Учет арендных операций

Размещено на http://allbest.ru/

Введение

В современных экономических условиях эффективное функционирование предприятия любой организационно-правовой формы вне зависимости от видов деятельности является обязательным условием его существования, деятельность любого предприятия должна быть рентабельна и целью любого производства является получение прибыли. Достижение этой цели зависит от очень большого числа факторов и связано с общей организацией производства, применением высоких технологий, финансовыми возможностями. А также с технической оснащенностью предприятия.

Производственно-хозяйственная деятельность предприятия обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Но и за счет основных фондов - средств труда и материальных условий процесса труда.

Многие, особенно вновь создаваемые, организации часто не имеют финансовой возможности (денежных средств) для приобретения зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств. Временные затруднения удается преодолеть за счет арендных отношений, то есть передачи и получения объектов основных средств в аренду (имущественный наем).

При наличии у одного предприятия временно свободных основных средств и наличии в них потребности у других предприятий могут возникнуть договорные (арендные отношения) о передаче таких объектов от постоянных владельцев (арендодателей) временным (арендаторам).

В условиях рыночной экономики арендные операции выходят на качественно новый уровень. Многие фирмы прибегают к аренде целенаправленно, рассматривая ее в качестве альтернативы покупки оборудования с длительными сроками службы. Определенное распространение начинают получать лизинговые операции, представляющие собой предпринимательскую деятельностью как правило, специализированных организаций и заключающиеся в приобретении указанного потенциальным арендатором оборудования с целью последующей сдачи его в аренду.

Актуальность выбранной темы обуславливается тем, что в связи с переходом к рыночным отношениям арендные сделки в России все в большей степени становятся похожими на подобные операции в экономически развитых станах мира, по крайней мере, в плане их разнообразия. Вместе с тем необходимо отметить, если в правовом отношении вопросы регулирования традиционных арендных сделок характеризуются определенной последовательностью и проработанностью, то в части налогового и бухгалтерского аспектов учета подобных операций существует достаточно много спорных и противоречивых моментов.

Цель данной работы: изучение и обобщение опыта организации учета текущей и лизинговой аренды, выявление положительных и отрицательных сторон существующей методологии бухгалтерского учета текущей и лизинговой аренды.

Теоретической и методологической основой данной работы являются публикации ведущих специалистов по данной теме, нормативные и правовые акты Российской Федерации, международная практика.



Глава 1. Понятие, сущность , задачи и принципы бухгалтерского учета арендных операций

1.1 Понятие и классификация аренды

Аренда - отношения имущественного найма, по которым арендодатель предоставляет за плату имущество во временное владение и (или) пользование арендатору (ст. 606 ГК РФ).

Сложившаяся в Российской Федерации система арендных отношений включает совокупность операций по найму имущества, различающихся по шести основным признакам - экономическим условиям, срокам, объектам, субъектам аренды, в зависимости от области рынка, форме арендной платы.

Классификация аренды:

1. В зависимости от экономических условий

Текущая (операционная)

Лизинг (финансовая), в том числе

- Финансовый

- Возвратный

- Оперативный

2. По продолжительности арендных отношений

Долгосрочная(свыше одного года)

Краткосрочная(не более одного года)

3. По объектам

Недвижимое имущество

Движимое имущество

4. По субъектам(арендодатель, арендополучатель)

Государственные органы

Юридические лица

Физические лица

5. В зависимости от области рынка

Внутренняя аренда

Внешняя аренда

6. По форме арендной платы

Денежная

Натуральная(товарами, работами, услугами)

В зависимости от экономических условий аренда бывает текущей и финансовой (лизинг)

Текущая аренда состоит в сдаче внаем не используемого арендодателем имущества для удовлетворения временных потребностей арендатора.

При заключении договора аренды помещение передается по акту приема-передачи, а бухгалтер арендодателя передает бухгалтеру арендатора копию инвентарной карточки объекта недвижимости. Условия сделки определяются сторонами в договоре аренды. Но описывать все условия, кроме существенных (например, размер и порядок оплаты), вовсе не обязательно. Гражданский Кодекс подробно описывает права и обязанности и арендатора, и арендодателя. Если стороны хотят изменить или уточнить общие нормы, то они вправе это описать в договоре (кроме жестких норм). Большинство норм гражданского законодательства носит именно "мягкий" характер, с оговоркой "если иное не предусмотрено договором". Текущая аренда применяется только для определенных видов оборудования, таких как транспортные средства, для которых существует устоявшаяся система сдачи в аренду и рынок бывших в употреблении транспортных средств. Она также широко распространена в областях с быстрой сменой технологий, когда лицом, сдающим в аренду (арендодателем) часто является сам производитель, например, в производстве компьютерной техники. Текущая аренда, следовательно, имеет больше общего с прокатом.

Финансовая аренда (лизинг) представляет собой вид инвестиционной деятельности, направленной на приобретение арендодателем (лизингодателем) в собственность имущества у определенного продавца и передаче его арендатору (лизингополучателю) во временное владение и пользование за плату с правом выкупа. Земельные участки и другие природные объекты не могут служить предметом лизинга. При выкупе в договоре лизинга может быть предусмотрен переход арендованного помещения (здания) в собственность арендатора по истечении срока аренды или досрочно при условии внесения арендатором всей выкупной цены. 1. Аренда: правовые аспекты, учет и налогообложение//Библиотека бухгалтера и предпринимателя. - 2009. - № 1. - 40 с.

