Аудит расчетов с дебиторами и кредиторами

Содержание

Введение.

1. Нормативная база.

2. План проверки дебиторской задолженности.

3. План проверки кредиторской задолженности.

4. Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками.

5. Аудит расчетов с покупателями и заказчиками.

6. Аудит резервов по сомнительным долгам.

6.1 Создание резервов по сомнительным долгам.

6.2 Условия создания резервов.

6.3 Порядок создания резервов.

6.4 Сроки создания резервов.

6.5 Величина резерва.

6.6 Списание сомнительного долга за счет резерва.

6.7 Списание сомнительного долга.

6.8 Списание неизрасходованных сумм резервов.

7. Учет расчетов по претензиям.

8. Аудит расчетов с подотчетными лицами.

8.1 Общие положения по организации учета расчетов с подотчетными лицами, на которые необходимо обратить внимание аудитору.

8.2 Классификация возможных нарушений при ведении операций по расчетам с подотчетными лицами.

Составление программы проверки расчетов с подотчетными лицами. Методы сбора аудиторских доказательств, применяемых при проверке.

9. Аудит расчетов по прочим операциям с персоналом.

10. Аудит расчетов по прочим дебиторам и кредиторам.

Введение.

Переход России к рыночным отношениям выявил необходимость создания новых экономических институтов, регулирующих взаимоотношения различных субъектов предпринимательской деятельности, среди которых достойное место занимает институт аудиторства.

Аудиторская деятельность (аудит) представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, документов бухгалтерского учета, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов.

Аудитор (от лат. «auditor» - слушатель, ученик, последователь) - лицо, проверяющее состояние финансово-хозяйственной деятельности предприятия за определенный период. Аудитор отличается от ревизора по своей сущности, по подходу к проверке документации, по взаимоотношениям с клиентом, по выводам, сделанным по результатам проверки и т.д.

Понятие аудита значительно шире таких понятий, как ревизия и контроль. Аудит обеспечивает не только проверку достоверности финансовых показателей, а также разработку предложений по оптимизации хозяйственной деятельности с целью рационализации расходов и увеличения прибыли, иными словами своеобразная экспертиза бизнеса.

1. Нормативная база.

За последние годы в России проведена определенная работа по становлению института аудиторства. Для данной темы «Аудит расчетов с дебиторами и кредиторами» приняты к сведению следующие законодательные акты:

Гражданский Кодекс РФ. Части I и II.

Налоговый Кодекс. Часть II.

Федеральный закон об аудиторской деятельности (в ред. Федерального закона от 14.12.2001 N 164-ФЗ)

Правило (стандарт) аудиторской деятельности (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 11 июля 2000 г.) Протокол N 1:

· Особенности аудита малых экономических субъектов.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 20 августа 1999 г.) Протокол N 6:

· Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете;

· Проверка прогнозной финансовой информации;

· Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности.

Постановление Правительства РФ №472 от 27.04.1999 года о лицензировании аудиторской деятельности в Российской Федерации (с изм., внесенными решением Верховного Суда РФ от 22.05.2001 N ГКПИ 01-806)

Приказ Министерства Финансов от 29 июля 1998 г. N 34н об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н)

План счетов бухгалтерского учета. Утвержден приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 №94н

Постановление Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552 об утверждении положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (в ред. Постановлений Правительства РФ от 26.06.1995 N 627, от 01.07.1995 N 661, от 20.11.1995 N 1133, от 14.10.1996 N 1211, от 22.11.1996 N 1387, от 11.03.1997 N 273, от 31.12.1997 N 1672, от 27.05.1998 N 509, от 05.09.1998 N 1048, от 06.09.1998 N 1069, от 11.09.1998 N 1095, от 26.06.1999 N 696, от 12.07.1999 N 794, от 31.05.2000 N 420)

Положение по ведению бухгалтерского учета «Учетная политика организации» ПБУ №1/98 (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)

Указание ЦБ РФ от 14 ноября 2001 г. N 1050-У об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке.

Письмо Министерства Финансов РФ от 31 октября 1994 №142 о порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги (в ред. письма Минфина РФ от 16.07.96 N 62)

Письмо Министерства Финансов РФ от 27 июля 1992 №61 об изменении норм возмещения командировочных расходов с учетом изменения индекса цен (в ред. писем Минфина РФ от 07.12.92 N 113, от 09.02.93 N 9, от 12.05.93 N 60, от 27.08.93 N 101, от 02.12.93 N 138, от 01.03.94 N 22, от 22.08.94 N 108, от 27.01.95 N 6, от 21.07.95 N 75, от 27.10.95 N 117, от 27.05.96 N 48).

