Адміністративна відповідальність за ухилення від сплати податків

Размещено на http://www.allbest.ru/

1

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ, МОЛОДІ ТА СПОРТУ УКРАЇНИ

МІЖНАРОДНИЙ УНІВЕРСИТЕТ БІЗНЕСУ І ПРАВА

УДК 351.713 (477)

12.00.07 - адміністративне право і процес;

фінансове право; інформаційне право

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук

АДМІНІСТРАТИВНА ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ ЗА УХИЛЕННЯ ВІД СПЛАТИ ПОДАТКІВ

Марочкіна Юлія Валеріївна

Херсон - 2012

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Міжнародному університеті бізнесу і права, Міністерство освіти і науки, молоді та спорту України.

Науковий керівник:

доктор юридичних наук, доцент

Угровецький Олег Петрович, Міжнародний університет бізнесу і права, завідувач кафедри адміністративного, кримінального права та процесу.

Офіційні опоненти:

доктор юридичних наук, старший науковий співробітник

Зозуля Ігор Вікторович,

Харківський національний університет внутрішніх справ, професор кафедри адміністративного, фінансового та інформаційного права навчально-наукового інституту права та масових комунікацій;

кандидат юридичних наук

Коропатнік Ігор Михайлович,

Військовий інститут Київського національного університету імені Тараса Шевченка, начальник кафедри військового права військового

факультету фінансів і права.

Захист відбудеться 28 січня 2013 р. о 10 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 67.135.03 у Міжнародному університеті бізнесу і права (73039, м. Херсон, вул. 49-ї Гвардійської дивізії, 37-А).

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Міжнародного університету бізнесу і права (73039, м. Херсон, вул. 49-ї Гвардійської дивізії, 37-А).

Автореферат розісланий 24 грудня 2012 р.

Учений секретар спеціалізованої вченої ради О.І. Нікітенко

1. ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Стягнення податків - найдавніша функція й одна з основних умов існування держави, розвитку суспільства. Специфіка податкових правовідносин спричиняє неминучу конфронтацію приватно-правових і публічно-правових інтересів, наслідком чого, як правило, стає порушення законодавства про оподаткування, і відповідна реакція з боку держави, що виражається в застосуванні заходів державно-правового примусу. У цьому зв'язку провідну роль відіграє інститут адміністративної відповідальності у взаєминах держави й платника податків, оскільки від ефективності й справедливості відповідальності залежить сумлінність і правова коректність зобов'язаної сторони податкових правовідносин, а, в остаточному підсумку, і повага до законів України.

Все вищевказане визначає актуальність теми, наукову й практичну значимість дисертаційного дослідження.

Проблеми адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків була предметом досліджень багатьох вчених, зокрема Алексєєнка М.М., Бекерської Д.А., Бевзенка В.М., Білостоцької В.О., Бодюка А.В., Борко А.Л., Волкова Ю.С., Воротіної Н.В., Герчаківського С.Д., Данілова О.Д., Каменського Д.В., Клюєва О.М., Куліша А.М., Коломоєць Т.О., Комзюка А.Т., Куфти Н.О., Кучерявенка М.П., Лисенка В.В., Музичука О.М., Оніщенка В.А., Падалка В.А., Селіванова А.О., Соколовської А.М., Угровецького О.П., Чугаєва А.О., Ярошенка Ф.О. та іншими.

У роботах вказаних авторів сформовано наукову базу дослідження проблем правового регулювання ухилення від сплати податків. Втім, незважаючи на значну кількість публікацій, опрацьованість даної теми є недостатньою. Багато авторів аналізували ухилення від податків, але в суто прикладному аспекті, зокрема у зв'язку з постійно змінним податковим законодавством в Україні. Деякі із цих робіт вже втратили актуальність.

Складність і недостатня розробленість вказаних проблем викликає необхідність їх поглибленого вивчення і визначає вибір мети і постановку завдань дослідження.

Зв'язок робот з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана згідно з планом науково-дослідних робіт Міжнародного університету бізнесу і права на 2008-2012 рр. за темою «Стратегічні напрямки та пріоритети розвитку ринків в умовах інтеграції та глобалізації» (номер державної реєстрації 0109U002937). Особистий внесок дисертанта полягає у формуванні пропозиції і рекомендації по удосконалюванню адміністративного і податкового законодавства і практики його застосування.

Мета і задачі дослідження. Мета дисертаційного дослідження полягає в тому, щоб на основі системного аналізу положень теорії адміністративного права, чинного законодавства та практики його застосування визначити теоретико-методологічні засади адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків і на підставі цього надати науково обґрунтовані пропозиції та рекомендації, спрямовані на вдосконалення податкового законодавства і практики його застосування.

Для досягнення поставленої мети в дисертації необхідно вирішити такі основні задачі:

- дослідити і розвинути теоретичні засади дослідження адміністративно-правових аспектів ухилення від сплати податків;

- розробити і обґрунтувати правові аспекти забезпечення податкової безпеки держави;

- запропонувати концептуальну модель організаційно-правового механізму вирішення проблеми ухилення від податків;

- розробити організаційно-правові засади і механізми податкового адміністрування;

- визначити концептуальні засади провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері оподатковування;

- удосконалити адміністративно-правові засади податкового контролю;

- обґрунтувати адміністративно-правову природу відповідальності за правопорушення в сфері оподатковування та зробити пропозиції з удосконалення норм законодавства.

Об'єктом дослідження є суспільні відносини, що виникають у процесі боротьби з адміністративними правопорушеннями у сфері оподатковування.

