Бухгалтерский учет, формирование и анализ финансовых результатов ООО "Каскад"

Размещено на http://www.allbest.ru/

ВВЕДЕНИЕ

Бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественном и финансовом состоянии организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. Показатели бухгалтерской отчетности позволяют оценить хозяйственный и финансовый потенциал, результативность и эффективность компании в целом и по каждому виду ее деятельности, а также проводить различные аналитические исследования. Данные отчетности необходимы как внешним пользователям, так и сотрудникам организации, ее руководству для осуществления оперативного управления, а также для принятия решений стратегического характера.

Правовой базой для формирования бухгалтерской отчетности организации являются:

- Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. Законов от 23.07.1998 N 123-ФЗ от 23.03.2002 N 32-ФЗ);

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (в ред. Приказов Минфина России от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31 н);

- Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н;

- Приказ Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций";

- Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности утвержденные Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н.

В состав бухгалтерской отчетности включаются:

1. форма N 1. Бухгалтерский баланс;

2. форма N 2. Отчет о прибылях и убытках;

3. форма N 3. Отчет об изменениях капитала;

4. форма N 4. Отчет о движении денежных средств;

5. форма N 5. Приложение к бухгалтерскому балансу;

6. форма N 6. Отчет о целевом использовании полученных средств;

7. пояснительная записка.

Важнейший показатель характеризующий финансовый результат деятельности организации - прибыль. Одним из основных показателей прибыли, отражаемой в бухгалтерской отчетности, является прибыль (убыток) от продаж. Прибыль от продаж характеризует эффективность основной деятельности организации и определяется как разница между валовой прибылью стр.029 формы №2 «Отчет о прибылях и убытках»), коммерческими расходами (стр. 030 формы №2) и управленческими расходами (стр. 040 формы №2)

Целью дипломной работы является раскрытие особенностей организации бухгалтерского учета, формирования и анализ финансовых результатов организации ООО «Каскад».

Для достижения цели в дипломной работе решаются следующие задачи:

изучение особенностей учета формирования финансовых результатов деятельности предприятия;

изучение экономической литературы по вопросам формирования и использования финансовой информации, существующих методик анализа финансовых результатов;

проведение анализа финансового состояния ООО «Каскад»;

проведение анализа финансовых результатов ООО «Каскад»;

рассмотрение автоматизации учета финансовых результатов предприятия;

формулировка выводов и предложений по совершенствованию действующей практики анализа финансовых результатов, а также разработка рекомендаций по улучшению финансовых результатов исследуемого предприятия.

Объектом исследования дипломной работы являются деятельности общества с ограниченной ответственностью «Каскад».

Для написания дипломной работы была использована методическая, научная и учебная литература, нормативные документы, законодательные акты, статьи периодической печати, а также данные учета и отчетности ООО “ Каскад ”.

1. СУЩНОСТЬ ФИНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ

1.1 Понятие финансового результата и его значение для организации

Финансовый результат - это изменение собственного капитала за определенный период в результате производственно-финансовой деятельности организации. Прибыль характеризует эффективность хозяйственной деятельности предприятия и является источником финансирования его дальнейшего развития. В условиях формирования рыночной экономической системы в нашей стране происходит значительное изменение в отношении к показателю прибыли в пользу возрастания его роли в хозяйственном механизме, поскольку в рыночных условиях прибыль выступает не только основным источником развития хозяйственной деятельности любого предприятия, но и является стимулом практически любой хозяйственной деятельности.

В обобщенном виде прибыль отражает конечные результаты работы предприятий и фирм, характеризует экономическую эффективность их хозяйственной деятельности. Существует достаточно большое количество определений понятия "прибыль". Прибыль - это сумма, на которую доход превышает затраты. Чаще всего прибыль определяют как разность между полной выручкой и полными издержками, т.е. как чистую выручку. В переносном смысле под прибылью понимается всякая польза или выгода. Однако, использование данного определения прибыли часто затрудняет понимание ее сущности как экономической категории.