2. План проверки дебиторской задолженности.

Предмет проверки:

Дебиторская задолженность и реализация отражены в учете в соответствии с принятой учетной политикой.

Дебиторская задолженность реально существует, отражена в учете верно и полно.

Определить основных дебиторов и преимущественный порядок расчетов с дебиторами.

Получить список дебиторов с указанием сумм задолженности на конец года. Сделать выборку, включив в нее наиболее значительные суммы, и проверить наличие соответствующих договоров и первичных документов.

Убедиться, что остатки по счетам расчетов приведены в балансе развернуто: по аналитическим счетам, имеющим дебетовое сальдо - в активе, кредитовое - в пассиве.

Убедиться в том, что в конце года проведена инвентаризация дебиторской задолженности.

Убедиться, что дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, и другие нереальные для взыскания долги списаны за счет соответствующего резерва сомнительных долгов или отнесены на финансовые результаты хозяйственной деятельности. При проверке отражения данных по расчетам с другими организациями учитывать сроки исковой давности, установленные законодательством.

Убедиться в правильности отражения в учете дебиторской задолженности в иностранной валюте (использовать результаты проверки по разделу «Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте»).

Проверить правильность учета и документального оформления:

расчетов с подотчетными лицами;

расчетов с персоналом по прочим операциям.

Убедиться в том, что организация учета расчетов позволяет сгруппировать суммы дебиторской задолженности по срокам погашения: более чем через 12 месяцев после отчетной даты, в течение 12 месяцев после отчетной даты.

Убедиться в правильности формирования статей баланса, содержащих сведения о дебиторской задолженности.

3. План проверки кредиторской задолженности.

Предмет проверки:

Кредиторская задолженность действительно имеет место, отражена правильно и в полном объеме.

Определить основных кредиторов и преимущественный порядок расчетов с кредиторами.

Получить список кредиторов с указанием сумм задолженности на конец года. Сделать выборку, включив в нее наиболее значительные суммы, и проверить наличие соответствующих договоров и первичных документов.

Убедиться, что остатки по счетам учета расчетов приведены в балансе развернуто: по аналитическим счетам, имеющим дебетовое сальдо - в активе, кредитовое - в пассиве.

Убедиться в том, что в конце года проведена инвентаризация кредиторской задолженности.

Убедиться в правильности отражения в учете кредиторской задолженности в иностранной валюте (использовать результаты проверки по разделу «Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте»).

Проверить правильность отражения в учете заемных средств, наличие соответствующих договоров. Проверить правильность отнесения на соответствующие источники расходов по уплате процентов по заемным средствам, в том числе по кредитам банков.

Проверить порядок учета авансов, полученных от покупателей и заказчиков. Убедиться в том, что они включены в облагаемый оборот при расчете НДС в случае, если это предусмотрено налоговым законодательством. Иметь в виду, что авансы, полученные в счет предстоящего экспорта продукции (работ, услуг), подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

4. Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Аудитор проверяет наличие договоров на поставку продукции и правильность их оформления. При наличии дебиторской задолженности необходимо установить дату ее возникновения и причину образования. Особое внимание должно быть обращено на задолженность с истекшим сроком исковой давности. Аудитору следует выяснить причины ее возникновения, а также уточнить, были ли приняты меры к взысканию задолженности.

При наличии зарубежных поставщиков, осуществляющих поставку материалов за иностранную валюту, необходимо уточнить, как велся учет курсовых разниц и как эти курсовые разницы списывались, а также выяснить, производился ли пересчет остатков по счету 60 на первое число соответствующего квартала.

При проверке расчетов с поставщиками и подрядчиками, если применяется журнально-ордерная форма учета, аналитический и синтетический учет по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" ведется в журнале-ордере.

В журнале по каждому регистрационному номеру (счету) приведены данные об оплате, поступлении материалов или оказанных услугах, суммы налога на добавленную стоимость и специального налога. В конце месяца подсчитываются соответствующие итоги, и выводится сальдо по регистрационным номерам, которое переносится в журнал следующего месяца.

5. Аудит расчетов с покупателями и заказчиками.

Расчеты с покупателями и заказчиками ведутся на одноименном счете 62. Этот счет широко используется на предприятиях, в учетной политике которых для определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) применяется способ по мере отгрузки товаров и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов. В настоящее время, поскольку большинство предприятий и организаций перешли на этот метод ведения бухгалтерского учета, рекомендуется применять счет 62. Учет расчетов ведется по субсчетам: 62-1 "Расчеты по авансам полученным", 62-2 "Векселя полученные" и др.

