Упрощенная система налогообложения малых предприятий

- налога на доходы физических лиц (в отношении дохода от предпринимательской деятельности);

- налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности);

- единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц);

- налога на добавленную стоимость (за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ).

При этом они обязаны уплачивать:

- единый налог;

- иные налоги и сборы в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах (например, госпошлину, транспортный налог, земельный налог и т.д.);

- взносы на обязательное пенсионное страхование.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ.

За организациями и индивидуальными предпринимателями сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.

Порядок исчисления и уплаты единого налога при применении УСН. Прежде всего, необходимо отметить, что гл. 26.2 НК РФ предусмотрены два объекта налогообложения:

- доходы;

- доходы, уменьшенные на величину расходов.

Объект налогообложения выбирает налогоплательщик. Лишь участники договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом не вправе выбирать объект налогообложения. Для них установлен объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Объект налогообложения должен быть выбран до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. Если налогоплательщик решил поменять избранный объект налогообложения после подачи заявления о переходе на данную систему, то он обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения.

Выбранный объект налогообложения не может меняться в течение трех лет применения упрощенной системы налогообложения.

Закон N 101-ФЗ отменил существовавшую ранее норму о том, что объект налогообложения остается неизменным на протяжении всего периода применения УСН. С 2006 г. налогоплательщик вправе изменить объект налогообложения по истечении трех лет с момента перехода на УСН. Это относится и к тем налогоплательщикам, которые применяли УСН с 1 января 2003 г. и имели в качестве объекта налогообложения доходы.

Объект налогообложения "доходы" в большинстве случаев выгоден тем налогоплательщикам, у которых сумма расходов, учитываемых при применении УСН, невелика. Если сумма произведенных расходов значительна, то оптимальным является объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Однако возможны ситуации, когда сумма налога будет одинаковой независимо от выбранного объекта налогообложения.

Доходы. При определении доходов налогоплательщики пользуются их единой классификацией (в соответствии со ст. ст. 248 - 251 НК РФ). Это означает, что ранее предусмотренный порядок определения доходов для организаций с 2006 г. распространяется и на индивидуальных предпринимателей.

В состав доходов включены:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

- внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Доходы определяются на основании первичных документов, других документов, подтверждающих получение налогоплательщиком доходов, и документов налогового учета.

Полученные доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте или условных единицах, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях.

Доходами от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), как ранее приобретенных, так и собственного производства, а также выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

К внереализационным относятся доходы:

- от долевого участия в других организациях (за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организаций);

- от сдачи имущества в аренду (субаренду);

- в виде процентов, полученных по договорам займа, банковского счета, ценным бумагам и т.д.;

- в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса;

- в виде положительной курсовой разницы, возникающей от перепродажи имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации и др.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы в виде:

- имущества, имущественных прав, полученных в форме налога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

- имущества, имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку и полученных в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации;

- имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту, иному поверенному при исполнении обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору;

- средств или иного имущества, полученных по договорам кредита или займа и т.д.;

- имущества, полученного российской организацией безвозмездно: от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации; от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;

- стоимости дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций и т.д.;

- сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней, списанных или уменьшенных в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ;

- капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором;

- суммовых разниц, если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах;

- некоторые другие доходы.

Датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и кассу, день получения иного имущества (работ, услуг) и имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Если покупатель в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права использует вексель, то датой получения доходов у налогоплательщика признается:

- дата оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица);

- день передачи налогоплательщиком векселя по индоссаменту третьему лицу.

Это означает, что если продавец, применяющий УСН, получил в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) от покупателя вексель третьего лица, то стоимость векселя учитывается в составе доходов в момент его получения. Дополнительный доход в виде процента (дисконта) по векселю определяется в момент его выбытия. При этом в момент реализации или погашения векселя третьего лица доход отражается только в размере полученных процентов.

У продавца, получившего собственный вексель покупателя, доход возникает только тогда, когда он получит от векселедателя (покупателя) деньги в погашение векселя либо передаст его по индоссаменту третьему лицу (ст. 273 НК РФ).

Расходы. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Обоснованные затраты - это экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом затраты должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и фактически оплачены.

Перечень расходов, учитываемых для исчисления единого налога, закрытый. С 1 января 2006 г. он несколько расширен.

В состав расходов включены:

- расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств с учетом некоторых особенностей их определения;

- расходы на приобретение нематериальных активов, а также создание нематериальных активов самим налогоплательщиком;

- расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

- арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

- материальные расходы;

- расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством РФ;

- расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

- проценты, уплаченные за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), и расходы по оплате услуг кредитных организаций;

- расходы по оплате приобретенных товаров с целью их дальнейшей реализации;

- суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным и оплаченным товарам (работам, услугам), подлежащим включению в состав расходов;

- таможенные платежи, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством;

- суммы уплаченных налогов и сборов (налог на имущество, транспортный налог, земельный налог и т.д.);

- расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину НДС). Доходы от реализации этих товаров могут быть уменьшены на расходы, непосредственно связанные с такой реализацией, в том числе с хранением, обслуживанием и транспортировкой реализуемых товаров;

- судебные расходы и арбитражные сборы;

- расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе;

- расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование личных автомобилей и мотоциклов для служебных поездок;

- расходы на командировки, аудиторские, бухгалтерские, юридические услуги, рекламу, канцелярские товары, оплату услуг связи;

- некоторые другие расходы.

