Исторические аспекты российской системы налогообложения

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1 Налогообложение в дореволюционной России

2 Налогообложение в Советской России

3 Современная российская система налогообложения

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Рассматривая проблемы экономической реформы невозможно представить их решение без совершенствования налоговой системы. Введение действующей налоговой системы в Российской Федерации породило множество проблем, связанных со структурой самой налоговой системы, правовым обеспечением ее подсистем и элементов.

Актуальность рассмотрения указанной темы обусловлена богатством исторического опыта налогообложения, который позволяет не только более глубоко оценить динамику происходящего в данной области в сегодняшние дни и сделать определенные выводы о перспективах развития рассматриваемого вопроса в будущем, но и определить, какие эффективные методы и решения, а также удачные юридические конструкции могут быть использованы в сегодняшней работе в сфере налогообложения.

Целью настоящей работы является исследование тенденций изменения системы налогообложения России.

Для достижения поставленной цели в работе решен комплекс взаимосвязанных задач:

1. охарактеризована система налогообложения дореволюционной России;

2. рассмотрены особенности налогообложения в Советской России;

3. дана характеристика современной налоговой системы Российской Федерации.

Таким образом, объектом данного исследования является российское налогообложение, предметом - тенденции и развитие системы налогообложения России.

Поставленные цель и задачи обусловили структуру и логику исследования, включающего в себя введение, три главы, заключение и список использованной литературы.

1 Налогообложение в дореволюционной России

Одним из самых ранних нормативных актов, закрепляющих налоговую политику в государстве, явился утвержденный в феврале 1810 г. "План финансов" Сперанского, который закрепил существующую налоговую систему, определив принцип, имеющий актуальность и в наши дни: "Сокращение издержек должно быть основано на том правиле, чтобы все необходимые издержки сохранить, полезные отложить, а излишние вовсе прекратить" (полезные издержки - это "те, без коих разные части управления хотя и могут обойтись и не остановятся в своем действии, но без коих потерпят некоторое временное затруднение и умножат заботу их начальства") У истоков финансового права. М., 1948. С. 37.. Приведенный принцип налоговой политики российского государства должен являться основополагающим принципом нормативного закрепления налогового бремени.

Становление налоговой системы дореволюционной России началось, по сути, лишь во второй половине девятнадцатого столетия, когда быстрый рост государственных потребностей и переход страны от прежнего натурального хозяйства к денежному вызвал неизбежность широкого развития налогов и податей как средств пополнения налоговой казны. В течение 1875 - 1898 гг. в стране была проведена налоговая реформа, в ходе которой отменены соляной налог и подушная подать, отменены винный и ряд других откупных платежей, введены новые налоги. По окончании реформ налоговая система России стала включать в себя такие прямые налоги, как поземельный налог, налог с недвижимых имуществ, государственный квартирный налог, промысловый налог и сбор с доходов от капитала. Предусматривалась также уплата налогов на обращение, то есть на переход имущественных прав, в число которых входили: наследственный налог, крепостная пошлина, гербовый сбор. К косвенным налогам относились акцизы и таможенные пошлины Кучеров И.И. Налоги и криминал. М., 2000. С. 76..

В то время налоги понимались как "односторонние экономические пожертвования граждан и подданных, которые государство или иные общественные группы в силу того, что они являются представителями общества, взимают легальным путем и законным способом из их частных имуществ для удовлетворения необходимых общественных потребностей и вызываемых ими издержек Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. М., 1904. С. 197.". Налоги в то время являлись одним из основных видов доходов государственного бюджета. К их числу можно отнести такие, как поземельный и промысловый налоги, а также достаточно большое количество косвенных налогов.

Поземельный налог, заменивший подушное обложение, введен в 1875 г. Это был первый в истории России налог, который наряду с другими сословиями платило и дворянство Орлов Д. Финансовая система России в 1860 - 1890-х годах // Налоги. 1993. N 9 - 10. С. 5.. Налогообложению подлежали все земли, за исключением казенных. Размер налога был дифференцирован и в различных губерниях составлял от 0,25 копейки с десятины до 17 копеек в зависимости от качества земли. В 1907 г. поземельный налог дал казне около 20 миллионов рублей Кучеров И.И. Налоги и криминал. М., 2000. С. 77..

К числу наиболее крупных относился и налог на недвижимость (жилые дома, заводы, фабрики, складские помещения и другие строения), который введен вместо подушной подати с горожан. В указанный период он взимался по ставке 9 - 10%. Например, в 1890 г. этот налог обеспечил в Москве поступления в размере 2,3 миллиона рублей из 4,14 миллиона рублей прямых налогов, а в следующем году - 2,8 миллиона рублей Налоги: Учеб. пособие / Под ред. Д.Г. Черника. 2-е изд. М.: Финансы и статистика, 1996. С. 28..

Бурное развитие промышленного производства в стране требовало изменения порядка налогообложения и предприятий. В 1898 г. введено новое Положение о Государственном промысловом налоге. В соответствии с названным актом промысловое налогообложение предполагало уплату основного и дополнительного налогов. Объектом промыслового налога являлась прибыль промышленных и торговых предприятий, а также банков и страховых компаний. Основной налог являлся по своей сути патентным сбором. После его уплаты физическим и юридическим лицам, осуществлявшим предпринимательскую деятельность, выдавались промысловые свидетельства (патенты). Для этого предусматривалось подразделение предпринимателей на 6 торговых и 8 промышленных разрядов, на основании которых взимался основной промысловый налог. При отнесении торговых к тому или иному разряду во внимание принимался род торговой деятельности, например к первому разряду относилась оптовая торговля, ко второму - розничная, к третьему и четвертому - "мелочная", пятому - "развозочная" и шестому - "разносная". Для кредитных и страховых учреждений определялся размер основного капитала, а для промышленных предприятий - количество рабочих, объем производимой продукции и производственные мощности. В торговле размер основного налога, в зависимости от разряда, составлял от 4 до 500 рублей, а в промышленности - от 2 до 1500 рублей Кучеров И.И. Налоги и криминал. М., 2000. С. 78..