На субсчете 62-1 "Расчеты по авансам полученным" учитываются полученные авансы в счет предстоящей поставки материальных ценностей, выполнение работ, оказание услуг, в счет оплаты продукции и работ, произведенных для контрагентов по частичной готовности.

Аудитор должен проверить:

* обоснованность получения авансов;

* правильность начисления налогов НДС с полученных сумм авансов и дальнейших расчетов по определению выручки, налогов и др.;

* правильность учета авансов, полученных в иностранной валюте (соответствие курсу ЦБ РФ, отнесение курсовых разниц на внереализационные результаты и др.);

* правильность ведения синтетического учета (журнал-ордер № 8).

Выявленные аудитором ошибки должны быть проанализированы совместно с бухгалтерией заказчика и приняты меры к их исправлению.

На субсчете 62-2 "Векселя полученные" учитывается задолженность по расчетам с покупателями и заказчиками, обеспеченная полученными векселями.

Аудитор проверяет, как оформлены договора поставки продукции (условия оплаты), выясняет реальную задолженность покупателей (на основании данных инвентаризации), как ведется аналитический учет по покупателям, правильность составления бухгалтерских проводок, соответствие записей аналитического учета по счету 62 данным журнала-ордера № 11 или регистрам, полученным на ПЭВМ.

6. Аудит резервов по сомнительным долгам.

Учет резервов по сомнительным долгам ведется на счете 63 "Резервы по сомнительным долгам". На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 63. При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 63 в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами. Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Аналитический учет по счету 63 ведется по каждому созданному резерву.

6.1 Создание резервов по сомнительным долгам.

Сомнительный долг - это дебиторская задолженность, которая не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Назначение:

Резервы по сомнительным долгам создаются резервов для уточнения оценки дебиторской задолженности организации (в активе баланса дебиторская задолженность отражается за вычетом сумм созданных резервов).

Резервы по сомнительным долгам включаются в состав прочих расходов организации. В учете это отражается проводкой: Дебет 91-2 Кредит 63 создан резерв по сомнительному долгу.

Сумма резервов по сомнительным долгам уменьшает налогооблагаемую прибыль организации (п. 15 Положения о составе затрат).

6.2 Условия создания резервов.

Создать резерв по сомнительному долгу можно, только если выполняется ряд условий:

* организация определяет выручку от реализации для целей налогообложения по отгрузке;

* создание резервов предусмотрено учетной политикой организации;

* задолженность связана с расчетами за продукцию, товары, работы, услуги (по невозвращенным кредитам, займам, подотчетным суммам и т. п. резервы сомнительных долгов создаваться не могут);

* срок погашения задолженности по договору истек;

* гарантии погашения задолженности отсутствуют (отсутствие гарантий оплаты желательно, чтобы было подтверждено документально (такими документами могут быть, например, материалы переписки с дебитором)).

6.3 Порядок создания резервов.

Резервы по сомнительным долгам создаются по итогам инвентаризации дебиторской задолженности.

Порядок и сроки создания резервов сомнительных долгов определяются учетной политикой организации. Соответствующий пункт учетной политики может выглядеть, например, так:

«Организация проводит инвентаризацию дебиторской задолженности на последнюю дату каждого отчетного периода, за который составляется расчет по налогу на прибыль.

По результатам проведенной инвентаризации руководитель принимает решение о создании по задолженности, не погашенной в срок и не обеспеченной соответствующими гарантиями, резерва сомнительных долгов».

6.4 Сроки создания резервов.

Можно создавать резервы по сомнительным долгам в течение всего года, так часто, как удобно организации.

Например, если организация уплачивает налог на прибыль ежеквартально, то проводить инвентаризацию для выявления сомнительных долгов целесообразно по окончании каждого квартала.

Если же организация уплачивает налог на прибыль ежемесячно, инвентаризацию дебиторской задолженности целесообразно проводить также ежемесячно.

6.5 Величина резерва.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от платежеспособности должника и вероятности погашения долга (полностью или частично).

Если срок погашения задолженности в договоре не определен, то он определяется в порядке, установленном законодательством.

Так, по договору купли-продажи покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после того, как получил товар от продавца (ст. 486 ГК РФ).

