В разделе IV «Долгосрочные обязательства» приводится информация о долгосрочных обязательствах организации: кредитах и займах, включая налоговые кредиты, и прочих обязательствах, подлежащих погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты, а также о суммах процентов по ним.

По статье «Долгосрочные кредиты и займы» (строка 510) приводятся остатки сумм долгосрочных кредитов и займов, полученных на срок более одного года, а также сумм начисленных и неуплаченных процентов по ним, учитываемых по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

По статье «Прочие долгосрочные обязательства» (строка 520) приводятся суммы задолженности по прочим долгосрочным обязательствам.

В разделе V «Краткосрочные обязательства» приводится информация о краткосрочных обязательствах организации, краткосрочных кредитах и займах, включая налоговые кредиты, суммах процентов по ним, кредиторской задолженности, суммах резервов предстоящих расходов.

По статье «Краткосрочные кредиты и займы» (строка 610) приводятся суммы краткосрочных кредитов и займов, полученных на срок менее одного года, включая налоговые кредиты, а также суммы начисленных и неуплаченных процентов по ним, учитываемых по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

По статье «Кредиторская задолженность» (строка 620) приводится сумма задолженности организации перед юридическими и физическими лицами, индивидуальными предпринимателями, а также по расчетам с работниками организации:

- по строке 621 - перед поставщиками и подрядчиками;

- по строке 622 - перед покупателями и заказчиками;

- по строке 623 - по расчетам с персоналом по оплате труда;

- по строке 624 - по прочим расчетам с персоналом;

- по строке 625 - по налогам и сборам;

- по строке 626 - по социальному страхованию и обеспечению;

- по строке 627 - по лизинговым платежам;

- по строке 628 - перед прочими кредиторами.

Кредиторская задолженность в разрезе статей бухгалтерского баланса приводится как сальдо аналитических счетов и субсчетов счетов учета расчетов, по которым на отчетную дату образовалось кредитовое сальдо.

По статье «Задолженность перед участниками (учредителями)» (строка 630) приводится информация о расчетах по причитающимся учредителям дивидендам, доходам, учитываемая по счету 75 «Расчеты с учредителями».

По статье «Резервы предстоящих расходов» (строка 640) приводятся остатки средств, зарезервированных организацией в соответствии с законодательством и учитываемых по счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

Варианты формирования резервов предстоящих расходов:

1. Резервы предстоящих расходов и платежей не создаются. В связи с тем, что резерв для оплаты предстоящих отпусков работников не формируется, начисленные суммы относятся на издержки производства в том месяце, в котором работник находится в отпуске.

2. Создаются следующие резервы:

- на предстоящую оплату отпусков работникам (включая социальное страхование);

- на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- на выплату вознаграждения по итогам работы за год;

- на оплату предстоящих затрат на восстановление износа и ремонт автомобильных шин (покрышки, камеры, ободные ленты);

- на списание потерь товаров в пределах утвержденных норм. Начисляется в случае, если инвентаризация товаров производится не ежемесячно, а периодически (один раз в квартал, полугодие). После определения результатов инвентаризации сумма излишне начисленного резерва сторнируется;

- на оплату производственных затрат на подготовительные работы в сезонных отраслях промышленности;

- на оплату предстоящих затрат на ремонт предметов проката;

- на оплату предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- на погашение расходов на гарантийный ремонт, гарантийное обслуживание и предпродажную подготовку;

- резервный фонд по предпродажной подготовке и гарантийному обслуживанию

- другие разрешенные резервы.

По статье «Прочие краткосрочные обязательства» (строка 650) приводится задолженность организации по расчетам, не нашедшим отражения по другим статьям раздела V бухгалтерского баланса, в том числе кредитовое сальдо по счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты». [10]

Данные о стоимости активов и размере обязательств, учитываемых на забалансовых счетах, приводятся в бухгалтерском балансе в размере стоимости, указанной в договоре, приемо-сдаточном акте или других первичных учетных документах. Стоимость активов и обязательств, установленная в иностранной валюте, показывается по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на отчетную дату.

Говоря об изменениях в структуре бухгалтерского баланса, произошедших в результате последних изменений, следует отметить значительные положительные моменты.

В соответствии с МСФО уточнено название раздела III баланса: раздел «Источники собственных средств» теперь называется «Капитал и резервы». Расформирован раздел IV «Доходы и расходы» баланса. Доходы будущих периодов и прибыль отчетного периода включены в состав собственного капитала организации, резервы предстоящих расходов и платежей сейчас отражаются в составе ее краткосрочных обязательств, а расходы будущих периодов - в составе оборотных активов. В составе обязательств отдельной строкой выделены авансы, полученные от покупателей. По строкам 701 и 702 пассива бухгалтерского баланса приводится информация о краткосрочной и долгосрочной кредиторской задолженности, что позволяет проводить эффективный анализ обязательств организации.

Долгосрочные и краткосрочные обязательства организации теперь отражаются отдельно в IV и V разделах. Это позволит облегчить процедуры проведения финансового анализа, а также упростить расчет многих финансовых коэффициентов.

Также положительным моментом является включение строки задолженность по лизинговым платежам в группу статей кредиторская задолженность. Это позволит не искажать показатели ликвидности и других финансовых коэффициентов.

Существенные положительные изменения произошли и в активе баланса:

1) готовая продукция и товары для реализации включены в группу запасов;

2) в составе дебиторской задолженности выделены авансы, выданные поставщикам и подрядчикам;

3) в составе денежных средств показаны депозитные вклады;

4) отдельно отражаются долгосрочная дебиторская задолженность, сроки погашения которой наступят более чем через 12 месяцев после отчетной даты, и краткосрочная дебиторская задолженность, в результате чего уточнена группировка статей баланса по степени их ликвидности.