Предметом дослідження є адміністративно-правова відповідальність за ухилення від сплати податків.

Методи дослідження. Методологічною основою дисертаційного дослідження є метод діалектичного пізнання суспільних явищ та процесів.

Залежно від конкретних аспектів дослідження також використовувались спеціальні методи: системно-структурний - при впорядкуванні правових норм адміністративного і податкового законодавства (підрозділи 1.1, 1.2, 2.1); порівняльно-правовий - при порівнянні правових норм щодо відповідальності за ухилення від сплати податків, які містяться у різних нормативно-правових актах (підрозділи 2.1, 2.2, 2.4); формально-логічний - при визначенні принципів адміністративно-правової відповідальності за ухилення від сплати податків (підрозділи 2.2, 2.4); метод аналізу - для оцінки стану системи податкового адміністрування (підрозділи 1.1, 2.2, 2.3); метод синтезу - застосовувався для формулювання висновків, що стосуються вдосконалення нормативно-правової бази адміністративно-правової відповідальності за ухилення від сплати податків.

Емпіричну основу дослідження склали дані про практику діяльності органів податкового адміністрування України (Державної податкової служби, МВС та ін.), а також матеріали міністерств та інших органів виконавчої влади з питань оподаткування та одержані дисертантом дані з моніторингу правових актів, дані про судову практику, іншу адміністративно-правову практику.

Наукова новизна отриманих результатів полягає у тому, що дисертація є одним із перших комплексних досліджень теоретико-методологічних засад адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків. В результаті проведеного дослідження сформульовано низку наукових положень та висновків, запропонованих особисто здобувачем. Основні з них такі:

вперше:

- розроблено і обґрунтовано правові аспекти забезпечення податкової безпеки: доведено необхідність створення дефінітивної юридичної норми «податкова безпека», яка трактується як одна з підсистем національної безпеки держави, що представляє собою стан системи оподатковування, при якому забезпечується гарантований захист і гармонічний розвиток всієї податкової системи держави, здатність податкових інструментів до захисту національних інтересів держави, підтримки соціально-економічної стабільності суспільства, а також формування достатніх для держави й місцевого самоврядування фінансових ресурсів, успішне протистояння існуючим загрозам податкової безпеки; сформульовано класифікацію загроз податкової безпеки; визначено складові системи забезпечення податкової безпеки; сформовано основні положення Концепції і стратегії податкової безпеки, у якій повинні бути викладені основні норми, необхідні для її забезпечення;

- запропоновано концептуальну модель організаційно-правового механізму вирішення проблеми ухилення від податків, яка заснована на перехресному взаємному контролі всіх економічних агентів, що дозволяє ефективніше виявляти ухильника від податків, ніж чисто державний контроль;

удосконалено:

- організаційно-правові засади і механізми податкового адміністрування: запропоновано покласти на Державну податкову службу (ДПС) України функцію оцінки й моніторингу результативності й ефективності податкових пільг (преференцій), а також передати повноваження Мінфіну України по оцінці й плануванню податкового потенціалу й податкових бюджетів на державному й на регіональному рівнях податковим органам, що забезпечить зворотні зв'язки між платниками податків і представниками цих відомств, а також між ДПС і Мінфіном України; запропоновано зосередити повноваження по протидії як карним, так і адміністративним правопорушенням в сфері податків, у компетенції одного структурного підрозділу - Департаменту економічної безпеки МВС України; для посилення взаємодії підрозділів економічної безпеки з адміністраціями регіонів й муніципальних утворень пропонується створювати міжвідомчі Комісії зі зміцнення бюджетної й податкової дисципліни;

- концептуальні засади провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері оподатковування: визначено і доповнено завдання провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері оподаткування, доведено необхідність їх нормативного закріплення; здійснено пропозиції щодо: внесення ясності до процесуального оформлення виявлених ознак адміністративного правопорушення в податковій сфері; чіткого визначення провини юридичної особи; встановлення у законодавстві однозначного трактування терміну «триваюче правопорушення»; визначення поняття «малозначність адміністративного правопорушення»; розширення статусу законного представника юридичної особи;

- адміністративно-правові засади податкового контролю, зокрема запропоновано: внести доповнення в Податковий кодекс (ПК) України й закріпити основні принципи податкового контролю, змінити і конкретизувати форми і методи податкового контролю, і із цією метою внести доповнення у главу 6 ПК України та викласти ст. 62 у новій редакції; конкретизувати у ст. 75 ПК України відмінності камеральних та документальних перевірок; законодавчо закріпити порядок документального оформлення камеральної податкової перевірки, у ході якої не було виявлено порушень законодавства про оподаткування;

дістали подальшого розвитку:

- теоретичні засади дослідження адміністративно-правових аспектів ухилення від сплати податків - розділено зміст понять ухилення від податків і запобігання податків («оптимізація оподатковування» або «податкове планування»), визначено і класифіковано: причини, принципи, стратегії, види і способи несплати податків і інших платежів, податки за видами з точки зору ймовірності ухилення від них, а також конкретні схеми ухилення від податків;

- обґрунтування адміністративно-правової природи відповідальності за правопорушення в сфері оподатковування - запропоновано відповідальність, встановлену ПК України, розглядати як вузькоспеціальне позначення адміністративної відповідальності за правопорушення в податковій сфері, без відділення її від останньої. Сформульовано визначення правових дефініцій «адміністративне правопорушення у сфері оподатковування» та «склад адміністративного правопорушення у сфері оподатковування». Розроблено і обґрунтовано комплекс заходів, спрямований на включення в сферу регулювання Кодексу України про адміністративні правопорушення (КУпАП) всіх питань, що стосуються відповідальності за правопорушення в сфері оподатковування, у тому числі й склад таких правопорушень, з одночасним виключенням із ПК України відповідних положень. Запропоновано доповнити законодавчі норми положеннями про необхідність встановлення ступеня провини кожної особи у здійсненні адміністративного правопорушення у сфері податків та закріпити перелік обставин, що підлягають доведенню при розгляді справи про правопорушення у сфері оподаткування.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що викладені в дисертації положення можуть бути використані:

