Галузеві особливості бухгалтерського обліку і методичні аспекти використання облікових документів при виявленні та розслідуванні корисливих злочинів

Размещено на http://www.allbest.ru/

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

КАФЕДРА ОБЛІКУ І АУДИТУ

Реферат з дисципліни «Основи судово-бухгалтерської експертизи»

на тему: «Галузеві особливості бухгалтерського обліку і методичні аспекти використання облікових документів при виявленні та розслідуванні корисливих злочинів»

Зміст

1. Промислові підприємства

2. Галузі агропромислового комплексу

2.1 Сільське господарство

2.2 Галузь хлібопродуктів

3. Будівельні організації

4. Підприємства торгівлі

5. Кооперативи, малі та спільні підприємства

6. Приватизація державного майна

7. Банківська сфера

8. Приховування прибутків і відрахувань від оподаткування

1. Промислові підприємства

Для здійснення виробничої діяльності кожне підприємство незалежно від форм власності повинно мати відповідні господарські ресурси, до складу яких входять необоротні активи (основні засоби тощо), запаси, грошові кошти.

Практика діяльності контролюючих органів, а також органів внутрішніх справ по попередженню і викриттю корисливих зловживань на промислових підприємствах свідчить про те, що часто об'єктом злочинних посягань стають основні засоби, сировина і матеріали, які знаходяться на підприємствах.

До найпоширеніших способів вчинення корисливих правопорушень належать:

а) Розкомплектування окремих інвентарних об'єктів, які знаходяться на складі або в експлуатації.

Підтвердження або спростування відомостей про скоєння такого правопорушення полягають у вивченні й перевірці таких документів, як:

акт приймання-передачі;

товарно-транспортна накладна (залізнична або водна);

технічна документація на об' єкт;

паспорт технічного засобу (характеризує його комплектність);

інвентарна картка;

рахунок-платіжна вимога;

відомість амортизаційних відрахувань.

б) Розкрадання матеріальних цінностей шляхом передчасного списання їх з балансу.

Для документування цього способу скоєння розкрадань обов'язково аналізуються такі документи:

акт приймання-передачі;

товарно-транспортна накладна;

інвентарна картка;

рахунок-платіжна відомість;

акт ліквідації основних засобів з описанням причин ліквідації;

відомість амортизаційних нарахувань (перевіряється правильність застосування норм амортизаційних нарахувань);

накладна на оприбуткування придатних матеріалів;

накладні на здачу лому до організацій Вторчермет, Вторресурси;

акт оцінки зношених основних засобів;

заява особи про придбання інвентарного об'єкта;

прибутковий касовий ордер про оплату в касу підприємства вартості придбаного об'єкта.

в) Розкрадання сировини, матеріалів шляхом неповного їх оприбуткування при надходженні від постачальників.

Підтвердження або спростування відомостей про розкрадання матеріальних цінностей таким способом передбачає використання таких документів, як:

договір постачання;

товарно-транспортна накладна (залізнична або водна);

акт приймання матеріалів;

комерційний акт (з додаванням пломби);

рахунок-платіжна вимога;

звіт про рух тари;

виписки банку;

записи по кредиту рахунку № 63 «Розрахунки з постачальниками»;

навантажувально-розвантажувальні документи;

договір про матеріальну відповідальність.

г) Утворення лишків матеріальних цінностей для подальшого їх розкрадання за рахунок списання сировини у виробництво не за фактом їх витрачання, а за нормами (коли фактичні витрати менші від нормативних).

Для документування цього способу вчинення зловживань аналізуються:

товарно-транспортні накладні;

лімітно-забірна картка;

журнал начальника виробничого цеху;

рапорт про виробництво продукції;

вагова книга;

реєстр відважувань;

* накладна на передачу готової продукції до складу.
Оперативний співробітник повинен організувати і провести:

інвентаризацію матеріальних цінностей на складі сировини;

інвентаризацію у виробничому цеху;

інвентаризацію на складі готової продукції;

контрольний запуск сировини у виробництво.

2. Галузі агропромислового комплексу

2.1 Сільське господарство

Сучасна аграрна політика нашої держави є важливим напрямом переведення економіки на ринкові відносини. Вона спрямована на удосконалення виробничих відносин в агропромисловому комплексі шляхом упровадження різноманітних форм оренди, кооперації, підряду тощо.

За таких умов проблема збереження сільськогосподарської продукції та боротьба з розкраданням і безгосподарністю набуває державного значення.

Практика діяльності апаратів по боротьбі з економічною злочинністю, відомчих контролюючих органів свідчить про різноманітність способів створення лишків сільськогосподарської продукції з метою подальшого її розкрадання та способів розкрадання матеріальних цінностей у різних галузях сільського господарства. Протиправні дії щодо майна сільськогосподарських підприємств можуть вчинюватися на будь-яких етапах виробничого процесу.

У період підготовки насіння до сівби розкрадання вчинюються як матеріально відповідальними особами, так і працівниками, які беруть участь в обробці насіння.

Використання документів при виявленні розкрадань зерна полягає в пошуку й аналізі документів:

акт на оброблення зерна (насіння);

наряди на виконані роботи;

журнали обліку роботи сортувальних та зерноочищувальних машин;

книга складського обліку.