5) В целях трансформации отечественной бухгалтерской отчетности, приближения бухгалтерского учета и отчетности к международным стандартам по статьям «Основные средства», «Нематериальные активы», «Доходные вложения в материальные ценности» в бухгалтерском балансе введены такие показатели, как первоначальная стоимость, амортизация, остаточная стоимость. Они позволят определить по балансу процент изнашиваемости основных средств, нематериальных активов, сумму начальной амортизации.

Наряду с отмеченными положительными моментами следует остановиться и на некоторых недостатках новой бухгалтерской отчетности (в частности, баланса), которые снижают возможности для его анализа.

1. Одним из первых следует назвать то изменение, согласно которому долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения теперь отражаются по одной статье. Если в бухгалтерском учете их можно учитывать на одном счете, то в балансе такое объединение недопустимо. Отнесение долгосрочных финансовых вложения к оборотным активам приводит к искажению многих финансовых коэффициентов. В частности, уровень коэффициентов ликвидности значительно завышается, если в качестве обеспечения краткосрочных обязательств принять взносы в уставные фонды совместных предприятий. Кроме того, это не соответствует МСФО, а также стандартам Российской Федерации, Украины и других стран СНГ.

2. Для анализа дебиторской и кредиторской задолженности в контексте требований МСФО учет расчетов по счетам дебиторов и кредиторов и учет векселей полученных и выданных должен вестись раздельно, поскольку они имеют много различий. Вексель как платежный документ по своей природе отличается от счета. По векселям начисляют и платят проценты, а, следовательно, получают доходы и несут расходы. Вексель можно использовать как инструмент для регулирования дебиторской задолженности, т.е. его можно учесть или дисконтировать и получить по нему определенную сумму наличности. При оценке платежеспособности предприятия этот аспект имеет большое значение.

3. Что касается задолженности учредителей по взносам в уставный фонд, то ее необходимо отражать в составе собственного капитала с отрицательным знаком, что позволит без дополнительных корректировок видеть реальную величину собственного капитала. При отражении данной статьи в составе дебиторской задолженности завышается и величина собственных источников капитала, и общая валюта баланса, что требует постоянной корректировки их величины.

4. Рассматривая структуру запасов, нетрудно заметить различный характер активов, включенных в эту группу. Помимо традиционных статей этой группы, таких как сырье и материалы, незавершенное производство и полуфабрикаты, готовая продукция и товары для продажи, сюда отнесены также товары отгруженные и расходы будущих периодов. Товары, отгруженные покупателям, по своей сути - это не запасы предприятия, а средства в расчетах (фактически - это дебиторская задолженность). Поэтому при определении коэффициентов ликвидности и продолжительности нахождения капитала на стадии реализации эту статью придется все время исключать из запасов и относить к группе быстроликвидных активов.

5. Расходы будущих периодов включают в себя предоплаченные расходы за работы и услуги как долгосрочного, так и краткосрочного характера. Очевидно, что предоплаченные расходы долгосрочного характера, которые будут капитализироваться спустя год и более, целесообразнее отражать не во втором, а в первом разделе актива баланса («Внеоборотные активы»). В противном случае значительно завышается величина оборотного капитала. Что касается текущих предоплаченных расходов, которые будут списаны на производство в течение года или одного операционного цикла, то их вместе с авансами, выданными поставщикам и подрядчикам, следовало бы выделить в отдельную группу оборотных активов как наименее ликвидную их часть. Это позволило бы более правильно оценить их влияние на финансовое состояние организации, поскольку любые предоплаты свидетельствуют об отвлечении средств из оборота и к удлинению операционного цикла.

6. Требуют отдельного разговора и некоторые статьи пассива баланса. Прежде всего, это относится к таким статьям, как доходы будущих периодов и резервы предстоящих расходов.

По статье «Доходы будущих периодов» отражаются разнородные и разнонаправленные доходы. Во-первых, здесь показываются уже полученные доходы в счет будущих периодов (полученная авансом арендная плата, квартплата, выручка от подписки на периодическую печать, выручка за проездные билеты, за абонентное обслуживание и т.д.), которые включаются в выручку от реализации в том отчетном периоде, когда совершается соответствующая операция реализации. Хотя подобные статьи представляют собой временный источник денежных средств, их нельзя отнести к собственному капиталу. Если затраты по предоплаченным услугам окажутся выше полученной выручки, то предприятие может получить убыток. По своей экономической сущности - это авансы, полученные от покупателей по не выполненным еще контрактам. Их можно рассматривать как временный источник финансирования незавершенного производства, а следовательно, классифицировать как краткосрочные обязательства и относить к заемным средствам,

Что касается положительных курсовых разниц или полученной безвозмездной помощи, то эти суммы можно квалифицировать как собственный капитал.

7. Резервы предстоящих расходов отражаются в новом балансе в составе обязательств, поскольку использованные суммы этих резервов списываются на расходы. Но с другой стороны - это средства, свободные от обязательств. Неиспользованный остаток этого резерва следует рассматривать как свободный источник финансирования, временно используемый организацией на другие цели. Если в дальнейшем она посчитает нецелесообразным создавать этот резерв или сумма начисленного резерва превышает фактические расходы, то по действующему положению его переходящие остатки подлежат присоединению к финансовым результатам. [14]

И эта операция вполне оправдана, так как излишек резерва занижает прибыль организации. Следовательно, по своей сущности это собственный источник организации, который регулирует величину прибыли, и его целесообразнее было бы отражать в составе раздела III баланса «Капитал и резервы».