Предприятие может не получать прибыль и продолжать какое-то время функционировать. При этом оно может даже расширять свою деятельность за счет заемных средств. Если производитель материальных благ будет потреблять в полном объеме произведенный ими продукт или его стоимостной эквивалент, то тогда сможет существовать только он сам, а не общество. В обществе есть множество людей, которые не создают материальных благ, но их потребляют. В обществе имеются структуры, работающие убыточно, но социально необходимые (здравоохранение и т.д.). Поэтому общество заинтересовано в прибыльной работе предприятий, т.к. представляющее его государство через налоговую систему изымает часть создаваемой прибыли. Прибыль представляет собой одну из форм денежных накоплений, создаваемые в предприятиях, отраслях экономики, государства; это экономическая категория, характеризующая конечный финансовый результат коммерческой деятельности организаций.

В настоящее время роль прибыли коренным образом изменяется. Ее значение в условиях формирования экономики смешанного типа можно определить через выполняемые прибылью функции:

* прибыль является основным источником финансовых ресурсов предприятия. Ее величина, во многом, определяет перспективы хозяйственного развития, возможности наращивания объемов хозяйственной деятельности;

* прибыль создает заинтересованность предпринимателей и участников хозяйственной деятельности в совершенствовании различных сторон своей деятельности;

* прибыль служит критерием экономической эффективности хозяйственной деятельности, выступает главным результативным показателем при расчете эффективности использования всех видов экономических ресурсов предприятия;

* прибыль выступает важнейшим источником формирования доходной части бюджетов всех уровней, поскольку часть ее изымается у предприятий в виде налогов.

Таким образом, из вышесказанного можно сделать вывод, что в настоящее время значение прибыли велико. Именно поэтому правильность определения финансовых результатов на предприятии - наиболее важная и сложная задача.

Для выявления конечного финансового результата деятельности организации служат счета раздела «Финансовые результаты» нового Плана счетов. Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счете отражаются, в частности, выручка и себестоимость по:

готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства;

работам и услугам промышленного характера;

работам и услугам непромышленного характера;

покупным изделиям;

товарам;

услугам по перевозке грузов и пассажиров;

услугам связи и т.п.

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 20 «Основное производство» и др. в дебет счета 90 «Продажи».

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

90-1 «Выручка»

90-2 «Себестоимость продаж»

90-3 «Налог на добавленную стоимость»

90-4 «Акцизы»

90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

Субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для отражения финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4 и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный период. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов.

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы»;

91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного периода все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), закрывается внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году.

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также от прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.

На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года отражаются:

прибыль или убыток от обычных видов деятельности - в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»;

сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;

потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности - в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;

начисленные платежи налога на прибыль и платежи по пересчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

1.2 Состав доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете

В связи с вступлением в действие гл. 25 НК разделение доходов и расходов по бухгалтерскому и налоговому учету различно.

Определение доходов и расходов в бухгалтерском учете основывается на ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 «Доходы организации» и «Расходы организации» соответственно.

Доходами организации, согласно ПБУ 9/99, признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Не признаются доходами организации для целей бухгалтерского учета поступления от других юридических и физических лиц:

- суммы НДС, акцизов, налога с продаж (в соответствии с гл.27 НК налог с продаж только при расчете с физическими лицами), экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

- суммы по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным оговорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

- сумм, поступившие в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

- суммы авансов в счет оплаты продукции товаров, работ, услуг;

- суммы полученного задатка;

- имущество, преданное в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

- суммы, полученные от заемщика в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

При этом доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации делятся на:

- доходы от обычных видов деятельности;

- операционные доходы;

- внереализационные доходы;

Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями. К прочим поступлениям относятся также чрезвычайные доходы. Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

Операционными доходами являются:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на приобретение, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности;

- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств организации в этом банке.

Внереализационными доходами являются:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- прибыль прошлых лет, полученная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

- курсовые разницы;

- сумма до оценки активов;

- прочие внереализационные доходы.

Чрезвычайными доходами считаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не признается расходами организации выбытие активов в следующих случаях: - в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций других акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

- перечисление средств (взносов, выплат и т.п.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

- в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Расходы организации, так же как и доходы, подразделяются на расходы по обычным видам деятельности, операционные расходы и внереализационные расходы. Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами. К прочим расходам также относятся чрезвычайные расходы.

