Размещено на http://www.allbest.ru/

1. ВСТУП

Калькулювання собівартості потрібне, щоб отримати об'єктивну оцінку діяльності підприємства, на яку можна спиратися при прийнятті управлінських рішень. Основою для оцінки результатів діяльності (у випадку управління за центрами відповідальності) є бюджет доходів і витрат підрозділів. Щоб оцінити діяльність центрів технологічних витрат (центрами є виробничі підрозділи - цехи, ділянки), треба прийняти певні стандарти (норми) таких витрат [1].

Калькуляція собівартості на відміну від кошторису витрат на виробництво не дає характеристики співвідношення витрат за економічними елементами, оскільки вони знаходяться в різних статтях калькуляції. Тому, щоб отримати на основі калькуляції точне уявлення про величину витрат за економічними елементами, необхідно розкласти комплексні статті витрат в калькуляції за економічними елементами. Ця обставина врахована при розгляданні комплексних статей калькуляції, що розраховується на рік. Другою (крім статей витрат) ознакою, за якою проводиться групування витрат на виробництво продукції є однорідність їх економічного змісту. Це групування носить назву групування за економічними елементами витрат. Кошторис витрат на виробництво є одним з основних планових документів по собівартості продукції, що визначає загальну суму витрат підприємства в періоді, що планується і забезпечує ув'язку плану собівартості з іншими розділами річного плану економічного і соціального розвитку підприємства і всіма статтями калькуляції, за виключенням позавиробничих витрат.

2. ТЕОРЕТИЧНЕ ПИТАННЯ

2.1 Особливості калькулювання собівартості продукції за замовленнями

2.1.1 Поняття та особливості калькулювання собівартості за замовленнями

Калькулювання за замовленнями (Job-Order Costing) - система калькулювання собівартості продукції на основі обліку витрат за кожним індивідуальним виробом або за окремою партією виробів.

Суть калькулювання як елементу методу бухгалтерського обліку полягає в обчисленні у грошовому вираженні витрат підприємства на придбання, виробництво окремого виду матеріальних цінностей, виробів (виконання робіт, надання послуг) і витрат на реалізацію (збут). Отже, калькулювання являє собою процес оцінювання результатів господарських процесів: постачання, виробництва, реалізації.

У цій системі калькулювання об'єктом обліку є окреме замовлення на виготовлення одного виробу, партії виробів чи на виконання певного обсягу робіт (послуг).

На підставі замовлення клієнта бухгалтерія підприємства відкриває виробниче замовлення, тобто замовлення певним виробничим підрозділам на виконання відповідних операцій або їх стадій. Кожному замовленню присвоюють свій код, що вказують в усіх документах, пов'язаних із виконанням робіт і витрачанням ресурсів.

Для узагальнення витрат і калькулювання собівартості використовують відомість (картку) обліку витрат. У цьому обліковому реєстрі фіксують усі фактичні витрати, пов'язані з виконанням замовлення.

Матеріали, витрачені для виконання замовлення, відображають у відомості на підставі вимог або накладних.

Пряму заробітну плату переносять у відомість з нарядів чи карток обліку робочого часу.

Накладні витрати розподіляють між замовленнями щомісяця пропорційно до встановленої бази розподілу (прямій зарплаті, машино-годинам та ін.).

Після завершення замовлення на підставі даних відомості обліку витрат визначають його собівартість.

Фактичну собівартість замовлення обчислюють шляхом підсумовування всіх витрат, здійснених з моменту початку робіт.

Своєю чергою, незавершене виробництво визначають сумою фактичних витрат за кожним незакінченим замовленням.

Калькулювання за замовленнями традиційно застосовують в індивідуальних і дрібносерійних виробництвах (кораблебудування, авіаційна промисловість, будівництво, виробництво меблів, видавнича діяльність та ін.)[6].

Облік витрат і калькулювання собівартості продукції, контроль за рівнем витрат і собівартості -- це функція виробничого обліку, який у загальному вигляді має дві стадії: накопичення витрат, їх віднесення і розподіл.