При финансовом лизинге срок договора лизинга соизмерим по продолжительности с нормативным сроком службы лизингового имущества.

При возвратном лизинге поставщик имущества одновременно выступает и как лизингополучатель.

Оперативный лизинг предполагает неоднократную передачу имущества во временное владение и пользование в течение нормативного срока его службы.

Данные виды аренды различаются по ряду характеристик:

Текущая аренда предусматривает сдачу внаем имущества, которым ранее пользовался арендодатель, в то время как лизинг в основном подразумевает передачу в аренду нового, специально приобретенного по указанию лизингополучателя имущества;

При лизинге в отличие от текущей аренды период аренды совпадает или близок к нормативному сроку службы имущества;

Арендованное имущество может использоваться арендатором для извлечения дохода и удовлетворения социальных нужд, а лизинговое - только в предпринимательских целях;

Субъектами текущих арендных отношений выступают два лица - арендодатель и арендатор, в то время как при лизинге их трое - лизингодатель, лизингополучатель и поставщик;

Перечень объектов лизинга уже перечня объектов текущей аренды, так как в него не включаются земельные участки и другие природные объекты;

Лизинговая деятельность в отличие от текущей аренды подлежит обязательному лицензированию;

Арендодатель несет полную ответственность за качество сданного в аренду имущества, а лизингодатель нередко переуступает лизингополучателю свое право предъявления претензий по качеству поставщику;

При лизинге в отличии от текущей аренды лизингодатель не имеет права досрочного прекращения действия договора по собственной инициативе;

Лизинговая деятельность регламентируется не только общими, но и специальными законодательствами и нормативными правовыми актами.

По продолжительности арендных отношений различают долгосрочную (сроком свыше одного года) и краткосрочную (сроком не более одного года) аренду.

Согласно п. 1 ст. 607 ГК РФ объектами аренды может быть движимое и недвижимое имущество, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе их использования, а именно:

земельные участки;

обособленные природные объекты(участки недр, водные объекты, леса и другие);

предприятия и другие имущественные комплексы;

здания;

сооружения;

оборудование;

транспортные средства;

инвентарь;

другие не потребляемые вещи.

Действующее законодательство об аренде определяет также перечень имущества, сдача которого в аренду ограничивается или вовсе не допускается. В частности, ограничения на сдачу в аренду распространяются на атомные электростанции, ракетно-космические комплексы, вооружение, железные дороги общего пользования, а также иные объекты общегосударственного и специального назначения.

Субъектами арендных отношений являются арендодатель и арендатор.

Арендодателями могут выступать:

юридические и физические лица, обладающие правом собственности;

лица, управомоченные собственником сдавать имущество в аренду(балансодержатели). К ним относятся организации, за которыми имущество закреплено на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. В соответствии с п. 2 ст. 295 ГК РФ они вправе заключать арендные сделки следующим образом:

по объектам недвижимости - только с согласия собственника в лице государственного(местного) органа по управлению имуществом;

по объектам, относящимся к движимому имуществу, - самостоятельно, кроме случаев, установленных законодательством.

Исключения из общего правила предусмотрены для следующих субъектов:

образовательных учреждений, которые вправе самостоятельно предоставлять в аренду любое имущество, включая земельные участки, при условии использования полученных средств на развитие образовательного процесса;

организаций железнодорожного транспорта, которые могут сдавать в аренду недвижимое имущество с согласия Министерства путей сообщения РФ при условии направлении вырученных средств на приобретение подвижного состава и контейнеров, развитие производственных мощностей и строительство объектов социальной сферы;

органов местного самоуправления, которым дано право предоставлять в аренду объекты недвижимости, являющиеся муниципальной собственностью.

Арендаторами могут выступать юридические и физические лица. Законодательство об аренде предъявляет к ним гораздо меньше требований, чем к арендодателям. Главным из них является обладание правоспособностью . 2. Аренда: учет и налогообложение. - 2009. - № 12. - 36 с.

1.2 Задачи и принципы бухгалтерского учета арендных операций

Арендные операции оказывают прямое влияние на имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации и косвенное - на сумму уплачиваемых ею в бюджет и внебюджетные фонды налоговых платежей. В связи с этим возникает необходимость в получении достоверных сведений о величине и структуре арендных операций, что предполагает решение следующих учетных задач:

формирование достоверной информации о собственном и арендованном имуществе;

проверка правильности документального оформления арендных операций;

полное и своевременное отражение арендных обязательств;

своевременное осуществление расчетов по арендным обязательствам;

правильный расчет, возмещение и налогообложение арендной платы;

правильное возмещение расходов, связанных с содержанием арендованного имущества;

выявление финансового результата о арендных операций;

точное определение себестоимости ремонта арендованного имущества;

формирование достоверной информации о капитальных вложениях в арендованное имущество;

обеспечение контроля за сохранностью и соблюдением правового режима использования арендованного имущества;

полное и достоверное раскрытие информации об арендованном имуществе и арендных обязательствах в бухгалтерской отчетности

Необходимым условием правильной организации бухгалтерского учета арендных операций является соблюдение общеметодологических учетных принципов. К ним относятся: имущественная обособленность организации, существенность информации, временная определенность фактов хозяйственной деятельности, приоритет содержание перед формой, непрерывность деятельности организации, полнота отражения фактов хозяйственной деятельности, последовательность применения учетной политики, разграничение в учете текущих затрат и капитальных вложений, рациональность учета, непротиворечивость учетной и отчетной информации.