Операционными расходами являются:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и прочих активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- прочие операционные расходы.

Внереализационными расходами являются:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- сумма уценки активов;

- прочие внереализационные расходы.

В составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Для правильной организации учета финансовых результатов, важно определить, какие операции относятся к обычным видам деятельности, а какие - к прочей деятельности. Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» для целей бухгалтерского учета, предприятие самостоятельно признает свою деятельность обычной или прочей в зависимости от ее характера, видов доходов и расходов по ней, а также условиям их получения и возникновения.

При этом следует учитывать, что в настоящее время большинство предприятий являются многопрофильными, деятельность их связана не только с производством продукции (работ, услуг), но и с торговлей, финансовыми вложениями и другими видами деятельности. Поэтому в практике ведения бухгалтерского учета возможны ситуации, когда несколько предметов деятельности будут одновременно определяться предприятием как обычные. Критерием такого определения при ведении бухгалтерского учета является правило существенности, закрепленное в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации». В соответствии с ним для коммерческих предприятий (если отсутствует соответствующая информация в учредительных документах) предметом деятельности могут считаться работы, услуги, производство продукции, составляющие в стоимостном выражении пять и более процентов от общего объема реализации этого предприятия.

Глава 25 НК также неразрывно связана с такими понятиями, как доходы и расходы.

Доходы, учитываемые при исчислении прибыли, облагаемой по ставке 24%, подразделяются в соответствии с НК РФ на:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

- внереализационные доходы.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров, как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), и иное имущество, либо имущественные права и выраженных в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии со ст. 250 НК внереализационными доходами признаются доходы:

- от долевого участия в других организациях;

- от операций купли-продажи иностранной валюты;

- в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

- от сдачи имущества в аренду;

- от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации;

- в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

- в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом периоде);

- в виде положительной курсовой разницы, полученной от переоценки имущества и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте и т.д.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя:

расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

расходы на освоение природных ресурсов;

расходы на НИОКР;

расходы на обязательное и добровольное страхование;

прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

материальные расходы;

расходы на оплату труда;

суммы начисленной амортизации;

прочие расходы.

В состав внереализационных расходов (ст. 265 НК), не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией:

расходы на содержание переданного по договору аренды имущества;

расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенных налогоплательщиком;

расходы в виде отрицательной курсовой разницы, полученной от переоценки имущества и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества, охрану недр и другие аналогичные работы;

расходы в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм на возмещение причиненного ущерба и т.д.

1.3 Методы определения доходов и расходов для целей налогообложения

Глава 25 НК РФ устанавливает два возможных метода определения доходов и расходов для целей налогообложения: метод начисления и кассовый метод.

При методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления (выбытия) денежных средств и (или) иного имущества (имущественных прав).

Кассовый метод, напротив, связывает момент возникновения доходов и расходов с фактическим поступлением (выбытием) денежных средств и (или) иного имущества (имущественных прав). Изменить применяемый метод учета налогоплательщик вправе только с начала налогового периода (под налоговым периодом понимается год, а отчетным периодом - первый квартал, полугодие и девять месяцев отчетного года).

Следовательно, вопрос выбора метода учета налогоплательщик может решать ежегодно, до 1 января. Вместе с тем эта возможность является относительной: действовать по своему усмотрению и реально выбирать один из двух возможных методов определения доходов и расходов налогоплательщик вправе при определенных условиях, несоблюдение которых влечет установленные НК РФ последствия. Организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Принимая решение о применении кассового метода, налогоплательщику целесообразно оценить риски негативных последствий его применения. Указанные риски связаны с тем, что при превышении предельного размера выручки налогоплательщику необходимо будет внести изменения в налоговый учет с начала года.

Доходы по методу начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

При признании доходов, полученных по договору, заключенному на срок менее одного отчетного периода либо заключенному на срок более одного отчетного (налогового) периода, но предусматривающему равномерное распределение доходов, налогоплательщику следует руководствоваться условиями таких договоров.