По другим видам договоров (на оказание услуг или выполнение работ), если иное не предусмотрено законодательством, обязательство должно быть исполнено в разумный срок после его возникновения (ст. 314 ГК РФ).

Обязательство, не исполненное в разумный срок, а также обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в течение 7 дней после того, как кредитор потребовал оплату.

6.6 Списание сомнительного долга за счет резерва.

Списать сомнительную задолженность можно, если задолженность нереальна для взыскания, в том числе, если истек срок исковой давности.

Срок исковой давности - это период времени, в течение которого можно подать на должника в суд. В настоящее время этот срок равен трем годам.

6.7 Списание сомнительного долга.

Списание нереальной для взыскания задолженности, по которой ранее был создан резерв, в учете отражается так: ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 (76, ...)

- нереальный для взыскания долг списан за счет резерва.

Одновременно сумму списанного долга нужно отнести на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Эта задолженность должна числиться там в течение 5 лет для того, чтобы можно было восстановить сумму долга на случай восстановления платежеспособности дебитора.

6.8 Списание неизрасходованных сумм резервов.

Если до конца отчетного периода, следующего за периодом создания резерва, этот резерв будет использован не полностью, то неизрасходованные суммы присоединяются к прибыли отчетного периода: ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91-1

- неиспользованная сумма резерва по сомнительному долгу отнесена на финансовые результаты.

Одновременно можно принять решение о резервировании средств для возможного списания нереальных для взыскания долгов.

Пример.

Согласно учетной политике ЗАО «Актив» определяет выручку от продаж для целей налогообложения по отгрузке и создает резервы сомнительных долгов ежеквартально.

По итогам инвентаризации на 31 марта 2001 года были выявлены задолженности покупателей за отгруженную продукцию, числящиеся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:

* по расчетам с 000 «Импульс» - 60 000 руб. (включая НДС);

* по расчетам с 000 «Зенит» - 30 000 руб. (включая НДС);

* по расчетам с 000 «Марс» - 90 000 руб. (включая НДС).

Инвентаризационная комиссия оценила задолженности как сомнительные. Руководитель «Актива» принял решение о создании резервов на полные суммы задолженностей.

Бухгалтер «Актива» сделал следующую проводку:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 63

* 180 000 руб. (60 000 + 30 000 + 90 000) - образованы резервы по сомнительным долгам. Во II квартале 2001 года произошли следующие события:

* 000 «Импульс» полностью оплатило отгруженную в его адрес продукцию;

* истек срок исковой давности по обязательству 000 «Зенит».

000 «Марс» свое обязательство не исполнило, но срок исковой давности по его задолженности не истек.

Бухгалтер «Актива» должен сделать следующие проводки:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

- 60 000 руб. - 000 «Импульс» погасило свою задолженность;

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91-1

- 60 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности 000 «Импульс» присоединена к прибыли II квартала 2001 года;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 63

- 30 000 руб. - задолженность 000 «Зенит» списана за счет образованного резерва;

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91-1

- 90 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности 000 «Марс» присоединена к прибыли II квартала 2001 года.

По состоянию на 30 июня 2001 года «Актив» вновь провел инвентаризацию задолженности, и руководитель принял решение о повторном образовании резерва на сумму задолженности 000 «Марс».

Бухгалтер вновь сделал проводку:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 63

- 90 000 руб. - образован резерв по сомнительным долгам по расчетам с 000 «Марс».

В августе 2001 года 000 «Марс» погасило свою задолженность в полном объеме, перечислив на расчетный счет ЗАО «Актив» 90 000 руб.

Бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

- 90 000 руб. - 000 «Марс» погасило свою задолженность;

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91-1

- 90 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности 000 «Марс» присоединена к прибыли III квартала 2001 года.

7. Учет расчетов по претензиям.

Для учета расчетов по претензиям, предъявленным вашей организацией поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявленным или признанным (или присужденным) штрафам, пеням, неустойкам должен быть открыт к 76 счету субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям».

Можно выделить несколько видов претензий:

* при выявлении ошибок в счетах поставщиков (неправильно указаны тарифы и цены, арифметические ошибки и др.);

* за обнаружение несоответствия качества стандартам, техническим условиям, заказу;

* по обнаруженным недостачам груза;

* за брак и простои;

* к учреждениям банков по суммам, ошибочно списанным по счетам предприятий;

* претензии по санкциям (штрафы, пени, неустойки), взыскиваемым с контрагентов.

Претензии предъявляют в письменной форме с приложенными необходимыми документами. При полном или частичном отказе в удовлетворении претензии или неполучении в срок ответа на претензию заявитель вправе предъявить иск в арбитражный суд.

