всю інформацію, яку аудитор вважає важливою для правильного проведення перевірки і яка повинна підтвердити ті підсумки, які він приводить у своєму висновку.

Робочі документи повинні виконувати наступні функції:

- забезпечити обґрунтування аудиторського висновку і бути відповідними загальноприйнятим;

- забезпечувати реєстрацію планування і виконання аудиту;

- полегшувати процес керівництва і контролю якості;

- підтримувати методичний підхід до аудиту;

- допомагати аудитору в його роботі.

Робоча документація повинна містити опис всіх важливих моментів і обставин, з якими аудитору прийшлось зіткнутись при проведенні аудиту.

Робоча документація повинна бути достатньо повною і детальною настільки, щоб дозволити професійному аудитору, який не мав зв'язка з попереднім аудитором, визначити по ній, яка робота була проведена, і обґрунтувати зроблені висновки. Робоча документація повинна складатись по мірі просунення процесу аудита з тим, щоб деталі і проблеми не були упущені.

Робоча документація повинна відображати наступні відомості по кожному з перевіряємих аспектів:

- методика, що застосовується;

- використані тести;

- отримана інформація;

- висновки.

Зміст робочих документів в значній мірі являється питанням професійного судження конкретного аудитора, так як аудитор не повинен документувати кожне явище чи висновок, а тільки ті з них, які він вважає важливими, що являється його суб'єктивною оцінкою.

Робочі документи повинні бути професійно складеними. Їх оформлення повинно забезпечувати доступність для читання. Однак конкретні форми використаних робочих документів визначаються аудиторами (аудиторськими фірмами) з врахуванням специфіки окремих питань аудиту.

Оскільки використання робочої документації встановленої форми (наприклад стандартні бланки і т.д.) безпосередньо впливає на ефективність і якість аудиторської роботи, в конкретній аудиторській фірмі рекомендується дотримуватись уніфікованої форми ведення робочої документації.

Аудитор повинен також використовувати цифрову або аналітичну інформацію і іншу документацію, підготовлену клієнтом. В таких випадках він повинен впевнитись у тому, що ці матеріали відповідним чином підготовленні.

З метою повторних аудитів робочі документи повинні бути розділені на:

- постійні, які доповнюються новою інформацією, яка має постійне значення;

- поточні, які містять інформацію, що стосується насамперед аудита окремого періоду.

При оформленні робочих документів необхідно дотримуватись наступних вимог:

- на першій сторінці кожного робочого документа повинні бути вказані найменування аудиторської фірми, яка проводила аудит, найменування підприємства-клієнта, номер і дата укладання договору, у відповідності з яким здійснюється аудит;

- кожний робочий документ повинен мати назву, наприклад: "Аудит обліку основних засобів", "Аудит проведення інвентаризації" і т.д.;

- кожний робочий документ повинен мати свій номерний індекс. Робочі документи індексують за допомогою різних систем - як літерних, так і цифрових, або різних поєднань цих систем;

- сторінки кожного робочого документу повинні бути пронумеровані;

- в кінці кожного робочого документа вказується прізвище аудитора, що заповнив цей документ (тобто той, хто виконав перевірку аспектів, відображених в цьому документі), ставляться його підпис і дата (або період) складання документа.

Робочі документи зазначай включають:

- інформацію, що стосується юридичної і організаційної структури підприємства;

- необхідні копії юридичних документів, угод і протоколів;

- інформацію про сферу діяльності підприємства, технологічній і структурній системах його функціонування;

- відображення вивчення і оцінки систем обліку і внутрішнього контролю;

- документацію про планування аудиту;

- аналіз операцій і залишків по рахункам;

- аналіз важливих показників і тенденцій;

- відображення сутності, строків і масштабу виконання аудиторських процедур і їх результатів;

- посилання на конкретних осіб, які виконали аудиторські процедури, і час їх виконання;

- висновки сторонніх аудиторів або експертів, яких залучали до аудиту окремих конкретних питань;

- переписку з клієнтом по окремим питанням , якщо це мало місце, або копії бесід (усних обговорень);

- копії переписки з третіми особами у випадку необхідності копії фінансових звітів клієнта;

- опис відповідей клієнту по різним питанням у ході проведення аудиту;

- висновки, зроблені аудитором, по різним аспектам аудиту, в тому числі винятки і надзвичайні моменти, якщо такі мали місце, розкриті в ході аудиторських процедур.

