Организационная оценка затрат на качество продукции системы менеджмента качества промышленного предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

2

ОРГАНИЗАЦИОННАЯ ОЦЕНКА ЗАТРАТ НА КАЧЕСТВО ПРОДУКЦИИ СИСТЕМЫ МЕНЕДЖМЕНТА КАЧЕСТВА ПРОМЫШЛЕННОГО ПРЕДПРИЯТИЯ

Специальность 08.00.05 - Экономика и управление народным хозяйством: экономика и управление качеством

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание учёной степени

кандидата экономических наук

Серёгин Виктор Эдуардович

Тамбов 2009

Работа выполнена на кафедре «Экономический анализ» экономического факультета института «Экономика и управление производствами» ГОУ ВПО «Тамбовский государственный технический университет».

Научный руководитель доктор экономических наук, доктор технических наук, профессор, заслуженный работник высшей школы Российской Федерации Герасимов Борис Иванович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор Быковский Виктор Васильевич

кандидат экономических наук Румянцев Евгений Константинович

Ведущая организация ГОУ ВПО «Мордовский государственный университет им. Н.П. Огарёва»

Защита диссертации состоится 1 июня 2009 г. в 10 часов на заседании объединённого диссертационного совета ДМ 212.260.04 в ГОУ ВПО «Тамбовский государственный технический университет» по адресу: 392000, г. Тамбов, ул. Советская, 106, Большой актовый зал.

С диссертацией и авторефератом можно ознакомиться в научной библиотеке ГОУ ВПО «Тамбовский государственный технический университет» по адресу: 392032, г. Тамбов, ул. Мичуринская, 112, корп. «Б», а с авторефератом диссертации дополнительно - на официальном сайте ГОУ ВПО «Тамбовский государственный технический университет» - www.tstu.ru.

Автореферат диссертации разослан 30 апреля 2009 г.

Учёный секретарь объединённого

диссертационного совета,

кандидат экономических наук, доцент Н.В. Злобина

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. С развитием конкуренции производителей появляется необходимость тесной увязки затрат с уровнем качества изделий, объемом продаж, прибылью, что позволяет эффективнее управлять предприятием и добиваться более высоких конечных экономических результатов.

Современная экономика показывает, что предприятия, сталкивающиеся с постоянно возрастающими требованиями к качеству продукции и услуг, могут соответствовать ожиданиям потребителей лишь в том случае, если их руководство проводит жёсткую финансовую политику, нацеленную на достижение определённых финансовых результатов. Для этого необходимо проводить учёт, анализ и оценку затрат на качество, которые тесно связаны с совершенствованием деятельности и целями предприятия.

Хозяйствующему субъекту необходимо учитывать и анализировать прямые убытки из-за производства несоответствующей продукции, расходы на предотвращение несоответствующей продукции или на изъятие некачественной продукции до того, как она попадёт к потребителю. Всё вместе это включается в стоимость качества.

Целью процесса измерения и анализа затрат на качество является выработка рекомендаций для высшего руководства предприятия. Основной задачей должен стать выбор таких мер по улучшению деятельности, которые в максимальной степени соответствовали бы стратегическим целям предприятия. Здесь важную роль должна играть документированная система затрат на качество, включающая план бухгалтерских счетов, данные по обслуживанию, информацию о браке, о стоимости типичных ошибок, о потерянных и упущенных возможностях, данные по анализу бизнес-процессов, по учёту рабочего времени персонала.

Недостаточность научной проработки этих проблем определяет актуальность и значимость их исследования.

Степень разработанности проблемы. Огромное влияние на современную теорию и практику управления качеством и его затратами оказали работы таких всемирно известных специалистов, как Э. Деминг, Дж. Джуран, К. Исикава, Ф. Кросби, Г. Тагути, Ф. Тейлор, А. Файоль, А. Фейгенбаум, Г. Эмерсон, У. Шухарт.

Необходимость учёта человеческого фактора в повышении эффективности производства и качества продукции подчеркивали такие учёные, как М. Грегор, А. Маслоу, Э. Мэйо, М. Фоллет, С. Херцберг. Известно, что оценкой затрат на качество занимались многие известные учёные США и Японии: А. Фейгенбаум, Э. Деминг, Дж. Джуран, К. Исикава, Г. Тагути, Ф. Кросби.

Первые разработки относительно учёта затрат на качество появились в Америке в 1930-е гг. в работах Шухарта, Майера и Крокета.

Джуран Дж. первым предложил законченную концепцию, касающуюся взаимосвязи управленческой и финансовой сторон обеспечения качества, в которой была предложена классификация и приведён укрупнённый состав затрат на обеспечение качества.

На предприятиях США и Европы часто используется в практике классификация, предложенная А. Фейгенбаумом. Он продолжил работы Дж. Джурана, согласно его концепции все затраты на обеспечение качества подразделяются на четыре группы: предупредительные, оценочные затраты (контроль качества), издержки вследствие внутренних и внешних отказов.

Японские специалисты в основу классификации затрат на качество предложили положить принцип полезности затрат для управленческой деятельности, разделив их на две категории: затраты положительные и затраты отрицательные. Эта модель повторяет ошибки американского подхода: классифицируются только затраты на обеспечение качества и отрицательные затраты вошли в состав затрат на обеспечение качества.