Допущение имущественной обособленности предполагает обособленное существование активов и обязательств организации от активов и обязательств ее собственников и активов и обязательств других организаций. В соответствии с ним арендованное имущество должно числится на балансе собственника (арендодателя) и за балансом у реального владельца и пользователя (арендатора). Исключением из этого правила является:

имущество, выступающее предметом договора аренды предприятия, которое в соответствии с требованиями п. 84 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств подлежит учету на балансе арендатора;

имущество, выступающее предметом договора финансового лизинга, которое согласно п. 1 ст. 12 Федерального закона от 29 октября 1998г. № 164-ФЗ «О лизинге» по соглашению сторон может учитываться на балансе лизингодателя или лизингополучателя.

Принцип существенности помогает организации, в учредительных документах которой не предусмотрена аренда как вид деятельности, самостоятельно определять тактику поведения при решении вопроса признания в бухгалтерском учете доходов от аренды. Так, если величина названного показателя составляет не менее 5% в общей сумме доходов, то его надлежит рассматривать в качестве дохода от обычных видов деятельности. При несоблюдении указанного условия арендная плата включается арендодателем в состав операционных доходов. 3. Аренда имущества. - 2008. - № 3. - 47 с.

Принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности подразумевает отражение арендной платы в составе доходов и расходов того отчетного периода, к которому она относится, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств. Особенность его применения заключается в том, что арендная плата, полученная арендодателем в текущем отчетном периоде, но относящаяся к следующим отчетным периодам, может приниматься к бухгалтерскому учету по-разному: либо как полученный аванс, либо как доход будущих периодов.

Принцип приоритета содержания перед формой требует при отражении в бухгалтерском учете арендных операций исходить не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания. Однако применение данного правила на практике нередко сопряжено с юридическими трудностями, например расходы по проведению арендатором капитального ремонта могут включаться в себестоимость продукции, (работ, услуг) только в том случае, если такая обязанность возложена на него в договоре аренды.

Принцип непрерывности деятельности организации предполагает, что организация будет продолжать свою деятельность в будущем, что у нее нет намерений ликвидироваться.

Принцип полноты отражения фактов хозяйственной деятельности означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех арендных операций.

Принцип рациональности учета предполагает рациональный, экономичный учет арендных операций исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Принцип непротиворечивости заключается в том, что данные синтетического и аналитического учета арендных операций должны совпадать.

Последовательность применения учетной политики заключается в том, что выбранная организацией учетная политика применяется последовательно от одного учетного периода к другому.



Глава 2. Организация бухгалтерского учета арендных и лизинговых операций

2.1 Организация бухгалтерского учета текущей аренды

Учет у арендодателя

Передаче в текущую аренду предшествует подписание договора аренды. Сама передача основных средств происходит после проведения их инвентаризации и оформляется актом (накладной) приемки-передачи. Он составляется в двух экземплярах (для арендодателя и арендатора) и прилагается к договору аренды.

На основании этого документа определяется момент реальной передачи арендатору помещения или сооружения во владение и пользование. Если подписание договора совмещается с актом передачи помещения арендатору, то договор будет реально исполнен при его подписании.

В акте приема-передачи имущества в аренду указывается наименование имущества, характеристика его качества, для недвижимости - место нахождения и другие признаки, позволяющие точно установить соответствующий объект и его состояние.

Передаточный акт подписывается сторонами, скрепление его печатями является необязательным.

Арендодатель вправе требовать арендную плату только после передачи имущества в аренду, что должно фиксироваться актом приема-передачи имущества в аренду.

Отсутствие передаточного акта лишает права налогоплательщика-арендатора включать в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, арендные платежи.

Кроме того, на арендодателя как плательщика НДС возложена обязанность по составлению счетов-фактур на сумму арендной платы. Единственное исключение составляют арендодатели - органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления при сдачи в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества. В этом случае обязанность по составлению счетов-фактур возлагается на арендатора, который выписывает счет-фактуру на сумму начисленной арендной платы с выделением отдельной строкой налога на добавленную стоимость. Счет-фактура составляется в одном экземпляре и подписывается руководителем и главным бухгалтером организации арендатора. С 01.07.2002 на основании Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ скреплять печатью счет-фактуру не требуется. Кроме того, счет-фактура может быть подписана лицом, уполномоченным на то приказом или доверенностью организации.

В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части арендного платежа, который подлежит списанию в данном отчетном периоде на издержки производства и обращения и в соответствующей доле - НДС.

Арендодатель, исполнив свое основное обязательство, переводит переданные арендатору во временное владение и пользование (временное пользование) объекты основных средств в состав арендованного имущества. Переданные в текущую аренду основные средства оформляются записью с дебета счета 01- субсчет «Основные средства, сданные в аренду» в кредит счета 01 - субсчет-«Собственные основные средства».

Инвентарные карточки по арендованным основным средствам арендодатель группирует в специальной картотеке. В них указываются реквизиты акта (накладной) приемки-передачи основных средств и проставляется гриф «В аренде».