Повнота розкриття фактів і інформація, що міститься в робочих документах, повинні бути достатніми для того, щоб:

- забезпечувати можливість контролю керівникам аудиту за проведенням його в поточному році;

- підтверджувати обґрунтування аудиторського висновку;

- підтверджувати узгодженість проведеного аудиту з прийнятими аудиторськими стандартами і професійними критеріями;

- забезпечувати ефективну допомогу аудиторам у плануванні і проведенні наступних аудитів цього суб'єкта;

- служити аудитору довідковим матеріалом, у випадку необхідності і надавати любі пояснення відносно змісту проведеного аудиту.

Після завершення аудиту робочі документи залишаються у аудитора. Робочі документи являються власністю аудитора. Він повинен складати довідки на основі витягів із своїх робочих документів. Однак його право власності обмежене етичними нормами і умовами конфіденційності

Робочі документи аудитора не можуть розглядатися як частина фінансової документації клієнта. Робочі документи не можна вимагати у аудитора, за винятком тих випадків, коли це передбачено рішеннями судових і слідчих органів.

Аудитор повинен забезпечити надійне зберігання робочих документів, яке задовольняє вимоги зберігання і конфіденційності. Строк зберігання робочої документації визначається як практикою аудиторської діяльності, так і юридичними вимогами, а у випадку необхідності також іншими додатковими умовами.

Після завершення аудиту мінімум один екземпляр всієї підсумкової документації (аудиторського висновку і додаткової документації) залишається у аудитора (аудиторської фірми).Порядок збереження підсумкової документації встановлюється аудиторською фірмою із врахуванням забезпечення вимог зберігання і конфіденційності.

Таким чином, у цьому розділі ми розглянули організаційні принципи проведення аудиту на підприємстві, аудит фінансових інвестицій, організація результатів аудиту та рекомендації аудитора. Виявили що, аудитор повинен забезпечити надійне зберігання робочих документів, яке задовольняє вимоги зберігання і конфіденційності.

Отже, в даному розділі випускної роботи було детально розглянуто за допомогою яких організаційних принципів проводився аудит на ВАТ „ПГЗК”. Найважливішим методологічним принципом аудиту є планування. Планування аудиту повинно здійснюватися на підставі національних нормативів аудиту. Аудитор розробляє і документально оформляє аудиторську програму. У цій програмі види аудиту, зміст і час проведення запланованих аудиторських процедур повинні збігатися з загальним планом проведення аудиту. В плані розраховується аудиторський ризик за допомогою спеціального тесту. За допомогою анкети визначено величину ВР*РК, за формулою ВР*РК=(кількість відповідей де вказано, що ризик високий)/(загальна кількість питань). Отже аудиторський ризик на підприємстві ВАТ „ПГЗК” становить 5%.

По домовленості підприємстві ВАТ „ПГЗК” з аудитором визначили суттєвість в сумі 1000 грн.

Безпосередньо був здійснений аудит розрахунків грошових коштів та їх еквівалентів, який являє собою перевірку операцій підприємства ВАТ ”ПГЗК”, пов'язаних з обігом готівки у процесі здійснення фінансово-господарської діяльності з метою встановлення правильності їх проведення відповідно до чинного законодавства України. За результатами аудит складено аудиторський висновок -- це офіційний документ, засвідчений підписом та печаткою аудитора, аудиторської фірми, який складається у встановленому порядку і містить в собі висновок стосовно достовірності звітності, повно ти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності. Аудиторська фірма „ Аудит Плюс” після перевірки звітності склала умовно-позитивний висновок (див.дод.____), та дала рекомендації по виправленню помилки.

