Содержание

Введение

1. Принцип двойного налогообложения

2. Пути решения проблемы двойного налогообложения в Российской

федерации

2.1 Международные соглашения об избежание двойного налогообложения

2.2 Метод налогового зачета (кредита)

Список использованной литературы

Введение

Развитие экономики сделало обычным явлением ведение компаниями бизнеса на территориях двух и более стран. В результате последовательного обложения доходов компании в стране получения дохода и в стране ее регистрации (постоянного местопребывания) может возникнуть двойное международное налогообложение - одновременное обложение в разных странах одинаковыми налогами. Для России такая ситуация возникает когда:

а) одно и то же лицо признается резидентом в России и еще в одном или нескольких государствах;

б) один и тот же доход российского резидента, рассматривается как имеющий источник происхождения в двух или более странах и облагается налогом в каждой из этих стран;

в) один и тот же доход российского предприятия облагается в Российской Федерации на основе признания резидентства, а в другой стране - в соответствии с законодательством об источнике дохода;

г) имеются различия между Россией и другими странами в порядке и нормах зачета расходов, понесенных налогоплательщиком;

д) в российском налоговом законодательстве отсутствуют положения о зачете отдельных видов налогов, уплаченных российским резидентом в другой стране.

Причина возникновения двойного налогообложения состоит в том, что два государства облагают однородными или сходными налогами один и тот же объект налогообложения и одного и того же налогоплательщика. Если возникает одновременное двойное налогообложение, между государствами заключаются международные договора (соглашения), которые основаны на принципе резиденства. В каждом отдельном таком договоре стороны указывают, что понимается под этим термином т.к. в различных странах может трактоваться по-разному. Работа состоит из введения двух глав и списка использованной литературы.

1. Принцип двойного налогообложения

Двойное налогообложение, как уже было отмечено, возникает в случаях, когда один и тот же доход или имущество подвергается обложению аналогичным налогом в двух или более странах. Следует отметить, что двойное налогообложение - не арифметическое удвоение суммы налога, а излишнее увеличение налогового бремени для налогоплательщика.

Различают международное экономическое двойное налогообложение и международное юридическое двойное налогообложение.

Под двойным экономическим налогообложением понимается ситуация, когда с одного и того же дохода налог уплачивают несколько его последовательных получателей. Это проявляется при обложении налогом дохода предприятия как самостоятельного плательщика и обложении налогом дохода акционера или пайщика при распределении прибыли. Как правило, проблема экономического двойного налогообложения разрешается при разработке национального налогового законодательства, в котором предусматриваются нормы, позволяющие тем или иным способом засчитывать налог, уплаченный на уровне предприятия, при расчете налоговых обязательств акционера.

Под двойным юридическим налогообложением понимается ситуация, когда один и тот же налогоплательщик облагается в отношении одного и того же дохода одинаковыми или сопоставимыми налогами два и более раз за один период. В принципе подобная ситуация может возникать и в том случае, когда налогоплательщик осуществляет деятельность только в одной стране. Такое двойное налогообложение может возникнуть при нестыковке общегосударственного (центрального, федерального, конфедерального) законодательства и законодательства на уровне регионов (штатов, провинций, областей земель), а также на уровне органов местного самоуправления.

Подобная ситуация неоднократно отмечалась в 90-е гг. в Российской Федерации и основной причиной этого явления следует считать неконтролируемое федеральными властями региональное и местное нормотворчество в сфере налогообложения. Однако если в одной стране данная проблема может быть решена путем приведения регионального и местного законодательств в соответствие с общегосударственным, то в международных экономических отношениях двойное и даже многократное экономическое и юридическое налогообложение осуществляется на основе налогового законодательства суверенных государств и может быть устранено лишь путем согласования многочисленных и сложных вопросов на межгосударственном уровне.

Теоретически можно выделить три основных принципа налоговых юрисдикции: по признаку территориальности, резиденства и гражданства.

К наиболее распространенным, относится юрисдикция, основанная на принципе территориальности или территориальной привязки. В соответствии с этим принципом страна облагает налогом только те доходы, которые связаны с деятельностью, осуществляемой на ее территории. Доходы, извлекаемые гражданами и предприятиями этой страны за пределами ее территории, не включаются в состав налогооблагаемых доходов.