Для целей налогообложения расходы учитываются с учетом следующих особенностей. Материальные расходы, расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации указанных товаров. Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупаемых товаров:

- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

- по средней стоимости;

- по стоимости единицы товара.

Расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

Расходы на уплату налогов и сборов включаются в состав расходов в сумме, фактически уплаченной налогоплательщиком. Фактически погашенная задолженность по налогам и сборам включается в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик ее погасил.

Если в счет оплаты товаров (работ, услуг) и имущественных прав выдан вексель, то расходы по их приобретению учитываются после оплаты векселя. В случае передачи налогоплательщиком продавцу векселя, выданного третьим лицом, расходы по приобретению товаров (работ, услуг) и имущественных прав учитываются на дату передачи векселя. При этом расходы определяются исходя из цены договора, но не более суммы долгового обязательства, указанного в векселе.

Порядок учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов зависит от того, когда они приобретены (сооружены, изготовлены, созданы): в период применения упрощенной системы налогообложения или до перехода на нее.

Необходимо обратить внимание на то, что с 2006 г. налогоплательщик вправе учесть полностью не только расходы на приобретение основных средств и нематериальных активов, но и затраты по их сооружению, изготовлению, созданию самим налогоплательщиком, если они осуществлены в период применения УСН.

При этом должны соблюдаться следующие условия:

- расходы полностью оплачены;

- основное средство введено в эксплуатацию;

- объект нематериального актива принят на бухгалтерский учет;

- поданы документы на регистрацию основного средства в соответствии с законодательством (см. Письмо Минфина России от 18 октября 2005 г. N 03-11-02/52).

С 2006 г. расходы на приобретение, сооружение, изготовление основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, должны отражаться в последний день отчетного (налогового) периода, в котором произошло последнее по времени одно из перечисленных выше событий.

Несколько сложнее порядок учета расходов в отношении основных средств и нематериальных активов, приобретенных либо сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком до перехода на УСН. Вопрос о "переходных" основных средствах и нематериальных активах изложен в пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ и Письме Минфина России от 18 октября 2005 г. N 03-11-02/52.

Прежде всего следует иметь в виду, что расходы на основные средства и нематериальные активы, понесенные в период применения УСН, зависят от срока их полезного использования. Так, в расходы включается стоимость основных средств и нематериальных активов в течение:

- одного года применения УСН, если срок полезного использования основных средств и нематериальных активов - до трех лет включительно;

- трех лет применения УСН, если срок полезного использования основных средств и нематериальных активов - от 3 до 15 лет включительно. При этом в первый год в расходы включается 50%, во второй - 30%, а в третий - 20% стоимости основных средств и нематериальных активов;

- 10 лет применения УСН, если срок полезного использования основных средств и нематериальных активов - свыше 15 лет. При этом расходы учитываются равными долями в течение 10 лет.

Расходы за отчетные периоды в течение налогового периода распределяются равномерно.

Если основные средства и нематериальные активы реализованы (переданы) налогоплательщиком до истечения соответствующих 3 и 10 лет с момента учета расходов, то налоговую базу необходимо пересчитать за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами. Соответственно уплачиваются дополнительная сумма налога и пени.

Порядок отнесения на расходы приобретенных, сооруженных, изготовленных основных средств и созданных нематериальных активов будет зависеть от того, когда основные средства введены в эксплуатацию, нематериальные активы приняты на бухгалтерский учет, расходы оплачены и документы поданы на государственную регистрацию.

Если все условия выполнены до 2006 г., то порядок учета расходов зависит от того, какой режим налогообложения применял налогоплательщик (общий или УСН). В случае перехода одного из условий на 2006 г. расходы для целей исчисления единого налога будут определяться в зависимости от того, при каком режиме налогообложения соблюдались остальные условия.

В состав расходов основные средства и нематериальные активы включаются по первоначальной или остаточной стоимости. Если налогоплательщик применяет УСН с момента постановки на учет в налоговых органах, то основные средства и нематериальные активы принимаются по первоначальной стоимости имущества, порядок определения которой установлен законодательством о бухгалтерском учете.

В случае перехода налогоплательщика на УСН с общего режима налогообложения в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и нематериальных активов, оплаченных до перехода на УСН. Остаточная стоимость определяется в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.

При переходе на УСН с системы налогообложения в виде ЕНВД в налоговом учете на дату перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) основных средств и нематериальных активов, оплаченных до перехода на УСН. Однако в данном случае остаточная стоимость определяется как разница между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания) основных средств и суммой амортизации, которая исчислена в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете, за период применения системы налогообложения в виде единого налога.