При признании доходов, полученных по договору, заключенному на срок более одного отчетного (налогового) периода, но не предусматривающему равномерное распределение доходов или не позволяющему четко установить связь между доходами и расходами, налогоплательщик должен распределить их самостоятельно по принципу равномерного признания доходов и расходов.

В таких случаях при исчислении налоговой базы отчетного (налогового) периода доход учитывается в сумме, приходящейся на соответствующий отчетный (налоговый) период.

Датой получения доходов от реализации признается день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав) на возмездной основе. Днем отгрузки, в свою очередь, считается дата реализации, то есть:

- перехода права собственности на товары;

- перехода результатов выполненных работ;

- оказания услуг;

- перехода имущественных прав.

Расходы по методу начисления признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

При признании расходов по договорам с конкретными и сроками исполнения налогоплательщику следует руководствоваться:

- условиями таких договоров;

- принципом равномерного формирования доходов и расходов, если такие договоры заключены на срок более одного отчетного (налогового) периода.

При признании расходов по договорам, предусматривающим получение дохода в течение более одного отчетного периода, но не устанавливающим поэтапную сдачу товаров (работ, услуг), налогоплательщик должен распределить их самостоятельно по принципу равномерного признания доходов и расходов. Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Прямые расходы текущего месяца на производство и реализацию продукции (работ, услуг) собственного производства должны учитываться при формировании налоговой базы текущего месяца в особом порядке. Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшает Доходы от реализации отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

В таблице 1.1 приведен пример распределения прямых расходов налогоплательщика, занимающегося выполнением работ.

Авторемонтная мастерская в январе получила заказ на выполнение ремонтных работ пяти автомобилей: Аudi, BMW, Volvo, «Газель», Daewo. Стоимость ремонтных работ, предъявленных к оплате заказчику, а также готовность данных работ по состоянию на 31 января представлены в таблице 1.1.

Таблица 1.1 - Стоимость ремонтных работ и уровень их готовности

Автомобиль	Цена ремонтных работ по счету (руб.)	Сдача работ заказчику
Аudi	1000	Нет
BMW	2000	Нет
Volvo	4000	Нет
«Газель»	5000	Нет
Daewoo	3000	Да
ИТОГО	15000

Величина прямых расходов текущего месяца составила 7000 руб.

Таблица 1.2 - Расчет величины прямых расходов при методе начисления, уменьшающих доход от реализации

Показатель	Порядок расчета	Итого
1. Сумма прямых расходов, приходящихся на остатки НЗП на конец месяца:
а) доля незавершенных или не принятых на конец месяца заказчиками работ в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ	(Сумма цен незавершенных (не сданных заказчику) работ) / (сумма цен всех работ текущего месяца)	(1000+2000+4000+5000) / (1 000+2000+4000+5000+ 3000) = 12000 / 15000 = 0,8
б) сумма прямых расходов, приходящихся на остатки НЗП	(Доля незавершенных или не принятых на конец месяца заказчиком работ в общем объеме выполняемых в течение месяца работ) х (Величина прямых расходов января)	0,8 х 7000 = 5600 руб.
2. Величина прямых расходов, уменьшающих Доход ткущего месяца	(Общая сумма прямых расходов текущего месяца) - (Величина прямых расходов, приходящихся на остатки НЗП)	7000-5600 =1400 руб.

Таким образом, величина прямых расходов, уменьшающих доход от реализации работ в январе, составляет 1400 руб.

В результате получается, что предполагаемый доход, который возможно еще и не будет получен организацией-подрядчиком, должен быть признан доходом и с него предприятие обязано уплатить налог на прибыль. А те расходы, которые уже фактически имели место, даже пусть они и находятся в составе незавершенного производства, предприятие не может списать на расходы.

Датой получения дохода, определяемого по кассовому методу, признается день:

- поступления средств на счета в банках и (или) в кассу;

- поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав;

- погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Расходами налогоплательщика, применяющего кассовый метод, признаются затраты после фактической их оплаты.

При этом оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) считается прекращение встречного обязательства налогоплательщика-покупателя перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, передачей имущественных прав). Следует также учитывать, что при кассовом методе расходы, связанные с производством и реализацией, учитываются только в части реализованных товаров (работ, услуг, имущественных прав).