По истечению срока аренды, а также в связи с досрочным расторжением сторонами договора арендованное имущество возвращается арендодателю. Оприходование возвращенного имущества в состав собственных средств сопровождается записью с дебета счета 01 - субсчет «Собственные основные средства» в кредит счета 01 - субсчет «Основные средства, сданные в аренду».

Арендодатель делает соответствующие отметки в инвентарных карточках, после чего они помещаются в картотеку собственных основных средств.

Арендная плата, определяемая исходя из балансовой стоимости арендованного имущества, его состояния, предельного уровня рентабельности при использовании, длительности аренды, финансовых возможностей арендатора и других факторов, включает следующие элементы:

амортизацию арендованного имущества;

плату за дополнительные услуги арендодателя, предусмотренные договором;

плату за государственную регистрацию права аренды недвижимого имущества, если она осуществлялась арендодателем;

налог на имущество, уплачиваемый арендодателем;

вознаграждение арендодателю;

налог на добавленную стоимость.

Методология бухгалтерского учета и налогообложения арендной платы зависит от того, какое место арендные операции занимают в деятельности арендодателя. Действующее законодательство различает сдачу имущества в аренду как основной (обычный), так и вспомогательный вид деятельности .

Организации, специализирующиеся на предоставление в текущую аренду имущества, должны рассматривать арендную плату в качестве дохода от обычных видов деятельности и учитывать ее в составе выручки от оказания услуг. С этой целью они должны открыть активно-пассивный сопоставляющий синтетический счет 90 «Продажи». По его кредиту собирается информация о величине арендной платы, причитающейся арендодателю в отчетном периоде, по дебету учитываются расходы, связанные с ее получением. Сальдо показывает финансовый результат (прибыль, убыток) от обычных видов деятельности, который по истечении отчетного периода присоединяется к конечному финансовому результату арендодателя.

Аналитический учет по счету 90 ведется по видам текущей аренды и договоров аренды.

Синтетический учет затрат арендодателя по оказанию арендных услуг организуется на активном калькуляционном счете 20 «Основное производство». Аналитический учет ведется по статьям затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты). 4. Арендная плата// Библиотека бухгалтера и предпринимателя. - 2007. -N 1. - С. 10 - 14

Когда арендная плата не превышает установленный порог существенности, арендодателю надлежит рассматривать аренду в качестве отдельной хозяйственной операции и включать получаемые доходы в состав операционных доходов, что обеспечивается благодаря открытию активно-пассивного сопоставляющего счета 91 «Прочие доходы и расходы». По его кредиту накапливается сведения о причитающейся арендной плате, по дебету - операционные расходы, обусловленные арендными сделками. Сальдо показывает финансовый результат - операционную прибыль или убыток.

Наиболее распространенной формой оплаты услуг арендодателя являются денежные расчеты, когда арендные платежи вносятся путем безналичного перевода средств на банковский счет арендодателя либо внесения наличных денег в кассу.

Договоры аренды нередко возлагают на арендатора обязанность по единовременному внесению арендной платы в счет предстоящих отчетных периодов. Эти платежи обуславливают увеличение финансовых источников арендодателя, но принимаются к бухгалтерскому учету по-разному.

Если сдача имущества во временное владение и пользование (временное пользование) является видом или предметом деятельности арендодателя, то поступающие средства включаются в состав его кредиторской задолженности как денежные авансы. Их синтетический учет организуется на счете 62, субсчет 2 «Авансы полученные», а аналитический ведется в разрезе арендаторов и конкретных авансов. Периодически сумма авансовых платежей, относящаяся к оказанным в течении месяца арендным услугам, присоединяется арендодателем к доходам от обычных видов деятельности, о чем делается запись по дебету счета 62, субсчет 2, и кредиту счета 90, субсчет 1 «Выручка».

В тех случаях, когда аренда выступает отдельной хозяйственной операцией, единовременные арендные платежи необходимо квалифицировать в качестве доходов будущих периодов, поэтому для ведения синтетического учета используется пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов». Аналитическая информация формируется в разрезе арендаторов и конкретных доходов. Ежемесячно необходимая часть доходов будущих периодов включается в состав операционных доходов арендодателя. Данная операция сопровождается записью по дебету счета 98, субсчет 1, и кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы»

Учет у арендатора

Основные средства, полученные арендатором во временное владение и пользование (временное пользование), принимаются на забалансовый учет в оценке, согласованной с арендодателем в договоре аренды. Полученные в аренду основные средства отражаются записью по дебету счета 001 «Арендованные основные средства».

Одновременно арендатор открывает инвентарные карточки учета основных средств, которые хранятся в специальной картотеке и служат основанием для организации аналитического учета данных объектов.

Возврат арендодателю арендованного имущества в связи с истечением срока аренды или досрочным расторжением сторонами договора обусловливает обратную бухгалтерскую запись по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства».

На основании оформленных актов (накладных) приемки-передачи основных средств бухгалтерия делает в инвентарных карточках отметки о выбытии арендованных объектов. Инвентарные карточки по выбытии арендованным основным средствам хранятся в течении срока, определенного руководством организации-арендатора.