При проверке расчетов по претензиям аудитор обращает внимание: на обоснованность, своевременность и правильность оформления документов; на обоснованность и правильность претензий, предъявляемых к проверяемому предприятию; на правильность составления проводок и ведения аналитического учета по счету 76-2 (аналитический учет должен вестись по каждому дебитору и по каждой отдельной претензии, сводные данные проверяются по журналу-ордеру).

8. Аудит расчетов с подотчетными лицами.

8.1 Общие положения по организации учета расчетов с подотчетными лицами, на которые необходимо обратить внимание аудитору.

Подотчетными суммами называются денежные авансы, выдаваемые работникам предприятия из кассы на мелкие административно-хозяйственные и операционные расходы, которые не могут быть произведены безналичными расчетами, а также на расходы по командировкам. Расчеты с подотчетными лицами имеют место практически на каждом предприятии и весьма разнообразны:

* приобретение запасных частей, материалов, топлива за наличный расчет, канцелярских товаров;

* оплата мелкого ремонта оргтехники, транспортных средств;

* расходы на командировки по территории РФ и за границу;

* представительские расходы.

Все эти хозяйственные операции связаны с выдачей денежных средств из кассы предприятия или непосредственно из банка под отчет. Так как расчеты с подотчетными лицами носят массовый характер, этот этап аудиторской проверки является достаточно трудоемким. Сами операции достаточно однообразны, а методы и процедуры проверки просты.

Аудит расчетов с подотчетными лицами осуществляется сплошным методом, и поэтому для его проведения целесообразно привлекать ассистентов.

Состав первичных документов по расчетам с подотчетными лицами, с одной стороны, достаточно узок -- это авансовые отчеты, заявления на выдачу денег из кассы. С другой стороны, состав документов, сопутствующих расчетам с подотчетными лицами, чрезвычайно широк и разнообразен, так как расчеты с подотчетными лицами связаны со многими другими разделами учета, например, операциями по кассе, расчетами с поставщиками и подрядчиками, операциями по движению материальных ценностей и т.д. и, следовательно, при проверке необходимо сопоставить авансовые отчеты с документами по другим разделам учета.

Основными документами, которые необходимо подвергнуть изучению при проверке расчетов с подотчетными лицами, являются;

* авансовые отчеты;

* журнал регистрации авансовых отчетов;

* приказы о направлении сотрудников в командировку;

* список лиц, которым разрешено получение наличных денег из кассы;

* сметы представительских расходов;

* приказы об утверждении смет представительских расходов.

Многочисленные и разнообразные операции по расчетам с подотчетными лицами находят свое отражение в следующих регистрах синтетического учета и отчетности:

* балансе предприятия (ф. № 1) (стр. баланса 246 -- прочая дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев, и стр. 628 -- прочие кредиторы);

* отчете о движении денежных средств (ф. № 4);

* главной книге;

* журнале-ордере № 7, объединяющем в себе аналитический и синтетический учет расчетов с подотчетными лицами (для журнально-ордерной формы счетоводства), иные регистры аналитического и синтетического учета расчетов с подотчетными лицами в зависимости от принятой на предприятии формы счетоводства.

8.2 Классификация возможных нарушений при ведении операций по расчетам с подотчетными лицами.

Основные нарушения -- злоупотребления, хищения, ошибки, несоответствия установленному порядку в области расчетов с подотчетными лицами могут быть классифицированы следующим образом:

1. Нарушения порядка выдачи подотчетных сумм:

1.1. Выдача денежных средств лицам, не указанным в списке лиц, которым в соответствии с приказом руководителя предприятия могут быть выданы деньги на хозяйственно-операционные расходы;

1.2. Выдача денежных сумм из кассы под отчет лицам, не являющимся работниками предприятия;

1.3. Выдача денег под отчет лицам, не отчитавшимся по ранее полученным авансам;

1.4. Несоответствие фактического расхода подотчетных сумм целям, на которые они были выданы;

1.5. Списание подотчетных сумм за счет чистой прибыли предприятия;

2. Нарушения при оформлении командировочных расходов:

2.1. Отсутствие приказов (распоряжений) о направлении работников в командировку;

2.2. Отсутствие командировочных удостоверений с отметками в месте пребывания в командировке;

2.3. Несоблюдение установленных норм командировочных расходов;

2.4. Отсутствие приказов (распоряжений) об оплате суточных сверх установленных норм;

2.5. Отсутствие аналитического учета командировочных расходов в пределах норм и сверх норм.