В России ленинградская школа учёных-экономистов под руководством Е.М. Карлика разработала свою классификацию затрат на качество. Они разграничивали затраты на повышение уровня качества и на обеспечение необходимого качества. Классификация охватывала все стадии создания и потребления продукции, но результаты не нашли широкого практического применения. В классификации Ю. Куликова в признаке - по целевому назначению - отсутствуют затраты на планирование качества; кроме того, выделение отдельно затрат на создание системы качества нецелесообразно, поскольку эти затраты также подразделяются на четыре основных составляющих менеджмента качества: планирование, обеспечение, управление и улучшение качества. Не выделены затраты, которые имеют наибольшее значение для коммерческой стратегии фирмы - постоянные (содержание основных фондов) и переменные (сырьё, оплата рабочей силы, энергии). Удалось систематизировать все существующие классификации и привести полную классификацию всех расходов, составляющих стоимость качества.

В классификации специалистов «Конфлакс» введён новый вид затрат - отрицательно необходимые затраты. Это затраты, направленные на осуществление деятельности по обнаружению уже возникших дефектов и несоответствий, а не на предупреждение возникновения дефектов и несоответствий.

Шоттмиллер Дж. отмечает, что для учёта затрат на качество необходимо в организации создавать базу данных о затратах на качество, где они будут группироваться по категориям.

Концепция комплексного управления качеством разработана известным специалистом в области качества А. Фейгенбаумом. Суть этой концепции - управление качеством есть всеобъемлющий процесс, который охватывает все стадии создания продукции и все стороны управления предприятием.

Появление учётных методик, адекватных современным теориям управления, связано с такими именами зарубежных и отечественных экономистов, как И.А. Басманов, П.С. Безруких, И. Гаррисон, Т. Дауни, А.А. Додонов, В.Э. Керимов, Н.П. Кондраков, В.Ф. Палий, Дж. Фостер, И.Т. Хонгрен, А.Д. Шеремет и другие. Вопросы использования учёта и калькулирования затрат на качество в системе управления качеством в той или иной степени затрагивают в своих работах И.Н. Богатая, А.С. Бородкин, Д.С. Демиденко, В.Б. Ивашкевич, Е.М. Карлик, Н.Т. Лабынцев, П.П. Новиченко, В.Ф. Палий, В.И. Петрова, Л.Е. Скрипко и другие.

Разработки этих авторов имеют большое теоретическое и практическое значение. Однако в большинстве из них нет систематизированного и концептуального подхода к методологии и организации управленческого учёта затрат на качество, в том числе и к калькулированию себестоимости продукции с учётом её качества.

Недостаточно разработаны методы управления этими затратами, ориентированные на современные теории управления. На практике это не позволяет реализовать резервы повышения качества продукции и снижения её себестоимости. Отсутствует методическое обеспечение учёта затрат на качество. Недостаточно разработана и обоснована система оценочных показателей эффективности указанных выше затрат.

Управление затратами на качество требует своей методологии. Данное обстоятельство и актуальность проблемы качества в современной экономике определили выбор темы диссертации.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке механизма формирования и развития организационной оценки и управления затратами на качество продукции системы менеджмента качества (СМК) промышленного предприятия (ПП).

В соответствии с поставленной целью необходимо выделить и решить комплекс задач:

· Произвести теоретическое обоснование оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия (через постановку и решение проблемы создания системы менеджмента затрат на качество в финансово-хозяйственной деятельности промышленных предприятий) и систематизировать имеющийся теоретический и практический опыт разработки проблемы, выделив самостоятельную экономическую категорию затрат на качество и проследив все закономерности эволюции понятий, связанных со стоимостью качества.

· Ввести в научный оборот термин организационной оценки затрат на качество и раскрыть теоретическую содержательную и практическую сторону применения данного экономического понятия; раскрыть содержательную сторону всех методических подходов к организационной оценке затрат на качество продукции промышленного предприятия и выявить роль и место управляющего процесса предприятия по менеджменту затрат.

· Обозначить разрабатываемую подсистему учёта затрат на качество как управляющую и выявить роль и место данной подсистемы в совокупности функционирующих процессов головной системы менеджмента качества промышленного предприятия.

· Обосновать практическую реализацию методик организационной оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия как средство поддержки процесса выработки и принятия управленческих решений; предложить, раскрыть, доказать актуальность новой методики сбора и анализа данных о затратах на качество и их оценки, разработать и рекомендовать к внедрению конкретную методику расчёта затрат на качество в системе калькуляционного учёта применительно к финансово-хозяйственной деятельности промышленного предприятия.

Объект исследования. Объектом исследования является предприятие, нацеленное на развитие в рамках реализации концепции глобального менеджмента качества TQM, в частности через обеспечение функционирования подсистемы учёта и оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия как средство поддержки и принятия управленческого решения.

Предмет исследования. Предметом исследования являются управленческие отношения, возникающие в процессе формирования и развития процедур организационной оценки затрат на качество продукции системы менеджмента качества промышленного предприятия.

Методология и теоретические основы исследования. Диссертационное исследование выполнено на основе применения ранних и последних достижений в области науки и практики всеобщего менеджмента качества с использованием материалов, изложенных в работах отечественных и зарубежных учёных. Теоретической основой исследования является также и нормативно-правовая и законодательная база финансово-хозяйственной деятельности промышленного предприятия.