Все перечисленные выше моменты необходимо учитывать внешним и внутренним аналитикам при расчете целого ряда финансовых коэффициентов, используемых для оценки финансового состояния организации.

Говоря об оценке статей бухгалтерского баланса в Республике Беларусь, следует отметить, что, в зависимости от вариантов применяемой учетной политики показатели актива и пассива могут иметь различные значения.

Так, анализируя бухгалтерский баланс Республики Беларусь с точки зрения статической и динамической концепций, следует отметить, что он скорее тяготеет к системе статического учета, о чем свидетельствует наличие забалансовых счетов, практика переоценки активов. Исторически сложилось, что основной целью составления отчетности, и в частности бухгалтерского баланса, организациями Республики Беларусь является предоставление отчетов в контролирующие и налоговые органы. В таком случае направленность баланса имеет откровенно статическую природу, поскольку основными показателями, интересующими данные органы, являются показатели финансовой устойчивости и величина чистых активов предприятия.

Разработанные Министерством финансов Республики Беларусь методы финансового анализа также подразумевают баланс, сформированный в рамках статической теории. Основные показатели, характеризующие финансовое положение организации и удовлетворительность ее баланса, основываются на статической оценке имущественного комплекса и степени ликвидности активов.

Однако большинство статей баланса в нашей стране сформировано в соответствии с динамической теорией. Исключение составляет подход к отражению на балансе предприятия основных средств по договорам аренды и лизинга (кроме варианта финансового лизинга, когда объект основных средств находится на балансе у лизингополучателя).

Соответственно, налицо парадокс: оценка показателей баланса происходит по динамической концепции, представление и цель составления баланса - согласно статической концепции.

Подводя итог, следует отметить, что в связи с выходом на мировой рынок организаций Республики Беларусь, конечно, делаются шаги по унифицированию отечественных стандартов учета с международными. Однако до тех пор, пока основной целью финансовой отчетности в нашей стране будет предоставление данных для контроля за предприятием, а не направленность на кредиторов и инвесторов, приток инвестиций в отечественную экономику не получит необходимого импульса.

1.3 Бухгалтерский баланс в системе Международных стандартов финансовой отчетности

Развитие рыночных отношений, международных хозяйственных и финансовых связей выдвинули в число наиболее актуальных вопрос о совершенствовании бухгалтерского учета в Республике Беларусь, приближении его содержания (принципов, методов) к принятым в международной практике нормам. Общепринятым инструментом в мировой практике учета являются сегодня Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), регламентирующие учетные подходы, которые позволяют обеспечить достоверное представление информации о финансовом положении и результатах деятельности предприятия, движении денежных средств. Важным шагом на пути реформирования отечественного бухгалтерского учета и финансовой отчетности явилось принятие Государственной программы перехода на международные стандарты бухгалтерского учета в Республике Беларусь. [21]

Повышенный интерес к МСФО можно объяснить следующим:

- во-первых, формирование отчетности в соответствии с МСФО является одним из необходимых условий, которые открывают отечественным предприятиям возможность приобщения к международным рынкам капитала. Одной из причин недостатка притока инвестиций в Республику Беларусь на сегодняшний день является отсутствие достоверной информации об истинном финансовом положении и финансовых результатах организаций. В настоящее время выход на крупнейшие фондовые биржи для белорусских компаний возможен лишь при условии признания ими международных стандартов учета. Также развитие отечественного фондового рынка, его интернационализация могут быть ускорены в результате адаптации этих стандартов;

- во-вторых, как показывает международная практика, финансовая отчетность, которая сформирована согласно международным стандартам финансовой отчетности, отличается более высокой информативностью и полезностью для пользователей. Стандарты изначально ориентируются на конкретных пользователей и исходят из критерия полезности финансовой информации для принятия пользователями экономических решений;

- в-третьих, использование международных стандартов финансовой отчетности позволяет значительно сократить время и ресурсы для разработки принципиально новых национальных правил учета и отчетности. Приобщение белорусской системы учета к МСФО позволит наиболее рационально решить проблему создания эффективной системы бухгалтерского учета и отчетности, отвечающей потребностям рыночной экономики;

- в-четвертых, использование МСФО закладывает основу для развития бухгалтерской профессии, расширяя круг полномочий и обязанностей отечественных бухгалтеров, а также знаний и навыков, и в итоге ведет к увеличению значимости учета для устойчивого развития экономики. [22]

Международные стандарты носят рекомендательный характер и страны могут самостоятельно принимать решения об их использовании. Но поскольку МСФО это, по сути, обобщённая практика учёта наиболее развитых учётных систем в мире (американской и европейской), то совершенно очевидно, что их слепое копирование зачастую может негативно сказаться на национальной практике бухучёта. Поэтому принципиальной основой перехода на международные стандарты, прежде всего, должно быть признание Концептуальных основ подготовки и представления финансовой отчетности (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements). Концептуальные основы сформулированы в виде отдельного документа. Данный документ не является стандартом и не содержит обязательных требований и рекомендаций. Если какие-нибудь положения стандартов противоречат Концептуальным основам (принципам), то применяются положения стандарта. В то же время, по мнению КМСФО, при разработке будущих и пересмотре существующих стандартов число расхождений будет последовательно уменьшаться [23].

Отмеченные концептуальные основы:

- определяют принципы, лежащие в основе подготовки и представления финансовой отчетности предприятий для внешних пользователей;

- служат базой для разработки новых международных стандартов;

- помогают составителям, пользователям и аудиторам в оценке соответствия финансовой отчетности требованиям международных стандартов, а также в решении вопросов, которые не специфицируются международными стандартами;

- способствуют гармонизации учетной практики как за счет информирования заинтересованных сторон о подходах, используемых при разработке международных стандартов, так и за счет представления теоретических основ для подготовки национальных стандартов.