Налоговая база по единому налогу. Налоговая база по единому налогу - это денежное выражение доходов организации или доходов, уменьшенных на величину расходов. При этом учитываются доходы и расходы, выраженные в рублях и иностранной валюте. Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ на дату получения доходов и осуществления расходов.

Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам. Доходы и расходы при исчислении налоговой базы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Для целей налогообложения в состав доходов и расходов не включаются суммовые разницы, если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.

Если при применении упрощенной системы налогообложения в налоговом периоде получен убыток (налогоплательщик применяет объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"), то этот убыток может быть перенесен на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов. При этом убыток не может уменьшать налоговую базу каждого налогового периода более чем на 30%.

Закон N 101-ФЗ конкретизировал, какую налоговую базу налогоплательщик вправе уменьшить на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. В данном случае речь идет о налоговой базе, исчисленной по итогам налогового периода, т.е. за календарный год.

Обязанность налогоплательщика хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, распространяется на весь срок использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

Необходимо иметь в виду, что убыток, полученный налогоплательщиком при применении иных режимов налогообложения (общего и других специальных налоговых режимов), не принимается при переходе на УСН, а убыток, полученный налогоплательщиком при применении УСН, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.

Налогоплательщики, применяющие УСН и переведенные по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. Если раздельный учет расходов невозможен, то при исчислении налоговой базы по налогам эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении этих специальных налоговых режимов.

Для исчисления налоговой базы доходы и расходы налогоплательщиков, применяющих УСН, должны быть отражены в книге учета доходов и расходов, форма и порядок заполнения которой утверждены Минфином России.

Налоговый период по единому налогу - календарный год, а отчетные периоды - I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

Размер налоговой ставки зависит от объекта налогообложения. Если объектом налогообложения являются доходы, то ставка налога составляет 6%, а если доходы, уменьшенные на величину расходов, - 15%.

Минимальный налог. Для налогоплательщиков, применяющих в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, предусмотрен минимальный налог. Он применяется в двух случаях:

- если сумма единого налога, исчисленного в общем порядке, окажется меньше суммы минимального налога;

- если отсутствует налоговая база для исчисления единого налога (доходы и расходы равны или расходы превышают доходы).

Сумма минимального налога составляет 1% от доходов. Минимальный налог рассчитывается и уплачивается за налоговый период. Разница между суммой уплаченного минимального налога и суммой единого налога, исчисленного в общем порядке, может быть включена налогоплательщиком в расходы при исчислении налоговой базы либо отнесена на убытки, переносимые на будущее (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

При этом необходимо учитывать следующее. Разница между суммой уплаченного минимального налога и суммой единого налога учитывается при расчете налоговой базы только по итогам налогового периода. Это отмечено в Письме Минфина России от 30 сентября 2005 г. N 03-11-04/2/93. В Налоговом кодексе РФ не предусмотрен порядок включения таких суммовых разниц в расходы за какой-либо отчетный период следующих налоговых периодов.

Сумма минимального и единого налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Расчет минимального и единого налога приведен ниже.

Пример 1. В налоговом периоде доходы организации составили 900 000 руб., а расходы - 850 000 руб. Сумма единого налога составит 7500 руб. [(900 000 руб. - 850 000 руб.) х 15% : 100%], а минимального налога - 9000 руб. (900 000 руб. х 1% : 100%). Поскольку сумма минимального налога оказалась больше суммы единого налога, то необходимо заплатить минимальный налог в размере 9000 руб. Разница в размере 1500 руб. (9000 руб. - 7500 руб.) может быть учтена в расходах или отнесена на убытки будущих налоговых периодов.

Пример 2. Доходы организации К в налоговом периоде составили 600 000 руб., а расходы - 610 000 руб. Налоговая база в данном случае отсутствует, так как получен убыток в размере 10 000 руб. (600 000 руб. - 610 000 руб.). В этом случае необходимо уплатить минимальный налог - 6000 руб. (600 000 руб. х 1%: 100%). Разница в размере 16 000 руб. (10 000 руб. + 6000 руб.) включается в расходы или относится на убытки следующих налоговых периодов.

Пример 3. Доходы организации К в следующем налоговом периоде возросли и составили 700 000 руб., а расходы - 620 000 руб. В результате налоговая база равна 64 000 руб. (700 000 руб. - 620 000 руб. - 16 000 руб.). Сумма в размере 16 000 руб. полностью отнесена налогоплательщиком на убытки, так как она не уменьшает налоговую базу более чем на 30%. Норматив убытка - 24 000 руб. [(700 000 руб. - 620 000 руб.) х 30% : 100%].

Сумма единого налога - 9600 руб. (64 000 руб. х 15% : : 100%), а минимального налога - 7000 руб. (700 000 руб. х 1% : 100%). Следовательно, организация заплатит единый налог в размере 9600 руб., поскольку он больше минимального налога.