Порядок принятия к бухгалтерскому учету расходов по арендной плате зависит от того, какую роль арендованное имущество играет в деятельности арендатора. 5. Даулетбеков А. Д. Бухгалтерский и налоговый учет текущей аренды основных средств// Бизнес класс. - 2010. -N4. - С. 30-36

При аренде отдельных объектов основных производственных средств (или их составных частей) арендная плата рассматривается как расход по обычному виду деятельности и подлежит включению в себестоимость изготавливаемой продукции (выполняемых работ, оказанных услуг) по элементу «Прочие затраты», что вытекает из ПБУ 10/99 «Расходы организации». Затраты, связанные с ее начислением, арендатор аккумулирует на активных калькуляционных счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 44 «Расходы на продажу» и собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

Если арендованные основные средства используются арендатором для удовлетворения непроизводственных нужд, то расходы по арендной плате должны включаться в состав внереализационных расходов. С этой целью арендатор использует счет 91, субсчет 2 «Прочие расходы». Списание данных расходов производится по дебету счета 91-2 на основании оправдательных первичных документов.

Синтетический учет расчетов с арендодателем по арендной плате арендатор ведет на отдельном субсчете активно-пассивного счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», при этом открывается субсчет 1 «Расчеты с арендодателями». По его кредиту накапливается информация об увеличении арендных обязательств в связи с начислением арендной платы, по дебету - информация об уменьшении долга при его погашении. Сальдо показывает величину начисленной, но не погашенной на начало и конец отчетного периода задолженности.

Аналитический учет к счету 60, субсчет 1, организуется в разрезе арендодателей, договоров аренды и видов арендных платежей. Арендная плата может производиться в денежной или не денежной форме.

В тех случаях, когда условиями договора аренды имущества предусмотрена предварительная оплата арендных услуг, сумма единовременных денежных платежей, уплачиваемая арендодателю, рассматривается как расходы будущих периодов. Для их учета предусмотрен счет 97 «Расходы будущих периодов». Аналитический учет произведенных расходов ведется в разрезе арендодателей и конкретных авансов. Арендная плата, внесенная в счет будущих периодов, ежемесячно включается в себестоимость продукции (работ, услуг) или относится на увеличение внереализационных расходов в течении срока действия договора аренды. Сумма НДС, относящегося к расходам будущих периодов, отражается на счете 19, субсчет 4. По мере списания расходов часть «входящего» НДС пропорционально исключается из суммы НДС, исчисленной с облагаемого оборота, или относится к внереализационным расходам .

Бухгалтерский учет лизинговых операций

Каждая лизинговая сделка состоит из следующих этапов:

подписание лизингового контракта. Осуществлению лизинговой сделки предшествует получение заявки от предприятия на какое-либо оборудование. Обычно потенциальный арендатор обращается с этой заявкой к своему банку, а последний уже предлагает осуществить договор специализированной компании; в то же время не исключено и обращение арендатора напрямую к лизинговой компании с предложением заключить лизинговый контракт .

приобретение товара. Приобретение машин, приборов, оборудования и других материальных ценностей, являющихся предметом лизингового контракта, производится по поручению клиента лизингодателем посредством заключения контракта купли-продажи;

поставка товара. Поставка товара осуществляется продавцом (поставщиком) в соответствии с условиями договора с предварительным предупреждением арендатора о предстоящей поставке;

приемка товара. Осуществляется подписанием протокола приемки, в котором участвуют поставщик и лизингополучатель .

Лизингополучатель удостоверяет протоколом приемки надлежащую поставку объекта сделки, подтверждает достижение оговоренных показателей в эксплуатации, а также признает действительность всех договоренностей, указанных в контракте по лизингу, и обязуется произвести в установленное время первый лизинговый взнос .

кредитование банком операции приобретения лизинговой компанией товара (при необходимости);

оплата поставки. Оплата может производиться следующими способами:

стопроцентная оплата по подписании протокола приемки;

первоначальный аванс (предоплата) в определенном размере от покупной цены, выплачиваемый после получения от продавца подтверждения согласия на сделку, и окончательный расчет после ее исполнения.

7. выплата лизинговых платежей. Платежи в пользу лизингодателя являются основой возвратности полученного материального кредита. В них заложено погашение стоимости взятого в аренду оборудования и оплата процентов, а также некоторые другие расходы.

По окончании срока контракта арендуемое имущество может быть возвращено лизинговой компании, либо выкуплено по остаточной стоимости, либо контракт может быть продлен на новый срок . 6. Назарова В. Л. Бухгалтерский учет хозяйствующих субъектов.: Экономика, 2007. - 308 с.

2.2 Организация бухгалтерского учета лизинговых операций

Каждая лизинговая сделка состоит из следующих этапов:

подписание лизингового контракта. Осуществлению лизинговой сделки предшествует получение заявки от предприятия на какое-либо оборудование. Обычно потенциальный арендатор обращается с этой заявкой к своему банку, а последний уже предлагает осуществить договор специализированной компании; в то же время не исключено и обращение арендатора напрямую к лизинговой компании с предложением заключить лизинговый контракт.

приобретение товара. Приобретение машин, приборов, оборудования и других материальных ценностей, являющихся предметом лизингового контракта, производится по поручению клиента лизингодателем посредством заключения контракта купли-продажи;

поставка товара. Поставка товара осуществляется продавцом (поставщиком) в соответствии с условиями договора с предварительным предупреждением арендатора о предстоящей поставке;

приемка товара. Осуществляется подписанием протокола приемки, в котором участвуют поставщик и лизингополучатель.