Можно выделить следующие составляющие Концептуальных основ МСФО (рис. 1.1):

- цель составления финансовой отчетности;

- базовые предположения;

- качественные характеристики информации, содержащейся в финансовой отчетности;

- элементы финансовой отчетности;

- критерий признания элементов финансовой отчетности;

- виды оценки элементов финансовой отчетности.



Рис. 1.1 Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности

Целью финансовой отчетности, согласно МСФО, является обеспечение полезной информацией о финансовом состоянии, результатах деятельности и изменении финансового состояния предприятия широкого круга пользователей для принятия ими экономических решений. Для достижения этой цели финансовая отчетность должна составляться на основе определенных предположений, обладать определенными качественными характеристиками и содержать информацию об определенных элементах, которые удовлетворяют критерию признания и оценены соответствующим образом. [24, с. 56-59]

В основе процесса подготовки финансовой отчетности лежат два базовых предположения (underlying assumptions):

1) принцип начислений (accrual basis);

2) принцип продолжающейся деятельности (going concern).

Принцип начислений означает, что хозяйственные операции отражаются в учете в момент их совершения, а не в момент получения или выплаты денежных средств, и относятся к тому отчетному периоду, когда они возникли. Поскольку хозяйственная деятельность представляет собой непрерывный процесс, а финансовая отчетность составляется на определенный (зафиксированный) момент времени, то в момент составления отчетности существуют расходы, уже понесенные, но не оплаченные (представляющие собой обязательства), и доходы, уже заработанные, но неполученные в денежной форме (представляющие активы). Данный принцип требует отражения таких расходов и доходов (соответственно обязательств и активов) в том отчетном периоде, когда они возникли, а не в том периоде, когда оплачиваются или получаются деньги, поскольку именно такая информация необходима пользователям при принятии экономических решений.

Согласно принципу продолжающейся деятельности финансовая отчетность составляется на основе предположения о том, что предприятие продолжит свою деятельность в обозримом будущем, т.е. у него нет ни намерения, ни необходимости ликвидироваться или существенно сокращать свои операции. В ином случае в основе составления отчетности лежали бы другие принципы, например, все средства предприятия оценивались бы по рыночной стоимости. [25, 26]

Финансовая отчетность, составленная исходя из вышеназванных предположений, должна удовлетворять определенным качественным характеристикам (qualitative characteristics) (см. рис. 1):

- Понятность (understandability) информации означает, что она доступна для понимания пользователям, обладающим достаточными знаниями в области бухгалтерского учёта. Следует отметить, что информация о сложных вопросах, требующая раскрытия в финансовой отчетности не должна исключаться только из-за того, что она может не отвечать требованию понятности для некоторых пользователей;

- Уместность или значимость (relevance) информации предполагает, что она будет влиять на экономические решения пользователей. Уместность информации определяется ее характером и существенностью. В одних случаях характера информации достаточно для ее раскрытия, независимо от существенности. В других случаях большое значение имеет существенность, когда пропуск или искажение информации может повлиять на экономические решения пользователей отчетности.

- Надёжность или достоверность (reliability) информации имеет место в том случае, если она не содержит существенных ошибок и искажений и является беспристрастной. Достоверная информация должна удовлетворять следующим требованиям:

- правдивое представление (faithful representation) - информация должна правдиво раскрывать хозяйственные операции в финансовой отчетности;

- приоритет содержания над формой (substance over form) - информация должна принимать во внимание, прежде всего, экономическую сущность фактов хозяйственных операций, а не юридическую форму;

- нейтральность (neutrality) т.е. ненацеленность информации на интересы определённых групп пользователей;

- осмотрительность (prudence) - это очень важное требование, которое заключается в консервативной оценке активов и пассивов. Активы и доходы не должны быть переоценены, а обязательства и пассивы недооценены, т.е. активы отражаются по наименьшей из возможных оценок, а обязательства - по наибольшей. Иными словами, учитываются потенциальные убытки, а не потенциальные прибыли;

- полнота (completeness) - в отчётности должны получить отражение все существенные с точки зрения пользователей отчетности факты хозяйственной деятельности за отчётный период.

- Сопоставимость или сравнимость (comparability) информации должна обеспечивать сопоставимость данных финансовой отчётности, как с предшествующими периодами, так и по отношению к другим компаниям. Это означает, необходимо раскрывать все изменения в учётной политике таким образом, чтобы данное требование выполнялось.

Международные стандарты устанавливают определённые ограничения уместности и надежности информации:

- Своевременность (timeliness) связана с необходимостью должного соотнесения надёжности и уместности информации. С одной стороны, для соответствия требованию уместности необходимо полностью собрать информацию по всем имевшимся фактам хозяйственной деятельности. С другой стороны, получение полной и надёжной информации может привести к задержке при предоставлении финансовой отчётности и, соответственно, повлиять на уместность информации. Поэтому рекомендуется найти оптимальное сочетание между этими двумя требованиями;

- Соотношение между выгодами и затратами (balance between benefit and cost) означает, что выгоды от информации не должны превышать затраты на её получение, причём процесс соотнесения выгод и затрат требует профессиональной оценки;

- Соотношение между качественными характеристиками (balance between qualitative characteristics) должно быть предметом профессиональной оценки бухгалтера и подчиняться задаче удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчётности. [23, 27]

В результате последовательного применения качественных характеристик информации и при условии соответствия бухгалтерским стандартам обеспечивается достоверное и объективное представление отчетности.