3. Нарушения порядка налогообложения при оформлении командировочных расходов:

3.1. Нарушение порядка удержания подоходного налога с сумм превышения командировочных расходов сверх установленных норм;

3.2. Некорректное выделение налога на добавленную стоимость в суммах командировочных расходов.

4. Нарушения при приобретении материальных ценностей, оплате работ, услуг подотчетными лицами:

4.1. Выделение сумм налога на добавленную стоимость расчетным путем от стоимости материальных ценностей, приобретенных за наличный расчет в розничной торговой сети;

4.2. Списание на затраты сумм налога на добавленную стоимость от стоимости материальных ценностей, приобретенных через подотчетных лиц у изготовителей, в оптовой торговле.

5. Нарушения порядка учета представительских расходов:

5.1. Несоответствие фактического размера представительских расходов утвержденной смете;

5.2. Отсутствие аналитического учета представительских расходов в пределах норм и сверх норм.

6. Нарушения порядка ведения синтетического учета расчетов с подотчетными лицами:

6.1. Некорректное составление бухгалтерских проводок по операциям расчетов с подотчетными лицами;

6.2. Неправильное выведение остатков на конец отчетного периода;

6.3. Несоответствие записей в авансовых отчетах и журнале-ордере № 7 "Расчеты с подотчетными лицами" или других регистрах.

8.3 Составление программы проверки расчетов с подотчетными лицами. Методы сбора аудиторских доказательств, применяемых при проверке.

Признаками отсутствия или недостаточности внутреннего контроля при ведении расчетов с подотчетными лицами для аудитора являются:

* отсутствие на предприятии утвержденного приказом руководителя предприятия списка лиц, которым разрешено получать в кассе наличные деньги под отчет;

* несоблюдение приказа об ограничении числа лиц, получающих наличные деньги в кассе под отчет;

* отсутствие на предприятии системы подачи письменных заявлений на выдачу наличных денег из кассы с обоснованием необходимости приобретения определенных материальных ценностей или оплаты работ, услуг;

* несоблюдение установленных сроков отчета о полученных суммах;

* задолженность подотчетных лиц, которая не погашена в установленные сроки;

* списание просроченной задолженности подотчетных лиц по истечении сроков исковой давности на финансовые результаты деятельности предприятия или за счет использования чистой прибыли;

* отсутствие утвержденных руководителем предприятия смет представительских расходов;

* отсутствие оправдательных документов или наличие документов неудовлетворительного качества, приложенных к авансовым отчетам;

* отсутствие визы руководителя предприятия или иного уполномоченного лица, утверждающей авансовые отчеты;

* выдача денег под отчет лицам, не являющимся работниками предприятия, без соответствующего основания.

Ответственность за ведение учета расчетов с подотчетными лицами возлагается на руководителя предприятия и главного бухгалтера.

Для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами целесообразно использовать вопросник (табл. 1).

Таблица 1. Вопросник аудитора проверки расчетов с подотчетными лицами.

№ п/п	Вопрос	Вариант ответа	Информация или документ, который следует запросить	Назначаемая аудиторская процедура	Номер следующего вопроса	Номер вывода
1	2	3	4	5	6	7
1	Имеется ли на предприятии список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственный нужды, утвержденный приказом по предприятию	Нет				1
		Да	Список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хознужды	«Подотчет.1.1.1.»
2	Выдаются ли новые авансы лицам, не отчитавшимся по ранее полученным под отчет суммам	Нет				2
		Да	Журнал-ордер №7	«Подотчет.1.1.2.»
3	Оформляются ли письменные распоряжения руководителя предприятия (приказы) при направлении работников в командировки	Нет				3
		Да	Письменные распоряжения руководителя	«Подотчет.2.1.2.»
4	Облагаются ли налогом на доходы суточные сверх норм, возмещаемые по решению руководителя предприятия	Нет				3
		Да	Приказ руководителя о возмещении	«Подотчет.2.2.1.»
5	Организован ли аналитический учет командировочных расходов в пределах и сверх норм для целей налогооблажения	Нет				5
		Да		«Подотчет.2.1.5.»
6	Имеются ли утвержденные письменным распоряжением руководителя предприятия сметы представительных расходов	Нет				6
		Да	Письменные распоряжения руководителя и сметы	«Подотчет.4.1.1.»
7	Организован ли аналитический учет представительных расходов в пределах и сверх норм для целей налогооблажения	Нет				7
		Да		«Подотчет.4.1.2.»
8	Производится ли расчет сумм, причитающихся работнику на командировку	Нет				8
		Да