Выбор методологии исследования основан на положениях конкретных научных дисциплин TQM (всеобщего управления качеством), экономики, производственного и стратегического менеджмента и др.

Содержание работы соответствует положениям п. 9.5 «Анализ и оценка эффективности систем качества предприятия» Паспорта специальности 08.00.05 «Экономика и управление народным хозяйством: экономика и управление качеством». менеджмент качество затраты предприятие

Научная новизна исследования. Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке научно-методических подходов к формированию и развитию процедуры организационной оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия.

В диссертационной работе предполагается выделение практической значимости экономико-организационного механизма в менеджменте затрат на качество.

Элементы научной новизны содержат следующие результаты исследования:

· Введен в научный оборот термин «организационная оценка затрат на качество», который позволяет обосновать организационную платформу теории учёта и оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия. Введено в научный и практический оборот понятие «экономико-организационная модель менеджмента затрат на качество», как механизм комплексной управляющей подсистемы головной системы менеджмента качества, функционирующей при реализации разработанных процедур организационной оценки затрат на качество, основанной на применении системы технико-экономических показателей, что даёт возможность обосновать экономическую платформу теории управления затратами на качество.

При этом определяемый автором экономико-организационный механизм организационной оценки затрат на качество основан на функционировании существующих систем управления финансами предприятия применительно к качеству в комплексе с новой разработанной подсистемой учёта и оценки затрат на качество продукции и процессы СМК и модели учёта затрат подразделений, работающих внутри СМК ПП.

· В отличие от известных подходов к учёту затрат на качество предлагается к внедрению разработанная модель организационной оценки затрат на качество, которая предусматривает планирование, учёт, оценку и анализ затрат на качество промышленной продукции с использованием различных учётных механизмов (сбор и обработка первичной информации о качестве на уровне цехов, служб и функциональных подразделений предприятия на основе разработанной системы ответственности; калькулирование затрат на качество; анализ затрат в целях их оптимизации и принятия эффективных управленческих решений в СМК промышленного предприятия).

· Разработан самостоятельный процесс организационной оценки затрат на качество, испытывающий управляющий воздействия через определяемые главные входы, выходы, ресурсы и позволяющий выделить перечень видов деятельности промышленного предприятия, в ходе которых формируются затраты на качество. Предложены и обоснованы теоретические подходы к учёту и оценке затрат, связанных с браком в производстве. Разработана и предложена к применению в бухгалтерском и финансовом управленческом учёте схема процессных проводок по учёту непредвиденных потерь, связанных с качеством продукции внутри и вне промышленного предприятия.

· Через систему технико-экономических показателей приведено методологическое обоснование и обозначена значимость методики оценки экономической эффективности внедрения системы менеджмента и учёта затрат на качество. Методика позволяет оценивать результативность и эффективность процессов, для которых в СМК осуществляется учёт затрат на качество как средство поддержки процесса выработки и принятия управленческих решений.

· Предложена методика сбора первичной информации для получения данных о категориях затрат на качество: а) на оценку; б) на предупреждение; в) на улучшение качества; г) на потери, проявившиеся внутри предприятия; д) на потери, проявившиеся вне предприятия.

Практическая значимость исследования. Выявленные в процессе диссертационного исследования закономерности позволяют экономико-организационный механизм менеджмента затрат направлять на создание теоретической платформы принципиально важных, значимых моделей организационных оценок затрат. На этой основе на практике возможно определить условия эффективного управления процессом учёта и оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия.

Практическая значимость работы состоит в том, что выявленные в результате исследования закономерности могут быть использованы для построения самостоятельных процессов производственного и финансового менеджмента при разработке моделей СМК промышленного предприятия.

Самостоятельное практическое значение имеют:

· рекомендации по осуществлению сбора и обработки первичной информации бухгалтерского учёта и отчетности; по систематизации, калькулированию и анализу затрат на качество;

· алгоритм расчёта оценочных показателей затрат на качество, что учитывает данные по всей предложенной автором информационной базе затрат на качество;

· конкретная модель организационной оценки затрат на качество в рамках самостоятельного процесса учёта и оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия.

· методика организационной оценки и анализа затрат на качество продукции и процессов промышленного предприятия и выполнения планов по их оптимизации.

Апробация и внедрение результатов исследования. Исследование выполнено в рамках НИР института «Экономика и управление производствами» Тамбовского государственного технического университета, проводимых в соответствии с Единым заказ-нарядом на тему «Качество объектов микро-, мезо- и макроэкономики, бухгалтерского учёта, экономического анализа, аудита и финансово-кредитной деятельности».

Выявленные и предложенные механизмы процедуры организационной оценки затрат на качество и их учёта апробированы и внедрены в деятельности Федерального казённого предприятия «Тамбовский пороховой завод» и ООО «Флагман» (г. Котовск), что подтверждено справками о внедрении. Реализация разработанных методик организационной оценки затрат на качество промышленной продукции позволяет оптимально подходить к вопросам планирования деятельности и к организации внутреннего производственного менеджмента промышленного предприятия, к формированию моделей высокоэффективных систем управления качеством. Предложенные рекомендации позволяют принимать эффективные управленческие решения в стратегическом менеджменте предприятия в современных экономических условиях.