В мировой учетной практике в финансовой отчетности бухгалтерскому балансу отводится основная роль, тем не менее, его структура, порядок расположения разделов и степень их детализации многообразны.

МСФО не представляют форматов баланса, определяя лишь перечень статей, подлежащих раскрытию. МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» предусматривает раскрытие в балансе трех важнейших элементов отчетности: активов, обязательств, капитала.

Активы - это средства или ресурсы, контролируемые предприятием и являющиеся результатом прошлых событий и источником будущих экономических выгод. Активы отражаются в балансе при условии, если существует вероятность будущих экономических выгод и стоимость активов может быть надёжно измерена. При определении актива право собственности на него не является основным. Так, например, арендованная собственность является активом, если организация будет контролировать выгоды от её использования.

Обязательства - это существующая на отчётную дату задолженность, возникшая из событий прошлых периодов, погашение которой приведёт к оттоку ресурсов предприятия. Обязательства отражаются в балансе, только когда существует вероятность будущего оттока ресурсов, воплощающих экономические выгоды, в результате погашения существующего обязательства, и величина такого погашения может быть надёжно измерена.

Собственный капитал - это оставшаяся доля активов предприятия после вычета всех обязательств. [23, 28]

Все элементы отражаются в балансе только тогда, когда они удовлетворяют критерию признания.

Общий критерий признания состоит в том, что элемент, удовлетворяющий определению, должен признаваться в отчетности только при одновременном выполнении следующих условий: наличии вероятности притока или оттока будущих экономических выгод, связанных с данным элементом; возможности надежной оценки его стоимости.

Исходя из этого критерия активы признаются только тогда, когда существует вероятность притока будущих экономических выгод, а стоимость актива может быть надежно оценена или измерена. Если известно, что приток экономических выгод не выйдет за рамки текущего учетного периода, то такое расходование средств отражается как расходы.

Обязательства отражаются в том случае, когда существует вероятность будущего оттока ресурсов, воплощающих экономические выгоды, в результате погашения существующего обязательства и величина такого погашения может быть надежно измерена.

Доходы отражаются в отчетности, когда увеличение будущих экономических выгод может быть надежно измерено. Из определения доходов очевидно, что одновременно с признанием дохода будет признаваться увеличение актива или уменьшение обязательства.

Расходы отражаются в отчетности, когда уменьшение будущих экономических выгод может быть надежно измерено. Международные стандарты финансовой отчетности не специфицируют принцип соответствия, однако указывают, что при отражении расходов обычно действует правило соответствия (matching concept), т.е. расходы признаются в отчетном периоде в том случае, если они привели к доходам данного периода. Отметим, что убытки попадают под определение расходов. [23, 29]

Международными стандартами предполагаются различные варианты оценки активов и обязательств предприятия. Оценка представляет собой процесс определения денежной величины, по которой элемент должен отражаться в финансовой отчетности.

Первоначальная стоимость (historical value). Для активов это сумма денежных средств или справедливая стоимость иного возмещения, потраченного на приобретение актива в момент приобретения. Для обязательств это сумма денежных средств и иных поступлений, полученных в результате возникновения обязательства, или в некоторых случаях (например, задолженность по налогам) сумма денежных средств, которую предполагается выплатить для удовлетворения обязательства в ходе нормальной хозяйственной деятельности.

Текущая стоимость (current value). Для активов это сумма денежных средств, которая должна была бы быть заплачена, если бы такой же или аналогичный актив приобретался в настоящий момент. Для обязательств это недисконтированная стоимость денежных средств, которая потребовалась бы для погашения обязательства в настоящий момент.

Стоимость реализации (погашения) (realizable (settlement) value). Для активов это сумма денежных средств, которая могла бы быть получена от реализации актива в настоящий момент. Для обязательств это недисконтированная величина денежных средств, которую предполагается заплатить для погашения обязательства в ходе нормальной хозяйственной деятельности. Модифицированным вариантом стоимости реализации является чистая стоимость реализации (net realizable value), представляющая собой стоимость реализации за вычетом расходов на реализацию.

Приведенная (дисконтированная) стоимость (present value). Для активов это дисконтированная величина будущих чистых притоков денежных средств, которые ожидается получить от данного актива в ходе нормальной хозяйственной деятельности. Для обязательств это дисконтированная величина будущих чистых оттоков денежных средств, которые предположительно потребуются для погашения обязательства в ходе нормальной хозяйственной деятельности.

Справедливая стоимость (fair value) -- стоимость, по которой активы могут быть обменены, а обязательства погашены в результате сделки между осведомленными, независимыми и желающими это сделать сторонами. Данный вид оценки не раскрывается в концептуальных основах, однако широко представлен в самих стандартах, особенно разработанных в последнее время. Например, применение такой оценки предусматривается МСФО № 16 «Основные средства», МСФО № 17 «Аренда», МСФО № 38 «Нематериальные активы», МСФО № 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», МСФО № 41 «Сельское хозяйство» и ряде других стандартов. Считается, что справедливая стоимость является наиболее уместным видом оценки для внешних пользователей отчетности, поэтому, несмотря на ее относительную ненадежность, прослеживается общая тенденция движения международных стандартов в сторону оценки по справедливой стоимости. При наличии активного рынка в качестве справедливой стоимости выступает рыночная цена, при его отсутствии - ориентиром может выступать мнение независимого оценщика, базирующегося на расчетах и разумных допущениях, или иная объективная оценка. [23]

Международные стандарты не регламентируют порядок ликвидности, но требуют его соблюдения, т.е. статьи в балансе могут располагаться и в порядке уменьшения, и в порядке увеличения ликвидности. По международным стандартам баланс может быть как классифицированным, так и неклассифицированным, но в любом случае активы и обязательства сроком погашения менее и более 12 месяцев должны быть представлены отдельно.