У сільськогосподарських підприємствах розкрадання зерна і грошових коштів може здійснюватися шляхом приписок посівних площ. Викриття таких злочинів передбачає одночасне документування розкрадань, які вчинюються шляхом завищеного списання насіння на сівбу, а також шляхом неповного оприбуткування зерна нового врожаю. Виявлення цих способів розкрадань залежить від того, коли оперативний працівник одержав відомості про їх вчинення.

Документування розкрадання зерна і грошових коштів шляхом приписок посівних площ здійснюється за допомогою таких документів, як:

лімітно-забірні картки;

внутрішньогосподарські накладні;

акт розходу насіння на сівбу, у якому містяться дані про кількість витраченого насіння та розміри посівної площі;

заключний звіт про посівні площі, ф. 4-сг.;

обліковий лист тракториста-машиніста на посівні роботи (у цьому документі містяться дані про посівну площу, витрати пального, нараховану заробітну плату за день);

облікові листи тракториста-машиніста на попередньо проведені сільськогосподарські роботи (орання, внесення добрив тощо).

Повнота оприбуткування зерна, яке надійшло від нового врожаю, визначається шляхом зустрічної перевірки документів по прийманню, транспортуванню зерна і по оплаті праці, а саме:

талонів комбайнерів та водіїв;

реєстрів прийомки зерна;

облікових листів тракториста-машиніста;

дорожніх листів шоферів;

зважувальної книги;

відомостей руху зерна та іншої продукції;

складської книги;

бухгалтерських записів на синтетичному рахунку № 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» та відповідних аналітичних рахунків і регістрів.

Для документування збування лишків зерна через рай-заготконтору використовуються такі документи:

приймальна квитанція або заготівельна відомість;

звіт заготівельника;

дорожні листи;

товарно-транспортні накладні;

приймальний акт або приймальні накладні на оприбуткування сільськогосподарської продукції;

видаткові касові документи заготівельної організації;

платіжні відомості сільськогосподарського підприємства;

квитанції поштових переказів.

Найбільш криміногенною галуззю сільського господарства є тваринництво. На його долю припадає більше 30 відсотків всіх зареєстрованих у сільському господарстві злочинів.

У сільській місцевості значного поширення набуло приймання сільськогосподарськими підприємствами молока від громадян з наступною реалізацією його молокозаводам.

Для виявлення розкрадання грошових коштів, здійснених збиральниками молока, матеріально відповідальними особами сільськогосподарських підприємств та молокозаводів, аналізуються такі документи:

книжки обліку прийомки молока від громадян;

журнал обліку прийомки молока від громадян (у збиральника);

приймальна квитанція;

дорожній лист;

спеціалізована товарно-транспортна накладна;

звіт збиральника молока;

розрахунково-платіжні відомості, квитанції поштових переказів.

Розкрадання сільськогосподарської продукції шляхом приховування від обліку народженого молодняка тварин.

Для виявлення ознак цих розкрадань аналізуються такі документи:

акт на оприбуткування приплоду тварин;

відомість витрат молока по фермі;

наряди на оплату праці дояркам;

книга обліку руху тварин та птиці;

звіт про рух худоби та птиці;

статистичний звіт про стан тваринництва, ф. 24-сг.;

бухгалтерські записи по рахунку № 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі» і відповідні бухгалтерські регістри по цьому рахунку.

Розкрадання продукції тваринництва часто здійснюються шляхом приписок живої худоби, що знаходиться на відгодівлі.

Для виявлення ознак цих розкрадань використовуються такі документи:

відомість зважування тварин;

акт переважування тварин при постановці на відгодівлю та знятті з неї;

наряди на оплату праці працівників, які обслуговують тварин на відгодівлі;

звіт про рух худоби та птиці;

гуртова відомість;

відомість витрат кормів;

статистичний звіт про стан тваринництва, ф. 24-сг.;

бухгалтерські записи по рахунку № 21 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі» і відповідні бухгалтерські регістри по цьому рахунку.

За даними слідчо-оперативної практики, у період реформування агропромислового комплексу способи скоєння корисливих злочинів дещо змінюються і пов'язані, головним чином, з порушенням вимог чинного законодавства, яке регулює питання реорганізації підприємств, розпаювання землі, оренди земельних ділянок, приватизації майна державних сільськогосподарських підприємств.

Для виявлення та документування корисливих злочинів такого характеру необхідно аналізувати такі документи:

державний акт на право колективної власності на землю, у тому числі додаток до акту, який містить список членів колективного сільськогосподарського підприємства, що мають право на отримання земельного паю (частки);

уточнені списки членів колективного сільськогосподарського підприємства, що мають право на отримання земельного паю (частки);

книга протоколів засідань правління колективного сільськогосподарського підприємства;

книга протоколів загальних зборів колективного сільськогосподарського підприємства;

журнал реєстрації заяв членів колективного сільськогосподарського підприємства;

книга реєстрації сертифікатів на право на земельну частку (пай), яка видана районною державною адміністрацією

* відомості відділу кадрів про кількість працюючих (а також пенсіонерів, студентів, військовослужбовців строкової служби), табеля обліку робочого часу, розрахунково-платіжні відомості тощо.

2.2 Галузь хлібопродуктів

Галузь хлібопродуктів являє собою самостійну галузь народного господарства, яка забезпечує безперервність суспільного виробництва як у промисловості, так і в сільському господарстві. Галузь здійснює хлібоприймальну і промислову діяльність.

Розкрадання зерна і продуктів його переробки в галузі хлібопродуктів вчинюються, як правило, за умов попереднього створення матеріально відповідальними особами їх лишків.