Кроме этого, предусматривалась также уплата дополнительного налога, размеры которого зависели от основного капитала и прибыли предприятий, определяемых на основе представляемой ими публичной отчетности. Публичную отчетность (декларации) о доходности в раскладочные присутствия были обязаны представлять торговые предприятия 1-го и 2-го разрядов, а также промышленные предприятия с 1-го по 5-й разряд. Ставка дополнительного налога на прибыль была прогрессивной и варьировалась от 3% до 14% (при норме прибыли, превышающей 20%, с суммы превышения дополнительно взыскивалось 10%), при этом предприятия, имеющие менее 3% прибыли, от уплаты налога на прибыль освобождались полностью. Налог с капитала уплачивался в размере 15 копеек со 100 рублей нарицательной суммы основного капитала для предприятий с прибылью до 3% и 20 копеек для предприятий, работающих с большой прибыльностью Никитский А.А. Основы финансовой науки и политики. М., 1909. С. 110 - 111.. Такая формула налогообложения препятствовала увеличению размера основного капитала за счет налогооблагаемой прибыли, которая использовалась недобросовестными налогоплательщиками. В этих целях существовали ограничения и по отнесению части прибыли на издержки производства. Для предприятий, не обязанных представлять отчетность, предусматривалась уплата раскладочного сбора исходя из их предполагаемой прибыльности, а также процентного сбора с прибыли, превышающей определенный размер. Однако допускалось представление ими торговых книг для определения реально полученной прибыли в целях налогообложения. Ежегодно основной промысловый налог приносил казне около 30 миллионов рублей, а дополнительный - 35 миллионов рублей Ачадов. Приложение к книге А. Вебера "Налоги". М., 1906. С. 67..

Основные суммы государственных доходов по-прежнему поступали в виде акцизов на продукты потребления и таможенных пошлин на ввозные товары. Например, в государственном бюджете Российской империи по состоянию на 1890 г. на долю косвенных налогов приходилось 475 миллионов рублей, или 45,4% всех доходов, а на прямые налоги - 177 миллионов рублей, или 16,9% соответственно Там же. С. 67.. Со временем доля косвенных налогов возросла еще больше, при этом главное место среди источников пополнения бюджета занимали доходы от государственной винной монополии и акцизы на алкогольную продукцию. В 1906 г. по этим статьям поступило 394 миллиона рублей. Значительная сумма в том же году поступила в виде акцизов на сахар - 92 миллиона рублей, табак - 49 миллионов рублей, керосин - 27 миллионов рублей. Доход от таможенных пошлин составил около 213 миллионов рублей. Прямые налоги (государственный поземельный налог, промысловый налог, сбор с доходов от денежных капиталов, выкупные платежи, налог на переход недвижимости, налог на наследства и др.) были собраны в сумме более 148 миллионов рублей, что составляло лишь 7% всего бюджета.

Приведенные данные свидетельствуют о том, что первое место среди косвенных налогов занимал акциз на водку и спирт. С 1900 г. его размер стал зависеть от процентного содержания спирта в ведре напитка и составлял 11 копеек за градус. Употребляемый в пивоварении солод облагался акцизом в размере от 1 рубля 100 копеек до 1 рубля 35 копеек за пуд. Налоги по другим подакцизным товарам также были выражены в определенных денежных суммах и имели следующие размеры: акциз на сахар уплачивался в размере 1 рубля 75 копеек за пуд, на табак в зависимости от сорта - от 23 копеек до 1 рубля 50 копеек за фунт, на нефтяные продукты и керосин - от 30 до 40 копеек за пуд Ровинский К.И. Податная инспекция в России (1885 - 1910 гг.). СПб., 1910. С. 194 - 195..

Как мы видим, основная масса налогов выплачивалась населением в виде косвенных налогов и лишь небольшая доля бюджетных поступлений приходилась на налоги с недвижимости и с торгово-промышленных капиталов. По этой причине современники характеризовали действовавшую в то время в России налоговую систему как одну из самых несовершенных в Европе Озеров И.Х. Экономика России и ее финансовая политика на исходе XIX и в начале XX века. М., 1905. С. 256..

Уровень налогообложения в России также считался одним из самых высоких и постоянно растущим. Так, в 1882 г. население отдавало в государственную казну и местным властям около 25% всего производственного валового дохода, в 1892 г. - 27%, в 1901 г. - 30% Фридман М.И. Наша финансовая система. Опыт характеристики. СПб., 1906. С. 8., а в 1905 - 1907 гг. - до 36% Боголепов М.И. Финансы, правительство и общественные интересы. Бюджет и бюджетное право; налоги и налоговая политика; государственный долг. СПб., 1907. С. 169.. В отдельных местностях уровень налогообложения был еще выше. Так, например, в Саратовской губернии население выплачивало более 50%, в Орловской - более 75% дохода, а в Курской на крестьян возлагалась сумма налогов, вдвое превышающая их годовой доход.