Принцип резиденства заключается в том, что всякий налогоплательщик, признаваемый постоянным жителем страны (резидентом), подлежит налогообложению по всем доходам из всех источников, включая и зарубежные. Статус резидента определяется по нормам национального законодательства, различающимся в отношении физических и юридических лиц. Большинство стран в своей налоговой политике использует сочетание этих принципов.

Наряду с указанными принципами отдельные страны традиционно используют принцип гражданства, который является во многом сходным с принципом территориальности.

Международное двойное налогообложение, возникающее из-за одновременного применения принципов резидентства и территориальности несколькими странами в отношении одного и того же дохода налогоплательщика, приводит к увеличению общего налогового бремени физического либо юридического лица, а также нарушает критерий налоговой справедливости.

2. Пути решения проблемы двойного налогообложения в Российской федерации

Одной из важнейших проблем, стоящих перед налоговыми органами как Российской Федерации, так и зарубежных стран, является устранение двойного налогообложения.

2.1 Международные соглашения об избежание двойного налогообложения

Избежать двойного налогообложения юридического или физического лица можно двумя способами (рис.1):

- путем одностороннего освобождения или налогового зачета (кредита), предоставляемого в стране постоянного местопребывания;

- путем заключения соглашений по устранению двойного налогообложения.

Урегулировать международное двойное налогообложение можно тремя способами:

1. Все страны должны следовать какому-либо принципу налогообложения: либо принципу резидентства, либо территориальности. Но данный способ не столь легко реализуем на практике. Каждая страна, пользуясь своим налоговым суверенитетом, стремится получить дополнительные налоговые поступления в свой бюджет за счет любых возможных источников дохода, поэтому принцип резидентства и принцип территориальности применяется в комбинации.

2. Принятие государством внутренних законодательных мер по урегулированию двойного налогообложения в одностороннем порядке (система налоговых кредитов и зачетов).

3. Урегулирование двойного налогообложения путем заключения международных налоговых соглашений. В этом случае государства, подписывающие такие соглашения, идут на взаимный компромисс, договариваясь, какие налоги и с каких категорий налогоплательщиков будут удерживаться на территории каждого участника соглашения.

В одностороннем порядке проблема устранения двойного налогообложения не решается, т.к. для каждого государства существует двоякая задача:

- обеспечение достаточных налоговых поступлений бюджета;

- создание оптимальных условий для экономического развития.

В принципе устранение двойного налогообложения возможно и в одностороннем порядке. Для этого страна постоянного местопребывания налогоплательщика может разрешить ему при выполнении налоговых обязательств учитывать налоги, уплаченные им за рубежом. Однако это может привести к неоправданным потерям бюджета, а также различного рода махинациям со стороны недобросовестных налогоплательщиков. Кроме того, в этом случае страна постоянного местопребывания выступает нетто-донором той страны, где ее гражданин (или предприятие) осуществляет экономическую деятельность.

Решение проблемы требует координации национальных налоговых политик государств на международном уровне, поэтому, как правило, 2 и 3 способы применяются в сочетании: национальное законодательство устанавливает свои льготы, а в международных налоговых соглашениях регулируются отдельные случаи двойного налогообложения.

В связи со спецификой налогообложения физических и юридических лиц в сфере международных экономических отношений соглашения об избежание двойного налогообложения доходов и имущества содержат как общие нормы и правила, так и отдельные специальные статьи и положения, действие которых распространяется только на физические или только на юридические лица.

Международные соглашения об избежание двойного налогообложения, применяющиеся на территории РФ, входят в систему права РФ и имеют приоритетное действие по сравнению с положениями национального налогового законодательства. Статьей 15 Конституции РФ установлено, что международные договоры РФ являются составной частью ее правовой системы и если международным договором установлены правила иные, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора. Аналогичные правила установлены статьей 7 НК РФ. В связи с этим, при налогообложении иностранных лиц необходимо исходить прежде всего из положений международных договоров в области налогообложения. Международный договор, о котором идет речь в статье 7 НК РФ, в международном праве может иметь различные наименования: договор, соглашение, конвенция и другие. Целью заключения международного договора является достижение между государствами или иными субъектами международного права соглашения, устанавливающего их взаимные права и обязанности в налоговых отношениях для избежание двойного налогообложения.

