Переход России к рыночным отношениям выявил необходимость создания новых экономических институтов, регулирующих взаимоотношение различных субъектов предпринимательской деятельности, среди которых достойное место должен занять институт аудиторства. Его главная цель - обеспечить контроль за достоверностью информации, отражаемой в бухгалтерской отчетности. От качества информации зависят хозяйственные и производственные решения, которые определяют судьбу предприятий.

Потребность в услугах аудиторов можно объяснить расширением потенциального круга источников финансирования. Основой принятия управленческих решений о финансовых инвестициях, выдаче ссуд, расширении коммерческого кредита и т.п. выступает достоверная информация, которая дает возможность оценивать и прогнозировать последствия принятия ряда экономических решений.

Среди проблем, выдвинутых практикой перехода к рыночной экономике, особую актуальность приобретает учет расчетов с поставщиками и подрядчиками и их отражение в бухгалтерском балансе. Это обусловлено тем, что постоянно совершающийся кругооборот хозяйственных средств вызывает непрерывное возобновление многообразных расчётов. Одним из наиболее распространённых видов расчётов как раз и являются расчёты с поставщиками и подрядчиками за сырьё, материалы, товары и прочие материальные ценности и оказываемые услуги.

Оформление договоров с поставщиками и подрядчиками, организация первичного учета расчетов, состояние задолженности, а также отражение в бухгалтерском учете различных операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками и отражение в бухгалтерском балансе во многом зависит от того, насколько правильно и достоверно проведена их оценка. Неправильная оценка операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками может не только исказить общую картину финансового состояния организации, но и вызвать:

несвоевременное отражение выручки от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг;

искажение сумм причитающихся к уплате в бюджет НДС и налога на прибыль, и, как следствие, налоговые санкции;

неверное исчисление ряда экономических показателей, таких как дебиторская и кредиторская задолженность, их оборачиваемость.

пропуск срока исковой давности кредиторской задолженности и, как следствие, несвоевременное ее списание на финансовые результаты

неправильное отражение в бухгалтерском балансе соотношения собственных и заемных средств.

Все эти факторы искажают финансовую отчетность и, соответственно, искажается анализ финансового состояния организации, что в свою очередь влияет на принятие решений внутренних и внешних пользователей данной отчетности.

Рациональная организация контроля за состоянием расчетов способствует укреплению договорной и расчетной дисциплины, выполнению обязательств по поставкам продукции в заданном ассортименте и качестве, повышению ответственности за соблюдение платежной дисциплины, сокращению дебиторской и кредиторской задолженности, ускорению оборачиваемости оборотных средств и, соответственно, улучшению финансового состояния предприятия.

Своевременное проведение аудиторской проверки правильности учета расчетов с поставщиками и подрядчиками позволит избежать многих неприятностей.

В этом заключается актуальность курсовой работы.

Целью курсовой работы является изучение особенностей проведения аудиторских проверок расчетных операций с поставщиками и влияние дебиторской и кредиторской задолженности на финансово-хозяйственную деятельность исследуемого предприятия. Выявить положительные стороны, а также недостатки расчетных операций, сделать рекомендации по совершенствованию учета расчетов с поставщиками и покупателями для улучшения финансового состояния предприятия.

1. Цели и задачи, информационная база аудита расчетов с поставщиками

Одним из важнейших моментов, которые характеризуют финансовое состояние предприятия, является состояние расчетов с поставщиками.

Проверка правильности отражения в бухгалтерской отчетности расчетных операций является важным и трудоемким этапом аудиторской проверки. Аудит расчетов с поставщиками - лишь часть проверки финансово-хозяйственной деятельности организации. Его целью является установление соответствия применяемой в организации методики учета, нормативным актам, действующим на территории Российской Федерации.

Данному участку учета свойственны факторы риска, обусловленные такими причинами как:

отсутствие многократного контроля за первичными документами на стадии их создания и проверки;

сложность восстановления отсутствующих и исправления неправильно оформленных документов;

большая вероятность несвоевременного поступления подтверждающих документов;

отсутствие унификации значительной части первичных документов, подтверждающих совершение этих операций.

Таким образом, высок риск того, что первичная документация может быть не признана в качестве подтверждающей.

Основная цель проверки - установить правильность ведения учета расчетов с поставщиками и подрядчиками за товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и оказанные услуги.