По результатам опроса ответственных работников проверяемого предприятия по вопроснику аудитор может сделать следующие выводы:

1. Внутренний контроль за расходованием и целевым использованием денежных средств из кассы предприятия ослаблен отсутствием на предприятии установленного приказом руководителя круга лиц, которым могут быть выданы деньги на хозяйственные нужды;

2. В нарушение п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации лицам, не отчитавшимся за полученные ранее суммы под отчет, выдаются новые авансы;

3. Приказы о направлении работников в командировки не оформляются -- следует проверить, не допускается ли под видом командировочных расходов скрытое авансирование работников предприятия;

4. В нарушение Налогового Кодекса (глава 23) суточные, возмещаемых сверх норм работникам предприятия, не облагаются налогом на доходы;

5. В нарушение Налогового Кодекса для целей налогообложения учет командировочных сумм в пределах норм и сверх норм не ведется;

6. В нарушение Налогового Кодекса по производству и реализации продукции (работ, услуг) сметы представительских расходов не разрабатываются и не утверждаются руководителем предприятия;

7. В нарушение Налогового для целей налогообложения учет представительских расходов в пределах норм и сверх норм не ведется.

По результатам опроса у аудитора складывается определенное мнение о состоянии расчетов с подотчетными лицами на предприятии. Представленный вопросник позволяет аудитору сделать целый ряд промежуточных выводов, на основании которых он может сделать основной вывод, что порядок расчетов с подотчетными лицами ведется неудовлетворительно.

Подобный вывод может быть основанием для следующих действий:

* если по результатам опроса сотрудников проверяемого предприятия и данным экспресс-анализа отчетности расчеты с подотчетными лицами составляют небольшой удельный вес в общем числе хозяйственных операций, то аудитор может планировать проверку этих расчетов в обычном порядке для оценки материальности статьи "Расчеты с подотчетными лицами" в отчетности предприятия;

* если удельный вес расчетов с подотчетными лицами велик, например, приобретение производственных запасов на суммы, превышающие лимит расчетов наличными деньгами, оплата работ и услуг сторонних организаций осуществляется через подотчетных лиц, размер задолженности за подотчетными лицами превышает разумные границы, погашение задолженности не производится, то такие факты могут стать для аудитора основанием для отказа от выражения своего мнения о достоверности отчетности предприятия и соответствии бухгалтерского учета Положению о бухгалтерском учете и отчетности.

В общем случае по результатам опроса у аудитора оказывается сформированным план проведения проверки расчетов с подотчетными лицами и намечен состав процедур.

При проверке расчетов с подотчетными лицами применяются практически все методы получения аудиторских доказательств, но к различным объектам контроля и для выявления одного или нескольких возможных нарушений.

Методы контроля аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами нарушений приведены в табл. 2.

Таблица 2. Методы сбора аудиторских доказательств.

№ п/п	Основные виды нарушений, допускаемые при ведении кассовых операций	Методы сбора доказательств
		1	2	3	4	5	6	7	8
А	Б	1	2	3	4	5	6	7	8
11	Выдача денежных средств лицам, не указанным в списке лиц, которым в соответствии с приказом руководителя предприятия, могут быть выданы деньги на хозяйственно-операционные расходы.						+
12	Выдача денежных сумм из кассы под отчет лицам, не являющимся работниками предприятия.						+
13	Выдача денег под отчет лицам, не отчитавшимся по ранее полученным авансам.						+
14	Несоответствие фактического расхода подотчетных сумм целям, на которые они были выданы.			+			+
25	Отсутствие приказов (распоряжений) о направлении работников в командировку.			+
26	Отсутствие командировочных удостоверений с отметками в месте пребывания в командировке.						+
27	Несоблюдение установленных норм командировочных расходов.						+	+
2.8	Отсутствие аналитического учета командировочных расходов в пределах норм и сверх норм.							+	+
29	Удержание подоходного налога с сумм превышения командировочных расходов сверх установленных норм.						+	+
310	Некорректное выделение налога на добавленную стоимость в командировочных расходах.						+	+
411	Выделение сумм налога на добавленную стоимость расчетным путем от стоимости материальных ценностей, приобретенных за наличный расчет в розничной торговой сети.						+	+
412	Списание на затраты сумм налога на добавленную стоимость от стоимости материальных ценностей, приобретенных через подотчетных лиц у изготовителей, в оптовой торговле.						+	+
513	Несоответствие фактического размера представительских расходов утвержденной смете.						+
514	Отсутствие аналитического учета представительских расходов в пределах норм и сверх норм.						+		+
615	Некорректное составление бухгалтерских проводок по операциям расчетов с подотчетными лицами.						+
616	Неправильное выведение остатков на конец отчетного периода.						+	+
617	Несоответствие записей в авансовых отчетах и журнале-ордере №7 «Расчеты с подотчетными лицами»						+	+

Примечания к таблице 2.