По мнению А.А. Никитского, в то время Россия была страной "ужасающего обложения Никитский А.А. Основы финансовой науки и политики. М., 1909. С. 81 - 82.". Имели место и отдельные высказывания о том, что "государственная роспись доходов построена на чрезмерном обременении налогами трудящихся масс, а собираемые налоги идут главным образом на борьбу правительства с народом для сохранения самодержавно-бюрократического строя... Государственная Дума. 1905 - 1917: Стенографические отчеты. Т. III. М.: Фонд "Правовая культура", 1995. С. 77.". Тем не менее в одном из своих выступлений на заседании Государственной Думы в 1907 г. министр финансов В.Н. Коковцев не без оснований заявил, что "...невзирая на все пережитое, коренные устои наших государственных финансов остались целыми; мы их не утратили. Эти коренные устои - наша налоговая система и наше денежное обращение. Наша налоговая система оказалась не разрушенной, и, невзирая на все нападки на нашу государственность, она дала нам средства не только покрыть все расходы, которые нужно было покрыть в период пережитых испытаний, но дала нам возможность добровольно отказаться в то же время от дохода в виде сложенных выкупных платежей и в то же время покрыть также и значительную долю той исключительной нужды, каковой была помощь населению, пострадавшему от недорода, нужды, потребовавшей от нас, как известно, в течение двух лет колоссальной суммы Там же. С. 70 - 71.".

Долгое время поступление податей в Российской империи контролировала Казенная палата, учрежденная еще в 1775 г. Надзор со стороны этого ведомства за торговлей и промыслами был весьма слаб. Раз в год генеральную проверку производили чиновники для особых поручений. Постоянный же надзор возлагался на волостных старшин и выборных торговых депутатов, которые в гораздо большей степени заботились о частных интересах торговцев и промышленников, чем о пополнении государственной казны Черник Д.Г. Гражданин и налоги. М., 1998. С. 24..

Позже сбор налогов возлагался на Департамент податей и сборов при Министерстве финансов, который в 1863 г. был разделен на два самостоятельных департамента: окладных сборов и неокладных сборов. Непосредственно налогообложением занимались казенные палаты, входившие в систему Министерства финансов, и образуемые при них губернские податные присутствия. Исходя из необходимости осуществления постоянного податного надзора на местах, в 1885 г. был учрежден институт податных инспекторов при Казенной палате в количестве 500 человек, на которых и был возложен контроль за своевременным и полным поступлением налоговых платежей на всей территории России.

1886 г. ознаменовался преобразованием оброков прибалтийских крестьян в выкупные платежи Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. М., 2002. С. 65..

В 1896 г. в структуре Министерства финансов было образовано Главное управление неокладных сборов и казенной продажи питий, а на местах - губернские акцизные управления, ведающие уплатой акцизных сборов Кучеров И.И. Налоговое право России. М.: Учебно-консультационный центр "ЮрИнфор", 2001. С. 16 - 17..

В соответствии с Наказом податным инспекторам по губерниям европейской России, утвержденным управляющим Министерства финансов 12 августа 1885 г. Ровинский К.И. Податная инспекция в России (1885 - 1910 гг.). СПб., 1910., податные инспекторы были обязаны наблюдать за правильностью привлечения к платежу земель, подлежащих обложению государственным поземельным налогом; проверять ведомости по налогу с недвижимости; собирать сведения о составе открывшихся наследств; уточнять доходность и ценность земельных угодий, лесных пространств, горного и соляного промыслов; собирать и представлять в Казенную палату сведения о состоянии торговли и промышленности; устанавливать время года, когда крестьяне располагают наибольшими платежными средствами от сельского хозяйства и промыслов; следить за своевременностью принятия мер взыскания недоимок по налогам. Кроме того, чины податных инспекций были обязаны присутствовать при составлении акта об уничтожении пожаром или стихийным бедствием недвижимого имущества, облагаемого налогом; наблюдать за правильностью торговли; осуществлять проверки, а в случае выявления нарушений - составлять протоколы и возбуждать дела.

Для осуществления контроля за уплатой промыслового налога специально создавались особые присутствия по промысловому налогу, в которые входили чиновники Министерства финансов, Министерства внутренних дел, Министерства юстиции, представители общественности в лице купцов и городского самоуправления Кучеров И.И. Налоги и криминал. М., 2000. С. 82.. Непосредственными исполнителями являлись податные инспекторы и торговые депутаты, представляющие городское самоуправление и предпринимателей. В этой связи отмечалось, что "призыв к жизни податных комиссий может иметь самое благоприятное влияние на развитие общественного духа, на воспитание в гражданах привычки относиться к своим финансовым обязанностям, как к делу первостепенной важности; он может содействовать установлению того взаимного контроля, который способен предотвращать многие злоупотребления Исаев А.А. Очерк теории и политики налогов. Ярославль, 1887. С. 163.. На податных инспекторов также возлагался общий надзор за соблюдением порядка продажи отдельных товаров, подлежащих "обандеролению", например чая Циркуляр Департамента окладных сборов от 5 июня 1896 г. N 4795 "О возложении на податных инспекторов надзора за необращением в продаже чая без таможенных бандеролей" // Недошивин А. Справочная книга для чинов податной инспекции. СПб., 1902. С. 294..

Подводя итог изложенному, вполне обоснованно отметим, что налоговая система России в этот период, безусловно, имела существенные недостатки. К основным причинам, которые препятствовали созданию совершенной системы, прежде всего следует отнести тяжесть налогового бремени, несправедливость налоговой системы, несовершенство механизма налогообложения и излишнюю обширность налогообложения потребления. Тем не менее как основное достоинство налоговой системы следует отметить то обстоятельство, что она позволяла обеспечивать платежеспособность государственных институтов на достаточно высоком уровне. Деятельность же органов налогового контроля при всей их малочисленности была достаточно эффективной, однако в отдельных случаях для принуждения налогоплательщиков к исполнению обязанностей по уплате налогов требовалось привлечение сил полиции и армии. Как исключительно положительный момент следует отметить участие общественности в работе податных комиссий Титов А.С. Исторический очерк о развитии государственно-правового регулирования сферы налогов и сборов в России // История государства и права, 2007, №12..

2 Налогообложение в Советской России

Сразу же после октябрьского переворота 1917 г. экономика страны попала в тиски военного коммунизма. По существу это была безумная попытка методом революционной кавалерийской атаки быстро реализовать на практике теоретические идеи Маркса о ликвидации рынка и товарно-денежных отношений, заменив их прямым продуктообменом. Параллельно решалась задача ликвидации буржуазии как класса с помощью ее якобы естественного могильщика - пролетариата. В целом это была фанатичная попытка искусственно насадить великую социальную утопию.