Основными задачами аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками являются проверка достоверности и законности учетных данных о состоянии расчетов и достоверность отражения этих операций в бухгалтерской отчетности, соблюдения расчетно-финансовой дисциплины и ее влияния на платежеспособность предприятия. Это установление реальности дебиторской и кредиторской задолженности, установление дебиторской и кредиторской задолженности, по которой прошел срок исковой давности, проверка правильности и обоснованности списания просроченной задолженности.

Аудитор при проверке должен обратить внимание на следующее:

имеются ли договоры на поставку продукции (выполнение работ, услуг) и правильность их оформления;

при наличии дебиторской и кредиторской задолженности необходимо установить дату возникновения и причину образования;

имеется ли задолженность с истекшим сроком исковой давности, принимаются ли меры к ее взысканию;

обоснованность получения авансов;

правильность оплаты за полученные материальные ценности;

правильность выделения в учете и документах НДС. Необходимо также проверить, уплачен ли НДС с суммы авансовых платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг).

правильность ведения аналитического учета по счету 60, правильность составления бухгалтерских проводок по счету 60;

соответствие записей аналитического учета записям в журнале-ордере N 8, главной книге и балансе (при журнально-ордерной форме учета);

правильность учета авансов, полученных в иностранной валюте;

при поступлении товарно-материальных ценностей, на которые не получены расчетные документы, необходимо проверить, числятся ли эти поступившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути или не вывезенные со складов поставщиков и не числится ли стоимость этих ценностей как дебиторская задолженность;

осуществлялась ли инвентаризация расчетов (необходимо просмотреть результаты и, если необходимо, провести встречную проверку расчетов);

полнота оприходования материальных ценностей. Необходимо сопоставить данные об их количестве и стоимости по платежным документам с данными документов на их оприходование (счетов, товарно-транспортных накладных) и показателями аналитического учета, отчетов движения продуктов и материалов;

правильность установления цен на материальные ценности: соответствуют ли они ценам, указанным в договорах поставки;

предъявлялись ли штрафные санкции поставщикам при нарушении договорных обязательств;

правильность отражения операций при оплате векселями;

предъявлялись ли претензии поставщикам и подрядчикам в случае несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами; несоответствие качества стандартам или техническим условиям, за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков;

наличие зарубежных поставщиков, осуществляющих поставку материалов за иностранную валюту. Необходимо уточнить, как велся учет курсовых разниц, и как эти курсовые разницы списывались. Выяснить, производился ли пересчет остатков по счету 60 на первое число соответствующего квартала.

Эти основные вопросы аудитор должен изучить, дать им оценку, высказать суждение в аудиторском заключении и сделать предложения по выявленным нарушения и отступлениям от установленных правил учета.

Источниками информации для поведения аудита расчетов поставщиками, являются:

1) положение об учетной политике;

2) договоры на поставку товарно-материальных ценностей;

3) договоры на оказание услуг и выполнение работ; накладные;

4) журнал регистрации счетов-фактур поставщиков;

5) журнал регистрации доверенностей на получение товарно-материальных ценностей;

6) счета-фактуры поставщиков; акты сверки расчетов;

7) протоколы о зачете взаимных требований;

8) акты инвентаризации расчетов; векселя;

9) копии платежных документов; книга покупок;

10) учетные регистры по счету 60;

11) Главная книга;

12) бухгалтерская отчетность.

2. Планирование аудита расчетов с поставщиками и оценка системы внутреннего контроля расчетов с поставщиками

До начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудиторская организация должна ознакомиться в достаточной мере с деятельностью экономического субъекта.

Поэтому планирование следует рассматривать как важный и ответственный этап аудиторской проверки, поскольку от качества его выполнения зависит эффективность всей последующей работы аудитора. Планирование аудиторской проверки осуществляется в соответствии с правилом (стандартом) №3 "Планирование аудита". Оптимальная схема планирования аудита, составленная на основе российских стандартов аудиторской деятельности, должна включать следующие стадии:

1) предварительное планирование;

2) изучение системы бухгалтерского учета;

3) оценка системы внутреннего контроля;

4) установление уровня существенности;

5) построение аудиторской выборки;

6) подготовка общего плана и программы аудита.

В зависимости от намеченных целей аудита выполнение каждой стадии планирования имеет ряд особенностей.

Рассмотрим более подробно вопрос оценки системы внутреннего контроля расчетов с поставщиками.

Оценка системы внутреннего контроля предусматривает два этапа:

1) общее знакомство с системой внутреннего контроля;

2) оценку надежности системы внутреннего контроля.