Методы сбора аудиторских доказательств (гр. 1-8)

Наблюдение или участие в инвентаризации;

Наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтерских операций;

Устный опрос;

Получение письменных подтверждений;

Проверка документов, полученных клиентом от третьих лиц;

Проверка документов, подготовленных на предприятии клиента;

Проверка арифметических расчетов;

Анализ.

9. Аудит расчетов по прочим операциям с персоналом.

Расчеты с персоналом предприятия, кроме расчетов по оплате труда, расчетов с подотчетными лицами и депонентов, ведутся на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". К ним относятся: расчеты за товары, проданные в кредит; расчеты по предоставленным займам (ссудам); расчеты по возмещению материального ущерба и др.

Аналитический учет по счету 73 ведется по субсчетам и по работающим (физическим лицам). Аналитический учет по работающим ведется на карточках, а синтетический -- в журнале-ордере № 8.

При проверке аудитор устанавливает, по каким операциям велся учет и проводит соответствующую проверку. Расчеты по субсчету 73-1 "Расчеты по предоставленным займам" проверяются по каждому работающему, который получил ссуду (займ) на соответствующие цели.

Основное внимание аудитор уделяет проверке расчетов по субсчету 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба". При проверке важно констатировать:

* причины возникновения материального ущерба. К ним обычно относят: недостачи, растраты, хищение денежных средств и товарно-материальных ценностей. При этом необходимо выяснить, вследствие чего был причинен материальный ущерб;

* отнесение сумм ущерба на виновных, а также как производилось удержание сумм с виновников;

* правильность проведения инвентаризаций и оформления их результатов.

Аудитор выясняет, как была списана недостача материальных ценностей. Так, в соответствии с законодательством в пределах норм естественной убыли суммы недостач относят на издержки производства, а недостачи сверх норм естественной убыли и потери от порчи ценностей -- на виновных лиц.

Выявив недостатки ведения учета по субсчетам счета 73, необходимо проверить соответствие записей аналитического учета по счету 73 с данными журнала-ордера № 8.

10. Аудит расчетов по прочим дебиторам и кредиторам.

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами по операциям, не упомянутым в пояснениях (инструкции плана счетов бухгалтерского учета) к счетам 60--75, ведутся на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". К ним относятся операции с транспортными организациями за услуги, оплачиваемые чеками; по депонированным суммам заработной платы; по суммам, удержанным из заработной платы работников предприятия в пользу разных организаций и отдельных лиц на основании исполнительных документов или постановлений судебных органов, и др. Аналитический учет по счету 76 ведется по каждому дебитору и кредитору на карточках, а синтетический -- в журнале-ордере № 8 (при журнально-ордерной форме учета) или машинограмме дебетовых и кредитовых оборотов по счету 76.

Аудитор при проверке устанавливает:

* правомерность использования счета 76 для выполнения расчетов (многие бухгалтеры используют счет 76 вместо счетов 60, 62, и др.);

* правильность и обоснованность удержаний по исполнительным листам;

* правильность расчетов с квартиросъемщиками и лицами, проживающими в общежитиях, ведомственных гостиницах;

* правильность выдачи депонированной заработной платы и зачисления ее после сроков исковой давности (3 года) на счет 80;

* своевременность и полноту начисления и поступления взносов родителей за содержание детей;

* правильность составления бухгалтерских записей по прочим дебиторам и кредиторам;

* соответствие записей аналитического учета по счету 76 записям в журнале-ордере № 8, главной книге и балансе.

Литература:

Аудит: Учебник для вузов / Под ред. В.И. Подольского. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.

Суйц В.П. и др. Аудит: общий, банковский, страховой. Учебник для вузов. - М.: Инфра - М, 2000.

В.В. Качалин. Финансовый учет и отчетность. - М.: Дело, 2000.

Практическая энциклопедия бухгалтера. Том 1. Корреспонденция счетов. - М.: Бератор, 2001.

Информационно-правовая система «Консультант Плюс».