Формирование командной экономики ознаменовалось систематической борьбой большевиков против частной собственности, экспроприация которой началась с Декрета о земле. По Декретам от 14 декабря 1917 года и 24 марта 1918 года все недвижимое имущество в городах было сначала изъято из торгового обращения, а затем передано в государственную собственность. Декрет ВЦИК от 3 февраля 1918 года аннулировал все внутренние долги государства. В апреле 1918 года было запрещено покупать, продавать и сдавать в аренду торговые и промышленные предприятия, в мае 1918 года отменено право наследования. Ни одна из этих мер не продиктована "насущной необходимостью", поскольку страна не находилась еще в состоянии гражданской войны. Все это делалось с целью лишения граждан страны прав владения и распоряжения движимым и недвижимым имуществом, а значит, лишения их экономической и политической самостоятельности Документы внешней политики СССР. Т. 1. М., 1957. С. 125 - 128..

24 ноября (по старому стилю) 1917 г. был принят Декрет Совета народных комиссаров "О взимании прямых налогов", установивший налог на прирост прибылей с торговых и промышленных предприятий и доходов от личных промыслов". Декретом предусматривались твердые сроки налога и санкции за просрочку платежей или уклонение от уплаты - "вплоть до расстрела Юткина Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. М.: ИНФРА-М, 1999. С. 49.".

Для пополнения бюджета местным советам разрешалось справляться собственными силами. На местах зачастую также прибегали к дискриминационному налогообложению "классовых врагов" в форме "контрибуции".

Так, в октябре 1918 года на зажиточных крестьян была наложена специальная контрибуция в 10 млрд. рублей, а Москве и Петрограду, в свою очередь, следовало заплатить 3 и 2 млрд. рублей, соответственно. Такая мера нередко использовалась с целью наказания определенных слоев населения. Хотя следует признать, что требуемые суммы собрать полностью не удавалось нигде.

В условиях диктатуры пролетариата закончилась эпоха естественных качественных преобразований налогов, и они превращаются в орудие политической борьбы.

В выступлении на заседании ВЦИК IV созыва В.И. Ленин говорил: "Никакое налоговое обложение не сможет быть проведено без принудительной силы... Нужна армия, построенная на иных началах, и только в этом случае мы сможем провести финансовую реформу Ленин В.И. Полн. собр. соч. Т. 36. С. 227.".

Также он писал: "Налог - это значит то, что государство берет с населения без всякого вознаграждения Ленин В.И. Полн. собр. соч. Т. 43. С. 149.". Он также указывал на обязательность уплаты налога: "Конечно, продналог не убеждением будет браться, его можно взять только принуждением, это и называется аппарат Ленин В.И. Полн. собр. соч. Т. 43. С. 339.".

Если учесть, что в эти дни Ленин считал гражданскую войну в основном законченной, то становится ясно, что еще весной 1918 г. он собирался строить экономику преимущественно на военной силе. Военный коммунизм был единственно возможным способом навязывания социализма неподготовленной стране.

В мае 1918 года Правительство объявило о введении продовольственной диктатуры, что означало переход к политике жесткого давления на зажиточное крестьянство, к насильственному изъятию хлебных запасов. В деревню были посланы многотысячные вооруженные продовольственные отряды (продотряды) из числа рабочих и солдат, занимавшиеся прямой конфискацией продовольствия.

Все эти шаги Советского правительства значительно подорвали экономическую базу основных производителей продовольствия на селе, включая и середняков, а также усилили тенденцию на конфронтацию крестьян с государственной властью. Кроме того, в деревне обозначилось острое социальное противоречие между отдельными группами, вылившееся в скором времени в гражданскую войну.

По Ленину, "своеобразный военный коммунизм состоял в том, чтобы фактически брали от крестьян все излишки и даже иногда не излишки, а часть необходимого для крестьянина продовольствия, брали для покрытия расходов на армию и на содержание рабочих. Брали большей частью в долг, за бумажные деньги".

Теоретики военного коммунизма - Н. Бухарин, Е. Преображенский, Ю. Ларин и другие - в 1918 - 1920 годах постоянно подчеркивали, что "коммунистическое общество не будет знать денег", что деньги обречены на исчезновение. Они хотели сразу обесценить деньги, а на их место поставить обязательную систему распределения благ по карточкам. Но, как отмечали эти политики, наличие мелких производителей (крестьян) не позволяло сделать это быстро, потому что крестьяне все еще оставались вне сферы государственного контроля, и им еще надо было платить за продукты.

Исходя из идеи о необходимости скорой отмены денег, Правительство все более склонялось к полному обесценению денег путем их неограниченной эмиссии. Их было напечатано так много, что они обесценились в десятки тысяч раз и почти полностью потеряли покупательную способность. Денежная масса исчислялась квадриллионами, стоимость коробка спичек или билета в трамвае оценивалась в миллионы советских рублей - совзнаков, что означало гиперинфляцию.

Советское правительство встало перед необходимостью исправления сложившейся ситуации в экономике. Так как методы политики военного коммунизма не приносили ожидаемых результатов, назрела необходимость пересматривать свои позиции, что и привело к так называемой новой экономической политике (нэп).

Проделывая "опыт революции", В. Ленин руководствовался принципом "Политика не может не иметь первенства над экономикой Ленин В.И. Полн. собр. соч. Т. 42. С. 278.".

Главная задача нэпа была сформулирована Лениным как экономическая "смычка" между той мелкокрестьянской, мелкобуржуазной, мелкособственнической стихией, которая "ежедневно, ежечасно и в массовом масштабе рождает капитализм", и социализированной "крупной промышленностью", в которую был введен принцип хозяйственного расчета.