- у науково-дослідницькій сфері - матеріали дослідження можуть стати підґрунтям для подальшого розроблення питання адміністративно-правових відносин у сфері оподатковування;

- у правотворчій сфері - сформульовані в роботі пропозиції можуть бути певною базою для розроблення нових та вдосконалення вже існуючих актів законодавства України;

- у навчальному процесі - положення і висновки дисертаційного дослідження можуть використовуватися під час підготовки навчальних посібників та проведенні занять з дисциплін «Адміністративне право України» та «Податкове право України».

Апробація результатів дисертації. Основні положення, висновки і результати дослідження оприлюднені автором на науково-практичній конференції:«Юридична наука та правоохоронна діяльність» (Дніпропетровськ, 2011) та щорічних конференціях професорсько-викладацького складу Міжнародного університету бізнесу і права (Херсон 2009-2012).

Публікації. Основні висновки та положення дисертаційного дослідження викладені у 5 статтях, що опубліковані у наукових фахових видання та тезах повідомлень на науково-практичних конференціях.

Структура дисертації. Робота складається зі вступу, двох розділів, що об'єднують дев'ять підрозділів, висновків та списку використаних джерел. Загальний обсяг дисертації становить 198 сторінок, список використаних джерел складається з 159 найменувань та займає 14 сторінок.

2. ОСНОВНИЙ ЗМІСТ

У Вступі обґрунтовується актуальність теми дисертаційного дослідження, визначається зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами, мета і задачі дослідження, його об'єкт і предмет, зазначається методологічна основа дослідження, викладені положення, що мають наукову новизну, розкривається практичне значення досягнутих результатів, наводяться дані про їх апробацію та публікацію.

Розділ 1 «Ухилення від сплати податків як адміністративне правопорушення» включає чотири підрозділи.

У підрозділі 1.1 «Поняття, історичний розвиток та правові засади відповідальності за ухилення від сплати податків» виділено два теоретичних підходи до визначення категорії «податок»: соціально-економічний - процес збору податків розуміється як частина відтворювального процесу, як розподільні й перерозподільні відносини; фінансово-правовий - процес стягнення податків представлений аналізом вибору податкових форм, методів і інструментів. У рамках цих підходів формуються різні визначення податків, об'єднані по наступних ознаках: суб'єкт стягнення - державні органи; об'єкт стягнення - юридичні й фізичні особи; порядок стягнення - безоплатно, примусово, у певний термін і в певному розмірі; мета стягнення - матеріальне забезпечення суб'єктів політичної влади коштами для задоволення загальнодержавних потреб. Функціями податків, у яких проявляється їх сутність і властивості є наступні: фіскальна; регулююча; соціальна; розподільна (перерозподільна); контрольна. Множинність функцій податків об'єктивно ускладнює податкову систему й полегшує ухилення від податків.

Дослідження феномену податків показало, що податкові правовідносини, як відносини, що виникають у сфері реалізації публічних інтересів, прямо пов'язані з добровільно-примусовим вилученням певної частини приналежних власникові матеріальних благ. Специфіка податкових правовідносин спричиняє неминучу конфронтацію приватно-правових і публічно-правових інтересів, наслідком чого, як правило, стає порушення законодавства про оподаткування, і відповідна реакція з боку держави, що виражається в застосуванні заходів державно-правового примусу. У цьому зв'язку провідну роль відіграє інститут адміністративної відповідальності у взаєминах держави й платника податків, оскільки від ефективності й справедливості відповідальності залежить сумлінність і правова коректність зобов'язаної сторони податкових правовідносин, а, в остаточному підсумку, і повага до законів України.

У підрозділі 1.2 «Правова характеристика ухилень від сплати податків» доведено, що принципи оподатковування, представлені в сучасному ПК України в цілому відповідають фундаментальним принципам: справедливості, визначеності, зручності, економії. Множинність принципів оподатковування, як і множинність функцій, об'єктивно сприяє виникненню умов для ухилення від податків. Об'єктивними причинами виникнення проблеми «ухилення від податків» є: нерівність доходів і видатків платника податків в рамках правових податкових відносин; проблема абсолютної величини платежів, здійснюваних платником (проблема податкового тягаря).

Однією з вагомих проблем ухилення від податків є необхідність компенсувати суми, що випадають із бюджету в результаті ухилення від податків. Найбільш ефективним заходом компенсації доходів, що випадають внаслідок ухилення від оподаткування, є вдосконалення заходів щодо боротьби з ухиленням від податків, що безпосередньо не зачіпає інтереси законослухняних платників податків, але в той же час накладає відповідальність на порушників податкового законодавства. У дисертації розглянуто класичні сучасні моделі механізму вирішення проблеми ухилення від податків і запропоновано авторську модель, яка заснована на перехресному взаємному контролі всіх економічних агентів, що дозволяє ефективніше виявляти ухильника від податків, ніж чисто державний контроль.