Уплата налога (авансовых платежей) и представление декларации. Налогоплательщики, применяющие УСН, уплачивают по итогам каждого отчетного периода авансовые платежи. Авансовый платеж по налогу исчисляется исходя из ставки налога и налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, полугодия, 9 месяцев с учетом ранее исчисленных (а не уплаченных, как прежде) сумм авансовых платежей. При этом к зачету принимаются не квартальные авансовые платежи, а платежи за отчетный период.

Начисленные авансовые платежи засчитываются при уплате налога за налоговый период.

Если в качестве объекта налогообложения выбраны доходы, то сумма налога и авансовых платежей уменьшается налогоплательщиком за налоговый (отчетный) период:

- на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных в пределах исчисленных сумм;

- сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.

Однако сумма налога (авансовых платежей) в этом случае не может быть уменьшена более чем на 50%.

Пособия по временной нетрудоспособности, которые выплачиваются за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, учитываются в части превышения одного минимального размера оплаты труда (МРОТ) за полный календарный месяц.

Если налогоплательщики в добровольном порядке выплачивают страховые взносы в Фонд социального страхования РФ в размере 3% начисленных выплат работникам, то пособия по временной нетрудоспособности полностью выплачиваются за счет средств этого фонда и из суммы налога (квартальных авансовых платежей) не вычитаются.

Расчет единого налога, подлежащего уплате, если в качестве объекта налогообложения выбраны доходы, приведен ниже.

Пример 4. Доходы организации за I квартал соответствующего налогового периода составили 140 000 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - 4400 руб., выплаченные пособия по временной нетрудоспособности за счет средств организации - 1600 руб. и за счет средств Фонда социального страхования РФ - в размере 1 МРОТ.

Прежде всего необходимо рассчитать сумму авансового платежа по налогу за I квартал. Она составит 8400 руб. (140 000 руб. х 6% : 100%). Затем вычитаются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и выплаты по временной нетрудоспособности. Они должны составить не более 4200 руб. (8400 руб. х 50% : 100%), фактически же они составили 6000 руб. (4400 руб. + 1600 руб.). В результате авансовый платеж по единому налогу, подлежащий уплате, будет равен 4200 руб. (8400 руб. - 4200 руб.).

Уплата авансовых платежей по налогу производится не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Налог по итогам налогового периода уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации.

Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются налогоплательщиками не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются:

- налогоплательщиками-организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом;

- налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Уплата налога и авансовых платежей производится по местонахождению организации (месту жительства индивидуального предпринимателя).

Сумма налога зачисляется на счета органов Федерального казначейства для ее последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством.

Плательщик УСН обязан вести бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов, налоговый учет, иметь первичные документы и аналитические регистры налогового учета. Кроме того, налогоплательщики УСН не освобождаются от обязанностей ведения кассовых операций в соответствии с действующим порядком, они обязаны вести учет средней численности работников по установленным правилам.

Книга учета. Основной структурный раздел Книги учета посвящается учету доходов и расходов. По сколько налоговая база по единому налогу определяется нарастающим итогом, данные по доходам и расходам учитывается налогоплательщиками поквартально и нарастающим итогом до окончания налогового периода.

До начала применения УСН следует заверить в налоговом органе Книгу учета, на титульном листе, который указывается выбранный объект налогообложения. В соответствии с п.1.5 Порядка ведения Книги учета, до начала ее ведения она должна быть прошнурована с указанием на последней странице количества содержащихся в ней страниц; она должна быть подписана индивидуальным предпринимателем и скреплена его печатью (при наличии), а также заверена подписью и скреплена печатью должностного лица налогового органа.

Книга учета может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде.

Если книга учета ведется в электронном виде, то по окончании каждого отчетного и налогового периода ее необходимо выводить на бумажный носитель. По окончании налогового периода все листы Книги учета прошиваются, пронумеровываются, и указывается количество страниц. Эти данные заверяются подписью должностного лица налогового органа и скрепляются печатью налогового органа. Приказом № БГ-3-22/606 не установлен срок, до которого Книга учета, которая ведется в электронном виде, должна быть представлена для заверения в налоговый орган.

Индивидуальные предприниматели, которые выбрали объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, отражаются в хронологическом порядке в графе 4 Раздел 1”Доходы и расходы” Книги учета все хозяйственные операции, связанные с получением доходов от предпринимательской деятельности.

Раздел 2 ”Расчет расходов на приобретение основных средств, принимаемых при расчете налоговой базы по единому налогу”.

Раздел 3 “Расчет налоговой базы по единому налогу” Книги учета заполняется поквартально нарастающим итогом всеми налогоплательщиками. На основании раздела определяется налоговая база и исчисляется единый налог.

Доходы и расходы отражаются предпринимателями в Книге учета доходов и расходов кассовым методом, т.е после фактического получения дохода и совершения расхода. В Книге учета доходов и расходов отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности, без их уменьшения на предусмотренные налоговым законодательством РФ налоговые вычеты. В суммы, полученные в результате реализации имущества, используемые в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен. Доходы от реализации основных средств и нематериальных активах определяются как разница между ценой реализации и их остаточной стоимостью.