В международных стандартах дано определение текущих активов и обязательств и сформулированы требования к минимальному содержанию информации, представляемой непосредственно в балансе.

Активы должны классифицироваться как текущие активы, когда:

- ожидается, что они будут реализованы или их держат с целью продажи или потребления в течение нормального операционного цикла предприятия;

- их держат преимущественно с целью перепродажи или короткий период, и ожидается, что они будут реализованы в течение 12 месяцев с даты составления баланса;

- представляют собой денежные средства или их эквиваленты, на использование которых нет никаких ограничений.

Остальные активы признаются нетекущими (внеоборотными). Внеоборотные активы включают материальные и нематериальные, производственные и финансовые активы, имеющие долгосрочный характер.

Обязательства должны классифицироваться как текущие обязательства, когда:

- ожидается, что они будут ликвидированы в течение нормального операционного цикла предприятия;

- они должны быть погашены в течение 12 месяцев с даты составления баланса.

Таким образом, обязательства, которые должны быть погашены в течение одного года с даты составления баланса и для погашения которых зарезервированы нетекущие активы, согласно международным стандартам будут классифицироваться как текущие обязательства. Согласно международным стандартам долгосрочные обязательства, срок погашения которых, наступает в течение следующего за отчетным года, могут не переводиться в текущие обязательства при выполнении всех следующих условий:

- первоначальный срок погашения этих обязательств составляет более 12 месяцев;

- предприятие предполагает рефинансировать данные обязательства на долгосрочной основе;

- существует соглашение о рефинансировании. [24, 30]

Определение текущих активов и обязательств традиционно считается важной информацией, позволяющей пользователям финансовых отчетов применять эти сведения в анализе финансового положения компаний.

Преобладание текущих активов над текущими обязательствами называется «чистыми текущими активами» или «собственным оборотным капиталом».

Статьи, включаемые в текущие активы:

- кассовый остаток и сальдо банковских счетов, если ограничения по их применению не делают их недоступными для текущих операций;

- высоколиквидные ценные бумаги, которые не предназначены для перепродажи;

- дебиторская задолженность по торговым операциям, если предполагается, что она будет оплачена;

- запасы всегда включаются в активы, несмотря на то, что они могут иметь статьи, которые, возможно, не будут реализованы в течение одного года или одного операционного цикла работы компании;

- авансовые платежи при покупке текущих активов;

- расходы будущих периодов, которые могут быть использованы в течение одного года от отчетной даты.

Статьи, включаемые в текущие обязательства:

- банковские и прочие ссуды, подлежащие оплате по требованию кредитора;

- текущая часть долгосрочных обязательств, подлежащих оплате в течение одного года;

- кредиторская задолженность по торговым операциям и авансы, полученные от покупателей;

- резерв по отложенным налогам;

- задолженность по дивидендам;

- начисления на случай непредвиденных обстоятельств, производимые в соответствии с МСФО 37 «Непредвиденные расходы».

Существуют следующие требования к представлению текущих активов и текущих обязательств в финансовой отчетности:

- в отчетности должна быть раскрыта общая сумма текущих активов и текущих обязательств;

- сумма, по которой текущий актив или обязательство отражается в финансовых отчетах, не должна снижаться при уменьшении величины других текущих обязательств или активов (т. е. текущие обязательства не могут в полной мере рассматриваться в качестве источника текущих активов). [31, с.43-47]

МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» не регламентирует содержание баланса, но определяет требования к минимальному набору статей, которые должны быть отражены непосредственно в балансе. Требование отдельного представления данных статей непосредственно в балансе обусловлено их сущностью и значимостью для пользователей.

Минимальная информация, которая должна быть представлена непосредственно в балансе, такова:

- основные средства (property, plant and equipment);

- нематериальные активы (intangible assets);

- финансовые активы (за исключением инвестиций по методу участия, дебиторской задолженности, денежных средств) (financial assets);

- инвестиции, учитываемые по методу участия (инвестиции в зависимые компании) (investments accounted for using the equity method);

- запасы (inventories);

- торговая и другая дебиторская задолженность (trade and other receivables);

- денежные средства и эквиваленты денежных средств (cash and cash equivalents);

- торговая и иная кредиторская задолженность (trade and other payables);

- обязательства по налогам (tax liabilities);

- резервы (provisions);

- нетекущие обязательства, по которым начисляются проценты (non-current interest-bearing liabilities);

- доля меньшинства (minority interests);

- вложенный капитал и резервы (issued capital and reserves). [23]

В статье «Вложенный капитал и резервы» отражаются резервы, создаваемые из чистой прибыли, которые являются частью собственного капитала; они принципиально отличаются от тех резервов (provisions), которые являются обязательствами с неопределенной суммой или сроком.

Другие статьи представляются в балансе, когда это требуется иными международными стандартами или необходимо для справедливого представления финансового положения предприятия. Это могут быть или дополнительные статьи, или более детализированная информация по указанным статьям. При необходимости отдельного представления статьи в балансе следует руководствоваться, например, такими оценками, как сущность, ликвидность или существенность величины активов, функциональное назначение активов, величина и срок погашения обязательств и т.п.

Стандарт также определяет общие требования к информации, которая должна представляться либо в балансе, либо в примечаниях.

Информация, которая должна быть представлена либо в самом балансе, либо в примечаниях, такова:

- дальнейшая подклассификация статей, обусловленная спецификой деятельности предприятия;

- при необходимости - дальнейшая подклассификация статей, обусловленная их сущностью;

- дебиторская и кредиторская задолженность связанных сторон (материнской компании, ассоциированных компаний, других дочерних компаний).