Вибір системи виробничого обліку залежить від технології та організації виробництва, характеру продукції, системи управління тощо. Тому кожне підприємство розробляє свою систему виробничого обліку та систему калькулювання собівартості.

Крім того, прийнятною, на наш погляд, є концепція двох методів калькулювання, один з яких позамовний, а інший називають по-різному: масовий, періодичний, попроцесний, поопераційний, попередільний. Така концепція розглядається й застосовується як у вітчизняному обліку, так і в зарубіжних країнах. У цій концепції у визначенні методу калькулювання варіюють дві ознаки: час (період) і процес. У першому методі розрахунок собівартості індивідуалізовано для певного продукту або їх сукупності, об'єднаних одним замовленням (процесом). У другому методі розраховується усереднена собівартість продукції, що отримана з виробництва за даний період часу. Останній метод найбільш прийнятний для калькулювання безперервного виробництва масової продукції, де необхідно періодично визначати собівартість.

Калькулювання за замовленнями -- це система обчислення собівартості продукції на основі обліку витрат з кожного індивідуального виробу або окремої партії виробів, об'єднаних одним замовленням. Об'єктом обліку витрат при цьому методі є окреме замовлення. Застосовують цей метод в індивідуальних та дрібносерійних виробництвах машинобудівної промисловості (кораблебудування, виготовлення преси, турбін для електростанцій, літаків тощо), у будівництві, ремонтному виробництві, у друкарнях, у підприємствах побутового обслуговування, при виготовленні одиничних виробів або комплектів меблів, музичних інструментів і т. ін.

При цьому методі на основі замовлення бухгалтерія відкриває окремий аналітичний рахунок для обліку витрат, кожному замовленню присвоюють номер (код), який обов'язково вказують на всіх документах з обліку витрат на виконання цього замовлення. Для узагальнення витрат та обчислення собівартості продукції використовують картку (відомість) обліку витрат на замовлення, в якій накопичують витрати за весь час виконання замовлення (рис. 1).

Рис. 1 - Організація обліку витрат в умовах калькулювання собівартості за замовленнями

Прямі витрати матеріали та заробітної плати відносять на конкретне замовлення на підставі первинних документів, накладні витрати розподіляють між замовленнями на підставі нормативних ставок пропорційно до фактичного обсягу встановленої бази розподілу (прямих витрат праці у людино-годинах, прямих витрат на оплату праці і т. ін.). Тому такий метод називають змішаним, або нормальним калькулюванням собівартості[2].

Собівартість закінченого замовлення визначають одразу після його завершення. Вартість незавершеного виробництва на кінець звітного періоду розраховують за даними карток (відомостей) обліку витрат за незакінченими замовленнями.

Така методика калькулювання собівартості замовлення, побудована на списанні накладних витрат за нормативними ставками, визначеними заздалегідь виходячи з бюджетної (планової) суми таких витрат та бюджетної бази їх розподілу, зумовлює можливі відхилення фактичних накладних витрат від розподілених (недорозподілені або зайворозподілені витрати). Як указувалося раніше, такі відхилення у кінці звітного періоду можуть бути віднесені на собівартість реалізованої продукції або ж (за певних умов) розподілені та списані на рахунки незавершеного виробництва, готової продукції та собівартості реалізованої продукції.

Основні кроки складання фактичної калькуляції собівартості продукції (робіт, послуг) наступні:

1. На підставі підписаного договору на відкриття замовлення відділ планування та підготовки виробництва направляє у відповідні структурні підрозділи повідомлення про відкриття замовлення (рис. 2). В нашому прикладі - це цехи №№ 1, 2.

Одночасно в бухгалтерії відкривається картка на замовлення, записи в якій здійснюються в міру виконання замовлення[8].



Рис. 2 - Схема позамовного методу калькулювання собівартості продукції

2.1.2 Порівняльна характеристика калькулювання собівартості за замовленнями і процесами

Калькулювання собівартості за замовленнями в окремих випадках має ряд переваг порівняно з калькулюванням за процесами, але застосовувати цей метод на всіх підприємствах неможливо, враховуючи особливості технології та характер організації виробництва і виготовленої продукції.

