Размещено на http://www.allbest.ru/

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

«КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

імені ВАДИМА ГЕТЬМАНА»

УДК 657.44:657.6:69

ОБЛІК ТА КОНТРОЛЬ ДОХОДІВ І ВИТРАТ ОСНОВНОЇ ДІЯЛЬНОСТІ БУДІВЕЛЬНИХ ПІДПРИЄМСТВ

Спеціальність 08.00.09. - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

(за видами економічної діяльності)

АВТОРЕФЕРАТ дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

ПАВЕЛКО Ольга Віталіївна

Київ 2010

Дисертацією є рукопис.

Роботу виконано на кафедрі обліку підприємницької діяльності ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки України, м. Київ.

Науковий керівник: кандидат економічних наук, доцент Небильцова Оксана Володимирівна, ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана», доцент кафедри міжнародного обліку і аудиту

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, доцент Задорожний Зеновій-Михайло Васильович, Тернопільський національний економічний університет, проректор з наукової роботи

кандидат економічних наук, доцент Осмятченко Володимир Олександрович, ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана», докторант кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу

Захист дисертації відбудеться «22» листопада 2010 року о 14⁰⁰ годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.06 у ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки України за адресою: 03680, м. Київ, проспект Перемоги, 54/1, ауд. 203.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за адресою: 03313, м. Київ, вул. Дегтярівська, 49г, ауд. 601.

Автореферат розіслано «21» жовтня 2010 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради,

кандидат економічних наук, професор В. М. Добровський

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Забезпечення стабільної позитивної динаміки розвитку будівництва є необхідною умовою підвищення ефективності вітчизняної економіки і прямо пов'язано з процесами інтеграції України до Європейського Союзу. Введення об'єктів будівництва в експлуатацію відбувається впродовж тривалого періоду часу і вимагає раціональної системи управління будівельним комплексом, що уможливлюється за наявності сприятливого інвестиційного мікроклімату.

Водночас, будівництво базується на реальних інвестиціях, для здійснення яких необхідна достовірна та оперативна інформаційна база про фінансові результати суб'єктів господарювання, спрямована на задоволення потреб різних інвесторів як основних її користувачів. Саме системою бухгалтерського обліку створюється значний обсяг цієї інформації, з огляду на важливість якої, особливо що стосується фінансових результатів діяльності будівельних підприємств, зростає значення контрольних процедур, які здійснюються на всіх етапах будівництва. Базовими формуючими елементами фінансових результатів виступають показники доходів і витрат.

Вагомий внесок у дослідження проблем обліку та контролю доходів і витрат зробили вітчизняні та зарубіжні вчені, зокрема: В.В.Бабіч, А.А.Баширов, П.С.Безруких, М.Т.Білуха, М.І.Бондар, Б.І.Валуєв, А.М.Герасимович, С.Ф.Голов, Я.І.Гуральник, Г.М.Давидов, В.А.Дерій, А.В.Дмитренко, В.М.Добровський, Р.Ентоні, З.-М.В. Задорожний, С.Я.Зубілевич, Є.В.Калюга, В.М.Костюченко, Я.Д.Крупка, М.В.Кужельний, Ю.А.Кузьмінський, С.О.Левицька, О.О.Лисиченко, Б.М.Литвин, Л.Г.Ловінська, Н.М.Малюга, Р.О.Мельник, В.О.Осмятченко, В.М.Пархоменко, О.А.Петрик, Дж.М.Ріс, В.С.Рудницький, Я.В.Соколов, Василь В.Сопко, Ч.Г.Хорнгрен, І.Г.Чалий, С.Л.Червінська, М.Г.Чумаченко, В.О.Шевчук.

Проведений аналіз результатів здійснених досліджень свідчить про широке коло опрацьованих питань з обліку та контролю доходів і витрат у цілому та в будівництві зокрема. Втім, теоретичні й організаційні положення та рекомендації практичного характеру щодо обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств потребують поглиблених досліджень, зважаючи на існуючі організаційно-технологічні особливості будівництва. Це зумовило вибір теми дисертаційної роботи та підтверджує її актуальність.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри обліку підприємницької діяльності Державного вищого навчального закладу «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» і є складовою науково-дослідної теми «Удосконалення обліку і контролю в галузях економіки» (номер державної реєстрації 0103U004766). У межах наукової програми автором досліджено теоретичні, методичні, організаційні основи побудови обліку та контролю доходів і витрат будівельних підприємств та вдосконалено методику обліку й контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств.

Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційної роботи полягає в обґрунтуванні теоретичних, методичних і організаційних питань з обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств та розробці науково-практичних рекомендацій щодо їх удосконалення.

Для реалізації мети передбачено вирішення наступних завдань:

- дослідити основні підходи до трактування економічної сутності доходів і витрат як об'єктів бухгалтерського обліку та контролю будівельних підприємств з метою уточнення змісту понять «доходи основної діяльності будівельних підприємств» та «витрати основної діяльності будівельних підприємств»;

- теоретично обґрунтувати та розкрити вплив основних організаційно-технологічних особливостей будівництва на побудову системи обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств;

- вдосконалити класифікації доходів і витрат будівельних підприємств для їх застосування у практичній діяльності;

- розвинути методичні положення обліку доходів і витрат будівельних підприємств при розрахунках між замовниками та підрядниками: доповнити номенклатуру субрахунків та вдосконалити порядок обліковування валових заборгованостей;

- сформувати та науково обґрунтувати необхідність застосування будівельними підприємствами організаційно-методичної моделі контролю доходів і витрат основної діяльності;

- запропонувати напрями вдосконалення порядку відображення доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств у розрізі наданих послуг генерального підряду та здійснення безпосередньо будівництва в аналітичному і синтетичному обліку;

- внести пропозиції щодо покращення порядку розрахунку валового доходу від виконання довгострокових контрактів.