При признании расходов следует учитывать следующие особенности, представленные в таблице 1.3.

Таблица 1.3 - Особенности при признании расходов по кассовому методу

Перечень расходов	Особенности
Расходы по приобретению сырья и материалов	Учитываются по мере списания в производство оплаченных сырья и материалов
Амортизация	Учитываются в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период, только в части оплаченного имущества, используемого в производстве
Оплата труда	Учитывается в фактически выплаченных суммах
Расходы на уплату налогов	Учитывается в размере их фактической уплаты

1.4 Особенности построения «Отчета о прибылях и убытках» в странах с развитой рыночной экономикой

На международном уровне применяется большое разнообразие форм «Отчетов о прибылях и убытках» предприятий, где существует своя определенная группировка доходов и расходов. Для упрощения можно остановиться на двух доминирующих моделях: «англо-американской» и «франко-германской». Обе эти модели обладают и преимуществами и недостатками. Можно даже сказать, что желательно было бы иметь третью, смешанную форму, которая вобрала бы в себя то положительное, что присуще каждой из практикуемой модели. К сожалению, «третий путь» еще не нашел конкретного применения.

Англо-американская форма, используемая большинством американских и английских предприятий, имеет две основные характерные черты. Во-первых, она базируется на производственной концепции реализованной продукции. Показатель реализованной продукции включает все продажи за данный год, в том числе продажи в кредит. Реализованная продукция отличается от выручки от реализации, в состав которой входят лишь продажи, суммы в оплату которых уже поступили в кассу предприятия.

Вторая характерная черта состоит в том, что расходы классифицируются по функциям с выделением: затрат на производство проданной продукции, или же «себестоимости» (производственная функция), затрат по распределению (функция распределения), административных расходов, финансовой функции и налогов.

На основании такой модели аналитик, безусловно, примется оценивать управление по функциям предприятий, соотнося затраты с реализованной продукцией, что и было сделано на примере. Основная цель аналитика - выявить причины плохого управления по функциям, естественно, в сравнении с другими предприятиями, прежде всего не по функциям, а по происхождению, что позволяет выявить (во Франции это делается систематически) различные сальдо, такие, как валовая добавленная стоимость (после того как из общей продукции вычитается потребление сырья и услуг), валовая эксплутационная прибыль (после вычета расходов на персонал из добавленной стоимости), эксплуатационная прибыль (после вычета амортизационных отчислений и других расходов) и чистая прибыль (после вычета налогов).

Благодаря модели аналитик может изучить потребление по приходу (материалы, бытовые услуги и т.д.), соотнося (что обычно и делается на практике) различные расходы (классифицируемые по происхождению) с общей продукцией. Таким образом, аналитик может оценить образование добавленной стоимости и ее распределение между различными заинтересованными сторонами - рабочими, служащими предприятия, кредиторами, государством, самим предприятием.

И англо-американская, и франко-германская формы отчета имеют как преимущества, так и недостатки. Так, англо-американская форма отчета позволяет определить удельный вес функций и качество управления ими, но не дает возможности проследить потребление и распределение добавленной стоимости. Франко-германская форма имеет преимущества и недостатки обратного порядка.

По рациональности (точности) и простоте расчетов англо-американская форма в какой-то своей части значительно превосходит франко-германскую. Если говорить коротко, то, несомненно, преимущество состоит в том, что она берет за базу единую концепцию реализованной продукции, оцененной однородным образом (по цене реализации), в то время как во франко-германской модели концепция производства более сложная: реализованная продукция и иммобилизованная продукция. Причем оцениваются эти виды продукции по-разному: реализованная - в ценах реализации, а складированная и иммобилизованная - по издержкам производства.

Разнородность в оценке объема производства продукции ставит различные проблемы перед немецкими и французскими аналитиками. Так, во франко-германской форме отчета для расчета удельного веса производственных расходов за базу принимается объем производства, а для оценки удельного веса коммерческих расходов и прибыльности - объем реализации. Чаще всего «немецко-французские» аналитики не отличают коммерческие расходы от расходов по производству и относят совокупность расходов (классифицированных по происхождению) к объему производства. «Сознательные» же аналитики относят результаты (эксплуатационные, текущие, чистые) к объему реализации.