Для виявлення і підтвердження ознак можливих зловживань необхідно провести повторне визначення показників вологості, сміттєвої домішки, попередньо вилучивши картки аналізів та журнали реєстрації аналізів.

Неодноразове виявлення таких зловживань може свідчити про змову матеріально відповідальних і посадових осіб щодо створення необлікованих лишків зерна з метою його розкрадання.

Для подальшого документування розкрадання лишків зерна та його протиправного збування необхідно використовувати такі документи:

реєстри товарно-транспортних накладних (при заготівлі зерна);

приймальні квитанції ф. ПК-10;

виписки з розрахункового рахунку банка;

наказ керівника хлібоприймального підприємства на відпуск зерна на сторону;

журнал зважування зерна;

картки аналізів та журнал реєстрації аналізів зерна, що відпускається споживачам;

книга кількісно-якісного обліку;

товарно-транспортні документи на вивіз зерна споживачам;

* книга реєстрації товарно-транспортних накладних (на прохідній підприємства).

При переробці зерна на борошномельних, комбікормових та круп'яних підприємствах розкрадання сировини та готової продукції вчинюються шляхом створення їх лишків за рахунок списання сировини не за фактичними витратами, а за розрахунковим способом. Виявлення таких розкрадань передбачає використання й аналіз таких документів, як:

розпорядження керівника підприємства про відпуск зерна для переробки;

накладна або забірна картка (на відпуск зерна в переробку);

журнал зважування;

виробничий журнал начальника виробничого цеху;

рапорт про виробництво готової продукції (відповідно для борошномельного і комбікормового підприємства);

накладна на здачу продукції на склад;

книга кількісно-якісного обліку;

звіт матеріально відповідальної особи складу про рух готової продукції.

Розкрадання грошових коштів на підприємствах галузі хлібопродуктів можуть вчинюватися шляхом складання матеріально відповідальними особами підроблених актів на сушіння й очищення зерна та насіння трав. У таких актах зменшуються показники кількості повноцінного зерна і збільшуються показники виконання плану продуктивності праці за звітний період. Для підтвердження підроблення акта на сушіння доцільно зіставляти відображені в ньому дані з даними:

* розпорядження директора підприємства на сушіння й очищення зерна;

журналу обліку роботи зерносушарки;

карток аналізів та журналу реєстрації аналізів;

звіту про очистку та сушіння зерна;

наряду на оплату праці працівників, які обслуговують зерносушильну машину;

* розрахунково-платіжної відомості.

Аналогічно документується розкрадання грошових коштів, які скоюються шляхом приписок у виконанні плану продуктивності праці (за рахунок фіктивної додаткової переробки зерна), зроблених з метою незаконного одержання премії.

розслідування скоєння корисливий злочин

3. Будівельні організації

Капітальне будівництво являє собою важливу галузь матеріального виробництва, що забезпечує створення нових, реконструкцію діючих фондів виробничого і невиробничого призначення, а також виконання оздоблювальних та інших робіт, пов'язаних із введенням об'єктів в експлуатацію.

Серед документів, що використовуються при виявленні та розслідуванні багатьох способів скоєння корисливих злочинів у будівельних організаціях, важлива роль належить відповідним довідкам, актам та звітам, які складаються протягом будівництва та при здачі об'єктів в експлуатацію.

Найпоширенішими способами розкрадання майна будівельних організацій є:

1.Ознаками розкрадання будівельних матеріалів шляхом часткового їх неоприбуткування при надходженні від постачальників є наявність у підрядній організації незадоволених претензій чи рекламацій постачальникам щодо «недовантажу» матеріалів, а також факти підписування комерційних актів та актів прийомки матеріалів одними особами протягом певного часу. Для документування та виявлення даного способу розкрадання будівельних матеріалів необхідно використовувати такі документи:

• договір постачання між підрядчиком та постачальником;

комерційні акти та акти прийомки будівельних матеріалів;

товарно-транспортні накладні та дорожні листи;

прибуткові ордери та картки складського обліку;

рапорти про роботу кранів та інших машин;

журнал обліку вантажів, які надійшли від постачальників;

рахунок-платіжну відомість та виписки банку;

записи по рахунку № 63 «Розрахунки з постачальниками» та записи по субрахунку № 205 «Будівельні матеріали»;

накопичувальні відомості по обліку будівельних матеріалів;

договір про матеріальну відповідальність матеріально відповідальних осіб.

2. Механізм розкрадання матеріальних цінностей і грошових коштів шляхом завищення в актах прийомки фактичних обсягів виконаних робіт полягає в тому, що в актах приймання відповідних об'єктів будівництва, підробляються найменування виконаних робіт та їх обсяги.

Для документування цього способу розкрадання матеріалів і грошових коштів доцільно використовувати такі документи:

довідку ф. № 3 про кошторисну вартість виконаних робіт;

акт прийомки об'єктів будівництва;

звіт ф. № 29 про витрати окремих матеріалів при виконанні будівельно-монтажних робіт;

наряди на виконання робіт;

розрахунково-платіжну відомість;

журнал обліку виконаних робіт (ведеться виконавцем робіт);

лімітно-забірні картки;

* рапорт про роботу баштового крана та інших машин.
У ході перевірки документів обов'язково зіставляються:

записи по кредиту рахунку № 70 «Доходи від реалізації» і дані довідки ф. № 3;

записи по дебету рахунку № 70 «Доходи від реалізації» і по кредиту рахунку № 23 «Виробництво»;

записи по дебету рахунку № 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» і по кредиту рахунку № 23 «Виробництво».