Досліджено структуру і особливості функціонування «неспостережуваної («тіньової») економіки», яка складається з кримінальної, квазілегальної і неформальної економік. Стосовно проблеми ухилення від сплати податків найбільший інтерес викликає квазілегальна (прихована або занижена) економіка (оскільки кримінальна економічна діяльність прямо заборонена законодавством, а неформальна - здійснюється в основному на законній підставі). З цієї точки зору, всю українську економіку можна підрозділити на два умовних сектори: легальний сектор («біла» економіка), де використання схем ухилення від податків об'єктивно утруднено; квазілегальний сектор («прихована» економіка), де можливе активне використання схем ухилення від податків. При визначенні державної політики в сфері запобігання ухилення від податків і стосовно нелегальної діяльності необхідно знати, на що використовуються ресурси й визначити співвідношення між економічними й адміністративними методами державного впливу.

У підрозділі 1.3 «Класифікація ухилень від сплати податків» визначено і розділено зміст понять ухилення від податків і запобігання податків («оптимізація оподатковування» або «податкове планування»). Їх основною відмінністю є ступінь законності зменшення податкових виплат платниками податків. Якщо при оптимізації платник податків використовує всю податкову інформацію для зменшення виплат у бюджет законним способом, то при ухиленні платник податків свідомо порушує закони про оподатковування, як правило, шляхом приховання своїх податкових зобов'язань або подання в податкові органи неправдивої інформації. На практиці найчастіше відбувається зрощення легальних і нелегальних схем у вигляді «сірих» схем, тобто по суті дії платника податків попадають під поняття ухилення від податків, але формально схема виглядає як відповідна законодавству.

Для ухилення від податків використовуються три основні стратегії: нелегальна діяльність реалізується в результаті відмови від легальної діяльності або приховання частини виробничих потужностей на легалізованих підприємствах; приховання легальної діяльності ґрунтується на корупційних угодах, інституціональних фікціях, іграх обміну; звільнення від платежів втілюється в схемах: неплатежі; політичний торг; пільгові режими.

Загальними принципами ухилення від податків є: принцип «подвійної» бухгалтерії; принцип розділу активів і пасивів підприємства; принцип непрозорості; принцип корумпованості; принцип загальної погодженості дій.

Причини ухилення від податків класифіковані наступним чином:

1. Об'єктивні причини існують незалежно від волі платника податків і діляться на дозволяючі і змушуючі. В основі дозволяючих причин лежить економіко-юридична легкість, або навпроти, складність процесу ухилення від податків. Дозволяючі причини підрозділяються на правові й організаційні. До змушуючих причин належать причини регулятивного й фіскального походження, пов'язані з недотриманням принципів оподаткування.

2. Суб'єктивні причини залежать від волі платника податків і зводяться до його моральних установок.

Конкретні схеми ухилення від податків, що стосуються непрямих і особистих прямих податків можна підрозділити: залежно від суб'єктів, що беруть участь у відхиленні від податків: банки, в тому числі проблемні; підприємства-одноденки; страхові компанії; офшорні компанії; залежно від видів податків, хоча існують й універсальні схеми для ухилення від всіх податків відразу. До основних податків з високою ймовірністю ухилення віднесені: податок на прибуток, податок на доходи фізичних осіб, єдиний соціальний внесок, а до податків з низькою: податок на майно, земельний податок, ПДВ, акцизи та ін.

У підрозділі 1.4 «Поняття адміністративного правопорушення, як підстави для адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків» доведено необґрунтованість виділення податкового правопорушення як фактичної підстави застосування відповідальності за порушення законодавства про оподаткування.

Адміністративне правопорушення в сфері оподатковування є універсальною підставою виникнення відповідальності в зазначеній сфері. У зв'язку із цим, податкове правопорушення слід розглядати тільки лише як складову частину комплексного поняття «адміністративне правопорушення». Адміністративне правопорушення в сфері оподаткування, на теоретичному рівні, пропонується розуміти як суспільно шкідливу, протиправну, винну дію (бездіяльність) фізичної або юридичної особи, що зазіхає на суспільні відносини в сфері оподатковування, за яке законодавством України встановлена адміністративно-правова відповідальність.

Доведено, що відповідальність за правопорушення в сфері оподатковування варто розглядати винятково як адміністративно-правову. Податкові правовідносини, як і інші подібні відносини влади, відносяться до різновидів адміністративних правовідносин, тому що складаються в сфері саме публічно-правових відносин. У зв'язку із чим, відповідальність за порушення податкового законодавства відноситься до адміністративної відповідальності й регулювання її за рамками КУпАП підриває цілісність інституту адміністративної відповідальності. Пропонується відповідальність, встановлену ПК України, незважаючи на відсутність однозначного нормативного закріплення її адміністративно-правової природи, розглядати як вузькоспеціальне позначення адміністративної відповідальності за правопорушення в податковій сфері, без відділення її від останньої. Варто здійснити комплекс заходів, спрямований на включення в сферу регулювання КУпАП України всіх питань, що стосуються відповідальності за правопорушення в сфері оподатковування, у тому числі й склад таких правопорушень, з одночасним виключенням із ПК України відповідних положень.

Відсутність серед юридичних дефініцій положення про склад податкового правопорушення, є істотним пробілом у законодавстві України. Під складом податкового правопорушення варто розуміти сукупність об'єктивних і суб'єктивних ознак, необхідних і достатніх для визнання діяння податковим правопорушенням і встановлення відповідальності за ці діяння. Відповідно наявність у протиправному діянні сукупності об'єктивних і суб'єктивних ознак служить єдиною юридичною підставою для залучення особи до відповідальності.

Розділ 2 «Процесуальний порядок застосування заходів адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків» включає п'ять підрозділів.