Об'єктом дослідження є процес формування доходів і витрат на будівельних підприємствах. контроль доходи витрати облік

Предметом дослідження визначено сукупність теоретичних, методичних та організаційних питань обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств.

Методи дослідження. Основу дисертаційної роботи становить системний підхід до вивчення економічних явищ і процесів. Під час виконання дослідження використано загальнонаукові методи пізнання: історичний метод, методи індукції та дедукції, термінологічного аналізу, теоретичного узагальнення і порівняння - для розкриття сутності понять доходів і витрат; методи причинно-наслідкового зв'язку та абстрактно-логічний метод - для удосконалення класифікації доходів і витрат будівельних підприємств; методи узагальнення теоретичного та практичного матеріалу, методи конкретизації - для дослідження методики обліку доходів і витрат та емпіричні прийоми - спостереження, анкетування, опитування, тестування, моделювання, колективні та індивідуальні бесіди - для розробки рекомендацій щодо вдосконалення процесу визнання доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств, ведення їх обліку та здійснення контролю.

Інформаційну базу дисертації складають нормативно-правові акти, наукові праці вітчизняних та зарубіжних учених з проблем обліку та контролю доходів і витрат, публікації у періодичних виданнях та матеріали наукових конференцій, документи семінарів бухгалтерів-практиків із бухгалтерського обліку будівельних підприємств.

Наукова новизна одержаних результатів дисертаційної роботи полягає в удосконаленні теоретичних, методичних та організаційних підходів до обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств.

У процесі виконання дисертаційної роботи отримано такі наукові результати:

вперше:

- опрацьовано та репрезентовано складові організаційно-методичної моделі контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств з урахуванням фактору часу: виокремлено основні етапи та прийоми контролю; запропоновано використання конкретних джерел інформації, способів узагальнення і реалізації результатів контролю, що сприяє підвищенню якості контрольного процесу та суттєво скорочує час його здійснення;

удосконалено:

- класифікації доходів і витрат будівельних підприємств шляхом введення нових класифікаційних ознак, пов'язаних з основною діяльністю: «за видами виконаних робіт і наданих послуг», «за видами будівель», «за суб'єктами виконання будівництва» з метою їх використання в аналітичному обліку та покращення інформаційного забезпечення відповідних користувачів;

- орієнтовані на інформаційні потреби управління методичні та організаційні підходи до бухгалтерського обліку доходів і витрат у розрізі наданих послуг генерального підряду та здійснення безпосередньо будівництва: розроблено номенклатуру аналітичних рахунків та фрагмент робочого плану рахунків бухгалтерського обліку будівельних підприємств, вдосконалено регістри обліку (журнал № 5 та журнал № 6), запропоновано форму внутрішньої звітності «Звіт про отримані доходи та понесені витрати основної діяльності будівельних підприємств» і порядок її заповнення, що сприятиме посиленню контролю за повнотою формування доходів і витрат, підвищенню якості облікових даних та оперативності визначення фінансових результатів основної діяльності;

- порядок розрахунку валового доходу від виконання довгострокових контрактів: запропоновано валовий дохід визначати як добуток двох показників - оціночного коефіцієнта (частки від ділення загальної договірної ціни будівельного контракту на суму планових витрат) і суми фактичних витрат, що суттєво спрощує облікові роботи та підвищує оперативність отримання інформації, необхідної для податкових розрахунків;

набули подальшого розвитку:

- теоретичні положення про вплив основних організаційно-технологічних особливостей будівництва у двох площинах: будівельного процесу та будівельної продукції на організацію системи обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств, що підтверджує необхідність врахування специфіки будівництва при вдосконаленні методики обліку зазначених об'єктів;

- методичні підходи до обліку доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств при розрахунках між замовниками та підрядниками через доповнення номенклатури субрахунків та уточнення порядку обліковування валових заборгованостей з метою спрощення процедури їх обліку;

- змістове трактування сутності понять: «доходи основної діяльності будівельного підприємства», «витрати основної діяльності будівельного підприємства», що певною мірою доповнює теоретичні засади основної діяльності будівельних підприємств.

Практичне значення одержаних результатів. Використання на практиці обґрунтованих автором пропозицій сприятиме підвищенню аналітичності інформації щодо здійснення обліково-контрольних процедур за формуванням доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств. Одержані результати дослідження спрямовані на підвищення достовірності й оперативності обліку доходів, витрат і фінансових результатів та своєчасне прийняття управлінських рішень.

Результати дисертаційної роботи впроваджені у практику роботи будівельних підприємств Рівненської області. Окремі положення використано при веденні обліку валових заборгованостей у ЗАТ «Опорядбуд» (довідка № 59 від 04.11.2009 р.). Пропозиції щодо здійснення процедур контролю із використанням організаційно-методичної моделі контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств прийнято до впровадження у ТзОВ «Тандем-Рівне» (довідка № 20 від 05.10.2009 р.). Виконання контролю доходів і витрат з урахуванням рекомендованих етапів контролю запроваджено в АТЗТ «Рівнебуд» (довідка № 04/273 від 30.10.2009 р.). Практична спрямованість одержаних результатів також підтверджена: довідкою ПП «Ромбудсервіс» про впровадження результатів дослідження з питань розрахунку валового доходу для формування податкової звітності (довідка № 39 від 01.12.2009 р.); довідкою ТзОВ «Рівнебудальянс» про впровадження у діяльність результатів дослідження з питань вдосконалення другого розділу Журналу № 6 «Аналітичні дані про доходи» (довідка № 27 від 04.11.2009 р.)

Теоретичні положення, викладені у дисертаційній роботі, використовуються у навчальному процесі Національного університету водного господарства та природокористування м. Рівного при викладанні дисциплін «Організація і методика аудиту», «Бухгалтерський облік», «Податковий облік і звітність» (довідка №001/1307 від 28.10.2009 р.).