Висновок

В умовах становлення та розвитку ринкових відносин підприємства можуть самостійно формувати свої фінансові ресурси, основними джерелами яких можуть виступати прибуток, кошти, отримані від продажу цінних паперів, пайові та інші внески акціонерів, юридичних та фізичних осіб, а також кредити та інші надходження, що не суперечать законодавству.

Основним джерелом формування власного власних коштів підприємства є статутний капітал -- це сукупність коштів, вкладених у підприємство його власником (власниками). Порядок формування статутного капіталу регулюється законодавством та засновницькими документами.

Статутний капітал виступає невід'ємною складовою частиною будь-якого товариства або підприємства.

Так, статутний капітал державних підприємств відображає суму коштів, виділену державою з бюджету на момент введення підприємства в експлуатацію для здійснення його діяльності (вартість всіх витрат на будівництво, монтаж, наладку, вартість обладнання, оборотних засобів та грошові кошти).

Статутний капітал недержавних комерційних структур формується за рахунок коштів (матеріальних, грошових), внесених акціонерами (учасниками), і тому уявляє собою колективну власність декількох юридичних або фізичних осіб -- засновників акціонерного товариства або підприємства іншої організаційно-правової форми.

При проведенні перевірки аудитор повинен дотримуватися вимог діючого законодавства (закони, положення, нормативи та ін.). При перевірці формування статутного капіталу необхідно враховувати організаційно-правову форму підприємства, що перевіряється. Тому вивчення операцій з капіталом доцільно починати з перевірки юридичного статусу та права здійснення статутних видів діяльності, складу засновників (учасників), структури і управління підприємства, а також фінансових можливостей для досягнення поставлених цілей діяльності.

В ході перевірки аудитору необхідно вивчити наступні питання:

- перевірка засновницьких документів щодо формування статутного

- капіталу;

- вивчення законності змін у складі засновників підприємства;

- перевірка правильності розрахунків із засновниками;

- перевірка наявності та правильності оформлення документів, що

- підтверджують факти розрахунків із засновниками;

- перевірка дотримання строків оплати статутного капіталу;

- перевірка обґрунтованості змін величини статутного капіталу;

- вивчення рівності сум та узгодженості показників.

Процес аудиторської перевірки та її результати повинні бути документально оформлені. Після завершення перевірки аудитор повинен висловити свою думку у вигляді аудиторського висновку.

Список використаних джерел

1. Закон України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ”№966-14 від

2. Закон України „Про аудиторську діяльність в Україні”№3125-12 від 22 квітня 1993 р.

3. Закон України „Про оподаткування прибутку підприємств” №283/97-ВР від 22 травня 1997 р.

4. Закон України „Про підприємництво” №698-3 від 07 лютого 1991 р.

5. Міжнародні стандарти та нормативи аудиту від 1січня 2004 р.

6. Кодекс етики аудитора.

7. П(С)БО 1 „Загальні вимоги до фінансової звітності”, затверджено наказом МінФіну України від 31 березня 1999 р.

8. П(С)БО 2 „Баланс”, затверджено наказом МінФіну України №87 від 31 березня 1999 р.

9. П(С)БО 3 „Звіт про фінансові результати”, ”, затверджено наказом МінФіну України від 31 березня 1999 р.

10. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій ”, затверджено наказом МінФіну України від 30 грудня 1999 р. №291

11. Інструкція про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій ”, затверджено наказом МінФіну України від 30 грудня 1999 р. №291

12. Положення про ведення касових операцій

13. Закон України „Про обіг векселів вУкрані”

14.П(С)БО 4„Звіт про рух грошових коштів”

15. Порядок ведення касових операцій в народному господарстві України. .

16. Указ Президента України „Про застосування штрафних санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки”

17. Порядок встановлення лімітів залишку в касі.

18. МСА 320 „Суттєвість в аудиті”, затверджені АПУ від 1.01.2004 року.

19. МСА 400 „Оцінка ризику та внутрішній контроль” ,затверджені АПУ від 1.01.2004 року.

20. МСА 700, 700 А „Аудиторський висновок щодо фінансових звітів” , затверджені АПУ від 1.01.2004 року.