Вопросы налогообложения лиц - резидентов одного государства в отношении их доходов, выплачиваемых в другом государстве, регулируются законодательством этих двух стран. При этом любое государство обладает исключительным правом взимать налоги на своей территории в соответствии с национальным налоговым законодательством, которое распространяется, в том числе, и на иностранные организации. Именно по этой причине возникает двойное налогообложение иностранных организации, когда лицо - резидент одной страны получает доходы из источников, расположенных в другой стране, владеет имуществом (как правило, недвижимым) в другой стране или осуществляет деятельность, в результате которой возникают доходы или иной объект налогообложения в другой стране. Для указанных ситуаций характерно, что одно и то же лицо рассматривается налоговым законодательством в качестве налогоплательщика или один и тот же объект рассматривается в качестве объекта налогообложения одновременно в двух или более странах. Например, доходы, полученные иностранной организацией из источников в РФ, подлежат обложению в РФ в соответствии с положениями НК РФ. При этом эти доходы, полученные на территории РФ, являются также объектом налогообложения в соответствии с законодательством иностранного государства получателя дохода. Соответственно, налог в этом случае уплачивается дважды: в первый раз - в соответствии с нормами налогового законодательства государства - источника дохода, второй - согласно нормам внутреннего законодательства государства - получателя дохода.

Положения международного договора, определяют правила разграничения прав каждого из государств, по налогообложению организаций одного государства, имеющим объект налогообложения в другом государстве. Кроме того, суммы налога, выплаченные в государстве - источнике дохода в соответствии с внутренним налоговым законодательством этого государства, могут засчитываться при уплате налога иностранной организацией за рубежом. Процедура зачета уплаченных налогов за рубежом регламентируется налоговым законодательством иностранного государства. В России применяется аналогичный порядок, предусмотренный статьей 232, 311 НК РФ.

Как правило, размер засчитываемых налогов, выплаченных в государстве - источнике дохода, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией за рубежом по соответствующим доходам, рассчитанного в соответствии с налоговым законодательством и правилами иностранного государства. Зачет производится при условии предъявления налогоплательщиком документа, подтверждающего удержание налога в государстве - источнике дохода.

Необходимо учитывать, что действующие международные налоговые соглашения (об избежание двойного налогообложения) определяют только правила разграничения прав каждого из государств по налогообложению организаций одного государства, имеющих объект налогообложения в другом государстве, однако методы реализации этих положений: порядок исчисления, уплаты налога, взыскания сумм налогов, не уплаченных в установленные сроки, и привлечения к ответственности за допущенные налогоплательщиком нарушения - устанавливают внутригосударственные нормы налогового права.

Кроме устранения двойного налогообложения, международные соглашения преследуют цель выработки механизмов по предотвращению уклонения от налогов и уменьшения возможностей злоупотребления нормами соглашений в целях избежание налога посредством обмена информацией между компетентными органами соответствующих государств.

Соглашения об избегании двойного налогообложения (договоры, конвенции) - многосторонние и двусторонние соглашения, устанавливающие нормы, в соответствии с которыми достигается избежание двойного налогообложения:

1) доходов, получаемых физическими лицами и юридическими лицами;

2) имущества и доходов от реализации имущества;

3) доходов и имущества в сфере международных перевозок;

4) доходов от авторских прав и лицензий (интеллектуальной собственности).

Соответственно, двойное налогообложение в международных экономических отношениях может возникать в отношении следующих налогов:

1) подоходный налог с физических лиц;

2) налог на прибыль организаций;

3) налог на имущество (как физических лиц, так и юридических лиц, налог на недвижимость и другие законы).

