Учет затрат на производство продукции и калькулирование ее себестоимости

планирование бюджетирование себестоимость

1. Понятие, задачи и принципы планирования и бюджетирования

Планирование, т.е. процесс определения действий, которые должны быть выполнены в будущем, наряду с контролем является одной из важнейших функций управления.

В системе планирования обычно выделяют несколько уровней.

Во-первых, это стратегическое планирование. Стратегия предприятия представляет собой систему долгосрочных целей деятельности предприятия, определяемых его миссией и идеологией, а также наиболее эффективных путей их достижения. Идеология и стратегия предприятия реализуются посредством его политики.

Бюджетирование как таковое представляет собой систему оперативного планирования деятельности предприятия в целом и его подразделений на ближайший финансовый год в разбивке по кварталам, месяцам, декадам, неделям с выделением плановых заданий по обеспечению всех направлений финансово-хозяйственной деятельности организации.

Бюджетирование - это система краткосрочного планирования, учета и контроля ресурсов и результатов деятельности коммерческой организации по центрам ответственности и/или сегментам бизнеса, позволяющая анализировать прогнозируемые и полученные экономические показатели в целях управления бизнес-процессами. Бюджетирование - процесс коллективный, позволяет согласовать деятельность подразделений внутри компании и подчинить ее общей стратегической цели. Бюджеты охватывают все стороны хозяйственной деятельности и включают плановые и отчетные (фактические) данные. В принципе, в бюджетах отражены цели и задачи компании.

Сущностью бюджетного планирования является установление ответственности за каждую статью расходов и доходов организации. Бюджетирование приобретает наибольшее значение в условиях финансовой стабильности деятельности организации. Если же условия функционирования организации быстро меняются, то, как правило, используют метод непрерывного составления бюджетов (скользящее бюджетирование). С помощью бюджетов достигается конкретизация задач планирования.

Можно выделить следующие цели (задачи) бюджетного планирования:

? оценка предстоящих затрат по периодам;

? своевременное выполнение планов деятельности организации;

? формирование базы для расчетов эффективности деятельности организации по различным направлениям.

При разработке и исполнении бюджетов необходимо учитывать следующие ограничения. Бюджетирование как составная часть оперативного (краткосрочного) планирования должно согласовываться со стратегическими, маркетинговыми и иными целями организации. Необходимым условием его применения является использование информационных технологий. Кроме того, система бюджетирования должна учитывать специфику деятельности организации и отрасли.

Бюджетное планирование базируется на следующих обязательных принципах: единство, непрерывность, гибкость и точность.

Принцип единства означает, что бюджетирование деятельности организации должно носить системный характер, и все подразделения - центры ответственности, участвующие в процессе составления бюджетов, должны быть устремлены к достижению единой цели - созданию генерального плана организации, контролю его выполнения и коррекции последующих планов по результатам контроля, а также анализу выполнения плана.

Принцип точности означает, что составляемые бюджеты должны, по возможности, наиболее точно конкретизировать и детализировать оперативные планы деятельности организации.

Также выделяют такие принципы бюджетного планирования, как:

? унификация всех бюджетных форм, бюджетных периодов и процедур разработки для компании и всех структурных подразделений независимо от специфики их хозяйственной деятельности;

? совместимость бюджетных форм, форматов с установленными формами государственной отчетности;

? разделение накладных расходов на затраты структурных подразделений и компании в целом по формуле, единой для всех подразделений;

? непрерывность процедуры составления бюджетов, что предусматривает регулярный пересмотр и корректировку ранее сделанных прогнозов на новый период, не ожидая завершения действующего;

? заблаговременная формулировка финансовых целей всех подразделений в виде заданий определенных норм рентабельности;

? учет доходов и расходов, поступлений и списаний денежных средств в сопоставимых по времени единицах учета;

? детальный учет наиболее важных статей расходов, чья доля в чистых продажах достаточно велика.

По содержанию бюджет представляет собой финансовый документ установленного организацией формата, содержащий определенные статьи и плановые показатели за определенный временной период.