3. Ознакою розкрадання грошових коштів фіктивних або виконаних у меншому обсязі робіт є невідповідність записів у журналах обліку виконаних робіт і записів щодо видів та обсягів робіт, відображених у нарядах на виконання робіт.

Підтвердження відомостей про включення в наряди фактично невиконаних робіт здійснюється за допомогою аналізу таких документів:

нарядів на виконання робіт;

журналів обліку виконаних робіт;

актів прийомки виконаних робіт або довідки ф. № 3;

розрахунково-платіжних відомостей;

видаткових касових ордерів;

лімітно-забірних карт;

нарядів на виконання раніше оплачених робіт;

місячних рапортів про виконання робіт механізованим способом.

4. З використанням наведених вище документів і методів проводиться й документування розкрадань грошових коштів, здійснених шляхом завищення розцінок або відображення в нарядах ручного способу виконання робіт при фактичному здійсненні робіт механізованим способом.

Різниця полягає лише в тому, що крім зазначених вище документів дані, які містяться в нарядах на виконання робіт, зіставляються з кошторисною вартістю робіт, єдиними нормами витрачання матеріалів та тарифними розцінками.

5. Розкраданню матеріальних цінностей і грошових коштів шляхом завищення витрат будівельних матеріалів у виробництві передує створення необлікованих лишків будівельних матеріалів.

Документування та виявлення розкрадань, що скоюються даним способом, полягає в аналізі відповідних документів:

довідка ф. № 3 про кошторисну вартість виконаних робіт;

звіт ф. № 29 про витрати окремих матеріалів при виконанні будівельно-монтажних робіт,

лімітно-забірні акти на відпуск будівельних матеріалів;

товарно-транспортні документи;

картки аналітичного обліку;

накопичувальні відомості про витрату будівельних матеріалів, відомість ф. № 10-с про рух матеріалів у грошовому виразі, єдині норми витрат будівельних матеріалів на виконання одиниці робіт (наприклад, на 1 м³ кладки цегли, 1 м³ цементного розчину тощо);

рапорти про виконаний обсяг робіт.

4. Підприємства торгівлі

Торгівля є однією з провідних галузей економічної діяльності та найрозвиненішою сферою підприємництва, яка виконує функцію сполучної ланки між виробництвом товарів та його споживачами, окремими галузями і підприємствами.

Одним із способів маскування корисливих зловживань у сфері торгівлі є підроблення записів у товарних документах, особових рахунках матеріально відповідальних осіб, а також у зведених регістрах бухгалтерського обліку.

Найпоширеніші способи вчинення корисливих зловживань у підприємствах торгівлі:

а) Розкрадання товарів шляхом неповного їх оприбуткування при надходженні від постачальників.

З метою документування розкрадання товарів необхідно проаналізувати такі документи:

договір постачання;

комерційний акт (акт прийомки);

товарно-транспортну накладну або рахунок-фактуру, дорожній лист;

рахунок-платіжну вимогу, виписки банку;

товарний звіт, товарну книгу;

звіт про рух тари.

Крім того, зіставляються записи по кредиту рахунку № 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» та по дебету рахунку № 281 «Товари на складі».

б) Розкрадання грошових коштів шляхом часткового неоприбуткування виручки від реалізації товарів.

Підтвердження відомостей про розкрадання грошових коштів цим способом ґрунтується на аналізі та відпрацюванні таких документів, як:

касова відомість, акт про зняття готівки (при реалізації товарів через автомати);

контрольні касові стрічки та дані контрольних касових апаратів;

книга касира-операціоніста;

товарний і касовий звіти;

документи, що містять дані про здачу виручки в установу банку, інкасатору, на пошту (квитанція банку, квитанція на грошовий переказ).

Обов'язково зіставляються бухгалтерські записи по дебету рахунку № 311 «Каса в національній валюті» та кредиту рахунку № 702 «Дохід від реалізації товарів».

в) Розкрадання товарів шляхом складання безтоварних документів.

Механізм скоєння розкрадання таким способом полягає в приховуванні нестач на стадії зберігання або реалізації товарів за готівку за рахунок внутрішнього перекинення товарів.

Для документування розкрадання товарів шляхом складання безтоварних документів використовуються такі облікові документи:

товарно-транспортна накладна або рахунок-фактура;

дорожній лист водія;

товарний та касовий звіти;

пакувальні ярлики;

наряди на вантаження та розвантаження товарів;

звіт про рух тари.

г) Корисливі зловживання при переоцінці товарів у підприємствах торгівлі.

Механізм їх скоєння полягає в тому, що при підвищенні роздрібних цін часина товарів не включається в опис переоцінки, і навпаки, при зниженні роздрібних цін в описи переоцінки включаються і ті товари, які раніше були продані за готівку. При цьому матеріально відповідальні особи створюють сумарні лишки товарів за рахунок різниць у цінах.

Такі корисливі зловживання викриваються шляхом проведення повторної інвентаризації зразу після переоцінки товарів (до відкриття магазину).

д) Розкрадання товарів та грошових коштів шляхом неправильного визначення розміру природних втрат.

Такі корисливі зловживання з боку матеріально відповідальних осіб найчастіше здійснюються в процесі визначення результатів інвентаризації, коли встановлено нестачі товарів, а також коли безпідставно або неправильно проведено розрахунок розміру природних втрат товарів, за рахунок норм природних втрат на відповідні товари.