Необходимость уживаться с крестьянином-хлеботорговцем; искать компромисса (в форме концессий) с капиталистическим миром, пока пролетарская революция в других странах запаздывает; "лично заинтересовать" через хозрасчет работников предприятий госпромышленности - таковы звенья цепи признания Лениным неосуществимости непосредственного перехода к нерыночному плановому хозяйству.

Период нэпа (1921 - 1928 гг.) начался с замены продразверстки продналогом, с развития товарных отношений между городом и деревней. В результате в стране возник рынок, появилась мотивация к труду, были ликвидированы многие административные ограничения, столь характерные для военного коммунизма.

Продналог, несомненно, облегчил положение деревни, обозначил новые направления развития экономических связей мелкотоварного хозяйства. Земледельцы воспринимали индивидуальные налоги как освобождение от непосильной принудительной разверстки. Вместе с тем практически повсеместно встречались попытки уйти от обложения. Ежегодно от учета утаивалось около 10 - 25% посевных площадей. В 1921 году в борьбе с сокрытиями власти встали на путь разверстки обнаруженной неучтенной пашни на целые села, вернув в земельные общества принцип круговой поруки. Допускалась передача необложенной пашни в земельный фонд государства на три года. К непосредственным укрывателям применялось обложение в повышенном размере, арест и конфискация имущества. Уголовное законодательство предусмотрело статью за противодействие налоговой кампании в виде массового или индивидуального отказа от принятия окладных листов. Уголовный кодекс 1922 года содержал имущественные кары за сокрытие пашни или зерна Дегтев С.И. Реформа денежной системы в нэповской России // Денежные реформы в России: История и современность. Сборник статей. М.: Древнехранилище, 2004. С. 142..

Переход к нэпу обусловил возрождение налоговой системы, воспроизводившей в общих чертах налоговую систему дореволюционной России, но были введены "классовые налоги": индивидуальное обложение кулацких хозяйств сельскохозяйственным налогом, налог на сверхприбыль и трудгужналог Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. 2-е изд., перераб. М.: ИНФРА-М, 2003. С. 113.. С помощью классовых налогов был создан непомерный налоговый гнет на кустарей, индивидуальных предпринимателей и российское крестьянство, что привело в 30-х годах XX века к полной ликвидации хозяйственной деятельности этих больших групп населения.

В 1922 г. по плану В.И. Ленина был осуществлен переход к единому натуральному налогу, сбор которого осуществлялся тоже по-ленински, с помощью "проведения чрезвычайных мер и чрезвычайных приемов". Приводим примеры сбора продналога в Сибири в 1922 году.

"Совершенно секретно. В целях усиления нажима и репрессий, ввиду угрожающего положения с продналоговой кампанией в Славгородском уезде, уездная оперативная тройка предлагает:

впредь до сдачи полностью налога и других сборов, независимо от выполнившей таковой части населения, не исключать из обязательного нажимного метода на все село, всю волость, надо заставить трепетать перед налоговым обязательством всех и вся до тех пор, пока вся волость не сдаст 100% не только одного налога, но и всех прочих налоговых сборов. Воинским частям, находящимся на продфронте, въезжая в волость, село, видеть в нем противника и к населению таковых применять все средства вооруженного нажима, кроме расстрела. (Обхват села, оцепление собраний, военное положение, принуждение вывозить под винтовкой, военный режим, набег ночью и другие крупные меры, кроме телесного наказания.)

Раз не платят налог, надо ввести в селе, волости военный режим, тюремный порядок, превратить село в квартал, район, в лагерь со всеми тяжелыми последствиями, произвести поголовную опись имущества, опечатать все, в том числе и хлебопродукты, чем лишить права уничтожать хлеб даже себе в пищу, запретить, закрыть размол муки на мельницах, ввести полную голодовку. Закрыть, лишить население права сбывать хлеб на сторону, не закрывая рынок, сделать так, чтобы крестьянин при наличии торговли, под тяжестью нажима ни один фунт не выбрасывал в продажу. Уоперпродтройки отв. Секретарь укома РКП Алешин, предуисполкома Стунак, уполгубпродкома Зверев Документ был составлен не позднее 10 ноября 1922 г., когда с него сняли копию в политуправлении сибирских войск Красной армии и отправили в ЦК Российской коммунистической партии (большевиков). Документ дается в сокращении // Интернет - http://www.svoboda.org - "Документы прошлого".".

Далее, в Алтайском краевом государственном архиве хранится редкий по цинизму документ - протокол заседания коллегии губпродкома под председательством губпродкомиссара Поволоцкого. Оно состоялось 14 января 1922 г. На нем члены коллегии и приглашенные с предельной откровенностью поделились опытом работы по выколачиванию продналога.

Альперович (Бийский уездный продкомиссар):

"Для работы была учреждена уездная продтройка и введена система чрезвычайных уполномоченных. Сессий работало две. Когда был вынесен первый смертный приговор, значение сессий утвердилось. В начале ноября-декабря были введены нелегальные меры воздействия: сажание в холодные амбары, конфискации, но это носило случайный характер. Около 15 процентов скота у крестьян ушло в обмен на хлеб. Арестовано 1213 человек. Приходилось усиливать тяжесть ареста: не давали спать суток по трое".

Лисин (представитель ревтрибунала):

"В Яминской волости вынесли суровый приговор (расстрел) председателю сельсовета как злостному неплательщику, после чего в 24 часа собрали весь налог. Сессия работала около года. За это время не было ни одного оправдательного приговора".

Егоров (председатель сессии N 2 ревтрибунала, работавшей в Барнаульском и Бийском районах):

"Приходилось садить на скамью подсудимых весь сельсовет. Обработали 16 волостей, 4 расстрела, из них два заменены пятью годами принудработ. Расстрелы применялись в крайних случаях: В Бийском уезде одна Буланиха дала 900 арестованных. Первый расстрел (Третьякова) произвел сдвиг. Из осужденных - 40 процентов кулаки, 40 середняки, остальные - бедняки".

