Бухгалтерский учет и аудит операций с векселями

Бухгалтерский учет и аудит операций с векселями

Введение

В условиях развивающихся рыночных отношений все большее значение приобретают «нетрадиционные» способы расчетов между участниками экономических отношений. И хотя использование векселя в хозяйственном обороте давно стало обычным явлением в современной предпринимательской практике, вопросы по операциям с векселями на практике продолжают возникать. Это и не удивительно - правовая природа векселя позволяет ему выступать и в качестве средства расчетов, и формы накопления, и способа кредитования, и предметом залога. Поэтому Указом Президента РФ от 23.05.1994 № 1005 «О дополнительных мерах по нормализации расчетов и укреплению платежной дисциплины в народном хозяйстве» и Постановлением Правительства РФ от 26.09.1994 № 1094 «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения» был установлен порядок применения векселей при проведении расчетов между юридическими лицами.

Учитывая, что дебиторская и кредиторская задолженности - неизбежное следствие существующей в настоящее время системы денежных расчетов между организациями, при которой всегда имеется разрыв времени платежа с моментом перехода права собственности на товар, между предъявлением платежных документов к оплате и временем их фактической оплаты, вексель может быть действенным инструментом урегулирования этой задолженности.

Для наиболее полного представления механизма учета операций с векселями у организации - продавца (векселедержателя) будут изучены способы учета погашения задолженности покупателя собственным векселем, векселем третьего лица, путем зачета взаимных требований, а также получение вексельных авансов и использование векселя при расчетах более 60 000 рублей, что пока не нашло достойного применения.

Аудит операций по учету векселей у продавца (векселедержателя) позволит подтвердить достоверность учета операций по расчетам с покупателями, используя аналитические процедуры по данному участку учета.

Понятие «векселя», классификация

Обращение векселей в Российской Федерации регулируется Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ) и Федеральным законом от 11.03.1997 № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе», которым установлено, что на территории Российской Федерации применяется Постановление ЦИК и СНК СССР «О введении в действие Положения о простом и переводном векселе» от 07.08.1937 № 104/1341.

Гражданский кодекс РФ определяет вексель как ценную бумагу, т.е. как документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны при его предъявлении (ст.ст. 142-143).

В то же время вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство заемщика по договору займа (векселедателя) либо иного указанного векселе лица выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные средства (ст.815 ГК РФ).

В зависимости от оснований классификации можно привести следующие характеристики векселя:

§ по форме - документарная ценная бумага (в соответствии со ст.4 закона № 48-ФЗ переводной и простой векселя должны быть составлены только на бумажном носителе);

§ по классу - неэмиссионая ценная бумага, поскольку не отвечает требованиям, предъявляемым ст.2 Федерального закона от 22 апреля 1996г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» к эмиссионной ценной бумаге;

§ по субъекту прав, удостоверенных ценной бумагой, - ордерная ценная бумага (права, удостоверенные векселем, принадлежат названному в нем лицу, которое может само осуществить эти права или назначить своим распоряжением (приказом) другое управомоченное лицо, - пп.3 п.1 ст.145 ГК РФ, п.п.11 и 77 Положения);

§ по векселедателю - собственный вексель (т.е. выданный самим налогоплательщиком и удостоверяющий его долговое обязательство) и вексель третьего лица (т.е. вексель, выданный любым иным лицом и полученный налогоплательщиком в результате каких-либо гражданско-правовых сделок);

§ по валюте платежа - вексель может быть выписан как в российской, так и в иностранной валюте (п.п. 41,77 Положения);

§ по плательщику вексельной суммы - простой вексель (т.е. удостоверяющий обязательство векселедателя выплатить денежную сумму по наступлении установленного векселем денежного срока) и переводной вексель (удостоверяющий денежное обязательство иного указанного в векселе лица);

§ по сроку платежа - по предъявлении векселя, в определенное количество времени от предъявления векселя, в определенное количество времени от составления векселя, в определенный день (п.п. 33, 77 Положения). При этом векселедатель вправе установить, что вексель сроком «по предъявлении» не может быть предъявлен ранее определенного срока (п.34 Положения).

Вексель может быть процентным (т.е. предполагающим начисление процентов на вексельную сумму) или беспроцентным. Процентным вексель является при следующих условиях:

§ вексель должен подлежать оплате по предъявлении или через определенное количество времени от предъявления;

§ процентная ставка должна быть указана в векселе (п.п. 5 и 77 Положения).

Вексель может быть дисконтным, т.е. проданным (переданным) ниже номинальной цены, в результате чего образуется дисконт - разница между ценой продажи и ценой обратной покупки (погашения) векселя.

Бухгалтерский учет операций с векселями

На практике при расчетах за приобретенные товары (выполненные работы или оказанные услуги) предприятия часто используют векселя.

При отражении в учете такого рода операций необходимо учитывать двойственную природу векселей. С одной стороны, они относятся к ценным бумагам, то есть являются имуществом организации (ст.143 ГК РФ). С другой стороны, вексель представляет собой ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного в нем срока полученные взаймы денежные суммы (ст.815 ГК РФ).