Бюджетирование прежде всего способствует реализации двух важнейших функций управления: планирования и контроля. В бюджетах воплощаются и детализируются текущие планы деятельности организации, являясь основой для контроля эффективности использования всех видов ресурсов и оценки выполнения планов менеджерами центров ответственности. В то же время с помощью системы бюджетов достигается координация работы всех функциональных подразделений организации, т.е. деятельность различных центров ответственности объединяется в единое целое. В результате достигается оптимальное соотношение централизации и децентрализации управления.

Бюджетирование выполняет три основные функции.

Функция планирования. Данная функция самая важная. Бюджетирование является основой для внутрифирменного планирования.

Функция учета. Бюджетирование является также основой для управленческого учета. Система учета должна представлять точные факты по подразделениям, видам продукции, районам торговли или комбинации этих показателей. Благодаря бюджетированию на предприятии можно получать точную информацию, сравнивать намеченные цели с действительными результатами деятельности предприятия.

Функция контроля. Бюджетное планирование позволяет выявить отклонения деятельности от того, что предполагалось бюджетом, и скорректировать действия.

Контроль исполнения бюджета базируется на следующих основополагающих принципах:

1 Принцип темпоральности определяет, что контроль исполнения бюджета осуществляется множественно и параллельно во времени на базе соответствующего отчетным интервалам информационного обеспечения. Предварительный и текущий контроль возможен при совершенствовании электронно-документированного управленческого (оперативного) учета, контроль по завершению отчетного периода базируется на данных бухгалтерского учета.

2 Принцип объективности предъявляет требования системности и целостности к информационному обеспечению, на базе которого осуществляется контроль исполнения бюджета. Априори целостной системой учета хозяйственных операций на предприятии является бухгалтерский учет. Соблюдение принципа объективности предварительного и текущего контроля возможно при гармонизации данного учета с бухгалтерской отчетностью.

3 Принцип сравнимости обусловливает необходимость однозначной идентификации хозяйственных операций и их параметров, что, естественно, включает требование наличия единого бюджетного классификатора, таблиц соответствия регистров бухгалтерского и бюджетного учета, а также систему согласования информации в параллельных контурах учета.

4 Принцип ответственности - принцип персональной ответственности руководителей структурных подразделений при формировании, утверждении и последующем исполнении бюджета в рамках компетенций, определенных регламентом. Персональная ответственность также распространяется на достоверность используемой в бюджетном процессе информации.

Бюджеты на предприятии должны постоянно пересматриваться и корректироваться по мере необходимости, для того чтобы сохранять их контролирующую роль.

Можно выделить также основные функции бюджета состоят в следующем:

? планирование операций, обеспечивающих достижение целей организации;

? выработка основы для оценки выполнения плана центрами ответственности и их руководителей;

? обучение менеджеров.

Планирование. Основные плановые решения обычно вырабатываются в процессе подготовки программ, и сам процесс разработки бюджета по существу является уточнением этих планов. Разработка бюджетов - самый детализированный вид планирования, уточняющий основные операции по отдельным подразделениям или функциям организации на ближайший период.

Координация и связь. Каждый центр ответственности влияет на работу других центров ответственности и сам зависит от их деятельности. В процессе разработки бюджета координируются отдельные виды деятельности таким образом, чтобы все подразделения организации работали согласованно, воплощая общие цели организации. Очень важно, чтобы планы производства были скоординированы с планом отдела маркетинга, т.е. необходимо произвести количество продукции в соответствии с запланированным объемом продаж и желаемым уровнем конечных запасов готовой продукции. План закупки материалов должен исходить из потребностей производства количества продукции, определенного в бюджете производства, и т д. Планы руководства не будут осуществлены, пока все исполнители не поймут содержание этих планов. Они включают в себя такие конкретные пункты, как: сколько товаров и услуг необходимо произвести; какие методы, каких людей и какое оборудование использовать; сколько сырья и материалов необходимо закупить; какие продажные цены установить, а также какой политики и каких ограничений следует придерживаться в будущем. Примерами такого рода информации могут служить максимальные суммы на рекламу, техническое обслуживание, расходы администрации; ставки заработной платы и количество рабочего времени; необходимый уровень качества продукции. Утвержденный бюджет является наиболее важным инструментом для увязки количественной информации в этих планах и имеющихся ограничений.