Классификация налогов при переходе на УСН. Индивидуальные предприниматели, так же как организации, должны уплачивать НДС и налог с продаж в первый квартал применения обычной системы налогообложения по итогам работы за квартал без уплаты пени и штрафов.

Организации и предприниматели, применяющие УСН, уплачивают следующие налоги и платежи:

1) единый налог;

2) налоги на доходы физических лиц (с сумм, выплачиваемых работающим);

3) транспортный налог;

4) госпошлину;

5) налог на добычу полезных ископаемых;

6) таможенные платежи и сборы;

7) плату за землю;

8) лицензионные сборы;

9) налог на рекламу;

10) взносы на обязательное пенсионное страхование;

11) НДС, подлежащей уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Больничный при применении спецрежимов. В 2007 г. в оплате пособий по временной нетрудоспособности произошли изменения, которые коснулись в том числе и налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы (УСН, ЕНВД, ЕСХН).

Организации, перешедшие на специальные налоговые режимы, выплачивают своим работникам пособия по социальному страхованию в особом порядке, установленном Федеральным законом от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы... " (далее - Закон N 190-ФЗ).

"Спецрежимники" могут оплачивать работникам больничные листы (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) одним из двух способов:

1) частично за счет средств ФСС РФ и частично за счет собственных средств;

2) полностью за счет ФСС РФ (ст. 2 Закона N 190-ФЗ).

Первый способ предполагает оплату за счет средств ФСС РФ части пособия по временной нетрудоспособности, которая не превышает одного МРОТ за полный календарный месяц. Остальную часть пособия работодатель платит за счет своих собственных средств.

При втором способе оплаты больничных листов работодатель должен добровольно уплачивать в ФСС РФ страховые взносы в размере 3% суммы выплат и вознаграждений по трудовым договорам. И тогда пособие по временной нетрудоспособности выплачивается полностью за счет средств ФСС РФ (ст. 3 Закона N 190-ФЗ).

При этом исчисление пособия по временной нетрудоспособности, его назначение и выплата работникам, работающим в организациях, переведенных на спецрежим, осуществляются в соответствии с общими правилами, установленными нормативными правовыми актами о пособиях по государственному социальному страхованию (ст. 2 Закона N 190-ФЗ).

С 1 января 2007 г. общие правила регулируются Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (далее - Закон N 255-ФЗ).

Рассмотрим, какие же он принес нововведения в порядок расчета больничных листов.

Определение стажа. До 2007 г. размер пособия по временной нетрудоспособности ставился в зависимость от продолжительности непрерывного трудового стажа работника, который определялся по продолжительности последней непрерывной работы на данном предприятии, в учреждении, организации.

С 1 января 2007 г. при расчете размера пособия по временной нетрудоспособности будет учитываться страховой стаж работника (ст. 7 Закона N 255-ФЗ).

В страховой стаж включаются периоды работы застрахованного лица по трудовому договору, государственной гражданской или муниципальной службы, а также периоды иной деятельности, в течение которой гражданин подлежал обязательному социальному страхованию (п. 1 ст. 7 Закона N 255-ФЗ).

То есть, по сути, это общий трудовой стаж работника (но в него не входят периоды, когда за него не платились взносы в ФСС РФ).

Правила подсчета и подтверждения страхового стажа должны устанавливаться Минздравсоцразвития России. До их установления страхователь может устанавливать страховой стаж работника в соответствии с записями в трудовой книжке (см. п. 4 Письма ФСС РФ от 11.01.2007 N 02-18/07-132).

Размер оплаты по больничному. Теперь пособие по временной нетрудоспособности выплачивается застрахованным лицам в следующих размерах:

- 100% среднего заработка - при страховом стаже 8 и более лет;

- 80% среднего заработка - при страховом стаже от 5 до 8 лет;

- 60% среднего заработка - при страховом стаже до 5 лет.

По новым правилам пособие по временной нетрудоспособности и по беременности и родам выплачивается в полном размере только в том случае, если застрахованное лицо имеет страховой стаж шесть месяцев и более.

Если страховой стаж менее шести месяцев, то пособие выплачивается в размере, не превышающем за полный календарный месяц минимального размера оплаты труда, а в районах и местностях, в которых в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, - в размере, не превышающем МРОТ с учетом этих коэффициентов (п. 6 ст. 7 Закона N 255-ФЗ).

Однако в некоторых случаях пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в ограниченном размере независимо от продолжительности страхового стажа. Основания и размер выплаты пособия представлены в приложении 3.

Расчет среднего заработка. Так же, как и ранее, пособия исчисляются исходя из среднего заработка застрахованного лица, рассчитанного за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности или отпуска по беременности и родам. Но вот само исчисление среднего заработка производится по-новому.

Напомним, что до 1 января 2007 г. расчет среднего заработка осуществлялся в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы".