На первом этапе аудитор должен получить общее представление о подходах руководства к организации внутреннего контроля расчетных операций с поставщиками. А также организационной структуре внутреннего контроля, наличии и характере внутренних связей и механизме выполнения решений руководства на уровне исполнителей, методах распределения функций и ответственности, процедурах внутреннего контроля, доступе к документации, функциях внутренних аудиторов, возможных видах ошибок. Документирование системы внутреннего контроля позволяет аудитору предварительно установить сильные и слабые стороны контроля, что является важным для дальнейшего исследования.

Уже по итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля аудитор должен принять решение о том, может ли он в своей дальнейшей работе вообще полагаться на систему внутреннего контроля. Если аудитор считает это невозможным, то дальнейший аудит планируется таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Если аудитор принимает решение о том, что на систему внутреннего контроля положиться можно, то проводится оценка ее надежности.

В задачу оценки надежности системы внутреннего контроля входит выяснение того, что предпринимается в организации для предотвращения, выявления и исправления ошибок и искажений информации.

На этапе оценки системы внутреннего контроля аудитор должен собрать достаточный объем аудиторских доказательств для высказывания мнения об эффективности этой системы и принять решение о том, в какой мере он в своей работе может на нее полагаться. Таким образом, основной целью оценки системы внутреннего контроля является создание основы для определения времени, видов и объема аудиторских процедур. Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации и выявляет такую информацию. Можно также выделить еще одну цель, преследуемую аудитором при оценке системы внутреннего контроля, - выработка конструктивных предложений по ее совершенствованию.

На этапе знакомства и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в качестве основных методов получения аудиторских доказательств аудитор применяет опрос, проверку арифметических расчетов, соблюдения правил учета операций, прослеживание, наблюдение, проверку документов. Важным методом получения информации должно стать непосредственное наблюдение за сотрудниками, которые выполняют учетную и контрольную работу.

Для того, чтобы наметить направления проверки, области углубленного контроля, аудитору необходимо получить предварительное представление о состоянии расчетов на предприятии и исследовать имеющиеся факторы риска. Поэтому он должен установить наличие на предприятии необходимой нормативной базы, перечень применяемых нормативных документов, порядок их заполнения, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций.

При проверке расчетов с поставщиками, прежде всего, необходимо установить уровень организации и качество состояния внутреннего контроля и учета таких расчетов. Для достижения этой цели, как правило, прибегают к опросу (письменному и устному) работников предприятия. Это позволяет выявить наиболее уязвимые места в системе учета расчетов и определить дальнейшее направление проверки. Преимущественно проверяют виды работ, которые совсем не подвергались контролю, либо мало контролировались бухгалтерией (или другой внутренней службой предприятия). Систему внутреннего контроля тестируют по вопросам учета расчетов с поставщиками. Тест включает в себя следующие вопросы:

1) имеются ли договоры на все поставки и услуги

2) осуществляется ли завоз материальных ценностей по письмам предприятия без наличия договоров

3) как часто производят сверку учета расчетов

4) какой процент поставщиков охватывает такие сверки

5) кому выписывают доверенности: лицам, фиксированным в приказе или без ограничений

6) имеются ли случаи непредставления отчетов за выданные доверенности и своевременность отчетов за доверенности

7) имеются ли случаи недостач, расхождений при доставке материальных ценностей на предприятие, и составляется ли коммерческий акт на недостающие товарно-материальные ценности.

8) оформляется ли документально возврат материалов на соответствие качеству, указанному в счетах, товарно-транспортных накладных

9) все ли счета-фактуры регистрируются

10) своевременно ли предъявляются претензии и как они удовлетворяются

11) применяются ли штрафные санкции за невыполнение условий договоров

12) производится ли сверка цен по документам и цен, указанных в договорах

13) разработана ли типовая схема корреспонденции счетов по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" для отражения хозяйственных операций

14) своевременно ли поступают в бухгалтерию документы поставщиков материально-ответственными лицами

15) осуществляет ли бухгалтер пересчет сумм, указанных в счетах

По данным тестирования можно определить уровень организации внутреннего контроля за операциями по расчетам с поставщиками и общее состояние учета этих операций. Тесты позволяют установить, насколько контроль расчетных операций отвечает современным требованиям, а их учет выполняет поставленные перед ним задачи. Они позволяют аудитору более подготовлено подойти к проведению основных аудиторских процедур по данному разделу учета, а также обоснованно определить объемы выборки и способы отбора элементов в проверяемую совокупность.