Порівняльну характеристику різних методів обліку витрат і калькулювання собівартості можна навести за окремими ознаками (табл. 1)

калькулювання собівартість замовлення

Таблиця 1

Порівняльна характеристика калькулювання собівартості за замовленнями і процесами

Ознака порівняння	Калькулювання за замовленнями	Калькулювання за процесами
1. Співвідношення виробництва і реалізації	Реалізація передує виробництву: покупець відомий до початку виробництва, відомі його вимоги до якості продукції та її комплектації	Виробництво передує реалізації: вироблена продукція стає товарними запасами, її майбутній покупець невідомий, вимоги до якості продукції стандартизовані
2. Витрати матеріалів	Обсяг необхідних матеріалів попередньо відомий, їх закуповують під замовлення і відносять на поточні витрати	Обсяг необхідних матеріалів часто невідомий, на складі зберігається мінімальний запас матеріалів для забезпечення безперервності виробництва
3. Кваліфікація робітників та характер їх праці	Загальний рівень кваліфікації робітників більш високий, робітники повинні вміти виконувати широкий спектр робіт	Менш високий рівень загальної кваліфікації робітників, роботи однотипні і чітко визначені
4. Рівень накладних витрат	Накладні витрати відносно невисокі, більшість витрат прямо відносяться на конкретне замовлення	Широке застосування автоматизації виробництва зумовлює більш високі накладні витрати
5. Тривалість виробничого періоду	Виробничий період відносно короткий, заздалегідь визначений	Виробничий період часто не визначений, тривалий, безперервний, не обмежений у часі
6. Періодичність калькуляції	Собівартість замовлення визначається після закінчення робіт за конкретним замовленням	Собівартість продукції визначається періодично (при складанні звітності: помісячно, поквартально, в кінці року)

Таким чином, для позамовного методу характерне більш конкретне віднесення витрат та обчислення собівартості, більш висока питома вага прямих витрат, а отже і більш точне визначення собівартості конкретних виробів. Все це створює умови для обґрунтованішого контролю витрат та управління їх рівнем.

При операційному калькулюванні витрати на матеріали обліковуються за замовленнями (та/або продукцією). Витрати на обробку - за процесами (підрозділами/видами діяльності). Таким чином, з'являється можливість визначити поточну собівартість замовлень, що виконуються, врахувати різні варіації сировини, що обробляються в однакових процесах. Цей метод менш детальний, ніж позамовне калькулювання, але детальніший, ніж попроцесне калькулювання[4].

Слід сказати, що з частковим методом операційного калькулювання багато хто знайомий за конфігурацією "Бухгалтерський облік для України". І нині операційне калькулювання залишається дуже популярним методом, бо поєднує простоту з достатньою точністю і детальністю. Традиційно метод застосовується на підприємствах, де готова продукція створюється з різних матеріалів, але схожими процесами обробки (швейних, взуттєвих, меблевих тощо). Ці підприємства - саме "нашого" розміру.

На рисунку 3 показано схему системи операційного калькулювання. Прямі витрати на матеріали обліковують з обов'язковим зазначенням замовлення (а враховуючи застосування методу стандартних витрат, як правило, і продукції). Витрати на обробку , які включають прямі витрати на оплату праці і непрямі виробничі витрати, враховують тільки із зазначенням підрозділу.

Рис. 3 - Схема системи операційного калькулювання

У програмі використовується складніший розподіл непрямих витрат, ніж показано на схемі. У рамках підрозділу витрати поділяються за видами діяльності, у межах виду діяльності - за належними йому замовленнями, у межах кожного замовлення - за продукцією. Показана схема дещо спрощена, бо внутрішні перерозподіли пов'язані не з методом операційного калькулювання, а з наявністю додаткових аналітичних розрізів. Наприклад, якби між підрозділом і замовленням виявилося не ще один, а п'ять розрізів, облік від цього б не змінився.