Из доклада начальника штаба ЧОН Алтайской губернии о политическом состоянии Рубцовского уезда с 24 ноября по 1 декабря 1921 года: "Продработники к неплательщикам продналога применяют самые суровые меры: порки, мордобитие и прочие пытки".

В Сростах неплательщиков босыми, раздетыми выстраивали рядами, и один из продработников, с револьвером в руке подавал команду:

Вокруг сельсовета шагом марш!

И военным строем гоняли, пока неплательщики не запели на разные голоса, после чего с них брали подписки о выполнении (продналога) на 100%. Не давшие подписку об уплате обливались холодной водой и сажались в холодные амбары, после чего все давали подписки. После таких репрессий давшие подписку, но (будучи) не в состоянии ее выполнить, оставив семьи на произвол судьбы, бежали в разные стороны; отцы и жены сбежавших подвергались избиению Гришаев В.Ф. За чистую советскую власть. Барнаул, 2001..

Таким образом, в этот период времени в налоговой сфере проводилась государственная политика, представлявшая собой набор приемов и методов политической борьбы за построение нового общества, которая была сведена к чрезвычайным мерам по наведению революционного порядка.

Одним из источников средств для индустриализации было усиленное, по сути конфискационное, налогообложение частных предпринимателей, которые еще работали на принципах хозрасчета. В итоге огромные налоги и прямое администрирование привели в 1933 году к полному свертыванию частного сектора в промышленности и торговле.

Индустриализация советской экономики происходила также и за счет всеобщего ограничения потребления и снижения жизненного уровня всех слоев общества, то есть всего того, что пропагандировалось как "потребительский аскетизм". Здесь сыграли свою роль постоянный рост розничных цен, карточная система 1929 - 1935 годов, массовое использование почти бесплатного труда заключенных.

Еще одной формой скрытого налогообложения в этот период времени были обязательные подписки на займы индустриализации. Так, в 1927 году среди населения был размещен государственный заем на 1 млрд. руб., а в середине 1930-х годов - уже на 17 млрд. руб. Наше Отечество. Опыт политической истории. Т. 2. М., 1991. С. 269.

Отход от нэпа начался практически в 1926 г., и в 1928 г. он был завершен. С 1929 г. начался "великий перелом" - период индустриализации, сутью которой стало формирование на основе троцкистских идей сталинской модели социализма, сталинской модели экономики и экономического механизма. Именно индустриализация определила характер хозяйственного развития СССР на последующие десятилетия, взлет и падение "реального социализма" как системы.

На протяжении периода индустриализации (1928 - 1940 гг.) Сталин практически воссоздал в стране военный коммунизм, ввел, резко усилил и укрепил командно-административный механизм управления, частью которого стала система всеохватывающего централизованного управления экономикой. Однако в отличие от военного коммунизма 1918 - 1921 гг. военный коммунизм периода индустриализации был тщательно подготовлен сознательным и планомерным отходом от нэпа, проведением острых дискуссий политиков и экономистов разных направлений.

Необходимо отметить, что если в первые годы после октябрьского переворота 1917 года важные политические решения, в том числе и в налоговой сфере, принимались открыто путем обсуждения на партийных съездах и заседаниях СНК и ВЦИК, то, начиная с середины 20-х годов, никаких открытых обсуждений уже не допускалось. Все решения принимались в закрытом порядке узким кругом партийных руководителей на заседаниях Политбюро, которое возглавлял И. Сталин.

Право, в том числе в налоговой сфере, рассматривалось в утилитарно-прагматическом, "прикладном" ключе - как атрибут, инструмент, орудие, рычаг власти, способ юридического оформления партийно-политических решений, а не как самостоятельная общегуманитарная социальная и культурная ценность. Незыблемым был тезис о примате политики над правом, власти над законом. Культивировались идеи отмирания права.

Для реализации цели налоговой реформы требовалось устранить множественность и многозвенность платежей в бюджет. Примерно 60 видов налогов и сборов в общественном секторе были унифицированы в два основных платежа: налог с оборота и отчисления от прибыли для государственных предприятий и организаций (подоходный налог для кооперативных организаций). Доходы государственного бюджета также включали налоги с населения (6% доходов) и средства, получаемые от выпуска массовых внутренних государственных займов Ведута Е.Н. Стратегия и экономическая политика государства. М.: Академический проект, 2004. С. 128..

Общие итоги реформы по упразднению и объединению различного рода налоговых изъятий представляются в следующем виде:

1) в обобществленном секторе введенный реформой налог с оборота заменил прежде существовавшие 53 платежа, отчисления от прибыли госпредприятий включили в себя 5 ранее существовавших платежей, сохранились подоходный налог с кооперации и единая пошлина, два платежа были отменены реформой, при этом сохранили самостоятельность 24 ранее существовавших платежа;

2) в частном секторе промысловый налог объединил 32 существовавших до реформы платежа, подоходный налог - 3, единая пошлина - 9, сохранился налог на сверхприбыль, 3 платежа были отменены, сохранили свою самостоятельность после реформы 28 платежей.

Важно отметить, что упразднение акцизов и введение налога с оборота фактически не упростило, а усложнило систему косвенного налогообложения. Для налога с оборота в эпоху СССР была характерна множественность налоговых ставок: в середине 1933 г. существовало свыше 400 ставок, в 1937 г. их число достигло 1109, а с учетом поясов по продовольственным товарам и хлебопродуктам - 2444 Там же. С. 224..