В бухгалтерском учете и для целей налогообложения векселя условно подразделяются на так называемые «товарные» и «финансовые».

Товарный (коммерческий) вексель - это вексель, появляющийся в обороте в результате совершения сделки купли-продажи.

Товарные векселя как раз и являются обязательствами непосредственно векселедателя оплатить указанную в них сумму. При этом такого рода обязательства возникают, как правило, при расчетах предприятий (или индивидуальных предпринимателей) между собой за поставленные товары (выполненные работы или оказанные услуги). Условно говоря, оплата векселем в данном случае представляет собой не что иное, как отсрочку платежа, выраженную в обязательстве должника заплатить указанную сумму по истечении определенного времени. Соответственно, по согласованию сторон такой вексель может быть как беспроцентный (только в размере основного долга), так и процентный (то есть за предоставленную на срок векселя отсрочку платежа продавец взимает определенный процент к сумме векселя (задолженности)).

Таким образом, товарный вексель нельзя рассматривать в учете как ценную бумагу. Поэтому при расчетах простыми векселями непосредственно между участниками сделки купли-продажи товаров (работ, услуг) учет возникающей дебиторской (у векселедержателя (продавца)) задолженности целесообразно вести на отдельном субсчете: к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (субсчет «Векселя полученные») - у векселедержателя.

Счет 62 дебетуется на указанные в векселях суммы с кредита счетов учета продажи готовой продукции (90) или другого вида имущества (91).Оплаченные векселя отражаются по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62.

В соответствии с ПБУ 9/99 (п. 6.2) при продаже продукции (работ, услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставленного в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Это означает, что с 1 января 2000г. (с момента ввода ПБУ 9/99 в действие) сумма процентов по векселю отражается в составе выручки от продажи продукции (работ, услуг).

Инструкцией к новому Плану счетов (по счету 62) предусмотрено осуществлять учет процента по векселю на счете 91 «Прочие доходы и расходы». При погашении задолженности по полученному векселю на общую сумму задолженности рекомендовано дебетовать счета учета денежных средств (51, 52 и др.) и кредитовать счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (на сумму погашения задолженности) и 91 «Прочие доходы и расходы» (на величину процента).

Не оплаченные в срок векселя считаются отказными. Номинальную сумму отказного векселя с процентами списывают со счета 62, субсчет «Векселя полученные», в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям».

До наступления срока оплаты по векселю организация - векселедержатель может получить в банках ссуды под вексель. Полученные кредиты отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счетов учета денежных средств (50, 51, 52 и др.) в фактически полученных суммах. При этом задолженность по расчетам с покупателями, обеспеченная векселями, продолжает учитываться по счетам дебиторской задолженности (62 и др.).

При невыполнении векселедателем или другим плательщиком долговых обязательств организация - векселедержатель обязана возвратить полученные в результате дисконтирования векселей денежные средства банкам. Перечисленные средства списываются с кредита денежных счетов в дебет счета 66 или 67. Просроченные обязательства по векселям остаются на счетах учета дебиторской задолженности.

Ведение расчетов с использованием векселей осуществляется в аналитическом учете. Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по покупателям или по каждому предъявленному им счету с помощью карточек или ведомостей. Построение аналитического учета должно обеспечить получение необходимых данных о суммах полученных и выданных векселей и отдельно процентов по ним по:

§ полученным векселям, срок оплаты которых не наступил;

§ полученным векселям с просроченным сроком оплаты.

При этом аналитический учет следует строить таким образом, чтобы по непогашенной задолженности можно было получить данные по следующим признакам: покупатели по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупатели по не оплаченным в срок расчетным документам; авансы полученные; векселя, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселя, по которым денежные средства не поступили в срок; векселя, дисконтированные банком.

Бухгалтерский учет операций с векселями регулируется следующими нормативными документами:

§ Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000г. № 94н;

§ Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 № 60н;

§ Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 №126н;

§ Письмом Минфина России от 31.10.1994 № 142 «О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между предприятиями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги», в ред. Письма Минфина России от 16.07.1996 № 62.

Аудит операций с векселями у организации-продавца

Цели и задачи аудита

При проверке операций по расчетам с покупателями и заказчиками аудитор устанавливает:

§ подтверждены ли операции по погашению задолженности

§ соответствующими платежными документами (квитанциями к приходным кассовым ордерам, выписками банка и платежными поручениями, актами зачета взаимных требований, векселями и т.п.);

§ подлинность и правильность оформления платежных

§ документов (наличие всех обязательных реквизитов, выделение сумм НДС отдельной строкой, штампы банка и т.п.);

§ соответствие данных платежных документов данным

§ учетных регистров по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Оценив состояние учета, контроля и реальность сальдо счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», аудитор проверяет достоверность учета операций по расчетам с покупателями и заказчиками. Важность проверки оборотов по этому счету обуславливается формированием информации по важнейшему показателю деятельности организации - выручке от продажи товаров, продукции, работ и услуг.