Стимулирование. Процесс составления бюджета может быть мощным средством для стимулирования руководителей в осуществлении целей их центров ответственности и, следовательно, общих целей организации Каждый руководитель должен точно знать, что ожидают от их центров ответственности. Стимулирующая роль бюджета проявляется еще больше, если менеджеры принимают активное участие в разработке бюджета своего подразделения. Практика, когда все уровни управления принимают непосредственное участие в разработке бюджетов по подразделениям или функциям, а также в подготовке главного, общего бюджета на предстоящий период называется планированием с участием исполнителей.

Контроль. Бюджет представляет собой отчет о желаемых результатах на момент формирования бюджета. Тщательно подготовленный бюджет является наилучшим стандартом, с которым сравнивают фактически достигнутые результаты, так как он содержит оценку эффекта всех переменных, которые прогнозировались во время разработки бюджета. До недавнего времени общей практикой было сравнение текущих результатов с результатами за прошлый период или за аналогичный период в предыдущем году. В некоторых организациях такая практика является основным методом сравнения до сих пор. Но подобные "исторические" стандарты имеют существенные недостатки, поскольку при сравнении с ними не учитываются изменения в направлениях деятельности и планируемых программах на текущий год. Сравнение фактических данных с их бюджетными значениями "водружает красный флаг" над проблемными областями, т.е. указывает области, на которые в первую очередь следует обратить внимание управляющих и куда направить необходимые управленческие действия.

Анализ отклонений между фактически достигнутыми результатами и данными бюджета позволяет:

? помочь идентифицировать проблемную область, которая требует первоочередного внимания,

? выявить новые возможности, не предусмотренные в процессе разработки бюджета;

? показать, что первоначальный бюджет в некоторой степени был нереалистичен.

Обучение. Бюджет также служит хорошим средством обучения менеджеров. Составление бюджетов способствует изучению менеджерами в деталях деятельности своих подразделений и взаимоотношений одних центров ответственности с другими центрами в целом по организации. Это особенно важно для лиц, вновь назначенных на должность руководителя центра ответственности. Каждый человек, который имеет опыт разработки годового бюджета для своего собственного дела, может оценить обучающую природу такого процесса.

2. Основные аналитические возможности системы «директ-костинг»

Системы управленческого учета характеризуются различными признаками, которые можно положить в основу их классификации. Один из признаков - полнота включения затрат в себестоимость производства и продаж продукции, товаров, работ и услуг.

Различают две основные системы управленческого учета: систему полного включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), т.е. традиционный учет полной себестоимости, и систему неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по какому-либо признаку, например, по признаку зависимости расходов от объема производства, получившую название директ-костинг.

Директ-костинг - это система учета себестоимости, базирующаяся на разделении общих издержек предприятия на постоянные, т.е. не зависящие от количества продукции, произведенной за единицу времени, и переменные, т.е. изменяющиеся расходы, прямо связанные с количеством продукции, произведенной за единицу времени.

Понятие директ-костинга можно использовать, с одной стороны, для характеристики варианта производственного учета с позиций полноты включаемых в себестоимость затрат, а с другой, более важной, директ-костинг является системой управленческого учета, основанной на классификации затрат на постоянные и переменные в зависимости от объема производства, деятельности или загрузки мощностей и включающей в себя учет и анализ затрат и результатов, а также принятие управленческих решений.

Главной особенностью директ-костинга является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. При системе директ-костинга схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. В них содержатся по крайней мере два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль. Важной особенностью директ-костинга является основанная на используемой им группировке затрат на постоянные и переменные возможность изучить взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства и продаж, затратами и прибылью. Большое значение здесь имеет установление связей и пропорций между затратами и объемами производства.