Основные положения диссертационной работы докладывались, обсуждались и получили одобрение на международных, всероссийских, вузовских научных, научно-практических конференциях, семинарах, в том числе на Всероссийской научно-практической конференции «Средства и методы обеспечения и управления качеством» (г. Тольятти, 2004 г.); Международной научно-практической конференции «Качество науки - качество жизни» (г. Тамбов, 2005 г.), Международной научно-практической конференции «Составляющие научно-технического прогресса» (г. Тамбов, 2005 г.), Семинаре молодых учёных «Метрология, стандартизация, сертификация и управление качеством продукции» (г. Тамбов, 2003 г.), а также ежегодных научных конференциях института «Экономика и управление производствами» Тамбовского государственного технического университета (2006 - 2009 гг.).

Результаты исследования использованы в учебном процессе института «Экономика и управление производствами» Тамбовского государственного технического университета для подготовки экономистов по специальностям: 080105 «Финансы и кредит», 080502 «Экономика и управление», 080507 «Менеджмент организации», 080111 «Маркетинг», что подтверждено соответствующими справками.

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в девяти научных работах с авторским объёмом 6,51 печ. л. Список публикаций приведён в конце автореферата.

Структура и объём диссертации. Структура работы определена поставленной целью и последовательностью решения сформулированных задач и построена по проблемно-тематическому принципу. Диссертация состоит из введения, трёх глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ

Теоретическое обоснование оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия. Произведённое теоретическое обоснование оценки затрат на качество продукции предприятия позволяет дать общие сведения об этапах формирования и анализе классификаций затрат на качество, о методах планирования, оценки и учёта.

Авторский подход к исследованию проблемы позволяет систематизировать имеющийся теоретический и практический опыт разработки проблемы, выделив самостоятельную экономическую категорию затрат на качество и проследив все закономерности эволюции понятий, связанных со стоимостью качества. Всё это позволяет привести теоретическое обоснование оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия.

В системе менеджмента качества промышленного предприятия деятельность, связанная с определением, учётом и оценкой затрат на качество, должна носить постоянный характер, что требует закрепления за функциональными подразделениями выполнения работ в соответствии со структурой и составом затрат. Формирование структуры и состава затрат приводит к необходимости разработки классификации, которая позволяла бы в максимальной степени учесть все виды затрат.

Одна из главных целей системы менеджмента качества промышленного предприятия - способствовать предупреждению возможных дефектов и отклонений от установленных требований и обеспечивать эти требования. Если цель достигается, то следствием будет снижение затрат на качество и уменьшение других производственных издержек.

Проанализированы все существующие экономические механизмы обеспечения и улучшения качества в системах менеджмента качества. Отмечено, что организации необходимо определить, документировать главную цель, политику и задачи в области качества для того, чтобы планировать работы, добавляющие ценность и снижающие затраты, чтобы максимизировать экономический эффект.

Основными факторами, определяющими конкурентоспособность продукции, являются её качество и цена. Поэтому вопросы, связанные с обеспечением качества, не могут рассматриваться в отрыве от экономической деятельности предприятия. Очевидно, что внимание, уделяемое этим вопросам промышленного предприятия, непосредственно связано с жёсткой конкуренцией, необходимостью постоянного уменьшения стоимости качества и цены продукции, так как только экономически взвешенные решения в области обеспечения качества могут гарантировать в рыночной экономике долгосрочное достижение максимальной выгоды.

Существующая на российских предприятиях система бухгалтерского учёта и отчётности не позволяет выделить затраты на обеспечение качества из общей суммы производственных затрат. Необходимо отметить, что в последнее время интерес к этой проблеме возрос, постепенно осознаются важность и сложность оценки затрат на качество, а также необходимость изменить всю действующую на предприятии систему учёта и отчётности

Таким образом, предпринята попытка систематизированно изложить и доработать методологию измерения, учёта и оценки затрат на качество на основе уже имеющегося у руководства опыта. Измерение и оценка затрат на качество будут зависеть от цели, которую преследует промышленное предприятие. Анализ позволил выделить цели оценки затрат на качество. Оценка затрат производится для:

· выявления размеров необходимых капиталовложений (инвестиций денежных средств),

· обеспечения требуемого уровня качества выпускаемой продукции при минимизации общих затрат на её производство и эксплуатацию,

· оптимизации цены продукции и услуг предприятия,

· выявления взаимосвязей затрат на обеспечение качества и результатов хозяйственной деятельности предприятия,

· определения областей затрат на качество, требующих принятия мер по совершенствованию организации производства.

Стандарт ИСО 10014-1: 1994 расширяет понятие «экономика качества» и рассматривает наряду с требованиями сокращения затрат задачи увеличения доходов предприятий и степени удовлетворённости потребителей. Впервые в стандарте удалось совместить экономику качества с принципами всеобщего управления качеством (TQM).

ИСО 10014-1: 1994 содержит три модели, применяемые для описания затрат, связанных с качеством, но не исключает их доработки или комбинирования всех моделей: оценка затрат, связанных с качеством, оценка затрат на процессы, оценка потерь от ненадлежащего качества. Все эти модели более привычно называются PAF (расходы, связанные с предупреждением, оценкой, отказами) и стоимостной моделью процесса.