Особистий внесок здобувача. Представлені у дисертаційній роботі рекомендації і пропозиції є власними розробками автора. Усі праці за темою дисертації опубліковані одноосібно.

Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертації висвітлено у наукових статтях, опублікованих у фахових та інших виданнях, а також обговорено і схвалено на Міжнародних науково-практичних конференціях: «Корпоративне управління в Україні: менеджмент, фінанси, аудит» (м. Рівне, 2006); «Наукові бухгалтерські школи світу: еволюція, сучасний стан, перспективи розвитку» (м. Житомир, 2008); «Бухгалтерський облік, аналіз і контроль в системі корпоративного управління: розвиток інтелектуальних і технічних можливостей» (м. Краматорськ - м. Житомир, 2009); «Економічний і соціальний розвиток України в XXI столітті: національна ідентичність та тенденції глобалізації» (м. Тернопіль, 2010); Всеукраїнських науково-практичних конференціях: «Сучасний стан та перспективи розвитку державного контролю і аудиту в Україні» (м. Київ, 2009); «Актуальні проблеми і перспективи розвитку обліку, аналізу та контролю» (м.Луцьк, 2009); Міжвузівській науково-практичній конференції «Проблеми та перспективи соціально-економічного розвитку України» (м. Сімферополь, 2009).

Публікації. За результатами дисертаційної роботи опубліковано 21 наукові праці загальним обсягом 7,94 друкованих аркушів, у тому числі: 14 статей у наукових фахових виданнях (6,78 др. арк.), 7 - в інших виданнях (1,16 др. арк.).

Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, додатків і списку використаних джерел. Загальний обсяг дисертаційної роботи становить 189 сторінок друкованого тексту. Робота містить 26 таблиць на 16 сторінках, 33 рисунки на 19 сторінках, 20 додатків на 31 сторінках. Список використаних джерел налічує 208 найменувань на 21 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації; сформульовано її мету, завдання, об'єкт, предмет і методи дослідження; визначено наукову новизну та практичне значення одержаних результатів; зазначено особистий внесок здобувача; подано інформацію щодо апробацій та публікацій результатів досліджень.

У розділі 1 «Теоретичні й організаційні основи побудови обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств» досліджено сутність понять «дохід» та «витрати», запропоновано напрями вдосконалення чинних класифікацій доходів і витрат. На основі аналізу основних організаційно-технологічних особливостей будівництва доведено необхідність врахування їх впливу на побудову системи обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств.

Опрацювання існуючих підходів до визначення економічних категорій «доходи» і «витрати» дало змогу запропонувати у роботі визначення понять «доходи основної діяльності будівельних підприємств» та «витрати основної діяльності будівельних підприємств» у такому змістовому наповненні:

«доходи основної діяльності будівельних підприємств» - надходження економічних вигод, одержаних внаслідок виконання будівельних робіт за визначений період часу задіяними структурними підрозділами у результаті використання існуючого підприємницького потенціалу з урахуванням ризиків та конкурентних переваг;

«витрати основної діяльності будівельних підприємств» - зменшення економічних вигод внаслідок здійснення будівельних робіт за визначений період часу задіяними структурними підрозділами, які включають витрати, безпосередньо пов'язані з виконанням контракту (у складі прямих матеріальних витрат, прямих витрат на оплату праці, інших прямих витрат) та загальновиробничі витрати.

У процесі аналізу класифікацій доходів і витрат будівельних підприємств здійснено їх уточнення та доповнення шляхом введення нових ознак: «вид виконаних робіт і наданих послуг», «вид будівель», «суб'єкт виконання будівництва» (табл. 1).

Таблиця 1

Класифікація доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств

№ з/п	Класифікаційна ознака	Вид доходів	Вид витрат
1.	Вид діяльності	Дохід від діяльності, що продовжується; дохід від діяльності, що припиняється	Витрати діяльності, що продовжується; витрати діяльності, що припиняється
2.	Вид обліку	дохід у бухгалтерському обліку; дохід в обліку податкових розрахунків	витрати у бухгалтерському обліку; витрати в обліку податкових розрахунків
3.	Місце виникнення	дохід основного виробництва; дохід допоміжного виробництва; дохід другорядного виробництва	витрати основного виробництва; витрати допоміжного виробництва; витрати другорядного виробництва
4.	Можливість здійснення контролю	контрольований дохід; неконтрольований дохід	контрольовані витрати; неконтрольовані витрати
5.	Регулярність отримання (понесення)	регулярний (систематичний дохід); нерегулярний (разовий) дохід	регулярні (систематичні витрати); нерегулярні (разові) витрати
6.	Період формування	дохід минулого періоду; дохід звітного періоду; дохід майбутнього періоду	витрати минулого періоду; витрати звітного періоду; витрати майбутнього періоду
7.	Звітний період обліку	дохід за місяць; дохід за квартал; дохід за півріччя; дохід за три квартали; дохід за рік; дохід за період виконання будівельного контракту чи договору підряду, що перевищує один рік	витрати за місяць; витрати за квартал; витрати за півріччя; витрати за три квартали; витрати за рік; витрати за період виконання будівельного контракту чи договору підряду, що перевищує один рік
8.	Ступінь деталізації	дохід будівельної бригади; дохід будівельної дільниці, цеху та інших структурних підрозділів; дохід будівельного підприємства	витрати будівельної бригади; витрати будівельної дільниці, цеху та інших структурних підрозділів; витрати будівельного підприємства
9.	Вид виконаних робіт і наданих послуг	дохід від будівництва; дохід від надання послуг генерального підряду	витрати на будівництво; витрати на обслуговування субпідрядника;
10.	Вид будівель	дохід від будівництва житлових будівель; дохід від будівництва нежитлових будівель	витрати на будівництво житлових будівель; витрати на будівництво нежитлових будівель
11.	Суб'єкт виконання будівництва	дохід від виконання будівництва власними силами; дохід від виконання будівництва підрядними організаціями	витрати на будівництво власними силами; витрати на будівництво підрядними організаціями