Система "директ-костинг" обеспечивает возможность быстро реагировать в ответ на меняющиеся условия рынка. С образованием организаций с различной формой собственности и в условиях включения механизмов свободного ценообразования потребность в данном способе будет возрастать, так как от этого зависит дальнейший рост эффективности С помощью способа "директ-костинг" происходит сближение целей бухгалтерского (финансового) и производственного (управленческого) учета. Не случайно, директ-костинг называют также "управление себестоимостью" или "управление предприятием", подчеркивая единство учета, анализа и принятия управленческих решений в этой системе.

Данный способ основан на группировке затрат в зависимости от объема производства. Названный признак группировки расходов предусматривает разделение затрат на переменные и постоянные, или производственные и периодические. Основу постоянных затрат составляют расходы, связанные с использованием основных средств (основного капитала), а переменные затраты связаны с использованием оборотных средств (оборотного капитала).

Постоянные (периодические) затраты не зависят от объема производства, исчисляются равными долями за равный промежуток времени и являются относительно постоянными. Однако постоянные затраты, рассчитанные на единицу турпродукта, при изменении объема реализации могут увеличиваться или уменьшаться.

Переменные (производственные) затраты зависят от объема производства и изменяются пропорционально изменению объема реализации. Переменные затраты, рассчитанные на единицу турпродукта, представляют собой постоянную величину.

Директ-костинг предусматривает расчет только переменных (производственных) затрат, в основе этого метода лежит расчет средних переменных затрат и средней величины покрытия.

Калькулирование в системе "директ-костинг" позволяет выявить турпродукты с большей рентабельностью, так как разница между продажной ценой и суммой производственных затрат не затушевывается в результате списания периодических (общехозяйственных) затрат на себестоимость конкретных турпродуктов. Данный способ делает себестоимость "более обозримой", снижая при этом трудоемкость распределения накладных расходов между различными видами туристских услуг, упрощая нормирование, планирование и учет затрат.

Сумма постоянных расходов за данный отчетный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, поэтому их влияние на величину прибыли предприятия хорошо видно.

При системе учета полной себестоимости часть нераспределенной суммы накладных расходов переходит из одного периода в другой, поэтому контроль за ними ослабевает.

Если определение результатов деятельности фирмы базируется на исчислении полной себестоимости услуг, то выявляется так называемая нетто-прибыль, или нетто-убыток; если же результат основан на учете частичных затрат, то определяется брутто-прибыль (предельная прибыль, сумма покрытия, или маржинальный доход).

Важной особенностью системы "директ-костинг" является соединение производственного и финансового учета. По системе "директ-костинг" учет и отчетность на предприятиях организованы таким образом, что появляется возможность регулярного контроля данных по схеме "затраты - объем - прибыль".

Маржинальный доход представляет собой разность между выручкой от реализации и переменными затратами, или сумму постоянных затрат и прибыли от реализации.

Величина маржинального дохода является важной информацией для управления предприятием. Эта величина показывает "вклад" турпродукта в покрытие постоянных затрат и тем самым в том же объеме - в прибыль предприятия.

Уменьшая предельную прибыль на величину общехозяйственных затрат, мы получаем прибыль от реализации.

Итак, при ведении учета по системе "директ-костинг" выявляются два финансовых результата:

1 Предельная прибыль (маржинальный доход, брутто-прибыль, сумма покрытия);

2 Прибыль от реализации услуг (нетто-прибыль).

Уменьшая величину прибыли от реализации на часть постоянных расходов по сравнению с традиционным способом группировки и списания расходов на реализацию услуг, мы получаем уменьшение налога на прибыль

Еще одной особенностью системы "директ-костинг" является разработка методики экономико-математического и графического представления и анализа отчетов для прогноза прибыли (выпущенной продукции).

Благодаря этому можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью. Наглядно это изображено на графике (рисунок 1).

В точке критического объема производства К нет прибыли, но нет и убытка. Справа от нее находится область чистых прибылей. Для каждого значения количества единиц услуг чистая прибыль определяется как разность между величинами маржинального дохода и постоянных расходов.

Рисунок 1

Слева от критической точки находится область чистых убытков, которая образуется в результате превышения величины постоянных расходов над величиной маржинального дохода.