При проведении теоретического обоснования оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия необходимо отметить, что методы определения, планирования и учёта затрат на качество являются важной составной частью всеобщего менеджмента качества. Именно поэтому в проекте стандартов ИСО серии 9000 версии 2000 г. предусмотрено обязательное определение затрат на качество. Организации необходимо определить, документировать главную цель, политику и задачи в области качества для того, чтобы планировать работы, добавляющие ценность и снижающие затраты, чтобы максимизировать экономический эффект. Система качества, в которой отсутствуют экономические механизмы обеспечения и улучшения качества, не может быть эффективной.

Основной задачей планирования затрат на качество является распределение ресурсов по видам деятельности, реализуемым в системе качества, и контроль за их использованием со стороны руководителя подразделения и высшего руководства. В этом случае всю деятельность предприятия по реализации и использованию экономических аспектов управления качеством можно разбить на пять этапов:

1. Составление смет затрат на качество в подразделениях.

2. Согласование и утверждение смет затрат на качество предприятия.

3. Ведение учёта затрат на качество и контроль за исполнением смет.

4. Проведение анализа причин отклонений от смет затрат на качество.

5. Принятие управленческих решений, направленных на снижение затрат.

Среди достоинств описанного подхода можно отметить, что использование метода планирования и учёта затрат на качество по видам деятельности позволяет руководителю каждого подразделения принять эффективное управленческое решение, что является очень важным при теоретическом обосновании оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия.

В этой связи авторский подход к учёту затрат на качество заключается в применении классификации затрат на качество, основанной на модели «Предупреждение - Оценка - Отказы».

При использовании данного подхода к моделированию затрат на качество много времени тратится на идентификацию и классификацию затрат - предупредительные, оценочные и обусловленные отказами. Применение такой классификации требует особой внимательности. Многие затраты с равным основанием можно отнести к любой из трёх категорий. Например, рассмотрение проекта можно отнести к предупредительным затратам, однако рассмотрение является по существу этапом контроля и, как таковое, может нести оценочные затраты.

Практические рекомендации могут быть следующими. Предпосылками для проведения работ могут быть:

· необходимость эффективного функционирования предприятия и устойчивого получения прибыли;

· требования государственных стандартов (по эффективному использованию финансовых и других выделяемых ресурсов, снижению непроизводительных расходов (потерь) ресурсов по выполняемым контрактам);

· необходимость обеспечения рентабельности выпуска гражданской продукции и товаров народного потребления. При больших накладных расходах получается большая себестоимость, которая часто выше цены на данную продукцию, устанавливаемую рынком;

· так как в основу систем менеджмента качества положен процессный подход, то и управление затратами на качество должно осуществляться в рамках идентифицированных процессов СМК.

Теоретическое обоснование оценки затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия заключается в разработке следующих элементов авторской методологии организационной оценки затрат на качество:

· при использовании при анализе затрат на качество PAF-модели необходимо различать затраты на соответствие и затраты, связанные с несоответствиями;

· в рамках процесса необходимо обеспечить возможность разделения затрат по следующим видам: затраты на соответствие процесса (инвестиции в качество); затраты вследствие несоответствия (внутренние и внешние отказы);

· в рамках идентифицированных процессов СМК предлагается установить единую классификацию затрат по видам, типам (категориям) и элементам (единый формат учёта и оценки затрат с целью возможности их сопоставления) на основе PAF-модели;

· для возможности сопоставления затрат и их анализа должен быть установлен единый оценочный показатель. Самым универсальным показателем является оценка в рублях. Для этого необходимо использовать единую нормативную базу. Считается необходимым сформировать нормативы труда, материалов, износа основных производственных фондов, санитарно-эпидемиологические нормы, другие экономические и финансовые нормативы;

· для каждого процесса СМК должна быть построена модель затрат на процесс, включающая все виды затрат на процесс. Модель строится на основе идентификации всех ключевых работ, подлежащих контролю, и отнесения их к затратам на предупреждение и оценку или к затратам вследствие несоответствия (отказы) (BS 6143: часть 1, 2).

Таким образом, две широкие группы затрат, относящихся к качеству, должны классифицироваться предприятием как: 1) предупредительные затраты (инвестированные в качество денежные средства); 2) оценочные затраты (инвестированные в качество денежные средства); 3) издержки, обусловленные внутренними отказами; 4) издержки, обусловленные внешними отказами.

Предприятию может быть предложено к практическому использованию сочетание трёх методов калькуляции затрат, связанных с обеспечением качества, изложенных в ранее действующих рекомендациях ИСО 9004-1 (раздел 6) «Финансовые аспекты системы качества», а именно:

А. Метод калькуляции затрат на качество. Затраты на качество при использовании данного метода предприятию рекомендуется подразделить на затраты, являющиеся результатом внутренней хозяйственной деятельности, и на затраты на внешние работы.

Б. Метод калькуляции затрат, связанных с процессами. Метод может использоваться предприятием для анализа стоимости соответствия и стоимости несоответствия любого процесса.

В. Метод определения потерь вследствие низкого качества. При использовании данного метода основное внимание должно уделяться внутренним и внешним потерям вследствие низкого качества и определению материальных и нематериальных потерь.

В соответствии с утверждёнными элементами авторской модели организационной оценки и учёта затрат на качество периодически должна проводиться оценка затрат на процесс и оформляться отчёт по установленной форме. Источник данных для оценки затрат должен быть идентифицирован. Этот источник должен извлекаться из информации, уже проверенной финансовой службой предприятия.