У підрозділі 2.1 «Місце провадження з адміністративного правопорушення у сфері оподаткування у адміністративному процесі» визначено особливості залучення до адміністративної відповідальності за порушення податкового законодавства: підставою залучення до відповідальності є наявність факту адміністративного правопорушення, передбачена КУпАП або ПК України; адміністративна відповідальність за порушення податкового законодавства не поширюється на військовослужбовців, до них не може бути застосоване адміністративне стягнення у вигляді штрафу; основний вид покарання, застосовуваний до порушників - адміністративний штраф, що виражається в грошовій сумі; поряд зі штрафом до порушників можуть застосовуватися такі заходи покарання, як попередження, конфіскації предметів адміністративного правопорушення; строк давнини становить 1095 днів (ПК України) на відміну від терміну 3 місяці встановленого КУпАП.

Для залучення платника податків до адміністративної відповідальності необхідна наявність певних фактів, а саме: факту здійснення правопорушення. Моментом залучення до відповідальності є дата винесення керівником податкового органу у встановленому ПК України порядку й строк рішення про залучення особи до відповідальності. Зміст відповідальності в тому, що вона передбачає певні санкції відносно правопорушника. За порушення податкового законодавства не завжди закон застосовує санкції, не завжди податкові органи звертаються в суд, але обов'язки існують незалежно від їх застосування (сплата суми податку в бюджет).

У підрозділі 2.2 «Правовий статус органів які розглядають справи про притягнення до адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків» визначено особливість адміністративної юрисдикції в податковій сфері, яка полягає в тому, що правове регулювання провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері оподаткування здійснюється матеріальними й процесуальними нормами адміністративного права й податкового права, що викликає колізії й протиріччя при їх практичному застосуванні.

Податкове адміністрування й адміністративно-податкова юрисдикція вповноважених державних органів у податковій сфері тісно пов'язані між собою, але є самостійними, послідовними видами діяльності. На відміну від податкового адміністрування, у рамках якого відбувається здійснення податкового контролю, що є первинним і обов'язковим для податкових органів, адміністративно-податкова юрисдикція має факультативний характер, тому що буде мати місце не завжди, а тільки при можливому виникненні правової суперечки.

Особливістю ухвалення рішення в справі про правопорушення в сфері оподаткування і призначення покарання є те, що за те саме адміністративне правопорушення в податковій сфері відповідальність несуть відразу декілька суб'єктів правовідносин: юридична особа (як правило, відповідно до норм ПК України), посадова або фізична особа (відповідно до норм КУпАП). При цьому, у складі ознак податкового злочину - фізична особа (відповідно до Кримінального кодексу України).

Податкове адміністрування пропонується розглядати як форму управління податковими відносинами, як діяльність, здійснювану відповідно до обов'язків, цілей й завдань податковими адміністраторами по стягненню податків і зборів відповідно до діючого законодавства, плануванню податкових надходжень, попередженню й профілактиці правопорушень у сфері оподатковування, організації обліку платників податків, податкового нагляду.

У підрозділі 2.3 «Стадії провадження в справах про притягнення до адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків» встановлено, що провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері оподатковування є діяльністю по реалізації процесуальних норм, у рамках здійснення відповідного адміністративно-юрисдикційного провадження. Адміністративне провадження, як певний порядок діяльності, має всі ознаки, властиві адміністративному процесу як діяльності в широкому змісті. Однак адміністративний процес має більш змістовне процесуальне наповнення. Провадження по справах про адміністративні правопорушення в податковій сфері опосередковано реалізує матеріально-правові норми адміністративного й податкового права встановлені в КУпАП та ПК України. Провадження по справах про порушення законодавства про податки й збори є складовим елементом адміністративного процесу, загалом, і складовою частиною провадження по справах про адміністративні правопорушення, зокрема.

Провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері податкових правовідносин має цілісну структуру, що включає чотири стадії: порушення справи; адміністративне розслідування; прийняття постанови (рішення); перегляд (оскарження) постанови (рішення).

В результаті дослідження норм адміністративного і податкового законодавства, що стосуються провадження по справах про адміністративні порушення в сфері податкових відносин здійснено низку пропозицій, що стосуються: внесення ясності щодо процесуального оформлення виявлених ознак адміністративного правопорушення в податковій сфері; чіткого визначення провини юридичної особи; встановлення у законодавстві однозначного трактування терміну «триваюче правопорушення»; визначення поняття «малозначність адміністративного правопорушення»; розширення статусу законного представника юридичної особи.

У підрозділі 2.4 «Організація взаємодії податкової міліції з ДПС України та правоохоронними органами при притягненні до адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків» встановлено, що у напрямку забезпечення податкової безпеки країни перетинається компетенція органів внутрішніх справ і інших державних органів України: Міністерства фінансів, Державної податкової служби, органів державних позабюджетних фондів, Рахункової палати, Державної митної служби та ін. Необхідність взаємодії зазначених органів обумовлена наявністю в них загального завдання по протидії фінансовим правопорушенням і застосуванню заходів кримінально-правової й адміністративно-правової відповідальності за їх здійснення.

З метою профілактики правопорушень у податковій сфері у рамках реалізації стратегії «близького контролю» у взаємодії підрозділів економічної безпеки з адміністраціями регіонів України й муніципальних утворень із питань зміцнення бюджетної й податкової дисципліни, на таких територіях ми пропонуємо створювати міжвідомчі Комісії зі зміцнення бюджетної й податкової дисципліни, які повинні утворюватися з метою забезпечення повноти збору податків і інших обов'язкових платежів, необхідних для виконання видаткової частини бюджету.