На основі аналізу праць вітчизняних науковців щодо висвітлення сутності організаційно-технологічних особливостей будівництва проведено їх виокремлення у двох площинах: будівельного процесу (значна тривалість процесу будівництва; різноманітність учасників будівельного процесу; територіальна розгалуженість об'єктів будівництва; залежність від природних факторів) та будівельної продукції (особливий характер розрахунків за готову продукцію; особливості ціноутворення на будівельну продукцію; нерухомість будівельної продукції при постійному переміщенні засобів праці і робітників за об'єктами будівництва) і досліджено вплив перерахованих особливостей будівництва на облік та контроль доходів і витрат основної діяльності (рис. 1).

Рис. 1 Вплив організаційно-технологічних особливостей будівництва на облік та контроль доходів і витрат

Як правило, у нормативно-правових актах використовується поняття «витрати». Втім, для будівництва особливо характерний термін «затрати», оскільки на етапах придбання ресурсів та їх передачі у будівництво з точки зору П(С)БО ресурси ще не визнаються витратами, тобто продовжують обліковуватись як активи, наявні на підприємстві. Водночас, витрачання матеріальних ресурсів не логічно класифікувати як витрати: ані вибуття активів, ані зменшення власного капіталу ще не відбувається. Якщо у п. 2 П(С)БО 18 «Будівельні контракти» використати термін «затрати» натомість терміну «витрати», то до собівартості робіт за будівельним контрактом будуть відноситись затрати за будівельним контрактом, які можуть визнаватись витратами за умови здачі робіт замовникам та визнання доходів.

Застосування у Методичних рекомендаціях з формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджених наказом Державного комітету України з будівництва та архітектури від 16.02.2004 р. № 30, виключно терміну «витрати» не виправдане у більшості випадків, зокрема: при здійсненні класифікації витрат (другий розділ), групуванні витрат будівельної організації за елементами та статтями (третій розділ), визначенні особливостей формування собівартості будівельно-монтажних робіт за договором підряду на виконання робіт з будівництва об'єкту (четвертий розділ), плануванні собівартості будівельно-монтажних робіт (шостий розділ). Це доречно тільки у п'ятому розділі «Визнання витрат і доходів за договором підряду на виконання робіт з будівництва об'єкта» та сьомому розділі «Бухгалтерський облік витрат у будівельній організації».

Зважаючи на викладене, рекомендовано замінити термін «витрати» на термін «затрати» у п. 2 П(С)БО 18, у розділах 2, 3, 4, 6 Методичних рекомендацій з формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджених наказом Державного комітету України з будівництва та архітектури від 16.02.2004 р. № 30.

У розділі 2 «Облік доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств у контексті взаєморозрахунків між замовниками та підрядниками» вивчено методи визнання доходів і витрат за будівельними контрактами відповідно до міжнародних та національних стандартів і практики їх обліку, досліджено та вдосконалено методику обліку доходів, витрат і валових заборгованостей основної діяльності будівельних підприємств.

Встановлено, що світовою практикою опрацьовано два методи обліку доходів, витрат та фінансових результатів за будівельними контрактами: метод укладеного контракту та метод ступеня завершеності. Відповідно до норм П(С)БО 18 та МСБО 11 будівельним підприємствам дозволено застосування виключно методу ступеня завершеності робіт.

З метою посилення контролю за правильністю формування доходів і витрат, підвищення якості облікових даних та своєчасного визначення фінансових результатів основної діяльності удосконалено методичні та організаційні підходи до відображення у системі бухгалтерського обліку доходів і витрат у розрізі надання послуг генерального підряду та здійснення безпосередньо будівництва. Розроблено номенклатуру аналітичних рахунків та фрагмент робочого плану рахунків бухгалтерського обліку будівельних підприємств (табл. 2).

Таблиця 2

Фрагмент робочого плану рахунків бухгалтерського обліку будівельних підприємств, які під час будівництва виступають генеральними підрядниками

Синтетичні рахунки (рахунки першого порядку)	Субрахунки (рахунки другого порядку)	Аналітичні рахунки (рахунки третього порядку)
		За видами виконаних робіт і наданих послуг	За видами будівель	За суб'єктами виконання будівництва
23 «Виробництво»	23 «Виробництво»	23.1 «Витрати на будівництво»	23.11 «Витрати на будівництво житлових будівель»	23.111 «Витрати на будівництво власними силами»
				23.112 «Витрати на будівництво підрядними організаціями»
			23.12 «Витрати на будівництво нежитлових будівель»	23.121 «Витрати на будівництво власними силами»
				23.122 «Витрати на будівництво підрядними організаціями»
70 «Доходи від реалізації»	703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»	703.1 «Дохід від будівництва»	703.11 «Дохід від будівництва житлових будівель»	703.111 «Дохід від будівництва власними силами»
				703.112 «Дохід від будівництва підрядними організаціями»
			703.12 «Дохід від будівництва нежитлових будівель»	703.121 «Дохід від будівництва власними силами»
				703.122 «Дохід від будівництва підрядними організаціями»
		703.2 «Дохід від надання послуг генерального підряду»	-	-
90 «Собівартість реалізації»	903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг»	903.1 «Собівартість будівництва»	903.11 «Собівартість будівництва житлових будівель»	903.111«Собівартість будівництва, виконаного власними силами»
				903.112 «Собівартість будівництва, виконаного підрядними організаціями»
			903.12 «Собівартість будівництва нежитлових будівель»	903.121 «Собівартість будівництва, виконаного власними силами»
				903.122 «Собівартість будівництва, виконаного підрядними організаціями»
		903.2 «Собівартість реалізованих послуг з обслуговування генпідрядником субпідрядника»	-	-