При решении о необходимости раскрытия информации в балансе либо в примечаниях следует также руководствоваться требованиями других международных стандартов (практически каждый международный стандарт определяет требования к раскрытию информации по вопросам, регулируемым данным стандартом).

Кроме того, МСФО 1 специфицирует следующие требования к раскрытию информации о собственном капитале либо в балансе, либо в примечаниях к нему:

1) для каждого класса акций:

- количество разрешенных к выпуску акций,

- количество акций выпущенных, оплаченных и неоплаченных,

- номинальная стоимость акции или информация об ее отсутствии,

- выверка находящихся в обращении акций на начало и конец периода,

- права, привилегии и ограничения для акций данного класса,

- собственные выкупленные акции,

- акции, зарезервированные для выпуска по опционам или контрактам на продажу, включая их условия;

2) описание сущности и назначения каждого резерва;

3) величина дивидендов, объявленных после даты составления баланса, но до даты авторизации выпуска финансовой отчетности;

4) величина отсроченных дивидендов.

2. ПОДГОТОВКА И СОСТАВЛЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА В ОДО «ПОЛИДРЕВ»

2.1 Технико-экономическая характеристика Общества с дополнительной ответственностью «Полидрев»

ОДО «Полидрев» г. Гомель, юридический адрес г. Гомель ул. Бабушкина 1, к.1 зарегистрировано решением исполкома Советского районного Совета народных депутатов от 26.11.1991года № 541, последние изменения в Устав и Учредительный договор Общества внесены и зарегистрированы решением Гомельского облисполкома №600 от 17.07.2007г., регистрационный № 400069775. Свидетельство о государственной регистрации коммерческой организации серия ГМ № 004217, выданное Гомельским облисполкомом решением от 14.07.2000г. № 418, ЕГР № 400069775, выданное 14.07.2000г. Уставный фонд предприятия составляет 1 000 000 рублей, сформирован полностью, состав вклада - денежный. Учредителями предприятия являются физические лица.

Управление предприятием осуществляется в соответствии с действующим законодательством и Уставом общества на основе сочетания прав и интересов трудового коллектива и собственников имущества. Органами управления предприятием являются:

- собрание учредителей;

- руководитель предприятия.

Организация имеет лицензию на осуществление перевозки пассажиров и грузов автомобильным, внутренним водным, морским транспортом № 4-12215 сроком на 5 лет, с 03.10.2005г. по 02.10.2010г. Лицензия выдана Министерством транспорта и коммуникаций РБ.

Решениями Гомельского горисполкома № 896 §23 от 15.06.1998 г., № 1472 §19 от 20.10.1999 г., № 539 §8 от 16.05.2001 г. ОДО "Полидрев" предоставлен в постоянное пользование земельный участок общей площадью 0,5454 га (0,2430; 0,1855; 0,1169) для содержания и обслуживания зданий по ул. Бабушкина ,1.

Предприятие не подлежит обязательной аудиторской проверке за 2007 год, согласно Указу Президента РБ от 12.02.2004г. № 67.

Основными видом деятельности является производство прочих пластмассовых изделий. Технология производства пластиковых деталей состоит из 2 технологических процессов:

- формование заготовок пластиковых деталей на вакуум-формовочной машине с помощью технологической оснастки;

- обрезка заготовки пластиковой детали на фрезерном станке.

Помимо этого ОДО «Полидрев» осуществляет следующие виды деятельности:

- производство пластмассовых изделий для упаковки товаров;

-производство технологической оснастки для машиностроения и металлообработки;

- производство пластмассовых плит, полос, труб и профилей;

- деятельность автомобильного грузового транспорта;

- сдача помещений в аренду.

В 2006-2007 годах предприятие освоило выпуск новых видов изделий из пластика АВС и полистирола методом вакуумформования, а также вакуумформ из МДФ и стеклопластика и фрезерной оснастки. Были изготовлены опытные партии пластиковых деталей интерьера кабин для РКУП "ГСКБ по зерноуборочной и кормоуборочной технике" и ОАО «Амкодор», РУП «Гомсельмаш». Налажено производство заготовок плафонов для ООО «Руптур-Спецтех».

Новые изделия ОДО «Полидрев» получили высокую оценку у потребителей. По итогам года данный вид деятельности стал основным на предприятии.

ОДО «Полидрев» занимается также изготовлением сепараторов пластиковых, которые служат для упаковки металлокорда и проволоки РМЛ с 1998 года. Долгие годы это был основной вид деятельности организации. Основным потребителем данной продукции является РУП БМЗ г. Жлобин.

На предприятии созданы производственные мощности для производства пластиковых сепараторов и прочих пластиковых деталей, которые включают в себя:

- цех по производству пластиковых сепараторов и пластиковых изделий:

а) линия плоскощелевой экструзии;

б) вакуумформовочные машины.

- участок переработки полимерного сырья;

- цех по обрезке пластиковых деталей: фрезерный станок с ЧПУ.

Основной целью деятельности Общества является получение прибыли.

Кадровый состав предприятия достаточно стабилен, формируется с учётом развития производства и ростом объёмов реализации продукции. На данный момент численность работающих составляет 33 человек, из которых ИТР 9 человек. Выделены основные подразделения по направлениям работы: производство, маркетинг, учет и анализ (рисунок 2.1).

Рис. 2.1 Организационная структура ОДО «Полидрев»

Рассмотрим основные показатели деятельности предприятия за 2007 год (таблица 2.1).