Лизингополучатель удостоверяет протоколом приемки надлежащую поставку объекта сделки, подтверждает достижение оговоренных показателей в эксплуатации, а также признает действительность всех договоренностей, указанных в контракте по лизингу, и обязуется произвести в установленное время первый лизинговый взнос (Приложение 8).

кредитование банком операции приобретения лизинговой компанией товара (при необходимости);

оплата поставки. Оплата может производиться следующими способами:

стопроцентная оплата по подписании протокола приемки;

первоначальный аванс (предоплата) в определенном размере от покупной цены, выплачиваемый после получения от продавца подтверждения согласия на сделку, и окончательный расчет после ее исполнения.

7. выплата лизинговых платежей. Платежи в пользу лизингодателя являются основой возвратности полученного материального кредита. В них заложено погашение стоимости взятого в аренду оборудования и оплата процентов, а также некоторые другие расходы.

Учет у лизингодателя

Приобретение имущества у поставщика для лизингополучателя происходит в форме инвестиций. Затраты, образующие капитальные вложения, относятся в дебет счета 08, субсчет 4 «Приобретение объектов основных средств», с кредита счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 51 «Расчетный счет» и других без учета «входящего» НДС.

В момент готовности приобретенного имущества для сдачи в лизинг оно приходуется в сумме всех затрат в состав доходных вложений, о чем делается запись по дебету счета 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» (аналитический счет 1), и кредиту счета 08, субсчет 4. Основанием для совершения данной операции являются утвержденный руководителем лизинговой организации акт (накладная) приемки-передачи основных средств, а также документы, подтверждающие права лизингодателя на предмет лизинга. 7. Налогообложение и бухгалтерский учет арендных отношений // Библиотека бухгалтера и предпринимателя. - 2008. -N1. - С. 37-39

Приобретенное у поставщика лизинговое имущество предоставляется во временное владение и пользование лизингополучателю вместе со всеми его принадлежностями и документами.

Сданные в лизинг активы одновременно принимаются лизингодателем на забалансовый учет и отражаются на активном счете 011 «Основные средства, сданные в аренду» в оценке, указанной в договоре лизинга.

Когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, информация о лизинговой плате формируется на активно-пассивном сопоставляющем счете 90 «Продажи».

Расчеты с лизингополучателем по лизинговой плате чаще всего ведутся в форме денежных платежей. Их синтетический учет организуется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет 1 «Расчеты с лизингополучателями», а аналитический - по лизингополучателям, договорам лизинга и видам лизинговых платежей.

Размер, способ осуществления и периодичность выплат устанавливаются в договоре по соглашению сторон. Методика их расчета регламентирована Методическими рекомендациями по расчету лизинговых платежей, утвержденными Минэкономики России от 16 апреля 1996 года по согласованию с Минфином России.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то сведения о вознаграждении, причитающемся лизингодателю в отчетном периоде в связи с получением лизинговой платы, также найдут отражение по кредиту счета 90 «Продажи». В его дебет лизингодатель спишет свои текущие затраты, возникшие в отчетном месяце и связанные с оказанием лизинговых услуг.

Лизинговое соглашение считается прекращенным по истечении срока его действия при условии выплаты лизингополучателем всех платежей. С этого момента право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю. Списание с баланса имущества, перешедшего в собственность лизингополучателя отразится записью по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» (аналитический счет 2)

Если по условиям сделки собственником предмета лизинга продолжает оставаться лизингодатель, то лизингополучатель обязан его вернуть в состоянии, обусловленном договором. Полученное имущество приходуется лизингодателем в состав собственных основных средств, о чем делается запись по дебету счета 01, субсчет «Собственные основные средства» и кредиту счета 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» (аналитический счет 2).

Когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, смена собственника найдет отражение лишь в рамках забалансового учета, а именно по кредиту счета 011.

Если отношения собственности не меняются и имущество возвращается лизингодателю, то последний включает его в состав своих доходных вложений.

Списание возвращенного имущества с забалансового учета отражается записью по кредиту счета 011. При оприходовании на баланс возвращенного лизингополучателем имущества делается запись по дебету счета 03, субсчет «Имущество для сдачи в лизинг» (аналитический счет 1). и кредиту счета 76-6 8. Нурпеисов Э. Налогообложение и бухгалтерский учет арендных отношений// Вестник предпринимателя. - 2008. -N2. - С. 27-28

Учет у лизингополучателя

Стоимость предмета лизинга, принятого лизингополучателем, учитывается на забалансовом счете 001 в оценке, согласованной с лизингодателем в договоре лизинга. При этом делается запись по дебету счета 001 «Арендованные основные средства».

Когда балансодержателем является лизингополучатель, получение им предмета лизинга во временное владение и пользование необходимо рассматривать как инвестиционный процесс.

Лизинговое имущество, учитываемое на балансе лизингополучателя, переносит свою стоимость на выпущенную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) путем амортизации.

Обязательства лизингополучателя по внесению лизинговой платы возникают с момента начала использования предмета лизинга. Информация о них накапливается на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет 1 «Расчеты с лизингодателями», ежемесячно и не зависит от установленной периодичности расчетов с лизингодателем.