Соглашения об избегании двойного налогообложения содержат:

1) перечисление видов налогов, регулируемых соглашением (статья «Налоги, на которые распространяется соглашение»);

2) определение круга лиц, на которых распространяется соглашение;

3) определения и установления условий налогообложения (ограничений по налогообложению) в государстве - источнике дохода таких видов доходов, как: прибыль от коммерческой деятельности; дивиденды; проценты; роялти; доходы от зависимой личной деятельности (доходы от работы по найму); доходы от независимой личной деятельности (вознаграждения и гонорары); других доходов;

4) определение способов избегания двойного налогообложения (освобождение от налогообложения или применение иностранного налогового кредита);

5) установление порядка выполнения соглашения сторонами (вступление в силу, срок действия, порядок прекращения действия соглашения, применение взаимосогласительных процедур).

Отдельные положения указанных Соглашений различаются между собой, поскольку Соглашения носят двусторонний характер и заключаются исходя из характера отношений между Россией и конкретной страной. Вместе с тем многие соглашения базируются на Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития (далее ОЭСР) по налогам на доход и капитал и содержат аналогичные положения. В связи с этим можно обобщить принципы налогообложения доходов в соответствии с международными соглашениями.

Международные налоговые соглашения, заключенные РФ, имеют целью устранить возможные случаи двойного налогообложения, которые могут возникнуть в отношениях между странами - партнерами.

С этой целью в соглашениях предусматривается последовательное применение ряда определенных правил и процедур. Следуя, в основном, Типовой модели налоговой конвенции ОЭСР, РФ при заключении налоговых соглашений придерживается трехступенчатой системы устранения двойного налогообложения. Эта система заключается в следующем.

На первом этапе устраняется двойное налогообложение, проистекающее от различий в правилах определения страны резидентства и источника дохода, применяемых в странах - партнерах. Для этих целей в соглашения вводятся статьи об устранении двойного резидентства и статьи, устанавливающие исключительное право одной из сторон на обложение конкретного вида дохода.

На втором этапе устраняется двойное налогообложение, оставшееся после устранения коллизий между правилами определения резидентства и источника дохода.

Такое устранение уже обеспечивается в какой-то степени внутренним законодательством каждой страны. Поэтому налоговые соглашения предусматривают приведение внутренних правил каждой страны в этой сфере в соответствие друг другу или, реже, установление нового режима устранения двойного налогообложения.

С этой целью в налоговое соглашение обычно включается специальная статья, рассматривающая методы устранения двойного налогообложения: метод освобождения или метод налогового кредита.

При согласовании соглашения стороны могут выбрать один из этих методов в альтернативном порядке или применить их различные комбинации.

Принципиальная разница между ними состоит в том, что метод освобождения касается подлежащих налогообложению доходов, а метод зачета относится к уплаченным налогам. В РФ, как правило, применяется метод налогового кредита.

Одной из причин этого является то обстоятельство, что при этом значительно сужаются возможности для международного уклонения от налогов.

На третьем этапе устраняется двойное налогообложение, возникающее по причине различий в определении облагаемого дохода в странах - партнерах.

2.2 Метод налогового зачета (кредита)

Остановимся более подробно на одном из аспектов международных налоговых соглашений - на методике устранения двойного налогообложения.
Как уже отмечалось, в Российской Федерации, как правило, для устранения двойного налогообложения используется метод зачета (налогового кредита).

Для иллюстрации применения этого метода приведем следующий упрощенный пример. Если резидент получает доход или владеет имуществом, которые в соответствии с положениями соглашения могут облагаться в стране - партнере, то сумма налога на такой доход или имущество, уплаченная в государстве - партнере, будет вычтена из налога, взимаемого с такого резидента в России. Этот вычет, однако, не может превышать сумму налога на такой доход или имущество, исчисленную в соответствии с законодательством РФ.

В принципе российские резиденты при применении этого метода для налога на прибыль предприятий и подоходного налога с физических лиц отсылаются к их национальному налоговому законодательству. Так, в соответствии со статьей 12 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» сумма налога на прибыль (доход), уплаченная российским предприятием за границей в соответствии с законодательством других государств, засчитывается при уплате налога на прибыль в Российской Федерации. Аналогично осуществляется устранение двойного налогообложения в отношении физических лиц в соответствии со статьей 4 Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц».