Для виявлення таких корисливих зловживань аналізуються такі документи:

документи інвентаризації (інвентаризаційні описи, акт інвентаризації);

розрахунки сум природних втрат;

затверджені норми природних втрат;

прибутково-видаткові документи;

звіти матеріальних осіб.

Перевіряється правильність застосування норм природних втрат з урахуванням періоду року, терміну та умов зберігання товарів, а також правильність відображення на рахунках бухгалтерського обліку міжінвентаризаційних різниць.

5. Кооперативи, малі та спільні підприємства

Динаміка розвитку державного сектора економіки є вагомим показником становлення ринкових відносин в Україні. Проте, важливу роль в економічних перетвореннях відіграє також існуюча мережа суб'єктів підприємницької діяльності, а саме кооперативів, малих та спільних підприємств.

Зростання корисливих злочинів у цьому секторі економіки пояснюється рядом об'єктивних та суб'єктивних обставин, що сприяють скоєнню корисливих злочинів.

Місцеві органи влади при реєстрації кооперативів і малих підприємств не завжди забезпечують виконання чинного законодавства.

Це стосується, наприклад, тих випадків, коли особи, які були судимі за корисливі злочини, обираються головою, членом правління кооперативу або призначаються на посаду, пов'язану із матеріальною відповідальністю.

Діяльність багатьох кооперативів, малих та спільних підприємств не відповідає виробничій спрямованості, визначеній їх статутами, або профілю підприємств та організацій, при яких вони створені.

Не всіма кооперативами, малими та спільними підприємствами додержуються правила ведення бухгалтерського обліку.

Господарська діяльність кооперативів, малих та спільних підприємств багато в чому схожа з діяльністю колективних підприємств. Для обліку господарської діяльності підприємств різних видів використовуються однакові або подібні документи. З огляду на це способи документування злочинів, вчинених у недержавних підприємствах, є спільними з тими, що застосовуються при документальному оформленні злочинів у державних підприємствах. Розглянемо методичні аспекти документування лише деяких зловживань, що здійснюються у кооперативах, малих та спільних підприємствах.

Розкрадання грошових коштів здійснюються шляхом відображення в документах робіт, виконаних раніше державним підприємством.

Розкрадання грошових коштів здійснюється шляхом оформлення заробітної плати на підставних осіб з подальшим привласненням цих коштів членами кооперативу.

Для виявлення таких злочинів необхідно аналізувати такі документи:

договір підряду між підприємством та кооперативом;

довідка ф. № 3 «Про вартість виконаних робіт та витрати» (від підприємства);

звіт ф. № 2-КС «Про виконаний обсяг будівельно-монтажних робіт» (як на підприємстві, так і в кооперативі);

лімітно-забірні картки, вимоги на відпускання матеріалів (на підприємстві і в кооперативі);

табелі обліку робочого часу, наряди на виконання будівельно-монтажних робіт, відомості про нарахування заробітної плати по будівництву певного об'єкта (як на підприємстві, так і в кооперативі);

акт прийомки будівельно-монтажних робіт;

довідки з установ банку, що фінансував будівництво об'єктів підприємством і кооперативом, а також виписки із розрахункових рахунків у банку про рух грошових коштів підприємства і кооперативу.

Потрібно перевірити в установах банку, чи проводився контрольний обмір обсягу будівельних робіт. Якщо такий обмір не здійснювався, то при необхідності він може бути проведений за участю відповідних спеціалістів.

З метою виявлення підставних або вигаданих осіб, включених до нарядів, перевіряються документи відділу кадрів як підприємства, так і кооперативу (книга наказів, заяви про призначення або звільнення з роботи, самі накази).

Аналізуються відповідні регістри бухгалтерського обліку в кооперативах.

За наявності підстав проводиться ревізія кооперативу (і підприємства) за ініціативою органів внутрішніх справ.

Значна частина злочинних посягань з боку працівників кооперативів та малих підприємств спрямована проти грошових коштів і матеріальних цінностей.

Найчастіше розкрадання здійснюються шляхом складання підроблених (фіктивних) нарядів на невиконані роботи, нарахування грошових коштів на підставних та вигаданих осіб, неоприбуткування частини (або всіх) матеріальних цінностей і грошових коштів, шляхом складання підроблених накладних на закупівлю відповідних матеріалів з подальшим виправленням їх вартості тощо.

При документуванні та виявленні цих злочинів застосовуються ті галузеві методики використання документів, які були розглянуті попереду.

Певна специфіка характерна для документування, виявлення та розслідування корисливих злочинів у спільних підприємствах, що пов'язано насамперед із таким напрямом їх діяльності, як зовнішньоекономічні зв'язки.

Оперативне обслуговування сфери зовнішньоекономічної діяльності є системою (комплексом) організаційних та оперативно-розшукових заходів щодо додержання державних інтересів при здійсненні суб'єктами вітчизняної економіки зовнішньоекономічних операцій. Ці заходи мають на меті своєчасне виявлення, попередження і розкриття економічних злочинів.

Такий злочин, як протиправне вивезення товарів за кордон або незаконне здійснення експортно-імпортних операцій набув значного поширення у діяльності спільних підприємств. Він полягає в тому, що за змовою з іноземним партнером ліцензійні товари вивозяться за кордон під виглядом товарів вільної номенклатури або під прикриттям ліцензій, одержаних на інші поставки.