Методические подходы к разработке управляющей подсистемы организационной оценки и менеджмента затрат на качество продукции СМК промышленного предприятия. Известная ранее модель учёта затрат на качество продукции промышленного предприятия дополнена и предполагает помимо известных подходов выделение самостоятельной системы организационной оценки затрат на процессы СМК и экономико-организационной модели затрат подразделений, работающих внутри системы менеджмента качества.

Модель учёта затрат на качество продукции в соответствии с известной методикой BS дополнена применимостью к процессам СМК, чем обусловлено и что требует выделения управляющей подсистемы организационной оценки затрат на процессы СМК и экономико-организационной модели затрат подразделений, работающих внутри системы менеджмента качества.

В научный и практический оборот введено авторское понятие внутренней системы менеджмента и организационной оценки затрат на качество продукции промышленного предприятия, экономико-организационной модели учёта затрат подразделений с типичными входными и выходными потоками.

Указанные модели менеджмента затрат функционируют как самостоятельные управляющие подсистемы в структуре головной системы менеджмента качества промышленного предприятия.

Внутренняя система организационной оценки и менеджмента затрат на качество продукции и процессов СМК представляет собой тот способ, которым промышленное предприятие решает деловые задачи, связанные с качеством и с оцениванием стоимости качества. Такая внутренняя самостоятельная управляющая подсистема охватывает организационную структуру предприятия, документацию, производственные процессы и ресурсы, используемые для достижения поставленной цели.

Авторская разработка модели организационной оценки затрат на качество предполагает установление в рамках идентифицированных процессов СМК единой классификации затрат по видам, типам (категориям) и элементам (единый формат учёта и оценки затрат с целью их сопоставления) на основе PAF-модели.

Для каждого процесса СМК должна быть построена модель организационной оценки затрат на процесс, включающая все виды затрат на процесс. Модель строится на основе идентификации всех ключевых работ, подлежащих контролю, и отнесения их к затратам на предупреждение и оценку или к затратам вследствие несоответствия (отказы).

Такой подход к организации процесса учёта и анализа затрат должен обеспечить информацией для разработки результативного и эффективного плана предупреждения потерь и определения приоритетов, касающихся каждого процесса и продукции, чтобы удовлетворять потребности и ожидания заинтересованных сторон.

Для практической реализации изложенного подхода предлагается в рамках СМК ввести дополнительно процесс учёта, организационной оценки и управления затратами на качество. Каждый процесс имеет свои входы и выходы. На процесс оказывают влияние управляющие воздействия. Для обеспечения нормального процесса необходимы ресурсы.

Авторская методология функционирования подсистемы организационной оценки и менеджмента затрат на качество должна включать следующие этапы:

а) идентификация работ в рамках процесса, предполагающая выявление видов деятельности внутри процесса СМК;

б) ведение мониторинга затрат. Данные о затратах могут быть извлечены из существующей системы управления финансами и дополнены собранными оперативными данными;

в) подготовка отчёта о затратах на качество промышленной продукции и затратах на процесс СМК с подведением всех итогов и сравнения с выручкой от продаж;

г) идентификация факторов экономии, мониторинга и подготовка отчёта об удовлетворённости потребителя с сравнением с прежними результатами, определением тенденций и т.д.

Руководство должно обратить внимание на ситуацию с тем, чтобы определить, есть ли возможности для коррекции и предупреждения несоответствий, непрерывного улучшения внутри проектируемой системы организационной оценки и менеджмента затрат на качество.

Разрабатываемая система организационной оценки и менеджмента затрат на качество обязательно должна предполагать управление улучшениями, что достигается проведением анализа «затраты - прибыль». При проведении анализа «затраты - прибыль» в подсистеме СМК по организационной оценке и менеджменту затрат на качество необходимо убедиться, что меры по улучшению спланированы и затраты на них согласуются с главной целью промышленного предприятия, что позволит оценить рост доходов благодаря повышению удовлетворённости потребителя.

При проведении такого анализа необходимо оценить изменения в затратах на соответствие и несоответствие процессов и сопоставить суммарное финансовое воздействие предложенных мер по улучшению на систему менеджмента качества и дальнейшие финансовые возможности системы организационной оценки затрат на качество.

Сравнив суммарные выгоды от инвестиций в мероприятия по улучшению, руководство решит, продолжать их или нет.

Система организационной оценки и менеджмента затрат на качество в структуре головной системы менеджмента качества промышленного предприятия подразумевает на начальном этапе сбора данных о затратах на качество продукции и процессы СМК построение схемы взаимодействия типичных входных и выходных потоков процессов производственного подразделения. Такой подход позволит наглядно определить, где искать данные о стоимости качества и какие процессы в СМК наиболее затратные и требуют эффективных управленческих решений.

В ходе разработки процесса организационной оценки и управления затратами на качество необходимо определить его характеристики.

Характеристиками процесса являются:

· вход процесса: первичная отчётная информация системы бухгалтерского учёта и отчётности (информация о ситуации на производстве);

· выход процесса: мероприятия по снижению непроизводительных потерь и издержек производства; отчёты о затратах на процессы;

· управляющие воздействия: стандарты предприятия и методики по учёту и анализу затрат; нормативы по труду, заработной плате, расходу материалов, амортизации оборудования и т.д.

· ресурсы: подготовленный персонал; компьютерная и другая оргтехника; программное обеспечение; формы и бланки.