Затраты, связанные с начислением лизинговой платы. Аккумулируются на активных калькуляционных счетах 20 «Основное производство, 23 «Вспомогательные производства», 44 «Расходы на продажу» и собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» без НДС, причитающегося лизингодателю.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то формирование текущей кредиторской задолженности лизингополучателя по лизинговой плате происходит за счет уменьшения его долгосрочных обязательств по лизинговому имуществу.

Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения предмета лизинга являются его собственностью. Если лизингополучатель произвел за счет собственных средств улучшения лизингового имущества, неотделимые без вреда доя него, то он вправе после прекращения сделки претендовать на возмещение их стоимости .

Особенности учета операций по договору возвратного лизинга

При возвратном лизинге в отличии от финансового лизингополучателю надлежит дополнительно организовать учет продажи собственного имущества, а лизингодателю - грамотно отразить начисление амортизации предмета лизинга.

Синтетический учет продажи основных средств продавец-лизингополучатель организует на активно-пассивном счете 91 «Прочие доходы и расходы»: в дебет записываются остаточная стоимость проданного объекта и другие расходы, связанные с его выбытием, в кредит - причитающиеся операционные доходы. Аналитический учет рассматриваемых сделок ведется в разрезе лизинговых соглашений и выбываемых объектов.

Поскольку возвратный лизинг является разновидностью финансового, срок, на который имущество передается во временное владение и пользование, должен совпадать со сроком его полезного использования. Поэтому возникает вопрос, что считать сроком полезного использования основных средств, бывших в эксплуатации у другого владельца (поставщика).

Согласно п. 20 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» срок полезного использования объекта основных средств применяется как к новым, так и бывшим в эксплуатации основным средствам одинаково.

Аналогичным подходом должен руководствоваться и лизингополучатель, если по условиям сделки предмет лизинга продолжает учитываться на его балансе.

Особенности учета операций по договору оперативного лизинга

Лизингодатель во время действия договора оперативного лизинга возмещает лишь часть стоимости лизингового имущества и поэтому вынужден сдавать его во временное владение и пользование несколько раз.

С помощью оперативного лизинга в число потребителей вовлекаются те организации, которые либо не имеют возможностей приобрести имущество на условие финансового лизинга, либо в силу производственного цикла не нуждаются в постоянном владении им. Оперативный лизинг по своей природе мало отличается от текущей аренды и, поэтому бухгалтерский учет таких операций должен вестись в соответствии с методологией учета текущей аренды .



Глава 3. Проблемы в организации бухгалтерского учета арендных операций и пути их решения

бухгалтерский учет лизинговый аренда

Проводимые в настоящее время преобразования российской системы бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, основывающиеся на Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 06.03.98 г. № 283, призваны обеспечить гармонизацию отечественных и международных правил учета и подготовки отчетности. В соответствии с основными направлениями развития учета на межнациональном уровне за основу разработки российских учетных стандартов принимаются Международные стандарты финансовой отчетности (IAS), разрабатываемые Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (IASC).

За последние три - четыре года были созданы и внедрены новые отечественные стандарты бухгалтерского учета, определяющие порядок учета доходов и расходов организации, займов и кредитов, финансовых вложений, операций с материально-производственными запасами, расчетов по налогу на прибыль и др. Однако до настоящего времени реформы не коснулись такой важной области, как учет арендных отношений, весьма распространенных в нашей стране, где множество предприятий в условиях дефицита свободных денежных средств не имеет возможности приобрести необходимое имущество в собственность.

Если вероятность того, что изменение экономических выгод арендатора будет отличаться от ожидаемого в сторону увеличения или уменьшения, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендодателя, то арендатор, юридически не являясь собственником арендуемого имущества, приравнивается к нему по экономической сущности операции. Следовательно, именно арендатор должен отражать в своем балансе арендуемый актив. При капитальной аренде вероятность того, что изменение экономических выгод арендатора будет отличаться от ожидаемого, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендодателя. И, напротив, при операционной аренде вероятность того, что изменение экономических выгод арендодателя будет отличаться от ожидаемого, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендатора.

Таким образом, если в российском законодательстве сделан упор на юридическое разграничение операций лизинга и аренды, то в МСФО в данном вопросе играет роль принцип приоритета содержания перед формой. В ст. 8 МСФО 17 подчеркивается, что квалификация аренды как финансовой или операционной зависит от содержания операции, а не от формы контракта. В ГК РФ, а также в ФЗ "О лизинге" дается определение соответствующих видов аренды, исходя из договора аренды или лизинга.

В российских стандартах по бухгалтерскому учету нет отдельного стандарта, посвященного аренде, в отличие от международных стандартов финансовой отчетности включающих МСФО 17 "Аренда".

Однако сопоставление отражения операций по аренде в российском учете и в МСФО возможно - благодаря принятию в России ряда нормативных актов, регламентирующих их учет. Это глава 34 "Аренда" второй части Гражданского кодекса РФ, Федеральный закон "О лизинге" от 29.10.98, Приказ Минфина РФ "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" от 17.02.97. Вместе с тем, как не раз отмечалось в печати, данные российские нормативы имеют ряд противоречий, что затрудняет учет арендных операций в российских организациях, не говоря уже о приведении этого учета в соответствие с МСФО.