Документування цих злочинів передбачає аналіз таких документів:

протоколів-контрактів про здійснення відповідних операцій з інофірмою;

копій сертифікатів на володіння квотами (або ліцензіями);

вантажних митних декларацій;

розрахунків бухгалтерії по визначенню курсових різниць, аналіз записів у регістрах бухгалтерського обліку та звітності (рахунки № 302 «Каса в іноземній валюті», № 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті», № 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» та ін.;

копій сертифікатів, експортних ліцензій на товари та продукцію;

товарно-транспортних документів на експортні вантажі (вантажно-митні декларації).

При цьому треба звернути увагу на наявність контракту, зміст і форма якого повинна відповідати Положенню про форму зовнішньоекономічних договорів (контрактів). Ретельно проаналізувати додатки до контракту, у тому числі чи переглядалася сума платежу з урахуванням змін у валютних курсах.

6. Приватизація державного майна

Із здобуттям незалежності Україна як суверенна держава почала формувати нову економічну політику, стратегічним напрямом якої є формування змішаної економіки на основі конкуруючих між собою суб'єктів господарювання різних форм власності. Реформування економіки здійснюється насамперед шляхом всебічної приватизації та роздержавлення.

Аналіз чинного законодавства, яке регулює процеси приватизації державної власності, та інформації про стан її проведення свідчить, що зміна власності посилює прагнення певної частини громадян до заволодіння нею незаконними, протиправними способами.

Найпоширеніші способи вчинення правопорушень, пов'язані із протиправним заволодінням державним майном.

а) Заниження юридичними і фізичними особами вартості державного майна підприємств, що приватизуються.

Такі дії мають на меті придбання майна за нижчою вартістю. Їх виявленню і документуванню передує вивчення документів, складених на підприємствах, що підлягають приватизації з метою встановлення розбіжностей між відповідними показниками. Такими документами є:

акт оцінки вартості цілісного майнового комплексу;

акт інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів і розрахунків, а також незавершеного виробничого будівництва;

баланс ліквідованого державного підприємства;

відомість розрахунку відновної вартості будівель і споруд;

відомість розрахунку відновної вартості машин, обладнання, транспортних засобів;

відомість розрахунку відновної вартості незавершеного будівництва;

відомість вартості оборотних засобів;

акт оцінки вартості інвентарного об'єкта.

б) Оформлення підроблених документів про зарахування на роботу осіб у підприємство, що приватизується, з метою одержання пільг при приватизації майна.

При встановленні таких осіб оперативний співробітник повинен проаналізувати та зіставити такі документи:

заяву про прийняття на роботу;

наказ про призначення на посаду;

відомості, що містяться в трудовій книжці;

табель обліку робочого часу або наряди на виконані роботи;

відомість на одержання заробітної плати;

заяву про приватизацію;

протокол зборів трудового колективу про прийняття рішення щодо приватизації підприємства.

в) Примушування переможця аукціону або конкурсу до відмови від укладання договору купівлі-продажу об'єкта приватизації.

При перевірці таких сигналів оперативні працівники повинні мати на увазі, що відповідно до статті 29 Закону України «Про приватизацію майна державних підприємств» покупці, які відмовились від оплати за об'єкт приватизації, придбаний на аукціоні або за конкурсом, протягом 60 днів з моменту укладання відповідної угоди сплачують на користь органу приватизації неустойку в розмірі, визначеному Кабінетом Міністрів України. У таких випадках результати конкурсу або аукціону підлягають анулюванню. Відповідно до статті 23 Закону України «Про приватизацію невеликих державних підприємств (малу приватизацію)» орган приватизації приймає рішення про повторний продаж об'єкта на аукціоні за конкурсом або його приватизацію шляхом викупу іншими покупцями. При проведенні повторного аукціону можуть бути змінені умови продажу, а також зменшена початкова ціна об'єкта аж до 50%.

г) Безпідставна відмова посадовими особами державних органів приватизації, органів державної влади та управління у прийнятті заяви про приватизацію, порушення строків розгляду заяви про приватизацію.

У ході перевірки необхідно зосередити увагу на документах, які свідчать про строк розгляду заяви та мотиви відмови у приватизації. До таких документів належать:

заява про приватизацію;

журнал реєстрації заяв;

письмове рішення органу приватизації про причини відмови у приватизації;

протокол загальних зборів трудового колективу підприємства.

д) Порушення умов і порядку проведення конкурсу, аукціону.

Це зловживання полягає в тому, що посадовими особами органів приватизації, органів державної влади створюються для покупця не передбачені законом додаткові умови для того, щоб перешкодити йому придбати у власність частку майна або підприємства. Такі дії посадових осіб спрямовані на можливе отримання винагороди.

У процесі документування оперативним співробітникам необхідно вивчити і проаналізувати такі документи:

інформаційне повідомлення про проведення конкурсу, аукціону, план приватизації підприємств, який включає умови проведення аукціону;

заяви на участь у конкурсі, аукціоні;

журнал реєстрації заяв;

* копії установчих документів; * протокол конкурсної комісії;

* договір купівлі-продажу об'єкта на аукціоні.

Зіставляються умови конкурсу або аукціону, відображені в плані приватизації підприємства, з пропозиціями колективу, якому відмовлено в участі у конкурсі або аукціоні.