У підрозділі 2.5 «Шляхи удосконалення законодавства в сфері податкового контролю та боротьби з ухиленням від сплати податків» доведено необхідність створення дефінітивної юридичної норми «податкова безпека», яку визначено як одну з підсистем національної безпеки держави, що представляє собою стан системи оподатковування, при якому забезпечується гарантований захист і гармонічний розвиток всієї податкової системи держави, здатність податкових інструментів до захисту національних інтересів держави, підтримки соціально-економічної стабільності суспільства, а також формування достатніх для держави й місцевого самоврядування фінансових ресурсів, успішне протистояння існуючим загрозам податкової безпеки. Виходячи із принципів загальності, повноти інформації, практичної значимості, важливості й пріоритетності сформульована класифікація загроз податкової безпеки: пов'язані з порушенням виконання податкових зобов'язань, правового характеру, інституціонального характеру.

Система податкової безпеки містить у собі сукупність необхідних ресурсів, засобів і способів, спрямованих на захист державних інтересів у податковій сфері. У структурі системи забезпечення податкової безпеки варто виділити чотири складові: об'єкт забезпечення податкової безпеки держави, суб'єкти забезпечення податкової безпеки, нормативну правову базу, ресурсну складову.

Податковий контроль варто розглядати як невід'ємну складову механізму забезпечення податкової безпеки держави й розуміти як вид діяльності, здійснюваний уповноваженими на те спеціальними державними органами, реалізований у формах, встановлених чинним законодавством України, проведений з метою виявлення, попередження, нейтралізації загроз податкової безпеки України. Варто внести доповнення в Податковий кодекс України й закріпити наступні основні принципи податкового контролю: законність; гласність; принцип дотримання податкової таємниці; об'єктивність і достовірність. А також принципи практичного характеру: економічної доцільності; ефективності; презумпції невинності платників податків; превентивності ймовірних податкових правопорушень; координації й погодженості дій податкових органів з іншими державними органами.

З числа форм податкового контролю основною є податкові перевірки. Втім у ст. 75 ПК України недостатньо чітко визначено відмінності камеральних та документальних перевірок. Для усунення існуючої неоднозначної правозастосовної практики, у ПК України необхідно чітко розмежувати поняття камеральних і документальних податкових перевірок та вказати їх відмінності. Також доцільно законодавчо закріпити порядок документального оформлення камеральної податкової перевірки, у ході якої не було виявлено порушень законодавства про оподаткування.

Підвищення ефективності податкового контролю пов'язується з новими підходами до повноважень суб'єктів податкового контролю по посилення їх комунікації із платниками податків, що повинне бути детально регламентоване й одноманітно закріплене у всіх законодавчих актах, що регламентують діяльність податкових органів.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення й нове вирішення наукового завдання, що полягає у визначенні теоретико-методологічних засад адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків та розробці науково обґрунтованих пропозицій та рекомендацій, спрямованих на вдосконалення податкового законодавства і практики його застосування. В результаті проведеного дослідження сформульовано ряд висновків, пропозицій і рекомендацій, спрямованих на вирішення зазначеного завдання.

1. Податкові правовідносини, як відносини, що виникають у сфері реалізації публічних інтересів, прямо пов'язані з добровільно-примусовим вилученням певної частини приналежних власникові матеріальних благ. Специфіка податкових правовідносин спричиняє неминучу конфронтацію приватно-правових і публічно-правових інтересів, наслідком чого, як правило, стає порушення законодавства про оподаткування, і відповідна реакція з боку держави, що виражається в застосуванні заходів державно-правового примусу. У цьому зв'язку провідну роль відіграє інститут адміністративної відповідальності у взаєминах держави й платника податків.

2. Розділено зміст понять ухилення від податків і запобігання податків («оптимізація оподатковування» або «податкове планування») - їх основною відмінністю є ступінь законності зменшення податкових виплат платниками податків. Здійснено класифікацію причин ухилення від податків і визначено загальні принципи ухилення від податків: принцип «подвійної» бухгалтерії; принцип розділу активів і пасивів підприємства; принцип непрозорості; принцип корумпованості; принцип загальної погодженості дій. Встановлено, що для ухилення від податків використовуються три основні стратегії: нелегальна діяльність; приховання легальної діяльності; звільнення від платежів. Виявлено і класифіковано конкретні схеми ухилення від податків. Досліджено ймовірність ухилення від податків за їх видами. До основних податків з високою ймовірністю ухилення віднесено: податок на прибуток, податок на доходи фізичних осіб, єдиний соціальний внесок, а до податків з низькою: податок на майно, земельний податок, ПДВ, акцизи та ін.

3. Встановлено, що найбільш ефективним заходом компенсації доходів, що випадають внаслідок ухилення від оподаткування, є вдосконалення заходів щодо боротьби з ухиленням від податків, що безпосередньо не зачіпає інтереси законослухняних платників податків, але в той же час накладає відповідальність на порушників податкового законодавства. У дисертації розглянуто класичні і сучасні моделі механізму вирішення проблеми ухилення від податків і запропоновано авторську модель, яка заснована на перехресному взаємному контролі всіх економічних агентів, що дозволяє ефективніше виявляти ухильника від податків, ніж чисто державний контроль.