В соответствии с п. 8 данного Постановления средний дневной заработок вычислялся делением общей суммы зарплаты на количество фактически отработанных дней за расчетный период.

В 2007 г. названное Постановление для целей оплаты больничных уже не применяется.

По новым правилам средний дневной заработок для исчисления пособий определяется путем деления суммы начисленного заработка за последние 12 календарных месяцев на число календарных дней, приходящихся на данный период.

Затем средний дневной заработок умножается на размер пособия, и тем самым определяется размер дневного пособия.

После этого размер дневного пособия умножается на число календарных дней, приходящихся на период временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, и в результате определяется размер пособия (ст. 14 Закона N 255-ФЗ).

Оплата больничного листа совместителям. С 1 января 2007 г. выплата пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам осуществляется по всем местам работы застрахованного лица при предъявлении листка нетрудоспособности (п. 1 ст. 13 Закона N 255-ФЗ).

Таким образом, если гражданин на условиях внешнего совместительства работает в нескольких организациях, то ему должны одновременно выдаваться несколько листков нетрудоспособности для предъявления по каждому месту работы.

На листке нетрудоспособности, выдаваемом для предъявления по основному месту работы, на лицевой стороне листка (в верхнем правом углу) делается запись "Основной".

На листке нетрудоспособности, выдаваемом для предъявления по месту работы по совместительству, делается запись "Внешнее совместительство" (см. Письмо Минздравсоцразвития России от 11.01.2007 N 79-ВС "Об использовании бланков листков нетрудоспособности").

В настоящее время до утверждения новой формы бланка листка временной нетрудоспособности используются имеющиеся бланки листков нетрудоспособности. При этом вместо непрерывного трудового стажа в листке нетрудоспособности следует указывать продолжительность страхового стажа.

Кроме того, вместо рабочих дней, которые учитываются при исчислении среднего заработка, а также при определении суммы пособия следует указывать календарные дни (см. Письмо Минздравсоцразвития России от 11.01.2007 N 80-ВС).

Максимальный размер пособия. Максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) и максимальный размер пособия по беременности и родам в 2007 г. за полный календарный месяц не могут превышать 16 125 руб. (ст. 13 Федерального закона от 19.12.2006 N 234-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2007 год").

Поэтому за счет средств ФСС пособия выплачиваются не выше указанного максимального размера.

В части пособия, выплачиваемого за счет средств работодателя, налогоплательщики в принципе ничем не ограничены, т.е. они вправе выплачивать пособия исходя из рассчитанного в соответствии с установленными правилами среднего заработка.

Однако до сих пор остается дискуссионным вопрос о возможности учета в целях налогообложения доплаты до фактического заработка, которые осуществляют некоторые работодатели.

Так, в Письме от 20.06.2005 N 03-11-04/2/6 Минфин России разрешил учитывать доплату до фактического заработка "упрощенцу" с объектом налогообложения "доходы минус расходы" в составе расходов на оплату труда. При этом в другом Письме от 03.07.2006 N 03-11-04/2/139 он обратил внимание на необходимость облагать эти суммы взносами в Пенсионный фонд.

Продолжительность выплаты пособия. Статьей 6 Закона N 255-ФЗ установлено значительное количество случаев, когда выплата пособия по временной нетрудоспособности ограничена определенными временными рамками, т.е. период выплаты пособия не должен превышать определенное количество дней в календарном году.

Переходные положения. Закон N 255-ФЗ применяется к страховым случаям, наступившим после дня вступления его в силу (ст. 18 Закона N 255-ФЗ). Закон N 255-ФЗ вступил в силу 1 января 2007 г.

Таким образом, из буквального прочтения указанной нормы следует, что Закон N 255-ФЗ применяется к страховым случаям, наступившим со 2 января 2007 г. Однако, на наш взгляд, это недоразумение, обусловленное неудачной редакцией ст. 18 Закона N 255-ФЗ. Скорее всего этот Закон следует применять к страховым случаям, наступившим со дня после вступления его в силу. Но никаких разъяснений непосредственно по этому вопросу пока нет...

Гражданам, поступившим на работу до 1 января 2007 г. и имевшим до 1 января 2007 г. право на пособие по временной нетрудоспособности в размере, превышающем размер пособия, полагающийся по нормам Закона N 255-ФЗ, пособие по временной нетрудоспособности назначается и выплачивается в прежнем, более высоком размере (п. 1 ст. 17 Закона N 255-ФЗ).

Таким образом, указанным лицам установленные ранее льготы по выплате пособий сохраняются независимо от продолжительности страхового стажа, рассчитанного по новым правилам.

Рассчитываем больничный. В средний заработок включаются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, учитываемые при определении налоговой базы по единому социальному налогу (ЕСН), зачисляемому в ФСС РФ в соответствии с гл. 24 НК РФ (п. 2 ст. 14 Закона N 255-ФЗ).