Вдосконалено регістри обліку, які містять інформацію про доходи та витрати (журнал № 5 та журнал № 6). У роботі запропоновано форму внутрішньої звітності «Звіт про отримані доходи та понесені витрати основної діяльності будівельних підприємств». Для спрощення процедури складання даного звіту розроблено порядок його заповнення. Обґрунтованість формування даного документа підтверджується тим, що у колонці «За період з початку звітного року» за останній місяць кварталу наводиться інформація, яку слід використовувати у процесі складання форми № 2 фінансової звітності «Звіт про фінансові результати» за відповідний період (квартал, півріччя, дев'ять місяців, рік). Номери рядків звітності відповідають їх аналогам у «Звіті про фінансові результати», що суттєво спрощує методику її заповнення. Функції зі складання «Звіту про отримані доходи та понесені витрати основної діяльності будівельних підприємств» слід закріпити за бухгалтером, який займається веденням обліку доходів і витрат за договорами підряду чи будівельними контрактами, що необхідно передбачити у його посадовій інструкції.

Для раціональної організації облікових робіт та підвищення оперативності отримання інформації, необхідної для податкових розрахунків, запропоновано вдосконалити чинний порядок обчислення валового доходу від виконання довгострокових контрактів, визначений ст. 7.10.4 та ст.7.10.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22 травня 1997р. № 283/97-ВР. Автором підтверджено обґрунтованість порядку розрахунку валового доходу від виконання довгострокових контрактів як добутку двох показників - оціночного коефіцієнта (частки від ділення загальної договірної ціни будівельного контракту на суму планових витрат) і суми фактичних витрат. Перевага запропонованої методики полягає у тому, що оціночний коефіцієнт слід обчислювати лише один раз за весь період виконання довгострокового контракту, адже загальна договірна ціна та сума витрат, які планується здійснити у зв'язку із виконанням договору, є наперед відомими. Для розрахунку валового доходу за будь-який період виконання довгострокового контракту достатньо володіти інформацією про значення фактичних витрат, оскільки оціночний коефіцієнт залишається незмінним.

Кореспонденції рахунків: Дт 238 «Завершені етапи по незакінчених будівельних контрактах» Кт 239 «Проміжні рахунки», Дт 36 «Розрахунки із покупцями та замовниками» Кт 239 «Проміжні рахунки» є необґрунтованими з точки зору теорії бухгалтерського обліку та норм Інструкції № 291, адже на рахунку 23 «Виробництво» має узагальнюватися інформація про витрати на виробництво продукції (робіт, послуг). Другий клас рахунків не призначений для відображення інформації про заборгованість. Таке навантаження покладено на 3-ій клас - «Кошти, розрахунки та інші активи», а також 6-ий клас - «Поточні зобов'язання».

Зважаючи на вищевикладене, для обліку валових заборгованостей у підрядника запропоновано використання субрахунків рахунку 36 «Розрахунки із покупцями та замовниками» (призначеного для узагальнення інформації про розрахунки із покупцями та замовниками за відвантажену продукцію та товари, виконані роботи і надані послуги). Оскільки субрахунки 361, 362 і 363 передбачені чинним Планом рахунків, для обліку валової заборгованості запропоновано використовувати такі субрахунки 36 рахунку: 364 «Валова заборгованість» та 365 «Заборгованість за проміжними рахунками».

Рекомендована у роботі кореспонденція має низку переваг, зокрема: інформація про проміжні рахунки узагальнюється за дебетом субрахунку 365 «Заборгованість за проміжними рахунками» і у кінцевому рахунку списується у дебет субрахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»; інформація про суму перевищення визнаного замовниками доходу над сумою проміжних рахунків накопичується за дебетом субрахунку 364 «Валова заборгованість», що списується у дебет субрахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»; відбувається узгодження між податковим та бухгалтерським обліком, оскільки проведенням - дебет 365 «Заборгованість за проміжними рахунками» кредит 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» - відображається сума проміжних рахунків, що відноситься до доходу у бухгалтерському обліку і в сумі без урахування ПДВ включається до складу валового доходу у підсистемі податкових розрахунків. Врешті, заборгованість перед замовниками накопичується на субрахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», що не суперечить нормам Інструкції №291.

Для суб'єктів малого підприємництва обґрунтовано необхідність відображення валової заборгованості замовників за роботи за будівельним контрактом у рядку 210 «Інша поточна дебіторська заборгованість» з огляду на те, за своєю сутністю валова заборгованість замовників не є виробничим запасом, і не логічно її відображати у складі виробничих запасів (ряд. 100 ф.№1-м «Баланс»), що регламентовано нормами П(С)БО 18 «Будівельні контракти».

У розділі 3 «Контроль доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств» удосконалено організаційні та методичні підходи до здійснення контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств: визначено сутність контролю, уточнено інформаційну базу, яка використовується для його здійснення, виділено основні етапи рекомендованої процедури контролю доходів і витрат, розроблено організаційно-методичну модель контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств.

У роботі обґрунтовано необхідність здійснення на кожному підприємстві належно організованого оперативного і результативного внутрішнього контролю та запропоновано вдосконалення структури внутрішнього контролю будівельних підприємств на прикладі АТЗТ фірми «Рівнебуд» шляхом виділення в окремий відділ служби внутрішнього контролю. Структуру відділу внутрішнього контролю представлено у такому складі: контролер із виконання договорів підряду та будівельних контрактів, контролер із загальних питань, контролер із ведення бухгалтерського обліку та складання звітності. Для перелічених осіб розроблено їх функціональні обов'язки.