4. Доведено необґрунтованість виділення податкового правопорушення як фактичної підстави застосування відповідальності за порушення законодавства про оподаткування. Адміністративне правопорушення в сфері оподатковування є універсальною підставою виникнення відповідальності в податковій сфері, податкове правопорушення слід розглядати лише як складову частину комплексного поняття «адміністративне правопорушення». Адміністративне правопорушення в сфері оподаткування, на теоретичному рівні, пропонується розуміти як суспільно шкідливу, протиправну, винну дію (бездіяльність) фізичної або юридичної особи, що зазіхає на суспільні відносини в сфері оподатковування, за яке законодавством України встановлена адміністративно-правова відповідальність.

5. Відповідальність за правопорушення в сфері оподатковування варто розглядати винятково як адміністративно-правову. Запропоновано відповідальність, встановлену ПК України, незважаючи на відсутність однозначного нормативного закріплення її адміністративно-правової природи, розглядати як вузькоспеціальне позначення адміністративної відповідальності за правопорушення в податковій сфері, без відділення її від останньої. Доцільно здійснити комплекс заходів, спрямований на включення в сферу регулювання КУпАП України всіх питань, що стосуються відповідальності за правопорушення в сфері оподатковування, у тому числі й склад таких правопорушень, з одночасним виключенням із ПК України відповідних положень.

6. Встановлено, що в правозастосовній практиці податкових органів і судовій практиці в більшості випадків неможливо обійтися без вказівки на склад адміністративного правопорушення у податковій сфері. З метою вдосконалювання існуючих податкових норм, запропоновано доповнити КУпАП положеннями про склад адміністративного правопорушення у податковій сфері, під яким варто розуміти сукупність об'єктивних і суб'єктивних ознак, необхідних і достатніх для визнання діяння адміністративним правопорушенням і встановлення відповідальності за ці діяння. Пропонується доповнити законодавчі норми положеннями про необхідність встановлення ступеня провини кожної особи (фізичної особи, посадової особи (посадових осіб), представника (представників) організації), у здійсненні адміністративного правопорушення у сфері податків та закріпити перелік обставин, що підлягають доведенню при розгляді справи про правопорушення у сфері оподаткування.

7. Податкове адміністрування пропонується розглядати як форму управління податковими відносинами, як діяльність, здійснювану відповідно до обов'язків, цілей й завдань податковими адміністраторами по стягненню податків і зборів відповідно до діючого законодавства, плануванню податкових надходжень, попередженню й профілактиці податкових правопорушень, організації обліку платників податків, податкового нагляду. Дослідження механізмів податкового адміністрування, статусу і функцій органів, на які покладено контроль за дотриманням податкового законодавства дозволило запропонувати покласти на ДПС України функцію оцінки й моніторингу результативності й ефективності податкових пільг (преференцій), а також передати повноваження Мінфіну України по оцінці й плануванню податкового потенціалу й податкових бюджетів (податкових доходів, податкових видатків) на державному й на регіональному рівнях податковим органам (ДПС України і її територіальних підрозділів). Це забезпечить зворотні зв'язки між платниками податків і представниками цих відомств, а також між ДПС і Мінфіном України.

8. Провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері оподатковування є діяльністю по реалізації процесуальних норм, у рамках здійснення відповідного адміністративно-юрисдикційного провадження. Визначено і доповнено завдання провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері оподаткування. Доведено необхідність нормативного закріплення завдань провадження по справах про адміністративні правопорушення у сфері оподаткування. В результаті дослідження норм адміністративного і податкового законодавства, що стосуються провадження по справах про адміністративні порушення в сфері податкових відносин здійснено низку пропозицій, що стосуються: внесення ясності щодо процесуального оформлення виявлених ознак адміністративного правопорушення в податковій сфері; чіткого визначення провини юридичної особи; встановлення у законодавстві однозначного трактування терміну «триваюче правопорушення»; визначення поняття «малозначність адміністративного правопорушення»; розширення статусу законного представника юридичної особи.

9. Доведено необхідність створення дефінітивної юридичної норми «податкова безпека» яка трактується як одна з підсистем національної безпеки держави, що представляє собою стан системи оподатковування, при якому забезпечується гарантований захист і гармонічний розвиток всієї податкової системи держави, здатність податкових інструментів до захисту національних інтересів держави, підтримки соціально-економічної стабільності суспільства, а також формування достатніх для держави й місцевого самоврядування фінансових ресурсів, успішне протистояння існуючим загрозам податкової безпеки. Сформульовано класифікацію загроз податкової безпеки: пов'язані з порушенням виконання податкових зобов'язань, правового характеру, інституціонального характеру. Визначено складові системи забезпечення податкової безпеки: об'єкт забезпечення податкової безпеки держави, суб'єкти забезпечення податкової безпеки, нормативну правову базу, ресурсну складову. Сформовано основні положення Концепції і стратегії податкової безпеки, у якій повинні бути викладені основні норми, необхідні для забезпечення податкової безпеки.

10. В рамках удосконалення податкового контролю запропоновано внести доповнення в ПК України й закріпити основні принципи податкового контролю. З метою ліквідації існуючих правових колізій необхідно законодавчо вирішити питання про зміну й конкретизацію форм і методів податкового контролю, і із цією метою внести доповнення у главу 6 ПК України та викласти ст. 62 у новій редакції. Внесено пропозиції з конкретизації у ст. 75 ПК України відмінностей камеральних та документальних перевірок. Запропоновано законодавчо закріпити порядок документального оформлення камеральної податкової перевірки, у ході якої не було виявлено порушень законодавства про оподаткування.

адміністративний правопорушення оподатковування відповідальність

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

1. Марочкіна Ю.В. Поняття і підстави адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків / Ю.В. Марочкіна // Держава та регіони. Науково-виробничий журнал. Серія «Право». - 2011. - №1. - С. 123 - 127.