Приведем следующий цифровой пример применения метода зачета.
Компания - резидент РФ получила прибыль в размере 100 единиц, осуществляя деятельность в государстве Б. Ставка налога в России - 30%, в государстве Б - 20%. Сумма налога, подлежащая к уплате в России, исчисляется как разность между суммой налога на весь доход, исчисленный по российскому законодательству, и суммой налога, уплаченного в государстве Б, или 30 единиц минус 20 единиц дадут сумму налога, подлежащего к уплате в России, в размере 10 единиц.

Следует иметь в виду, что проблема двойного налогообложения продолжает оставаться весьма актуальной. Ее наличие создает серьезные проблемы для российских организаций и предприятий, осуществляющих деятельность, получающих доходы или имеющих имущество за рубежом. Главной причиной является то обстоятельство, что в настоящее время действуют налоговые соглашения между РФ и 44 странами. Поэтому, в отношениях с государствами, с которыми соглашений нет, может иметь место двойное налогообложение по отдельным видам налогов. Так, российское предприятие, имеющее на балансе имущество, находящееся за границей, вынуждено уплачивать налог на имущество дважды, как в России, так и за рубежом, в соответствии с законодательством страны, где это имущество находится. При этом в соответствии с Законом РФ «О налоге на имущество предприятий» сумма налога на имущество, исчисленная в Российской Федерации, не подлежит уменьшению на сумму налога, уплаченного за рубежом.

Частично эту проблему решает заключение новых соглашений об устранении двойного налогообложения, которые в соответствии с моделью конвенции ОЭСР предполагают обложение движимого имущества только в стране его постоянного местопребывания и зачет суммы налога на недвижимое имущество, уплаченного в стране его нахождения, при исчислении налога в стране резидентства владельца. В то же время для устранения двойного налогообложения имущества, находящегося за рубежом, для всех российских резидентов независимо от того, действует ли с данной страной налоговое соглашение, целесообразно внести в законодательство о налогообложении имущества положение, о зачете налога, уплаченного за рубежом.

В заключение отметим, что соглашения об устранении двойного налогообложения имеют прямое действие, но следование им требует соблюдения определенных процедур, поскольку, ни одно соглашение не может учесть всех особенностей практического применения. Поэтому в России установлены некоторые внутригосударственные процедуры, позволяющие применять соглашения об устранении двойного налогообложения в соответствии с их смыслом и значением. Они заключаются в том, что существуют два способа практического применения соглашений об устранении двойного налогообложения, касающихся доходов из источника в Российской Федерации:

- освобождение доходов, имеющих регулярный и однотипный характер, путем подачи заявлений о предварительном освобождении;

- удержание налога с других видов доходов с последующим его возвратом на основании заявлений налогоплательщика о возврате налога.

Указанный порядок применения налоговых соглашений не только позволяет удостовериться в правомочности освобождения от налогообложения доходов нерезидентов, но и информировать налоговые органы стран - партнеров о доходах их резидентов, полученных на территории Российской Федерации.

Список использованной литературы

1. Гусев, В.В. Проблемы двойного налогообложения в российской федерации. Пути решения / В.В.Гусев // Финансы. - 2000. - №4.

2. Черник, Д.Г. Налоги и налогообложение / Д.Г.Черник. - М.: МЦФЭР, 2006. - 528 с.

3. Алексахина, Т.С. Проблемы двойного налогообложения / Т.С.Алексахина // Бел.журн.междунар.права и междунар.отношений. - 2001. - №4. - С.44-48.

4. Шакирьянов, А.А. Правовые проблемы избежания двойного налогообложения (на примере России и государств ЕС). Дис. ... канд. юрид. наук: 12.00.14 / А.А.Шакирьянов - М.: МГУ, 2006. - 180 c.

5. Арутюнян, В. Проблемы международного двойного налогообложения и пути их решения / В.Арутюнян // Проблемы теории и практики управления. - 2004. - №2. - С.39-41.

6. Горбунов, А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом / А.Р.Горбунов. - М.: Анкил, 2000. - 191 с.