При проверке операций по расчетам с покупателями и заказчиками устанавливают тождество данных регистра по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» с Главной книгой и взаимосвязанными регистрами.

При расчетах векселями обращается внимание на соблюдение следующих требований:

§ форма векселя не должна быть нарушена;

§ учет расчетов ведется на отдельном субсчете к счету 62 «Векселя полученные»;

§ ведение аналитического учета задолженности покупателей, обеспеченных векселями:

o срок оплаты которых не наступил;

o учтенными (дисконтированными) в банках;

o по которым денежные средства не поступили в срок.

Проверяется правильность отражения вексельных процентов по полученным векселям и НДС, обязательство по уплате которых возникает при поступлении денежных средств (товаров, зачете встречного требования) по векселю.

Аудитору следует учитывать, что выручку от реализации продукции или товаров по договору мены следует отразить в бухгалтерском учете одновременно после исполнения обязательств передачи соответствующих товаров обеими сторонами (п. 3.1 Приказа Минфина России от 12.11.1996 № 97).

При проверке документальной обоснованности операций устанавливается соответствие формирования цены товара (продукции, работ, услуг) условиям договора, а также правильность сумм НДС и других элементов счетов, предъявляемых покупателем.

Аудиторские процедуры

Основной целью применения аналитических процедур является выявление наличия или отсутствия необычных или неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания аудитора.

При проведении аудита дебиторской задолженности применяются следующие аналитические процедуры:

§ определение основных дебиторов;

§ получение списка дебиторов с указанием сумм задолженности на конец года;

§ проверка проведения в конце года инвентаризации дебиторской задолженности;

§ оценка правильности учета и документального оформления расчетов с использование векселей;

§ проверка наличия раздельного учета дебиторской задолженности, погашенной векселями;

§ получение регистров по учету финансовых вложений (векселей), анализ их состава, оценка правильности данных, показанных в балансе на конец года, проверка наличия всех необходимых документов и правильность их оформления.

Программа аудита

Изучение порядка учета векселей на материалах конкретной организации

В ходе написания контрольной работы использовались материалы предприятия сферы материального производства (типография), использующего векселя для погашения дебиторской задолженности покупателей.

В части бухгалтерского учета и порядка отражения операций с векселями хочется отметить следующие. Векселями погашена дебиторская задолженность покупателя за реализованные основные средства (договор, соглашение о погашении задолженности векселями, акт приема-передачи векселей имеются). Задолженность погашена беспроцентными векселями покупателя, со сроком оплаты «по предъявлении». Учет полученных векселей ведется на счете 62 субсчет 3 «Расчеты с покупателями (векселя)». Имело место предъявление векселей к погашению с оформление акта приема-передачи векселей. Денежные средства зачислены на расчетный счет организации. Бухгалтерский учет ведется с использованием бухгалтерской программы «БЭСТ-4» в соответствии с нормативными документами и порядком оформления дебиторской задолженности векселями. В ходе аудита данного направления отмечено полное соответствие аналитических данных и сальдо по счетам 62 субсчет «Расчета с покупателями (векселя)», 58. Юридические документы оформлены с соблюдением требований Гражданского кодекса Российской Федерации. НДС выделен не только в договорах, в актах приема-передачи векселей, но и в платежных документах, подтверждающих погашение задолженности по векселям.

Заключение

В ходе написания контрольной работы были получены следующие результаты:

Увеличение или уменьшение дебиторской задолженности способно оказывать влияние на финансовое состояние предприятия. Качество дебиторской задолженности оценивается также удельным весом в ней вексельной формы расчетов, поскольку вексель выступает высоколиквидным активом, который может быть реализован третьему лицу до наступления срока его погашения. Вексельное обязательство имеет значительно большую силу, чем обычная дебиторская задолженность. Увеличение удельного веса полученных векселей в общей сумме дебиторской задолженности свидетельствует о повышении ее надежности и ликвидности. Использование векселей в целях урегулирования дебиторской задолженности еще не в полной мере используется на практике. Изложенные способы учета дебиторской задолженности рекомендуются для использования в хозяйственной деятельности всех организаций и позволяют урегулировать задолженность применением векселей.

При применении векселей для оформления дебиторской задолженности бухгалтер должен четко представлять, какого рода вексель используется в каждой конкретной сделке. Знание способов учета операций с использованием векселей и умение применить на практике говорит о высоком профессиональном уровне бухгалтера. Правильное документальное оформление и отражение на счетах операций с векселями получит положительную оценку при проведении аудита.

Библиографический список

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации, части1 и 2.

2. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. - М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001. - 176с.

3. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебное пособие. - М.: ИНФРА-М, 1995. - 240с.

4. Стандарты аудиторской деятельности. - М.: Издательство ПРИОР, 2002. - 320с.

5. Гуккаев В.Б. Учет расчетов за поставленные товары (продукцию, работы, услуги) векселями у векселедателя и векселедержателя.// Консультант бухгалтера, 2002, № 9.

6. Глушков И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии. Эффективное пособие по бухгалтерскому учету. М.: Кнорус, Новосибирск.: ЭКОР, 2001.- 797с.