21. „Баланс” № 9 від 29.02.2000р.

22. Журнал „Все про бухгалтерський облік” № 8 (796) від 29.01.2003р.

23. Осейко О. ТАРТ 1999р. „Бухгалтерський облік за допомогою персонального комп'ютера”.

24. „Автоматизація бухгалтерського обліку, контролю та аналізу” 1999р. Завгородній В.П.

25. Агеева Ю.Б аудиторская проверка: Практическое пособие для аудитора и бухгалтера. - М.: Бератор-Пресс, 2001. - 144 стр

26. Аудит: Учебник для вузов/ Под. ред. проф. В.М. Подольского. - 2-е изд., перераб. И доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. - 655 стр.

27. Аудит: Учебник / Под. ред. В. Подольского. -- М.: 2000. - 655 стр.

28. Білуха М.Т. Аудит: Підручник. - К.: Знання, 2000. - 769 стор.

29. Білуха М.Т. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник.-К.: КДТЕУ, 2000.-348 стор.

30. Бутинець Ф.Ф. Горецька Д.Л Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах: Навч.посібник . - Житомир: ПП „Рута”. 2002. - 544 стор.

31. Бутинець Ф.Ф. Малюга Н.М. Бухгалтерський облік: облікова політика; план рахунків, стандарти і кориспонденція рахунків, звітність: Навч. посіб. - 3-е вид., перероб. І доп. - Житомир: ПП „Рута”. 2001. - 512 стор.

32. Бухгалтерський учёт: Хрестоматия: Сборник систематизированого законодательства. - К.: Блиц - Информ, 2003. - 226 стор.

33. Бухгалтерський фінансовий облік.: Підр./ За ред. Ф.Ф. Бутинця вид. 3-е, доп. І перероб. - Житомир. 2001. - 672 стор.

34. Гоменюк Р. Первинна документація. - Х.: Фактор, 1999р. 174 стор.

35. Давидов К. Аудит. - Х.: Фактор, 2002. - 369 стор.

36. Давидов Т.М. Аудит: Навч. посібник. - 2-е вид., перероб. ідоп. - К.: Товариство „Знання”, КОО, 2001. - 363 стор. - (вища освіта 21 століття)

37. Діденко А.Н. Сучасне діловодство: Навч.посіб.. - К.: Либідь. 1999. - 256 стор.

38 Жеребник А.М. Філатова Л.І. Методичні рекомендації по аналізу фінансово-господарського стану підприємств та організаці й. - К.: 2001р.- 556 стор.

39. Журнально - Ордерная система учёта/ Под. Ред. В.Н. Пархоменко. - Х.: Фактор, 2001. - 48 стр.

40. Завгородній В.П. Бухгалтерський облік в Україні. - 4-е вид. Доп. І перероб. - К.: 2001. - 864 стор.

41. Завгородній В.П. Савченко В.Я. Бухгалтерський облік, контроль і аудит в умовах ринку. - К.: Видавництво „Блиц - Информ”. 1999. - 832стор.

46. Кононенко О. Аналіз фінансової звітності. - 3-тє вид.,перероб. і доп. - Х.: Фактор, 2005. - 156 стр.

42. Кулаковская Л.П. Піча Ю.В. основи аудиту: Навч. посібник для студентів вищих закладів освіти. -К: Каравелла; Львів: Новий світ - 2000, 2002. - 504 стор.

43. Наконечная Т. Шатковская А. Бухгалтерский учёт: Учеб. - методич. Пособие - Х.; Одесса: „Институт современних профессий”, 2002. - 224стр.

44. Павлюк Ж. Основи аудита. - К.: КДТЕУ, 2001. - 547 стор.

45. Савченко В. Аудит: Навч посібник. - К.: КНЕУ, 2002. - 322 стор.

46. Сопко В. Бухгалтерський облік: Навч. Посібник. - 2-е вид., доп. - К.: 1999.- 500 стор.

47. Фінансова звітність за національними положеннями (стандартами) Бухгалтерський облік. Практичний посібник. -Д. ООО. Баланс: 2000. - 368 стор.