Существенная особенность налоговой реформы 2 сентября 1930 г. - разграничение системы обложения обобществленного и частного секторов, наиболее резко выразившееся в разделении ранее единого промыслового налога на налог с оборота государственных предприятий и промысловый налог с частных предприятий и промыслов. Налоговая реформа фактически установила две самостоятельные системы: систему неналоговых изъятий прибыли государственных предприятий и организаций и налоговую систему для кооперативных предприятий.

Коренному реформированию подверглась система налогов и сборов с физических лиц. Вытеснение, а потом и упразднение частного капитала привело к тому, что значение этих налогов и сборов существенно снижалось. В ходе налоговой реформы было резко сокращено количество обязательных платежей с физических лиц. Основным обязательным платежом, взимаемым с физических лиц, стал подоходный налог. Он был распространен на всех лиц, имевших самостоятельные источники дохода, в том числе на рабочих, служащих, кустарей, ремесленников и др.

В системе обложения частного сектора 82,5% всего обложения в результате реформы сосредоточились в трех основных налогах - промысловом, подоходном и на сверхприбыль.

Результаты налоговой реформы были официально представлены как крупное достижение финансовой политики Советского государства. Созданные системы перераспределения прибыли государственных предприятий и организаций, налогообложения кооперативных предприятий, налогов и сборов с населения просуществовали с незначительными изменениями до середины 60-х гг.

К налогам, взимавшимся с частного сектора, относились косвенный промысловый налог, налоги, взимаемые с доходов, - подоходный налог с частных лиц, налог на сверхприбыль, сельскохозяйственный налог (впоследствии замененный подоходным налогом с колхозов), единовременный налог на единоличные крестьянские хозяйства, сбор на нужды жилищного и культурно-бытового строительства, поимущественные налоги - налог со строений, земельная рента, государственный налог на лошадей единоличных хозяйств. Кроме того, существовала система самообложения населения и отдельные натуральные повинности. Население также являлось плательщиком различного рода общегосударственных и местных пошлин и сборов (налог с наследств и дарений, военный налог, лицензионный сбор). Существовали также налоги, установленные республиканским законодательством: налог с транспортных средств, налог со скота, регистрационный сбор с владельцев собак и др. Эти налоги и сборы обычно взимались по внешним признакам - количеству у плательщиков тех или иных объектов: лошадей, автомобилей, велосипедов, лодок, быков, коров и другого скота, собак Там же. С. 235 - 236..

Подоходный налог с частных лиц являлся крупнейшим из платежей частного сектора в городе. Подоходный налог с момента его введения в 1922 - 1923 гг. имел прогрессивную шкалу ставок, с одной стороны, и дифференциацию этих ставок по классовому признаку - с другой. Основной льготой по налогу являлось полное освобождение от обложения военнослужащих, лиц, награжденных орденами Союза, героев труда, пенсионеров и пр. Из числа плательщиков, привлеченных к налогу, наиболее льготный порядок обложения был установлен для рабочих и служащих (и кооперированных кустарей и ремесленников), которые платили налог месячными окладами по заработку за данный месяц. Для этих категорий плательщиков были установлены наиболее низкие ставки налога и повышенный размер необлагаемого минимума. С рабочих и служащих налог удерживался у источника. Прочие плательщики подоходного налога разделялись по социальному признаку (по характеру получаемых ими доходов) на 5 групп: а) литераторы, художники и т.п.; б) кустари без наемных рабочих, врачи; в) домовладельцы, лица свободных профессий (кроме врачей); г) кустари с 1 - 2 наемными рабочими; д) нетрудовое население - торговцы, кустари с 3 и более наемными рабочими, служители культов и т.п. Для этих групп населения были установлены как различные размеры необлагаемого минимума доходов, так и различные ставки, построенные по типу скользящей прогрессивной шкалы.

Кроме различия в тяжести обложения, советское законодательство устанавливало для нетрудового населения ряд ограничений политического и социально-бытового характера: лишение избирательных прав, взимание повышенной квартплаты и др. Фотиев П.А. Реконструкция системы налоговых и неналоговых изъятий (налоговая реформа 1930 и 1931 гг.) / Под ред. К.К. Аболина. М.: Госфиниздат, 1932. С. 22.

В целом советская экономическая система была сформирована не после революции 1917 г., а после 1929 г., в период так называемой социалистической индустриализации Верещагин С.Г. Политика налогов в СССР в период с 1917 по 1941 гг. // Право и политика, 2007, №7..

3 Современная российская система налогообложения

Налоговая система Российской Федерации представляет собой совокупность предусмотренных Налоговым Кодексом налогов и сборов, принципов, форм и методов их установления, изменения и отмены, уплаты и применения мер по обеспечению их уплаты, а также форм и методов налогового контроля и ответственности за нарушение налогового законодательства.

В большинстве стран мира с федеральным государственным устройством принята трехуровневая система налогообложения. В 90-х гг. ХХ в. она введена и в России. Налоги подразделяются на федеральные, республиканские и местные. Это деление объясняется необходимостью обеспечить каждому уровню управления свои собственные постоянные источники формирования бюджетов в соответствии с принципом бюджетного федерализма.

Структура налоговой системы предусматривает определенный перечень принципов, форм и методов налогообложения. Степень воздействия всей налоговой системы на экономическую конъюнктуру зависит от того, какой удельный вес в ней занимают отдельные виды налогов, обладающие разной эластичностью, а также от уровня ставок налогов. Так, доля отдельных налогов, участвующих в формировании доходной части бюджета, в разных странах с рыночной экономикой характеризуется следующими данными (в % к итогу):

· Налоги на личные доходы 40

· Налоги на прибыль корпораций (фирм) 10

· Социальные взносы 30

· Налог на добавленную стоимость 10

· Таможенные пошлины 5

· Прочие налоги и налоговые поступления 5

В России роль отдельных налогов в доходах бюджета несколько иная. В связи с относительно низким уровнем жизни большинства населения поступления от налогов на личные доходы невелики (около 10% в доходах федерального бюджета); вместо них главное место в доходной части бюджета занимают налоги на прибыль предприятий и таможенные пошлины.