Калькулювання за замовленнями традиційно застосовують в індивідуальних та дрібносерійних виробництвах (кораблебудування, авіаційна промисловість, будівництво, виробництво меблів, видавнича діяльність тощо).

Калькулювання за замовленнями -- система калькулювання собівартості продукції на основі обліку витрат за кожним індивідуальним виробом або за окремою партією виробів.

У цій системі калькулювання об'єктом обліку є окреме замовлення на виготовлення одного виробу, партії виробів чи на виконання певного обсягу робіт (послуг).

На підставі замовлення клієнта бухгалтерія підприємства відкриває виробниче замовлення, тобто замовлення певним виробничим підрозділам на виконання відповідних операцій або їх стадій. Кожному замовленню присвоюють свій код, що вказують в усіх документах, пов'язаних із виконанням робіт та витрачанням ресурсів.

Для узагальнення витрат та калькулювання собівартості використовують відомість (картку) обліку витрат. У цьому обліковому реєстрі фіксують всі фактичні витрати, пов'язані з виконанням замовлення.

Матеріали, що були витрачені для виконання замовлення, відображають у відомості на підставі вимог або накладних.

Розглянуті вище методи обліку витрат і калькулювання собівартості за замовленнями та за процесами базуються на принципі повного розподілу та віднесення на собівартість продукції всіх виробничих накладних витрат. Такий підхід до калькулювання собівартості називають калькулюванням повних витрат [7].

3. ПРАКТИЧНЕ ЗАВДАННЯ

1. Визначити загальну суму змінних та постійних витрат діяльності підприємства, грн.

Вид витрат	2009 рік	2010 рік
Змінні витрати :
- Витрати на прямі матеріали, грн./од.	450	450
- Витрати на пряму заробітну плату, грн./од.	200	220
- Інші змінні виробничі витрати, грн./од.	78	70
- Комісійні менеджерам, грн./од.	50	55
Всього змінних витрат, грн./од.	778	795
Постійні витрати :
- Амортизація і оренда активів виробничого призначення, грн.	1150000	1150000
- Амортизація і оренда активів адміністративного призначення, грн.	3158000	3158000
- Витрати на утримання управлінського персоналу, грн.	1210000	1210000
- Витрати на обслуговування відділу маркетингу і збуту, грн.	98000	97000
Всього постійних витрат, грн./од.	5616000	5615000
Сума витрат	5616778	5615795

2. Визначити суму змінних та постійних витрат на одиницю виготовленої продукції

Показник	2009 рік	2010 рік
Обсяг виробництва, од.	18000	26000
Сума змінних витрат на грн./од.	778	795
Сума постійних витрат, грн./од.	5616000 / 18000 = 312	5615000 / 26000 = 215,96
Всього витрат грн./од.	1090	1010,96

3. Скласти управлінський звіт про прибутки та збитки за методом повних витрат та методом змінних витрат

Звіт про фінансові результати за методом повних витрат (грн.)

Показник	2009 рік	2010 рік
Виторг від реалізації продукції	19440000	21000000
ПДВ	3240000	3500000
Чистий прибуток	16200000	17500000
Собівартість реалізованої продукції:	12828601,80	13724042,50
- прямі матеріали	7290000	7875000
- пряма з/плата	3240000	3850000
- інші змінні виробничі витрати	1263600	1225000
- амортизація і оренда	1035001,80	774042,50
Валовий прибуток	3371398,20	3775957,50
Адміністративні витрати	4368000	4368000
Витрати на збут	32400	35000
Витрати на обслуговування відділу маркетингу і збуту, грн.	98000	97000
Операційний прибуток (збиток)	( 1127001,80 )	( 724042,50)

Звіт про фінансові результати за методом змінних витрат (грн.)

Показник	2009 рік	2010 рік
Виторг від реалізації продукції	19440000	21000000
ПДВ	3240000	3500000
Чистий прибуток	16200000	17500000
Змінна собівартість реалізованої продукції	11793600	12950000
Змінні адміністративні і збиткові витрати	32400	35000
Маржинальний дохід	4374000	4515000
Постійні витрати всього	5616000	5615000
- виробничі витрати	1150000	1150000
- адміністративні витрати	4368000	4368000
- витрати на збут	98000	97000
Операційний прибуток (збиток)	(1242000)	(1100000)

4. Визначити та проаналізувати відхилення прибутку за 2009-2010рр., грн.