Для вдосконалення методики обліку і посилення контролю доходів будівельних підприємств запропоновано доповнити Відомість 3.1 аналітичного обліку розрахунків з покупцями та замовниками окремими колонками «Дата виникнення доходу», «Термін оплати за договором підряду чи будівельним контрактом». У дисертації розроблено організаційно-методичну модель контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств (рис.2).

Рис. 2 Організаційно-методична модель контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств

Використання розробленої організаційно-методичної моделі контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств суттєво підвищує якість контролю та скорочує час, відведений на його здійснення. У наведеній моделі враховано процедури попереднього, поточного і наступного контролю та виокремлено основні етапи контролю. Для їх здійснення передбачено використання відповідних джерел інформації (нормативних документів, первинних та зведених документів, форм звітності), прийомів контролю (фактичного і документального) та способів узагальнення і реалізації його результатів. При виявленні відхилень запропоновано здійснювати конкретні контрольні коригування з метою формулювання висновків і пропозицій, спрямованих на підвищення дієвості організації попереднього контролю.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення та запропоновано нове вирішення наукового завдання щодо вдосконалення теоретичних, методичних й організаційних засад обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств, що виявляється у наукових і практичних результатах, отриманих автором у процесі дослідження:

1. Активізація процесу залучення інвестицій потребує раціональної системи управління будівництвом, що уможливлюється за наявності ефективної інформаційної системи, спрямованої на задоволення потреб користувачів. Основу цієї системи складають бухгалтерський облік та контроль, у яких центральне місце відведено формуванню показників доходів і витрат. На основі аналізу сутності понять «доходи» та «витрати» автором запропоновано уточнення термінів: «доходи основної діяльності будівельного підприємства», «витрати основної діяльності будівельного підприємства» та обґрунтовано їх переваги.

2. У роботі розширено класифікаційні ознаки та вдосконалено класифікації доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств з виокремленням нових ознак: «за видами виконаних робіт і наданих послуг», «за видами будівель», «за суб'єктами виконання будівництва». За видами виконаних робіт і наданих послуг доходи слід поділяти на доходи від надання послуг генерального підряду та доходи від будівництва, витрати - на витрати на обслуговування субпідрядника та витрати на будівництво. За видами будівель доходи і витрати класифіковано у розрізі будівництва житлових та нежитлових будівель. За суб'єктами виконання будівництва запропоновано виокремлювати доходи і витрати у двох площинах: від виконання будівництва власними силами та підрядними організаціями. Дані класифікаційні ознаки розроблено з метою підвищення аналітичності обліку та покращення інформаційного забезпечення відповідних користувачів.

3. Для вдосконалення методик обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств з урахуванням специфіки будівництва у дисертації виокремлено основні організаційно-технологічні особливості будівництва у розрізі будівельного процесу та будівельної продукції і досліджено їх вплив на побудову обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств. До особливостей будівельного процесу належать наступні: значна тривалість процесу будівництва; різноманітність учасників будівельного процесу; територіальна розгалуженість об'єктів будівництва; залежність від природних факторів. Серед особливостей будівельної продукції виділено: особливий характер розрахунків за готову продукцію; особливості ціноутворення на будівельну продукцію; нерухомість будівельної продукції при постійному переміщенні засобів праці і робітників за об'єктами будівництва. Проведене дослідження дає змогу констатувати, що перелічені особливості будівництва чинять найбільш вагомий вплив на побудову обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств, причому окремі з них мають спільні прояви впливу.

4. З метою посилення контролю за достовірністю формування показників доходів і витрат, підвищення якості облікових даних та своєчасного розрахунку фінансових результатів основної діяльності удосконалено методичні підходи до відображення у системі бухгалтерського обліку доходів і витрат у розрізі надання послуг генерального підряду та здійснення, безпосередньо, будівництва. Розроблено номенклатуру аналітичних рахунків та фрагмент робочого плану рахунків бухгалтерського обліку будівельних підприємств, вдосконалено відповідні регістри обліку (журнал № 5 та журнал № 6), запропоновано форму внутрішньої звітності «Звіт про отримані доходи та понесені витрати основної діяльності будівельних підприємств» та розроблено порядок її заповнення. Необхідність формування даного документа підтверджується тим, що у колонці «За період з початку звітного року» за останній місяць кварталу наводиться інформація, яку слід використовувати у процесі складання форми № 2 «Звіт про фінансові результати» за відповідний період (квартал, півріччя, дев'ять місяців, рік). Номери рядків запропонованої форми внутрішньої звітності відповідають їх аналогам у «Звіті про фінансові результати», що суттєво спрощує методику його заповнення. Наявність показників «Звіту про отримані доходи та понесені витрати основної діяльності будівельних підприємств» забезпечить керівництво необхідною інформацією для прийняття управлінських рішень щодо нарощування доходів та мінімізації витрат впродовж виконання будівельних робіт за договорами підряду чи будівельними контрактами.

5. У дисертації вдосконалено порядок розрахунку валового доходу від виконання довгострокових контрактів: валовий дохід запропоновано визначати як добуток двох показників - оціночного коефіцієнта (частки від ділення загальної договірної ціни будівельного контракту на суму планових витрат) і суми фактичних витрат. Використання на практиці запропонованого механізму сприятиме раціональній організації облікових робіт та підвищенню оперативності отримання інформації, необхідної для складання форми податкової звітності «Декларація з податку на прибуток підприємств».