7. Банківська сфера

У розвитку ринкових відносин в Україні виключно важлива роль належить кредитно-банківській системі, яка регулює кредитні та грошові потоки і сприяє зростанню і вдосконаленню економіки.

Досвід боротьби органів внутрішніх справ України із злочинами у банківській сфері, а також обґрунтовані прогностичні характеристики можливих правопорушень дають змогу виділити найпоширеніші способи скоєння корисливих зловживань, а саме:

а) Шахрайські операції з фінансовими ресурсами з використанням фіктивних підприємств.

Для підтвердження або спростування відомостей про фіктивне підприємство необхідно всебічно проаналізувати такі документи:

установчі документи підприємства (увагу треба звернути на реєстраційні документи та юридичну адресу);

баланс суб'єкта підприємницької діяльності;

виписки з банку про рух грошових коштів на рахунку позичальника;

гарантійні листи підприємств чи організацій;

договори постачання товарно-матеріальних цінностей;

договори на закупівлю товарів.

б) Корисливі зловживання, що скоюються шляхом використання підроблених кредитних авізо.

Виявлення і документування злочинів, які вчинюються з використанням підроблених кредитових авізо, здійснюються у таких напрямах:

а) збираються і перевіряються відомості щодо використання підроблених банківських платіжних документів шляхом аналізу карток по рахунках МФО (між фінансовий оборот) за певний період;

б) у разі виявлення кредитових авізо з ознаками підробок, необхідно в комерційних банках-одержувачах авізо перевірити, чи надсилалися запити на підтвердження фактів переказу грошових коштів;

в) перевірка авізо, по яких підтвердження про переказ грошей не одержано, надалі здійснюється у банку платника: встановлюється наявність їх копій та інших платіжних документів, які є підставою для проведення розрахункової операції, з метою подальшого порівняння їх з оригіналом авізо;

г) якщо кошти зараховуються на розрахункові рахунки клієнтів, обов'язково треба перевірити достовірність здійснення господарської операції, за яку ці кошти отримані. Для підтвердження або спростування цих фактів аналізуються договори-постачання, товарно-транспортні документи та інші супровідні товарні документи.

У випадках, коди факт використання підроблених авізо для перерахунків грошових коштів задокументовано, разом із вирішенням питання про порушення кримінальної справи з керівництвом банку вживаються заходи до блокування коштів, які надійшли на рахунки клієнтів, і сторнування платіжних документів. Якщо підприємство перерахувало кошти у порядку розрахунків в інші банки, їм надсилаються телеграми з вимогою заблокувати ці кошти та поясненням причин такого звернення. У цих випадках кошти, зараховані на кореспондентські рахунки комерційних банків, списуються з них регіональними підрозділами Національного банку України.

в) Розкрадання грошових коштів шляхом використання підроблених чеків.

Виявлення та документування злочинів, які вчинюються шляхом використання підроблених чеків, здійснюють перевіркою таких документів:

виданих чеків та чекових книжок (щодо встановлення чекодавця і чекопред'явника);

банківських документів про залишок грошових коштів на рахунках чекодавця;

витягу із розрахункового рахунку банку про залишок грошових коштів на рахунках чекодавця;

договорів, угод, контрактів, документів про поставку товарів, виконання робіт та ін., згідно з якими проводиться розрахунок чеком.

г) Розкрадання коштів вкладників шляхом повного або часткового їх неоприбуткування.

Механізм скоєння злочину цим способом полягає в тому, що контролер-касир відділення Ощадбанку протягом певного часу навмисно по оперативному щоденнику і особовому рахунку вкладника не проводить певні суми грошей повністю або частково, хоча в ощадній книжці ці суми відображаються правильно. Для подальшого підтвердження або спростування цих протиріч необхідно проаналізувати такі документи, як:

прибутковий ордер;

операційний щоденник;

журнал (реєстр) реєстрації ордерів;

особисті рахунки клієнтів;

ощадні книжки вкладників.

д) Привласнення касирами відділень банку частки облігацій державної позики при купівлі їх від населення.

Здійснення цього злочину передбачає неоприбуткування і не відображення касиром чи контролером в операційному щоденнику, а також у додатку до нього (контрольній відомості ф. 56) суми вартості облігацій державної позики, придбаних у населення. Відтак неоприбутковані облігації державної позики продаються населенню, а курсова різниця (у грошовому виразі) привласнюється контролером чи касиром.

З метою підтвердження протиправних дій доцільно у ході перевірки відомостей використати такий метод документальної перевірки, як контрольне порівняння залишків, а отже, проаналізувати такі документи, як:

інвентаризаційна відомість на початок періоду, який перевіряється;

контрольні відомості на продаж та купівлю облігацій державної позики (ф. 56);

операційні щоденники;

звіти про рух грошових коштів і цінних паперів за місяць, квартал;

інвентаризаційна відомість на кінець періоду, який підлягає перевірці.

Крім того, підсумкові дані за місяць про продаж та купівлю облігацій треба зіставити з даними, відображеними на відповідних синтетичних рахунках у бухгалтерії Ощадбанку.

є) Розкрадання грошових коштів шляхом привласнення нарахованих відсотків по вкладах клієнтів.