Три главные линии показывают зависимость переменных затрат, постоянных затрат и выручки от объема производства. Этот график и многочисленные его модификации используют при анализе и принятии управленческих решений.

Аналитические возможности системы "директ-костинг" раскрываются наиболее полно при исследовании связи себестоимости с объемом реализации услуг и прибылью.

Директ-костинг имеет большое значение для управления и анализа деятельности предприятия, в частности для принятия решений об ассортиментной политике, а также о закрытии или объявлении банкротства в случае убыточной деятельности.

Таким образом, имея информацию только о полной себестоимости, можно принять неверное решение и потерять прибыль. Использование директ-костинга позволяет избежать подобных ошибок и принять разумные управленческие решения.

Большое значение здесь имеет установление связей и пропорций между затратами и объемом производства. Используя методы корреляционно-регрессионного анализа, математической статистики, графические методы можно определить формы зависимости затрат от объема производства или загрузки производственных мощностей; строить сметные уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в зависимости от его объема; рассчитывать критическую точку объема производства; прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов в зависимости от факторов объема или мощности, т.е. решать стратегические задачи управления предприятием.

Директ-костинг позволяет руководству заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям; выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, т.к. разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий. Система обеспечивает возможность быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка.

В отчете о финансовых результатах, составляемом при системе директ-костинг, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции.

Информация, получаемая в системе, позволяет находить наиболее выгодные комбинации цены и объема, проводить эффективную политику цен. В условиях рыночной экономики директ-костинг дает также информацию о возможности использования в конкурентной борьбе демпинга. Этот прием применяется в периоды временного сокращения спроса на продукцию для завоевания рыка сбыта.

Все изложенное выше свидетельствует о том, что директ-костинг является важным элементом маркетинга - системы управления предприятием в условиях рынка и свободной конкуренции.

В последнее время наблюдается устойчивая тенденция роста удельного веса постоянных расходов. Поэтому повышаются требования к обоснованности планирования и нормирования величин этих расходов. Директ-костинг позволяет заострить внимание на решении этих вопросов, поскольку сумма постоянных расходов за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, и, таким образом, их влияние на величину прибыли предприятия особенно хорошо видно.

Кроме того, директ-костинг дает возможность оперативнее контролировать постоянные расходы, так как часто в процессе контроля за себестоимостью используются нормативные затраты или гибкие сметы.

Благодаря директ-костингу расширяются аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции учета и анализа.

3. Исходные данные для выполнения расчетной части курсовой работы

Таблица 1. - Ведомость остатков ТМЦ в разрезе установления начального остатка сырья и материалов по складам

Таблица 4 - Оптово-отпускные цены на приобретаемые ТМЦ

Таблица 5 - Нормы расхода на производство полуфабрикатов на первом переделе

Таблица 6 - Нормы расхода на производство полуфабрикатов на втором переделе

Таблица 7 - Нормы расхода на производство полуфабрикатов на третьем переделе

Таблица 8 - Нормы расхода на производство полуфабрикатов на четвертом переделе

Таблица 9 - Сумма постоянных расходов

Таблица 10 - Прейскурант утвержденных оптово-отпускных цен

4. Расчетная часть курсовой работы

Таблица 11 - Расчет себестоимости продукции первого передела - производства бетона

Таблица 12 - Вспомогательная таблица расчета себестоимости 1 м3 продукции первого передала - производство бетона

Таблица 13 - Расчет себестоимости продукции второго передела - производства панелей

Таблица 14 - Вспомогательная таблица расчета себестоимости 1 м3 продукции второго передала - производство панелей

Таблица 15 - Расчет себестоимости продукции третьего передела - производства панелей

Таблица 16 - Вспомогательная таблица расчета себестоимости 1 м3 продукции третьего передала - производство панелей

Таблица 17 - Расчет расходования вспомогательных материалов - производства панелей

Таблица 18 - Вспомогательная таблица расчета структуры материальных затрат на производство продукции

Таблица 19 - Вспомогательная таблица распределения постоянных расходов между наименованиями готовой продукции

Таблица 20 - Расчет себестоимости выпускаемой продукции по статьям калькуляции

Таблица 21 - Расчет общего финансового результата от производственной деятельности

5. Аналитическая часть формирования производственной отчетности

Таблица 22 - Ведомость движения ТМЦ в разрезе сырья и материалов по складам

Заключение

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг занимают важное место в системе бухгалтерского учета организаций. В то же время это и наиболее сложный участок учета, так как при его организации следует учитывать отраслевые особенности управления, техники, технологии и организации производства продукции, работ и услуг и организационной структуры организации.