Структура налоговой системы включает также органы, которые обеспечивают ее работу. Общее управление налоговой системой осуществляют Федеральное собрание и Президент страны как законодательный орган власти, утверждающий основные акты налогового законодательства; правительство страны (в основном в лице Министерства финансов, Государственной налоговой службы, Государственного таможенного комитета) как исполнительный орган, разрабатывающий и принимающий подзаконные акты по налоговым вопросам.

Налоговыми органами являются органы Государственной налоговой службы, федеральные органы налоговой полиции и органы Государственного таможенного комитета.

Государственная налоговая служба осуществляет методологическое руководство и контроль за соблюдением налогового законодательства, в том числе за правильностью исчисления и уплаты налогов и сборов (кроме тех, контроль за которыми возложен на Государственный таможенный комитет). Она построена по принципу многоуровневой иерархической организации: республиканского, областного и районного уровней. Каждый уровень имеет свои функции и особенности деятельности.

Органы Государственного таможенного комитета реализовывают контроль за соблюдением налогового и таможенного законодательства при перемещении товаров через таможенную границу государства, в том числе за правильностью исчисления и уплаты налогов, таможенной пошлины и других таможенных платежей.

Органы налоговой полиции выполняют функции по предупреждению, выявлению и (или) пресечению налоговых правонарушений, коррупции и других правонарушений в налоговых органах.

Современная налоговая система регулируется высшим законом страны - Конституцией РФ, в соответствии с которой к компетенции Федерального собрания (парламента) и представительных органов субъектов Федерации относятся общие функции налогообложения. Общая система налогов, принципы ее построения устанавливаются федеральным законом. Президент страны обладает правом вносить законопроекты в Государственную Думу. После одобрения Советом Федерации и подписания Президентом законопроекты превращаются в законы и с этого момента подлежат исполнению.

Согласно Налоговому кодексу РФ к федеральным налогам и сборам относятся:

- налог на добавленную стоимость;

- акцизы на отдельные виды товаров (услуг) и отдельные виды минерального сырья;

- налог на прибыль (доход) организаций;

- налог на доходы от капитала;

- подоходный налог с физических лиц;

- взносы в государственные социальные внебюджетные фонды;

- государственная пошлина;

- таможенная пошлина и таможенные сборы;

- налог на пользование недрами;

- налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы;

- налог на дополнительный доход от добычи углеводородов;

- сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами;

- лесной налог;

- водный налог;

- экологический налог;

- федеральные лицензионные сборы.

Среди федеральных налогов в РФ к прямым налогам можно условно отнести налог на прибыль организаций, налог на добычу полезных ископаемых, единый социальный налог, единый налог при применении упрощенной системы налогообложения.

Из федеральных налогов к косвенным налогам можно отнести акцизы на отдельные виды товаров, налог на добавленную стоимость, таможенные пошлины.

В настоящее время деление налогов на прямые и косвенные признано условным, но традиционно используется в научной и учебной литературе. При этом деление производится на основе подоходно-расходного принципа и принципа переложения.

Классификация налогов по налогоплательщикам включает, как правило, три группы налогов:

- с организаций (налог на прибыль; налог на добавленную стоимость и т.д.);

- с физических лиц (налог на доходы физических лиц, налог на имущество физических лиц и т.д.);

- с организаций и физических лиц (транспортный налог, госпошлина и т.д.).

Группировка налогов по объекту обложения также нередко используется в научных изданиях. Она отражает деление налогов на налоги на доходы, имущество, действия (финансовые операции, обороты, хозяйственные активы), ресурсы (их использование).

Наконец, в последние годы стала использоваться классификация налогов по такому критерию, как направление использования налогов, или назначение налогов. При этом выделяют общие, специальные и чрезвычайные налоги.

Общие налоги обезличиваются и поступают в единую кассу государства - бюджет, хотя и разных уровней в зависимости от государственного устройства (по НК РФ это налог на прибыль, налог на добавленную стоимость и др.). Специальные налоги имеют строго определенное назначение и предназначены для формирования централизованных целевых фондов (в России, например, это единый социальный налог). Специальные налоги нередко взимаются с определенных групп плательщиков. Введение чрезвычайных налогов непосредственно связано с конкретным событием или этапом существования и развития той или иной страны.

По источнику, к которому относится налог. Учетно-экономическая целесообразность диктует иную группировку налогов, взимаемых с предприятий и организаций. Это налоги:

- относимые на издержки производства и обращения (единый социальный налог, налог на добычу полезных ископаемых и др.);

- включаемые в продажную цену продукции (работ, услуг) (НДС, акцизы);

- относимые на финансовые результаты (до налогообложения прибыли - налоги на имущество, рекламу);

- на прибыль и за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (налог на прибыль организаций, платежи за загрязнение окружающей среды в части превышения лимита и др.).

Объект налогообложения большинства федеральных налогов с организаций так или иначе связан с операциями реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав. Налоговый кодекс РФ определяет круг тех операций, которые относятся к понятию реализации либо не имеют к нему отношения. В ст.39 НК РФ даются общие подходы к определению операций реализации Федеральные налоги и сборы с организаций / Под ред. Павловой Л.П., Гончаренко Л.И. М.: Статус-Кво 97, 2007..

Согласно п.3 ст.12 НК РФ региональными признаются налоги и сборы, устанавливаемые Налоговым Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводимые в действие в соответствии с Кодексом законами субъектов Российской Федерации и обязательные к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации. При установлении регионального налога законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации определяются следующие элементы налогообложения: налоговые ставки в пределах, установленных НК РФ, порядок и сроки уплаты налога, а также формы отчетности по данному региональному налогу. Иные элементы налогообложения устанавливаются НК РФ. При установлении регионального налога законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.