Процесс должен находиться в управляемых условиях, в рамках которых должен быть реализован полный управленческий цикл (планирование - организация - мотивация - контроль - анализ - регулирование).

Основными целями при планировании процесса организационной оценки затрат на качество являются разработка регламентирующих организационно-технических документов, определение структурной схемы и участников процесса.

Работы по планированию процесса рекомендуется осуществлять в следующей последовательности: создание рабочей группы из представителей службы качества, планово-экономического отдела, бухгалтерии для разработки организационно-методических документов; постановка задачи; анализ действующей системы бухгалтерского учёта и отчётности; доработка действующих или, в случае необходимости, разработка новых форм сбора первичной информации и отчётности; разработка процедурных и методических документов; утверждение и введение разработанных документов.

Основная цель организации процесса - внедрение и практическая реализация требований организационно-методических документов.

Основными задачами организации процесса являются распределение и закрепление ответственности за выполняемые работы, обеспечение необходимыми ресурсами, организация рабочих мест, организация сбора и обработки информации, установление взаимодействия между подразделениями.

Паспорт процесса учёта, оценки и управления затратами на качество в модели организационной оценки затрат приведён в табл. 1.

Система организационной оценки и менеджмента затрат на качество предполагает методику учёта сведений о затратах на качество, представленную в табл. 2.

Изложенный подход к управлению затратами на качество в СМК позволит повысить персональную ответственность владельцев процессов за эффективное расходование выделяемых ресурсов и обеспечение эффективного функционирования закреплённых процессов.

Первоначально можно поставить цель, связанную со снижением непроизводительных расходов и потерь.

Далее можно перейти к следующему этапу, связанному с оптимизацией затрат на специфицированные процессы системы менеджмента качества предприятия. Созданная рабочая группа под руководством директора предприятия, основываясь на данных бухгалтерского учёта, должна проанализировать все затраты, связанные с качеством, принять необходимые меры по снижению, к примеру, затрат, связанных с внутренним браком; затрат на устранение дефектов, выявленных при эксплуатации продукции покупателем; затрат, связанных с низким качеством закупаемой продукции; затрат, связанных с издержками в производстве. Можно увеличивать количество подлежащих мониторингу видов затрат.

Организация работ по определению затрат на качество, сбору данных должна стать важнейшим элементом системы менеджмента качества и обеспечить руководству предприятия возможность принятия экономически обоснованных решений, явиться залогом эффективной работы в условиях рынка.

Инициатором сбора данных и анализа затрат на качество является отдел управления качеством. Сбор данных, составление отчёта о затратах, связанных с качеством, входят в обязанности экономического отдела.

1. Паспорт процесса учёта, оценки и управления затратами на качество в модели организационной оценки затрат

1	Наименование процесса	Учёт, оценка и управление затратами на качество
2	Вид процесса	Управляющий
4	Цель процесса	Снижение непроизводительных расходов и потерь.Повышение эффективности функционирования процессов СМК
5	Задачи процесса	Сбор и обработка первичной информации о затратах.Систематизация, калькуляция и оценка затрат.Составление отчетов и их доведение до персонала.Анализ и разработка мероприятий по снижению затрат
6	Владелец процесса	Заместитель директора предприятия по экономике и финансам
7	Менеджер процесса	Руководитель экономической службы
8	Входы процесса	Первичная отчётная информация системы бухгалтерского учёта и отчётности (информация об экономической ситуации на производстве)
9	Выходы процесса	Мероприятия по снижению непроизводительных расходов и потерь.Мероприятия по повышению эффективности функционирования процессов
10	Поставщики процесса	Все подразделения предприятия
11	Потребителя процесса	Высшее руководство предприятия.Владельцы процессов СМК
12	Ресурсы процесса	Подготовленный персонал.Компьютеры и другая оргтехника.Формы и бланки.Программное обеспечение
13	Управляющие воздействия и нормативы процессы	Стандарты (методики) предприятия по учёту и анализу затрат.Нормативы
14	Измеряемые параметры процесса	Затраты на соответствие по каждому процессу СМК.Затраты, связанные с несоответствиями по каждому процессу СМК.Затраты по видам продукции (с разбивкой по видам затрат).Затраты по выполняемым контрактам(с разбивкой по видам затрат)
15	Критерии результативности / эффективности процесса	Снижение общих издержек производства и потерь.Снижение издержек производства и потерь по процессам СМК.Снижение издержек производства и потерь по видам продукции
16	Показатели результативности	Выполнение плановых показателей по снижению издержек производства и потерь, устанавливаемых на отчётный год
17	Периодичность оценки результативности	Ежегодно