По окончании опроса аудитор проводит анализ результатов и принимает соответствующие решения. Если по результатам проверки аудитор выявил расхождения в ответах опрашиваемых, это может свидетельствовать о плохой постановке контроля и учета расчетов с поставщиками. Результаты анализа аудитор использует для составления общего плана и программы проведения проверки расчетов с поставщиками. Это является завершающей стадией планирования. В общем плане должны быть отражены: основная цель и направления проверки, способ проведения аудита, установленный уровень существенности, параметры аудиторского риска, определены численность и квалификация рабочей группы аудиторов, их обязанности, ответственность и указаны сроки проведения проверки. А также в плане отражается дата представления аудиторского заключения и детализированного отчета.

3. Программа аудита расчетов с поставщиками

1) заключены ли договора поставки продукции;

2) реальность задолженности поставщикам и покупателей, что должно быть подтверждено актами инвентаризации (сверки) расчетов;

3) правильность составления бухгалтерских проводок по счету 60;

4) соответствие записей аналитического учета по счету 60 записям в журналах-ордерах, главной книге и балансе.

По выявленным несоответствиям определяют существенность, характер и возможные причины возникновения отклонений.

Аудиторские процедуры по существу предполагают детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Цель общей программы аудита - собрать достаточный объем аудиторских доказательств, в соответствии с правилом (стандартом) №5 "Аудиторские доказательства". Это помогает сформулировать профессиональное мнение о соответствии бухгалтерского учета операций по приобретению и реализации продукции требованиям действующего законодательства и достоверности во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности в части отраженных в ней операций.

Программа проверки включает в себя проверку:

1) договоров - юридическая оценка с позиции соответствия законодательству, в том числе налоговому;

2) инвентаризация расчетов (выявляют реальность задолженности, обоснованность сумм недостач, сумм задолженностей, по которым истекли сроки исковой давности, лиц, виновных в пропуске этих сроков).

Первый этап может включать правовую оценку договоров с позиций действующего законодательства. Это объясняется различными вариантами отражения в учете операций в зависимости от условий договора, разницей в принятии на учет затрат и налога на добавленную стоимость в зависимости от юридического статуса контрагента и его права заниматься определенными видами деятельности.

Существует ряд правовых форм поступления на предприятие товарно-материальных ценностей, работ, услуг, среди которых можно выделить основные: договор купли-продажи и договор поставки, договор мены, дарения, подряда. Каждый из этих договоров обладает своими особенностями, преимуществами и недостатками, и поэтому роль правовой оценки заключаемых хозяйственных договоров и особенно их анализ с точки зрения налогообложения в ходе аудита очень велика.

Помимо соблюдения формы договора проверяются полнота и своевременность исполнения сторонами обязательств вне зависимости от срока договора. Аудитор должен установить: наличие договоров поставки по проведенным сделкам, правильность их оформления, дату возникновения и причину образования просроченной задолженности.

Следующим этапом при проведении аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками может быть инвентаризация (взаимная сверка) расчетов. Эту процедуру целесообразно проводить посредством запроса к контрагенту о состоянии расчетов на определенную дату, прилагая к запросу выписку -расшифровку задолженности, числящейся на аудируемом предприятии.

Значительная часть предприятий, как правило, пренебрегает проведением инвентаризации расчетов с поставщиками и подрядчиками, что нарушает Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, в соответствии с которыми на предприятии ежегодно в сроки, установленные руководством организации, должна осуществляться инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами. В ходе инвентаризации устанавливаются сроки возникновения задолженности, реальность ее погашения, тождественность расчетов с различными организациями, правильность и обоснованность числящейся на балансе суммы задолженности по недостачам и хищениям, правильность и обоснованность числящихся по балансу сумм дебиторской и кредиторской задолженности, а также предъявлены ли иски на взыскание в принудительном порядке дебиторской задолженности.

Учитывая, что сами предприятия инвентаризацию расчетов, как правило, проводят некачественно или не проводят вовсе, эту работу должен организовать аудитор. Для этого можно использовать следующий этап проверки - получение подтверждения от третьих лиц. Аудитор может запросить данные об остатках на счетах или данные о конкретных счетах-фактурах, если суммы в них значительны. Запросы-подтверждения или акты сверок (обычно используют именно их) могут быть оформлены на бланке предприятия. Предприятие, получившее запрос, проставляет сумму, которую оно подтверждает. Такой запрос отсылают поставщику в двух экземплярах, один из которых возвращается аудитору.

Результаты инвентаризации расчетов должны быть оформлены актом. В акте следует перечислить наименование проинвентаризованных счетов. Также необходимо указать суммы выявленной несогласованной дебиторской и кредиторской задолженности, безнадежных долгов, кредиторской задолженности, по которой истекли сроки исковой давности.