При этом в средний заработок застрахованных лиц, добровольно вступивших в отношения по обязательному социальному страхованию, включаются полученные ими доходы, с которых уплачены страховые взносы в ФСС РФ в соответствии с Законом N 190-ФЗ.

Все организации, переведенные на специальный налоговый режим, уплачивают страховые взносы в Пенсионный фонд. При этом объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Таким образом, если организация, переведенная на спецрежим, не уплачивает добровольные страховые взносы в ФСС РФ, то при определении среднего заработка работника за 12 месяцев за основу при расчете нужно брать базу для начисления страховых взносов в ПФР.

Отметим, что, по мнению Минфина, "упрощенцы" не вправе включать добровольно уплаченные взносы в ФСС РФ в состав расходов при исчислении единого налога. Позиция финансового ведомства обосновывается тем, что затраты на добровольное социальное страхование работников в перечне принимаемых расходов (п. 1 ст. 346.16 НК РФ) не поименованы (см. Письмо Минфина России от 05.07.2004 N 03-03-05/2/44).

ГЛАВА 3. Анализ системы налогообложения ИП «Логинова И.В.»

3.1 Характеристика деятельности

Индивидуальный предприниматель Логинова Ирина Викторовна. Цех по переработке мяса, находится в г. Новосибирске по адресу: улица 20 Партсъезда, дом. 9.

Дата создания: 2003 год.

Численность работников: 50 человек.

3.2 Анализ системы налогообложения ИП «Логинова И.В»

До 2007 налогообложение велось по ОСНО, по данным за 2007 год рассмотрим положительно ли отразился переход на упрощенную систему налогообложения.

Исходные данные для налогообложения ИП «Логинова И.В»

1. Доходы в квартал:

1.1 выручка от реализации продукции - 2,3 млн. руб. без НДС

1.2 доходы от сдачи помещений в аренду - 54 тыс. руб. (наличными)

1.3 полученные штрафы - 28 тыс. руб. с НДС

2. Разовые доходы:

2.1 от оптовой продажи фарша - 265 тыс. руб. с НДС ( в 5 месяце)

3. Расходы в квартал:

3.1. расходы на закупку - 630 тыс. руб. с НДС

3.2 расходы на оплату труда - 215 тыс. руб.

3.3 на аренду офиса - 22 тыс. руб. без НДС

3.4 на представительские цели - 33 тыс. руб. (без НДС и налогов с продаж)

3.5 на уплату штрафов - 13 тыс. руб. с НДС

4. Разовые расходы:

4.1 на приобретение автомобиля - 155 тыс. руб. с НДС ( в 10 месяце)

4.2 материальный ущерб от пожара - 430 тыс. руб. ( в декабре)

5. Имущество ИП на начало года:

5.1 здания и сооружения - 3,3 млн. руб.

5.2 оборудование - 1,3 млн. руб.

5.3 автомобили ГАЗ-33021 - 2 шт. (110 тыс. руб./за единицу)

5.4 нематериальные активы - 55 тыс. руб.

5.5 материальные запасы - 11 % к материальным расходам без НДС

Доходы ИП складываются из доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационных доходов.

Дсум = ДР + ВРД ( 3.1)

где Д сум - сумма доходов, ДР - доход от реализации - выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав;

ВРД - внереализационные доходы. К ним относятся суммы полученных штрафов, доходы от сдачи в аренду помещений, сумма дивидендов по ценным бумагам (акциям) других предприятий.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Рсум = РР + ВРР (3.2)

где РР - расходы, связанные с производством и реализацией (себестоимость продукции);

ВРР - внереализационные расходы. В них включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией (сумма штрафов за нарушение договорных обязательств и потери от пожара).

Расходы, связанные с производством и реализацией

Составление сметы расходов

1. Материальные расходы

2. Расходы на оплату труда

3. Амортизация

Амортизация - перенос стоимости имущества по мере его износа на производимый продукт в целях возмещения стоимости и накопления денежных средств для последующего его полного восстановления.

Расчет амортизации ведется с помощью линейного метода.

а) здания и сооружения

Норма амортизации равна 5 % в год.

б) оборудование

Норма амортизации 10 % в год.

в) амортизация грузовых автомобилей ГАЗ-33021 «Газель»

Норма амортизации 20 % в год.

г) амортизация нематериальных активов

Норма амортизации 10 % в год.

4. Прочие расходы

4.1 Суммы налогов и сборов

4.2 Расходы на аренду

4.3 Представительские расходы

4.4 Расходы на подготовку и переподготовку кадров

4.1.1 Единый социальный налог

Принимаем, что налоговая база не превышает 100000 руб. Следовательно, налоговая ставка составляет 26 % от суммы средств на оплату труда.

4.1.2 Налог на имущество

Объектом налогообложения является среднегодовая стоимость имущества в денежном выражении, находящегося на балансе ИП.

СИ = Сзд + Собор + Савт + Снма + Смз (3.3)

где СИ - стоимость имущества;

Сзд - стоимость зданий и сооружений;

Собор - стоимость оборудования;

Савт - стоимость автомобилей;

Снма - стоимость нематериальных активов;

Смз - величина материальных запасов.