Показник	2009 рік	2010 рік	Відхилення
			+	-
Обсяг реалізації продукції, од.	16200	17500	1300
Виторг від реалізації	19440000	21000000	1560000
Чистий прибуток	16200000	17500000	1300000
Маржинальний дохід	4374000	4515000	141000
Змінні витрати	778	795	17
Постійні витрати	5616000	5615000		1000
Прибуток (збитки) за методом повних витрат	(1127001,80)	(724042,50)		402959,30
Прибуток (збитки) за методом змінних витрат	(1242000)	(1100000)		142000

Обсяг реалізації продукції у 2010 році збільшено на 1300 одиниць або на 8% у порівнянні до 2009 року.

Змінні витрати збільшилися на 17 грн./од. продукції або на 2,2 % за рахунок підвищення ціни на придбання матеріалів та інших змінних виробничих витрат.

Сума постійних витрат у 2010 році у порівнянні з 2009 роком в цілому зменшилась на 1000 грн., або на 0,02% в т.ч. амортизація і оренда активів виробничого призначення грн./од. продукції зменшилась на 19,7 грн. у 2010 році; амортизація і оренда активів адміністративного призначення грн./од. у 2010 році зменшилась на 54 грн.; скоротилися витрати на утримання управлінського персоналу на одиницю продукції на суму 22,7 грн./од. продукції у 2010 році.

Чистий прибуток збільшився у 2010 році на 1300000 грн. або на 8 %.

Маржинальний дохід збільшився на 141000 грн. або на 3,2 % та становить 69,4 грн./од. продукції. Це зумовлено збільшенням змінних витрат на одиницю продукції та збереженням ціни продукції на рівні 2009 року.

Збитки за методом повних витрат у 2009 році склали 1127001,80 грн., у 2010 році зменшились на 402959,30 грн. и склали 724042,50 грн.

5. Розрахувати точку беззбитковості

2009 року: 4374000 грн./ 16200 од. = 270 грн.

5616000/ 270 грн. = 20800 од. * 1200 = 24960000 грн.

2010 року: 4515000 грн./ 17500 од. = 258 грн.

5615000 / 258 грн. = 21763,57 од. * 1200 = 26116284 грн.

6. Визначити як зміниться сума прибутку підприємства, якщо обсяг реалізації підвищиться на 5 %.

Показник	2010 рік	Збільшення на 5 %
Обсяг реалізації	17500	18375
Виторг від реалізації	21000000	22050000
ПДВ	3500000	3675000
Чистий прибуток	17500000	18375000
Собівартість реалізованої продукції:	13724042,50	14410244,63
- прямі матеріали	7875000	8268750
- пряма з/плата	3850000	4042500
- інші змінні виробничі витрати	1225000	1286250
- амортизація і оренда активів виробничого призначення	774042,50	812744,63
Валовий прибуток	3775957,50	3964755,38
Адміністративні витрати	4368000	4586400
Витрати на збут	35000	36750
Витрати на обслуговування відділу маркетингу і збуту, грн.	97000	101850
Операційний прибуток (збиток)	(724042,50)	(760244,63)

Якщо обсяг реалізації у 2010 році збільшити на 5%, або на 875 одиниць отримаємо :

- чистий прибуток збільшений на 875000 грн.

- валовий прибуток збільшиться на 188797,88 грн. або на 5 %.

- витрати на збут збільшаться на 1750 грн.

- в цілому, при збільшенні реалізації продукції на 875 одиниць збитки збільшаться на 36202,13 грн. або на 5 %.