Таблица 2.1- Технико-экономические показатели деятельности ОДО «Полидрев» за 2006 - 2007 гг.

Показатели	2006 г.	2007 г.	Откло-нение (+,-)	Те мп роста, %
1 Товарная продукция, млн. руб. -в действующих ценах -в сопоставимых ценах	976 1042	1786 1772	810 730	182,99 170,06
2 Выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) без НДС, акцизов и пр. отчислений из выручки, млн. руб.	919	1623	704	176,61
3 Себестоимость товарной продукции, млн. руб. в том числе материальные затраты	911 548	1437 911	526 363	157,74 166,24
4 Себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), млн. руб.	852	1313	461	154,11
5 Прибыль (убыток) отчетного периода, млн. руб. в том числе: -прибыль (убыток) от реализации продукции, (товаров, работ, услуг) -прибыль (убыток) от операционных доходов и расходов -прибыль (убыток) от внереализационных операций	50 59 -3 -6	289 294 -2 -3	239 235 1 3	578,0 498,31 150,0 200,0
6 Среднесписочная численность промышленно - производственного персонала, чел. В том числе численность рабочих	31 20	33 24	2 4	106,45 120,0
7 Фонд заработной платы промышленно - производственного персонала, млн. руб. в том числе фонд заработной платы рабочих	193 103	271 150	78 47	140,41 145,63
8 Среднегодовая стоимость основных производственных средств, млн. руб.	507,5	720	212,5	141,87
9 Годовая выработка работников ППП в сопоставимых ценах, млн.руб.	33,613	53,697	20,084	159,75
10 Годовая выработка рабочих, млн. руб.	52,100	73,833	21,733	141,71
11 Материалоотдача, руб.	1,78	1,96	0,18	110,11
12 Фондоотдача основных производственных средств, руб.	1,923	2,481	0,558	129,02
13 Затраты на рубль товарной продукции, руб.	0,933	0,805	-0,128	86,28
14 Затраты на рубль реализованной продукции, руб.	0,927	0,809	-0,118	87,27
15 Среднемесячная зарплата одного работника промышленно - производственного персонала, тыс.руб.	518,8	684,3	165,5	131,9
16 Среднемесячная заработная плата одного рабочего, тыс.руб.	429,2	520,8	91,6	121,34
17 Рентабельность продукции, %	6,9	22,1	15,2	-
18 Рентабельность продаж, %	6,4	18,1	11,7	-
19 Рентабельность основных производственных средств, %	11,6	40,8	29,2	-

Как видно из таблицы 1, выручка предприятия за отчетный период увеличилась на 704 млн. руб., или 76,61 п.п. Данное увеличение произошло за счет резкого увеличения объемов поставок новой продукции (прочих пластиковых изделий). Увеличение производства по данному направлению повлияло и на увеличении прибыли от реализации продукции на 235 млн. руб. или на 398,31 п.п. Следует также отметить, что возросла значительно производительность труда, как работников (59,75 п.п.), так и рабочих (41,71 п.п.) на предприятии, что достигалось за счет улучшения организации труда и стимулирования работников ОДО «Полидрев».

Особо стоит подчеркнуть увеличение показателя фондоотдачи на 29,02 п.п. На данный момент производственные мощности предприятия используются в полном объеме. Именно данный аспект, как и высокая конкурентоспособность новой продукции, повлияли на значительное увеличение прибыли от реализации. Соответственно, можно наблюдать и рост всех показателей рентабельности. Увеличение прибыли от реализации позволит предприятию произвести дополнительные капиталовложения для покупки нового оборудования, что позволит, в свою очередь, выйти на внешние рынки сбыта и охватить в полной мере отечественного покупателя.

2.2 Подготовительные работы по составлению бухгалтерской отчетности

Значение бухгалтерской отчетности состоит в том, что содержащаяся в ней информация используется, прежде всего, самой организацией, составившей отчетность, для контроля за выполнением показателей производственных и финансовых планов, выявления недостатков в работе и определения возможностей повышения эффективности использования ресурсов. Отчетные показатели служат базой для разработки текущих и перспективных планов (бизнес-планов) деятельности организации. Они используются также: учредителями, акционерами, поставщиками, заказчиками, инвесторами и другими юридическими и физическими лицами при решении вопросов установления хозяйственных связей с организацией, вложения средств в ее активы, размещения заказов и т.п.; финансовыми органами и внебюджетными фондами для контроля за правильностью исчисления налогов, сборов, отчислений, предусмотренных действующим законодательством: производственными объединениями, ассоциациями, концернами, министерствами, ведомствами -- для получения итоговых данных по основным показателям их деятельности, установления степени выполнения планов, составления перспективных и текущих планов, выявления внутренних резервов роста прибыли и рентабельности производства; статистическими органами для свода и получения обобщенных данных по народному хозяйству в целом.

Годовая бухгалтерская отчетность организации ОДО «Полидрев» является открытой для заинтересованных пользователей: банков, инвесторов, кредиторов, покупателей, поставщиков и др., которые могут знакомиться с годовой отчетностью и получить ее копии.

Бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Отчетным годом для всех организаций является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно.

ОДО «Полидрев» представляет годовую бухгалтерскую отчетность:

- учредителям (участникам) организации в соответствии с ее учредительными документами;

- органам государственной налоговой инспекции по месту регистрации (ИМНС по Новобелицкому району);

- ОАО «Приорбанк», в котором у организации открыта кредитная линия и взят долгосрочный кредит;

- другим государственным органам, на которые возложена проверка отдельных сторон деятельности предприятия и для которых предусмотрено получение соответствующей отчетности.

Организации представляют годовую бухгалтерскую отчетность в течение 90 дней по окончании года.