6. Доповнено номенклатуру субрахунків для обліку валових заборгованостей та доведено необхідність використання субрахунку 364 «Валова заборгованість» та субрахунку 365 «Заборгованість за проміжними рахунками», оскільки рахунок 36 «Розрахунки із покупцями та замовниками» призначено безпосередньо для обліку розрахунків із замовниками, з якими підрядні організації укладають договори підряду або будівельні контракти. Це суттєво спрощує процедуру врахування валових заборгованостей та вирішує проблеми удосконалення їх обліку. У дисертаційній роботі встановлено, що для суб'єктів малого підприємництва валову заборгованість замовників потрібно відображати у ряд. 210 «Інша поточна дебіторська заборгованість» форми № 1-м «Баланс». Згідно з нині діючою методикою, передбаченою нормами П(С)БО 18 «Будівельні контракти», така заборгованість наводиться у рядку 100 «Виробничі запаси». Оскільки за своєю сутністю валова заборгованість замовників не є виробничим запасом, її потрібно відображати як іншу поточну дебіторську заборгованість, що забезпечить достовірність показників фінансової звітності і надасть їм більш вагомого значення у процесі прийняття об'єктивних управлінських рішень.

7. З метою удосконалення організації внутрішньогосподарського контролю, координації господарської діяльності структурних підрозділів та підвищення ефективності у роботі будівельних підприємств доведено доцільність створення окремого підрозділу - відділу внутрішнього контролю у складі трьох працівників: контролера із виконання будівельних контрактів, контролера із загальних питань і контролера із ведення бухгалтерського обліку та складання звітності, для яких опрацьовано функціональні обов'язки. Належна організація служби внутрішнього контролю уможливить ефективне та оперативне здійснення контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств.

8. У розробленій організаційно-методичній моделі контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств враховано фактор часу у вигляді процедур попереднього, поточного та наступного контролю, виокремлено основні етапи контролю, наведено відповідні джерела інформації, зазначено прийоми контролю та способи узагальнення і реалізації результатів контролю. Використання запропонованої моделі контролю сприяє підвищенню якості контролю та значно скорочує час його здійснення.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

1. Довжук О. В. (Павелко О. В.) Гармонізація принципів облікового та податкового законодавства в питаннях обліку доходів / О. В. Довжук (Павелко О.В.) // Вісник Національного університету водного господарства та природокористування: зб. наук. праць. 2004. Вип. 4 (28). С. 20-28 (0,43 д.а.).

2. Довжук О. В. (Павелко О. В.) Уніфікація критеріїв визнання доходів та витрат на підприємствах, що зайняті в галузі будівництва / О. В. Довжук (Павелко О. В.) // Вісник Національного університету водного господарства та природокористування: зб. наук. праць. Економіка. 2006. Вип. 2 (34). С. 76-84 (0,41 д.а.).

3. Павелко О. В. Доходи і витрати з точки зору економічної теорії та бухгалтерського обліку: особливості визнання / О. В. Павелко // Фінанси, облік і аудит: наук. зб. КНЕУ. 2007. Вип. 9. С. 251-262 (0,40 д.а.).

4. Павелко О. В. Аванси в обліку будівництва: особливості віднесення до доходів та витрат / О. В. Павелко // Вісник Національного університету водного господарства та природокористування: зб. наук. праць. Економіка. 2008. Вип. 1 (41). С. 218-226 (0,50 д.а.).

5. Павелко О. В. Дохід у бухгалтерському обліку: історичний аспект дослідження сутності поняття / О. В. Павелко // Вісник Житомирського державного технологічного університету: наук. журнал. Економічні науки. 2008. Вип. 3 (45). С. 161-169 (0,66 д.а.).

6. Павелко О. В. Витрати у будівництві: їх сутність та особливості класифікації / О. В. Павелко // Вісник Національного університету водного господарства та природокористування: зб. наук. праць. Економіка. 2008. Вип. 3 (43). С. 117-125 (0,41 д.а.).

7. Павелко О. В. Витрати в бухгалтерському обліку: ретроспективне дослідження сутності поняття / О. В. Павелко // Вісник Національного університету водного господарства та природокористування: зб. наук. праць. Економіка. 2008. Вип. 4 (44). С. 363-371 (0,42 д.а.).

8. Павелко О. В. Теоретичний аспект дослідження сутності поняття «дохід» та особливості його класифікації / О. В. Павелко // Наукові записки. Серія «Економіка»: зб. наук. праць. Острог: Видавництво «Національний університет «Острозька академія». 2008. Вип. 10. Ч. 1. С. 285-293 (0,77 д.а.).

9. Павелко О. В. Особливості визнання доходів та витрат протягом виконання будівельного контракту з урахуванням ступеня завершеності робіт / О. В. Павелко // Вісник Національного університету водного господарства та природокористування: зб. наук. праць. Економіка. 2009. Вип. 1 (45). С. 241-250 (0,52 д.а.).

10. Павелко О. В. Особливості визначення валового доходу при оподаткуванні доходів від довгострокових будівельних контрактів / О. В. Павелко // Наукові записки. Серія «Економіка»: зб. наук. праць. Острог : Видавництво «Національний університет «Острозька академія», 2009. Вип. 11. С. 116-123 (0,21 д.а.).

11. Павелко О. В. Проблеми обліку матеріальних витрат будівельних організацій / О. В. Павелко // Збірник наукових праць Черкаського державного технологічного університету. Серія : Економічні науки. Черкаси : ЧДТУ, 2009. Вип. 23. Частина II. С. 168-173 (0,58 д.а.).

12. Павелко О. В. Внутрішньогосподарський контроль витрат за будівельними контрактами: методика та етапи проведення / О. В. Павелко // Вісник Національного університету водного господарства та природокористування : зб. наук. праць. Економіка. Вип. 3 (47). Частина 2. Рівне. 2009. С. 10-19 (0,58д.а.).

13. Павелко О. В. Особливості використання термінів «затрати» і «витрати» в обліку будівельно-монтажних організацій / О. В. Павелко // Фінанси, облік і аудит: наук. зб. КНЕУ. 2009. Вип. 14. С. 286-291 (0,48 д.а.).