4. ВИСНОВКИ

Калькулювання собівартості за замовленням здійснюється шляхом підрахунку суми всіх видів витрат на виготовлення індивідуального виробу (або шляхом поділення загальної суми витрат на кількість випущених виробів, якщо замовлення було оформлене на їх партію). Використання цієї системи калькулювання собівартості продукції потребує ретельного і своєчасного документування витрат по всіх виконаних роботах і здійснення великого об'єму розрахунків, пов'язаних з розподіленням непрямих видів витрат. Ця система калькулювання собівартості використовується в основному в дрібносерійному виробництві продукції або в індивідуальному її виготовленні згідно з технічними вимогами замовника (в будівництві, авіаційній промисловості, випуску нестандартної продукції і т.д.).

Об'єктами обліку при калькулюванні затрат згідно із замовленнями є пенні окремі замовлення (проекти). Кожному замовленню надають окремий шифр (номер), який проставляють у первинних документах обліку витрат і за якими здійснюється групування первинних документів (та затрат) за замовленнями.

Прямі затрати відносять на собівартості замовлень на підставі групування первинних документів.

Загальновиробничі затрати, які є непрямими, протягом періоду (наприклад, місяця) враховують окремо, на окремих рахунках, а в кінці місяця відносять на собівартість окремих замовлень через їх розподіл.

Фактичну собівартість замовлення визначають лише після його виконання. Якщо замовлення налічує багато виборів, то для визначення фактичної собівартості одиниці продукції необхідно загальну суму затрат розділити на кількість виробів.

5. СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Атамас П. Основи обліку в бюджетних організаціях: учбовий посібник/ Петро Атамас,; М-во освіти і науки України , Дніпропетровський ун-т економіки і права. - К.: Центр навчальної літератури, 2003. - 283 с.

2. Атамас П. Управлінський облік: Навчальний посібник/ Петро Атамас,; Дніпропетровський ун-т економіки та права. - К.: Центр навчальної літератури, 2006. - 439 с.

3. Белов А. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях: монографія/ Анатолий Белов,. - М.: Финансы и статистика, 1999. - 174 с.

4. Голов С. Управлінський облік: Підручник/ Сергій Голов,. - 3-тє вид.. - К.: Лібра, 2006. - 703 с.

5. Гуцайлюк Л. Бухгалтерський облік у бюджетних установах: первинні документи та облікові реєстри: Навчальний посібник/ Лідія Гуцайлюк, Валерія Сопко, Юрій Іванечко; М-во освіти і науки України, Ун-т економіки та права "Крок". - К.: Центр навчальної літератури, 2006. - 157 с.

6. Джога Р. Бухгалтерський облік у бюджетних установах: Підручник/ Роман Джога, Світлана Свірко, Людмила Сінельник,; Ред. Роман Джога,; М-во освіти і науки України, КНЕУ. - К.: КНЕУ, 2003. - 483 с.

7. Корецький М. Х. Управлінський облік: Навчальний посібник для студ. вищ. навч. закладів/ М. Х. Корецький, Н. В. Дацій, Л. В. Пельтек; Мін-во освіти і науки України, Дніпропетровський держ. аграрний ун-т, Гуманітарний ун-т " Запорізький інститут державного та муніципального управління ". - К.: Центр навчальної літератури, 2007. - 294 с.

8. Облік у бюджетних установах: Навчальний посібник/ Валентина Крива, Тетяна Корнієнко, Тетяна Сторожук.; За ред. О. А. Заїнчковського, Т. М. Сторожук; Держ. податкова адміністрація України, Академія ДПС України. - К.: Ірпінь, 2002. - 535 с.

9. Планування, облік, звітність, контроль у бюджетних установах, державне замовлення та державні закупівлі: Інтегрований комплекс: Вадим Александров, Олександр Ворона, Петро Германчук, Олександр Назарчук та ін.. - К.: АВТ, 2004. - 592 с.

10. Свірко С. Бухгалтерський облік і прийняття рішень у бюджетних організаціях: Навчально-методичний посібник для самостійного вивчення дисципліни/ Світлана Володимирівна Свірко,; М-во освіти України; Київський нац. економічний ун-т. - К., 2000. - 185 с.

Размещено на Allbest.ru