В соответствии с ГК РФ операции по аренде подразделяется на:

* операции по договору аренды, когда арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение или пользование;

* операции по договору финансовой аренды (договору лизинга), когда арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Иное определение лизинговых операций дается в другом российском нормативном документе - Федеральном законе "О лизинге": это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

При этом ФЗ "О лизинге" выделяет 3 вида лизинга:

* финансовый лизинг, при котором лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и передать его лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование;

* возвратный лизинг, при котором продавец предмета лизинга одновременно является и лизингополучателем;

* оперативный лизинг, при котором лизингодатель закупает на свой страх и риск имущество и передает его лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование, по истечении срока действия договора лизинга предмет лизинга должен быть возвращен лизингодателю.

Несмотря на некоторые различия в определении лизинга в ГК и ФЗ "О лизинге", экономическая сущность данной операции заключается в прямом инвестировании средств лизингодателем в предмет лизинга с целью получения возмещения инвестиционных затрат, а также вознаграждения от лизингополучателя.

В МСФО 17, так же как и в российском законодательстве производится деление на финансовую (капитализируемую) аренду и операционную.

Согласно МСФО 17, капитализация аренды необходима, если практически все риски и вознаграждения, связанные с правом собственности, переходят к арендатору. При этом под рисками понимается возможность потерь от изменения физического состояния актива, его простоев, морального старения, колебаний уровня прибыли, несанкционированного использования и прочих потерь, вызванных внешними и внутренними факторами.

Однако критерием вида аренды является не правовая форма договора, а степень перехода рисков и экономических выгод от владения арендуемым имуществом от арендодателя к арендатору.

Будущие экономические выгоды арендодателя в связи с реализацией договора аренды прежде всего обусловлены подлежащей получению арендной платой. Кроме того, экономические выгоды могут планироваться арендодателем в связи последующей продажей объекта аренды арендатору или другими операциями, связанными с арендной сделкой. Арендатор ожидает прироста экономических выгод от аренды, владея и пользуясь объектом аренды в соответствии с запланированными целями или какими-либо другим образом (например, заключив договор субаренды).

Если вероятность того, что изменение экономических выгод арендатора будет отличаться от ожидаемого в сторону увеличения или уменьшения, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендодателя, то арендатор, юридически не являясь собственником арендуемого имущества, приравнивается к нему по экономической сущности операции. Следовательно, именно арендатор должен отражать в своем балансе арендуемый актив. При капитальной аренде вероятность того, что изменение экономических выгод арендатора будет отличаться от ожидаемого, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендодателя. И, напротив, при операционной аренде вероятность того, что изменение экономических выгод арендодателя будет отличаться от ожидаемого, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендатора. 10. Путеводитель бухгалтера. 2007 - 160 с.



Заключение

В ходе проделанной работы были рассмотрены определение аренды, классификация и виды арендных отношений. Подробно рассмотрена финансовая аренда (лизинг).

Также были определены задачи бухгалтерского учета арендных операций. Они заключаются прежде всего в правильности отражения операций, достоверности определения финансовых результатов от сдачи имущества в аренду, правильности формирования затрат, связанных с поддержанием имущества в рабочем состоянии, а также контроль за сохранностью арендуемых средств.

Было проведено исследование существующей практики бухгалтерского учета в области отражения операций по аренде. Отдельно показано отражение на бухгалтерских счетах операций текущей аренды как у арендатора, так и у арендодателя, а также подробно рассмотрена методология бухгалтерского учета лизинговых операций у основных задействованных сторон сделки - лизингополучателя и лизингодателя.

Выводы, сделанные по данной работе следующие.

Лизинг, несмотря на то, что он достаточно быстро развивается, пока не нашел широкого применения в нашей стране. В большей степени это обусловливается тем, что многие вопросы, возникающие при проведении лизинговых операций (прежде всего бухгалтерских и налоговых аспектах лизинговой деятельности), до сих пор являются неурегулированными. Существуют серьезные различия в бухгалтерской трактовке всего комплекса арендных операций и, в частности, операций финансовой аренды, приводимой в отечественной системе учета и в странах Запада.

Указанные противоречия бухгалтерского учета между российскими и международным законодательством затрудняют вложения капитала иностранных инвесторов в Российскую экономику, так как любой инвестор стремится осуществить вложения своего капитала только в прибыльные предприятия, в прибыльности которых он может убедиться. Для этого финансовая отчетность предприятия для него должна быть понятной и достоверной. А так как в России существуют «свои правила игры», отличные от международных, соответственно, для того, чтобы вложить свои капиталы в нашу экономику. Иностранным инвесторам приходится дополнительно изучать бухгалтерский учет России и «переделывать» отчетность предприятия на свой лад, для того, чтобы она могла показать сопоставимые показатели, принятые в международной практике.



Список литературы

1. Аренда: правовые аспекты, учет и налогообложение//Библиотека бухгалтера и предпринимателя. - 2009. - № 1. - 40 с.

2. Аренда: учет и налогообложение. - 2009. - № 12. - 36 с.

3. Аренда имущества. - 2008. - № 3. - 47 с.

4. Арендная плата// Библиотека бухгалтера и предпринимателя. - 2007. -N 1. - С. 10 - 14

5. Даулетбеков А. Д. Бухгалтерский и налоговый учет текущей аренды основных средств// Бизнес класс. - 2010. -N4. - С. 30-36