Таблица 2

Виды затрат	Значение, р.	Доля, %
1. Расходы на предупредительные мероприятия (ПМ)	1.1. Оценка поставщика (ПМ1)
	1.2. Аудит качества (ПМ2)
	1.3. Анализ качества проектирования (ПМ3)
	1.4. Обучение персонала в области качества (ПМ4)
	1.5. Метрологическое обеспечение (ПМ5)
	1.6. Прочие расходы на предупреждение (ПМ6)
	Итого
2. Оценочные затраты (ОЗ)	2.1. Входной контроль (ОЗ1)
	2.2. Лабораторные испытания (ОЗ2)
	2.3. Контроль и испытания изделий (ОЗ3)
	2.4. Амортизация и техническое обслуживание используемого оборудования (ОЗ4)
	2.5. Материалы, используемые при контроле и испытаниях (ОЗ5)
	2.6. Оценка запасов (контроль сырья, имеющего ограниченный срок годности) (ОЗ6)
	2.7. Прочие расходы на контроль (ОЗ7)
	Итого
3. Внутренние производственные потери (ВО)	3.1. Стоимость отходов производства (ВО1)
	3.2. Несоответствие проектно-конструкторской и технологической документации (ВО2)
	3.3. Нарушения технологии (ВО3)
	3.4. Замена, переделка (внутри предприятия до отправки потребителю) (ВО4)
	3.5. Повторный контроль и повторные испытания (ВО5)
	3.6. Дефекты поставщика (ВО6)
	3.7. Понижение сортности (расходы, связанные с выпуском несоответствующей продукции) (ВО7)
	3.8. Перерасход сырья (ВО8)
	3.9. Дефекты производителя (ВО9)
	3.10. Прочие расходы (внутренние производственные отказы) (ВО10)
	Итого
4. Расходы на исправление внешних дефектов (ВД)	4.1. Рекламации (представление компенсации) (ВД1)
	4.2. Издержки, связанные с юридической ответственностью за качество продукции (ВД2)
	4.3. Уступки (потери, связанные с уступками) (ВД3)
	4.4. Замена, переделка (потери, связанные с заменой, переделкой продукции, возвращённой потребителем) (ВД4)
	4.5. Издержки, вследствие изъятия (командировочные, бензин, амортизационные отчисления) (ВД5)
	4.6. Прочие расходы на исправление внешних дефектов (ВД6)
	Итого
	Всего затрат

Цеховой экономист указывает перечень работ, связанных с поддержанием и повышением уровня качества.

Данная информация направляется в планово-экономический отдел предприятия, где составляется проектная смета затрат на качество на основе проектной (плановой) производственной программы, заданной цеху. Финансирование расходов, связанных с качеством продукции, осуществляется в соответствии с утверждённым в соответствии с проектной сметой бюджетом подразделения (цеха основного производства).

Инвестировать в качество также можно и товарно-материальные ценности, которые поступают в цех со складов по требованию начальника участка цеха.

В цехе основного производства цеховые бухгалтера и цеховые экономисты предприятия обязаны производить расчёт средств и ценностей, инвестированных в качество, затем предоставив всю имеющуюся информацию в централизованную бухгалтерию предприятия и планово-экономический отдел. Информация о затратах в цехах основного производства собирается в форме учётных регистров. Цеховой бухгалтер открывает журнал регистрации всех хозяйственных операций цеха, записывая операции с указанием их номера, рассчитывает суммы хозяйственных операций, указывает корреспонденцию счетов, номера журналов-ордеров и ведомостей. В журнале хозяйственных операций отражается движение сумм, связанных с качеством. Учитываются потери от брака.

На основе данных журнала хозяйственных операций для учёта затрат на качество в составе затрат на производство цеховыми экономистами используются следующие регистры: ведомость для учёта затрат по цеху, ведомость для учёта общехозяйственных расходов, связанных с качеством, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов и платежей.

По данным ведомости заполняется журнал-ордер, итоги которого переносятся по счетам, в том числе по счёту затрат на качество, в Главную книгу, на основе данных которой составляется бухгалтерская отчётность с указанием данных о годовых затратах на качество.

Отражением данных о затратах на качество в итоговой отчётности, которая направляется на анализ высшему руководству, занимается централизованная бухгалтерия предприятия.

Сделан вывод, что изложенный подход к управлению затратами на качество в СМК в рамках модели организационной оценки и менеджмента затрат на качество позволит:

· в полной мере реализовать требования стандартов, что необходимо при сертификации СМК;

· распределить затраты на качество по всем процессам СМК, а не включать их в накладные расходы;

· определить затраты на качество по каждому процессу СМК, выявить наиболее затратные и проблемные процессы;

· осуществлять эффективное управление данными затратами с целью их оптимизации и снижения непроизводительных расходов и потерь;

· вводить управление затратами поэтапно, рассматривая первоначально наиболее затратные и проблемные процессы СМК, где возможен наибольший эффект;

· осуществлять оценку эффективности процессов СМК;

· повысить персональную ответственность владельцев процессов за эффективное расходование выделяемых ресурсов и обеспечение эффективного функционирования закреплённых процессов.

Авторская методика реализации разработанной модели организационной оценки затрат на качество продукции предполагает анализ информационной базы затрат на качество продукции в целях выявления конкурентоспособности продукции на существующих рынках определения размеров необходимых капиталовложений выявления взаимосвязей затрат на качество продукции и результатов хозяйственной деятельности предприятия снижения затрат на единицу продукции при сохранении её прежнего качества; снижения затрат на изделия при одновременном улучшении их свойств и др.

Предложена методика организации работ по учёту затрат:

· уточнение структуры и состава затрат применительно к особенностям производства и продукции;

· установление подразделений, ответственных за учёт, оценку и анализ отдельных видов затрат и в целом по предприятию;

· установление форм, видов и периодичности отчётности по каждому виду затрат;

· определение порядка представления и накопления сведений о затратах;

· определение форм и периодичности обработки информации о затратах на качество;

· установление порядка регулярного информирования руководства предприятия о фактических затратах на качество и тенденциях их изменения;