2. Марочкіна Ю.В. Проблеми провадження з адміністративного правопорушення у сфері оподаткування / Ю.В. Марочкіна // Форум права. - 2011. - №2. - С. 379 - 383. [Електронний ресурс]. - Режим доступу: www.nbuv.gov.ua/e-journals/FP/2012-2/11gooacu.pdf

3. Марочкіна Ю.В. Правовий статус органів які розглядають справи про притягнення до адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків / Ю.В. Марочкіна // Юридичний вісник Причорномор'я. - 2011. - №3 (3). Ч. 3. - С. 225 - 230.

4. Марочкіна Ю.В. Проблеми провадження в справах про притягнення до адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків / Ю.В. Марочкіна // Південноукраїнський правничий часопис. - 2012. - №3. - С.121 - 125.

5. Марочкіна Ю.В. Шляхи удосконалення законодавства в сфері податкового контролю та боротьби з ухиленням від сплати податків / Ю.В. Марочкіна // Науковий вісник Ужгородського національного університету. - 2012. - № 3. - С. 136 - 142.

6. Марочкіна Ю.В. Взаємодія податкової міліції з ДПА України та правоохоронними органами при притягненні до адміністративної відповідальності за ухилення від сплати податків / Ю.В. Марочкіна // Юридична наука та правоохоронна діяльність: Матер. міжвуз. наук.-практ. конф. ад'юнктів, курсантів, студентів та слухачів (13 травня 2011 року). - Вип. 12 - 2011. - Дніпропетровськ : Дніпроп. держ. ун-т внутр. справ, 2011. - С.145 - 148.

АНОТАЦІЇ

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07 - адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право. - Міжнародний університет бізнесу і права, Херсон, 2012.

Дисертацію присвячено обґрунтуванню теоретико-методичних засад адміністративно-правової відповідальності за ухилення від сплати податків, розробці і обґрунтуванню пропозицій і рекомендацій по удосконалюванню норм адміністративного і податкового законодавства і практики його застосування.

У дисертації розроблено і обґрунтовано правові аспекти забезпечення податкової безпеки. Запропоновано концептуальну модель організаційно-правового механізму вирішення проблеми ухилення від податків. Удосконалено організаційно-правові засади і механізми податкового адміністрування; концептуальні засади провадження по справах про адміністративні правопорушення в сфері оподатковування; адміністративно-правові засади податкового контролю. Розвинуто теоретичні засади дослідження адміністративно-правових аспектів ухилення від сплати податків та обґрунтовано адміністративно-правову природу відповідальності за правопорушення в сфері оподатковування.

Ключові слова: адміністративно-правова відповідальність, ухилення від сплати податків, адміністративне правопорушення у сфері оподатковування, «тіньова економіка», податкова безпека, податковий контроль.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук по специальности 12.00.07 - административное право и процесс, финансовое право, информационное право. - Международный университет бизнеса и права, Херсон, 2012.

Диссертация посвящена обоснованию теоретико-методических основ административно-правовой ответственности за уклонение от уплаты налогов, разработке и обоснованию предложений и рекомендаций по совершенствованию норм административного и налогового законодательства и практики его применения.

В работе разработаны и обоснованы правовые аспекты обеспечения налоговой безопасности: доказана необходимость создания дефинитивных юридической нормы «налоговая безопасность»; сформулирована классификация угроз налоговой безопасности, определены составляющие системы обеспечения налоговой безопасности; сформированы основные положения Концепции и стратегии налоговой безопасности, в котором должны быть изложены основные нормы, необходимые для ее обеспечения.

Предложена концептуальная модель организационно-правового механизма решения проблемы уклонения от налогов, которая основана на перекрестном взаимном контроле всех экономических агентов, что позволяет эффективно выявлять уклониста от налогов, чем чисто государственный контроль.

Усовершенствованы организационно-правовые основы и механизмы налогового администрирования: предложено возложить на Государственную налоговую службу (ГНС) Украины функцию оценки и мониторинга результативности и эффективности налоговых льгот (преференций), а также передать полномочия Минфина Украины по оценке и планированию налогового потенциала и налоговых бюджетов на государственном и на региональном уровнях налоговым органам; предложено сосредоточить полномочия по противодействию правонарушениям в сфере налогов, в компетенции одного структурного подразделения - Департамента экономической безопасности МВД Украины, для усиления взаимодействия подразделений экономической безопасности с администрациями регионов и муниципальных образований предлагается создавать межведомственные комиссии по укреплению бюджетной и налоговой дисциплины;

Разработаны концептуальные основы производства по делам об административных правонарушениях в сфере налогообложения: определены и дополнены задачи производства по делам об административных правонарушениях в сфере налогообложения, доказана необходимость их нормативного закрепления; разработаны предложения по усовершенствованию законодательства.

Обоснована административно-правовая природа ответственности за правонарушения в сфере налогообложения. Сформулировано определение правовых дефиниций «административное правонарушение в сфере налогообложения» и «состав административного правонарушения в сфере налогообложения». Разработан и обоснован комплекс мероприятий, направленный на дополнение и включение в сферу регулирования Кодекса Украины об административных правонарушениях всех вопросов, касающихся ответственности за правонарушения в сфере налогообложения.

Ключевые слова: организационно-правовые основы, государственный финансовый контроль, административно-правовое регулирование, нарушение законодательства, «теневая экономика», внутренний контроль.

The thesis is devoted to the theoretical and methodological principles of administrative liability for tax evasion, the development and justification of proposals and recommendations for the improvement of administrative rules and tax laws and practice.

The author developed and substantiated legal aspects of ensuring security tax.