14. Павелко О. В. Облік доходів, витрат та фінансових результатів в умовах збиткових будівельних контрактів / О. В. Павелко // Університетські наукові записки: часопис Хмельницького університету управління та права. 2009. Вип. 2 (30). С. 395-400 (0,41 д.а.).

В інших виданнях:

15. Довжук О. В. (Павелко О. В.) Достовірність визначення та визнання доходів у будівництві як об'єкт аудиту виконаних робіт за будівельними контрактами / О. В. Довжук (Павелко О. В.) // Корпоративне управління в Україні: менеджмент, фінанси, аудит: тези доповідей на міжнародній науково-практичній конференції, 4-5 травня 2006 р., м. Рівне / відп. ред. Павлов В. І. Рівне: НУВГП, 2006. С. 237-239 (0,16 д.а.).

16. Павелко О.В. Особливості системи регламентації бухгалтерського обліку доходів і витрат будівельних організацій на національному рівні / О. В. Павелко // «Наукові бухгалтерські школи світу: еволюція, сучасний стан, перспективи розвитку»: тези та тексти виступів 7-ої Міжнародної наукової конференції. Житомир: ЖДТУ, 2008. С. 109-112 (0,17 д.а.).

17. Павелко О. В. Фінансові результати в обліку будівельних організацій: порядок формування / О. В. Павелко // Проблеми та перспективи соціально-економічного розвитку України: матеріали міжвузівської науково-практичної конференції 15 квітня 2009 р. Т. ІІІ. Сімферополь: ЦРОНІ, 2009. С. 109-111 (0,17 д.а.).

18. Павелко О. В. Розвиток та впровадження контролінгу на підприємствах України / О. В. Павелко // Бухгалтерський облік, аналіз і контроль в системі корпоративного управління: розвиток інтелектуальних і технічних можливостей: матеріали V-ї міжнар. наукової конференції. Частина 1 (Краматорськ-Житомир, 9-10 вересня 2009 р. Житомирський державний технологічний університет. Житомир: ПП «Рута», 2009. С. 60-63 (0,21 д.а.).

19. Павелко О. В. Відображення в обліку генеральних підрядників витрат, понесених на обслуговування субпідрядних організацій впродовж виконання будівельних контрактів / О. В. Павелко // Збірник праць всеукраїнської науково-практичної конференції «Сучасний стан та перспективи розвитку державного контролю і аудиту в Україні» / за заг. ред. проф. В. Д. Базилевича. К: Київський національний університет імені Тараса Шевченка, 2009. С. 259-262 (0,16 д.а.).

20. Павелко О. В. Внутрішньогосподарський контроль: сутність та особливості / О. В. Павелко // Актуальні проблеми і перспективи розвитку обліку, аналізу та контролю: матеріали 1 Всеукраїнської наук. практ. конф. молодих науковців (18 грудня 2009 р.) / відп. ред. З. В. Герасимчук. Луцьк: РВВ Луцького національного технічного університету, 2009. С. 292-294 (0,12 д.а.).

21. Павелко О. В. Порівняльна характеристика складових витрат за будівельними контрактами відповідно до норм вітчизняного та міжнародного законодавства / О. В. Павелко // Збірник тез доповідей сьомої Міжнародної науково-практичної конференції молодих вчених «Економічний і соціальний розвиток України в XXI столітті: національна ідентичність та тенденції глобалізації» (25-26 лютого 2010 р.) / відп. за випуск Монастирський Г. Л. Тернопіль: Видавництво ТНЕУ «Економічна думка», 2010. С. 369-361 (0,17 д.а.).

АНОТАЦІЯ

Павелко О. В. Облік та контроль доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності). - ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана». - Київ, 2010.

Дисертаційну роботу присвячено дослідженню теоретичних та організаційно-методичних аспектів бухгалтерського обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств. Розкрито економічну сутність понять «дохід», «витрати», запропоновано уточнення понять «доходи основної діяльності будівельних підприємств», «витрати основної діяльності будівельних підприємств» та вдосконалено класифікації доходів і витрат будівельних підприємств. Виокремлено організаційно-технологічні особливості будівництва та визначено їх вплив на організацію обліку та контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств. Розроблено рекомендації щодо вдосконалення механізму відображення у бухгалтерському обліку доходів та витрат у контексті розрахунків між замовниками та підрядниками, що сприятиме посиленню контролю за достовірністю формування показників доходів і витрат, підвищенню якості облікових даних.

У роботі обґрунтовано напрями оптимізації контролю доходів і витрат основної діяльності та розроблено організаційно-методичну модель контролю доходів і витрат основної діяльності будівельних підприємств.

Ключові слова: доходи, витрати, облік, контроль, основна діяльність, будівельні підприємства, визнання доходів і витрат, валові заборгованості.

АННОТАЦИЯ

Павелко О. В. Учет и контроль доходов и расходов основной деятельности строительных предприятий. - Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - Бухгалтерский учет, анализ и аудит (по видам экономической деятельности). - ГВУЗ «Киевский национальный экономический университет имени Вадима Гетьмана». - Киев, 2010.

Диссертация посвящена исследованию теоретических, методических и организационных аспектов бухгалтерского учета и контроля доходов и расходов основной деятельности строительных предприятий.

Построение рациональной системы управления строительством требует активного привлечения инвестиций, возможного при наличии информационной системы, направленной на удовлетворение потребностей пользователей. В ее основе выступают бухгалтерский учет и контроль, где центральное место отведено показателям доходов и расходов. Автором на основе осуществленного анализа сущности понятий «доход» и «расходы» и их составляющих в контексте основной деятельности строительных предприятий дано определения понятиям «доходы основной деятельности строительного предприятия», «расходы основной деятельности строительного предприятия» и обоснованы их преимущества.