Одной из важнейших стадий кругооборота средств организации является процесс производства. В ходе этого процесса организация, расходуя материальные, трудовые и финансовые ресурсы, формирует себестоимость изготовленной продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Значение учета затрат на производство продукции, работ и услуг и определение ее себестоимости вытекает прежде всего из необходимости соизмерения этих затрат с результатами -- созданным и реализованным объемом продукции и выявлением доходности. Себестоимость продукции -- важнейший показатель, который отражает в денежной форме затраты организации, связанные с производством и реализацией продукции, проведением и реализацией работ, оказанием и реализацией услуг. Величина себестоимости зависит от организации производства, качества сырья и материалов, умения руководителя эффективно организовать процесс производства и множества других факторов.

Себестоимость -- качественный показатель деятельности организаций -- представляет собой сумму затрат живого и овеществленного труда. Снижение себестоимости наряду с ростом объема является важнейшим источником увеличения накоплений, идущих на воспроизводство. Снижение себестоимости продукции, работ и услуг базируется на повышении производительности труда, широком внедрении новой техники и технологии, на рациональном использовании основных и оборотных средств, сокращении потерь и других факторов. В условиях рыночной экономики усиливается значение показателя себестоимости продукции, работ и услуг, от величины которой зависит размер прибыли.

Управлением себестоимостью продукции организация обеспечивает необходимую эффективность в достижении наилучшего конечного результата, поэтому участок учета затрат на производство и калькулирование себестоимости является важнейшим в общей организации бухгалтерского учета в организации. В процессе обобщения производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции все особенности технологии и организации производства, структура организации, номенклатура и характер продукции проявляются в построении объектов учета, учетных регистров, в распределении расходов. В промышленно развитых странах учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции выделены в управленческий учет, призванный дать информацию для управления себестоимостью продукции специалистам и руководителям организации и ее структурных подразделений.

Правильная организация учета затрат на производство, с одной стороны, обеспечивает действенный контроль за эффективным использованием в организации материальных, трудовых и финансовых ресурсов и, с другой стороны, позволяет организации избежать конфликтных ситуаций во взаимоотношениях с налоговыми органами при решении вопросов налогообложения прибыли.

Бухгалтерский (управленческий) учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг неразрывно связаны между собой. Бухгалтерский учет строится в соответствии с требованиями калькулирования продукции, работ и услуг, а калькуляция в свою очередь составляется на основе данных бухгалтерского учета.

Список использованных источников

1 План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению. В редакции Приказа Минфина РФ от 07.05.2003 г. № 38н. Екатеринбург ИД «Урал Юр Издат» 2006 г. 143с.

2 Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98). Утверждено приказом Минфина России от 9.12.1998 г . № 60н. (в ред. от 30.12.1999 N 107н)

3 Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Утверждено приказом Минфина России от 6.05.1999 г. № 33н. (в ред. от 27.11.2006 N 156н)

4 Введение в управленческий учет. Под ред. Басовского Л.Е., М. 2007 г.

5 Анисимова Т.Н., Сокуренко В.В. Бухгалтерский учет и отчетность. М.: Аналитик, 2008.

6 Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет. М.: ЮНИТИ, 2009.

7 Белов А.А.; Белов А.Н. Бухгалтерский учет. Теория и практика: Учебник. - М.: Изд-во Эксмо, 2008. - 624с.

8 Макальская “Учет на предприятии”, М., 2008г.

9 С.А. Николаева “Учет затрат на производстве: система "директ-костинг", М. 2007 г.

Размещено на Allbest.ru