По указанным видам задолженности к акту инвентаризации расчетов должна быть приложена справка, в которой приводятся наименования и адреса дебиторов и кредиторов, сумма задолженности, за что числится задолженность, с какого времени и на основании каких документов.

По суммам дебиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности, в справках указываются лица, виновные в пропуске этих сроков. Анализ имеющихся на аудируемом предприятии материалов инвентаризаций расчетов или проведение инвентаризации самим аудитором дает возможность сосредоточить внимание на проверке тех расчетов, по которым установлены расхождения.

Расчеты с поставщиками и подрядчиками осуществляются, как правило, безналичным путем с применением расчетов платежными поручениями в порядке плановых платежей, в порядке зачета взаимных требований. Операции с использованием векселей и бартерные сделки так же следует тщательно изучить. В частности проверяют учет векселей, правильность расчета курсовых разниц. В бартерных сделках особое внимание уделяют стоимостной оценке обмениваемых товаров, налогообложения по правовым сделкам.

Формы расчетов между плательщиком и получателем средств определяются договором или соглашением. Приступая к работе, аудитору немаловажно знать, какая система расчетов применяется на предприятии клиента.

Аудитор должен обратить особое внимание на наличие всех оправдательных документов, а в отдельных случаях запросить в банках копии недостающих документов.

Также особое внимание уделяют неотфактурованным поставкам. Устанавливается, не числятся ли эти поступившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути (дебиторская задолженность). Определяется, проводилась ли инвентаризация и сверка расчетов, предъявлялись ли штрафные санкции поставщикам при нарушении договорных обязательств, обоснованность начисленных или полученных сумм штрафных санкций, правильность списания сомнительных долгов. При необходимости может быть проведена встречная проверка с поставщиком.

Также проверяют качество и количество поступающего сырья или объем и качество предоставленных услуг. При необходимости может быть даже принято решение об участии аудитора в приемке товарно-материальных ценностей. Уделяется внимание наличным расчетам при погашении задолженности с поставщиками, так как данные расчеты предоставляют возможности для мошенничества.

Следует проверить правильность корреспонденции счетов, указанной в учетных регистрах. Данные синтетического учета подтверждаются аналитическими данными. Итоговые записи по оборотам и остаток по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" сверяются с данными Главной книги и балансом.

Аудитор проверяет расчеты по претензиям. Согласно ГК РФ претензия предъявляется поставщикам, если счет поставщика оплачен или акцептован до поступления товарно-материальных ценностей (оказания услуг, выполнения работ), а при приемке обнаружилась недостача либо несоответствие по ценам, качеству, номенклатуре против оговоренных в договоре величин. На неудовлетворенные претензии поставщику должен быть предъявлен иск.

При проверке этих операций аудитор должен убедиться, что претензия действительно была предъявлена и что отраженные на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Расчеты по претензиям" суммы соответствуют значениям, указанном в коммерческом акте. Претензия должна быть предъявлена своевременно, так как в противном случае суд может отказать в удовлетворении иска. Документы, приложенные к претензии и исковым заявлениям должны быть доказательными.

Следует проанализировать также правильность оформления и отражения в учете выданных авансов. Аудитор путем изучения первичных документов и учетных регистров выясняет обоснованность выдачи авансов, правильность ведения аналитического и синтетического учета.

Результаты предварительной оценки действующих договоров системы расчетов с поставщиками и подрядчиками, результаты инвентаризации и анализа опроса служащих можно использовать в определении набора аудиторских процедур по проверке.

4. Источники и методы сбора аудиторских доказательств

1) сопоставление остатков по счетам расчетов за различные периоды;

2) оценка соотношений между различными статьями отчетности и сопоставление их с данными предыдущих периодов;

3) сопоставление финансовых показателей деятельности со средними показателями соответствующей отрасли экономики;

4) сопоставление финансовой информации и нефинансовой (сведений о деятельности, не отражаемой напрямую в системе его бухгалтерского учета).

Для более эффективного сбора аудиторских доказательств аудитор обязан грамотно планировать, какие аналитические процедуры, в каком количестве и объеме необходимо выполнить для сбора нужных данных.

Для определения набора аудиторских процедур по проверке расчетов с поставщиками аудитор может использовать результаты предварительной оценки договоров, результаты инвентаризации и анализ опроса служащих.

Аудитор может обобщить эти данные в таблице (таблица 1).

Таблица 1

Аудиторские процедуры проверки