Среднегодовое значение стоимости имущества определяется по формуле:

СИгод = (0,5*СИ1.01+СИ1.04+СИ1.07+СИ1.10+0,5*СИ1.01)/4

где СИ1.01 , СИ1.04 , СИ1.07 , СИ1.10 ,СИ1.01 - стоимость имущества на 1.01, 1.04, 1.07, 1.10 и на 1.01 следующего года, соответственно.

СИ1кв = (0,5*СИ1.01+0,5СИ1.04)/4

Ставка налога на имущество - 2,2 %.

4.1.3 Налог с владельцев транспортных средств

Для грузовых автомобилей с двигателями мощностью от 100 до 150 л.с. установлена ставка налога в размере 9 руб. за 1 л.с..

4.1.4 Налог на пользователей автомобильных дорог

Ставка налога 1 % от выручки от реализации продукции без НДС и налога с продаж.

4.2 Расходы на аренду офиса

4.3 Представительские расходы

При формировании фактической себестоимости эти расходы учитываются в полном объеме. Представительские расходы заданы без учета НДС, 40 % этих расходов производят путем наличных расчетов (без оформления счета-фактуры). В соответствии со ст.170 главы 21 НК РФ сумма НДС не может быть принята к зачету по расчетам НДС с бюджетом, а должна быть отнесена на затраты по производству и реализации продукции.

4.4 Расходы на подготовку и переподготовку кадров

Расчет НДС

НДС в бюджет = НДС в доходах - НДС в расходах

Расчет прибыли

Валовая прибыль представляет собой разницу между доходами (нетто) и расходами (нетто).

Налоговая база определяется путем корректировки прибыли:

1. вычесть сумму доходов по ценным бумагам - дивидендов, так как эти доходы облагаются налогом отдельно по ставке 6% у плательщика дивидендов;

2. уменьшить доходы от операций по реализации амортизируемого имущества. Так как сумма доходов от продажи была учтена при расчете совокупного дохода, то при расчете из прибыли следует вычесть остаточную стоимость проданного имущества.

3. представительские расходы в течение отчетного периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный месяц.

При наличии превышения фактических представительских расходов над нормативными налогооблагаемая прибыль увеличивается на это значение.

Расчет налога на прибыль

Ставка налога - 24%.

Расчет чистой прибыли

Чистая прибыль = Валовая прибыль - Налогооблагаемая прибыль

За счет чистой прибыли приобретают грузовой автомобиль, поэтому ее необходимо уменьшить на стоимость автомобиля с НДС.

Определение налоговой нагрузки на ИП «Логинова И.В»

НН = Нсум /Д * 100% (3.4)

где Нсум - сумма всех налоговых платежей;

Д - суммарный доход

3.3 Налогообложение доходов ИП «Логинова И.В.» в 1 квартале 2007

года

1 квартал

Доходы от реализации

Выручка от реализации продукции - 2300000 руб. без НДС

НДС = 20%

Сумма НДС = 2300000*0,2 = 460000 руб.

Выручка с НДС = 2300000+460000 =2760000 руб.

Внереализационные доходы

Доходы от сдачи помещений в аренду - 54000 руб. наличными

НДС = 20%

Сумма НДС = 54000*0,2 = 10800 руб.

Сумма налога с продаж = (54000+10800)*0,05 = 3240 руб.

Общая сумма доходов от аренды с учетом НДС и налога с продаж = 54000+10800+3240 = 68040 руб.

Полученные штрафы - 28000 руб. с НДС

НДС = 16,67 %

Сумма НДС = 28000*0,1667 = 4668 руб.

Выручка без НДС = 28000-4668 = 23332 руб.

Суммарные доходы. Доходы брутто с учетом НДС и налога с продаж = 2760000+68040+28000 = 2856040 руб.

Доходы нетто без учета НДС и налога с продаж = 2300000+54000+23332 = 2337332 руб.

НДС в доходах = 460000+10800+4668 = 475468 руб.

Налог с продаж в доходах = 3240 руб.

Определение расходов ИП «Логинова И.В.»

Составление сметы расходов

1. Материальные расходы - 630000 руб. с НДС

НДС = 16,67 %

Сумма НДС = 630000*0,1667 = 105021 руб.

Материальные расходы нетто = 630000-105021 = 524979 руб.

2. Расходы на оплату труда

ФОТ = 215000 руб.

3. Амортизация

а) здания и сооружения

Азд = 3300000*0,05/4 = 41250 руб.

б) оборудование

Аобор = 1300000*0,1/4 = 32500 руб.

в) амортизация грузовых автомобилей ГАЗ-33021 «Газель»

Агр авт = (2*110000)*0,2/4 = 11000 руб.

г) амортизация нематериальных активов

Анма = 55000*0,1/4 = 1375 руб.

Сумма амортизационных отчислений = 86125 руб.

4. Прочие расходы

4.1 Суммы налогов и сборов