Збір доказів, необхідних для викриття матеріально відповідальних осіб, які вчинили зловживання, полягає в пошуку, реєстрації, аналізі документів, які містять дані про здійснення тих чи інших розрахункових операцій. Такими документами є:

операційний щоденник;

особовий рахунок;

прибутковий ордер на прийняття готівки;

прибутковий ордер ф. 63 (при безготівковому розрахунку), який складається на загальну суму платежів, списаних з рахунків вкладників за їх дорученням;

книга реєстрації незатребуваних клієнтами ощадних книжок (ф. 20);

довідки про виведені залишки вкладів і суми нарахованих процентів (ф.30);

виписки про операції (ф. 19).

У кожному випадку виявлення зловживань, скоєних працівниками установ Ощадного банку, повинно бути організовано суцільне звірення записів в ощадних книжках вкладників із записами в їх особистих рахунках і документами, які знаходяться в бухгалтерії центрального Ощадбанку.

8. Приховування прибутків і відрахувань від оподаткування

Державне регулювання ринкової економіки передбачає вплив держави на відтворювальні процеси в економіці за допомогою різних правових та економічних регуляторів з метою орієнтації суб'єктів господарювання й окремих громадян на досягнення цілей і пріоритетів державної соціально-економічної політики.

Для виконання своїх функцій держава використовує різноманітні форми і методи впливу на економічні процеси, серед яких важливе місце займає податкова політика.

Основні дії працівників податкової міліції при виявленні та розслідуванні корисливих злочинів, пов'язаних з ухиленням від сплати податків або приховуванням об'єктів оподаткування, повинні бути спрямовані передусім на збір та аналіз документів, які містять неправильні дані про витрати виробництва та обігу, а також неправильне обчислення прибутку як об'єкта оподаткування.

Приховування об'єктів оподаткування суб'єктами підприємницької діяльності відбувається різноманітними шляхами та способами. Найбільш поширені і вірогідні з них:

а) Приховування розміру фактичного прибутку шляхом свідомо неправильного віднесення витрат на собівартість виробництва або собівартість продукції, яка підлягає реалізації.

Виявлення і документування такого зловживання ґрунтується на пошуку і глибокому аналізі обліково-бухгалтерських документів як:

декларація про доходи;

баланс підприємства або форма № 1;

платіжні доручення на перерахування до бюджету податку на прибуток;

звіт (довідка) про фінансові результати та їх використання;

розрахунки планової калькуляції та фактичних витрат на виготовлення продукції та її реалізацію;

бухгалтерські записи по кредиту рахунку № 44 «Нерозділений прибуток» як за рік, так і за звітні періоди;

бухгалтерські записи по рахунку № 70 «Доходи від реалізації».

б) Приховування розміру фактичного прибутку за рахунок неправильного обчислення амортизаційних відрахувань на основні засоби та малоцінні предмети.

Для виявлення цих корисливих зловживань проводять перевірку та аналіз таких облікових документів:

бухгалтерський баланс підприємства;

звіт (довідка) про фінансові результати та їх використання;

платіжні доручення на перерахування авансових внесків податку;

розроблювальна таблиця амортизаційних відрахувань;

розрахунки фактично обчисленої амортизації на основні засоби та малоцінні предмети і планові розрахунки (відповідно до затверджених норм);

акти прийомки-передачі основних засобів;

акт про ліквідацію основних засобів;

інвентарні картки по обліку основних засобів;

матеріали переоцінки основних засобів (перевіряється правильність відображення результатів переоцінки на рахунку № 10 «Основні засоби»);

розрахунки прискореної амортизації на активну частину основних засобів.

в) Приховування прибутків від торговельно-закупівельних операцій шляхом часткового оприбуткування торговельних націнок (знижок).

Документування даного способу приховування прибутків здійснюється за допомогою таких документів, як:

• бухгалтерський баланс підприємства;

звіт (довідка) про фінансові результати та їх використання;

платіжні доручення на перерахування авансових внесків податку;

журнал-ордер № 6 і відомість № 6, які відкриваються по рахунку № 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядчиками»;

товарно-транспортні накладні або рахунки-фактури;

платіжні вимоги на оплату товарів постачальнику;

товарний звіт торговельного підприємства;

бухгалтерські записи по субрахунку № 285 «Торговельна націнка» та рахунку № 44 «Нерозподілений прибуток».

г) Приховування фактичного обсягу реалізації продукції з метою зменшення розміру податку на додану вартість.

Перевірка документації здійснюється у такому порядку:

аналізуються дані декларації по податку на додану вартість і платіжні доручення на перерахування авансових внесків податку на додану вартість;

перевіряється відповідність суми обчисленого податку сумам податку, відображеним у журналі-ордері № 8 (по кредиту субрахунку № 641 «Розрахунки за податками») та поданій декларації;

визначається правильність обчислення оборотів по відвантаженню товарів, виконанню робіт та наданню послуг шляхом аналізу даних аналітичного обліку, товарно-транспортних накладних, банківських і касових документів;

перевіряється правильність віднесення на дебет рахунку № 64 «Розрахунки за податками й платежами» сплаченого податку за придбані основні засоби при їх введенні в експлуатацію.

У процесі розслідування кримінальних справ, пов'язаних з ухиленням від сплати податків, важливого значення набуває якість зібраних на етапі попередньої перевірки матеріалів, зокрема акта перевірки сплати податків. Вимоги щодо складання акта перевірки ті ж самі, що й до оформлення акта ревізії або акта аудиторської перевірки.

Список використаних джерел

1. Камлик М.І. Судова бухгалтерія. Підручник. Видання 4-те, доповнене і перероблене. - К.: Атака, 2003. - 592с.

Размещено на Allbest.ru