Как бы там ни было, в целом можно сказать, что хотя франко-германская форма и сложнее англо-американской, она остается интересной благодаря своей способности выявить различные экономические показатели, такие, например, как добавленная стоимость.

В идеальном варианте следовало бы иметь «Отчет о доходах и убытках», базовой основой которого являлась бы выручка от продаж (как в англо-американской модели) и который давал бы также разбивку расходов по функциям и местам возникновения затрат. Таким образом, были бы объединены преимущества двух практикуемых в настоящее время систем, как это делается, например, предприятием IмґOreal. Кстати, и в России был предпринят аналогичный опыт. К сожалению, эти попытки не имели большого успеха, как на Западе, так и на Востоке.

1.5 Характеристика Общества с ограниченной ответственностью «Каскад»

Общество с ограниченной ответственностью «Каскад» является предприятием осуществляющим различные строительные работы. Предприятие было создано в г. Иркутске в 1995 году и просуществовало до 2002 года, но в связи с кризисом предприятие было признано банкротом. Данное предприятие возобновило свою работу в конце 2004 года. Данное предприятие является средним, так как численность предприятия не превышает 500 человек.

Выручка от реализации на данном предприятии признается лишь после сдачи объектов в эксплуатацию, т.е. после полного завершения работ на строительных объектах. В связи с этим формирование и анализ финансовых результатов целесообразно проводить, сравнивая отчетные показатели с планируемыми показателями. Также следует помнить, что предприятие недавно начало свою работу, соответственно большую часть расходов организации составили управленческие расходы, что повлияло на прибыльность предприятия в отчетном году.

2. УЧЕТ ФОРМИРОВАНИЯ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ООО «КАСКАД»

2.1 Учет доходов и расходов от обычных видов деятельности

Производство и продажа продукции (работ, услуг) относится к обычному виду деятельности организации. Прибыль от продажи продукции (работ, услуг) определяют как разницу между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством, и затратами на ее производство и реализацию.

Учет финансовых результатов от продажи продукции (работ, услуг) ведется на счете 90 «Продажи». Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также определения финансового результата по ним.

В организациях, занятых оказанием строительных услуг, организацию расчетов и методологию учета расчетных операций по выполненным и оплаченным строительно-монтажным работам (СМР) в значительной степени определяет договор подряда.

Порядок заключения договора подряда определяется в соответствии с законодательством РФ (Гражданский кодекс РФ: § 3 «Строительный подряд», ст. 740-757; § 4 «Подряд на выполнение проектных и изыскательских работ», ст. 758-762; § 5 Подрядные работы для государственных нужд», ст. 763-768) и включает в себя определение:

- формы расчетов, стоимости строительства, других условий выполнения работ;

- объекта строительства;

- застройщика-инвестора;

- инвестора;

- незавершенного строительства;

- завершенного строительства;

- инвентарной стоимости объекта;

- подрядчика;

- подрядных работ;

- незавершенного производства.

Подрядные организации используют различные типы договоров подряда в зависимости от методов формирования доходов: метод «Доход по стоимости работ по мере их готовности» и метод «Доход по стоимости объекта строительства».

Распространенным типом является договор на весь комплекс работ по возводимому объекту или на весь комплекс в целом. Право собственности на объект переходит к заказчику после выполнения всех работ по договору и Подписания акта о выполнении всех объемов работ.

Методика учета финансовых результатов по данному типу договора с правом перехода собственности при полном выполнении и оформлении комплекса работ по вводимому в действие объекту регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров на капитальное строительство» (ПБУ 2/94).

В соответствии с договором на строительство в общем случае расчеты между заказчиком и подрядчиком могут осуществляться:

- в форме авансов (промежуточных платежей) за выполненные подрядчиком работы на конструктивных этапах;

- после завершения всех работ на объекте строительства.

Все платежи заказчика в течение действия данного типа договора рассматриваются как промежуточные, т.е. авансовые. Их поступления на расчетный счет подрядной организации оформляются записью:

Дт 51 «Расчетные счета»

Кт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Авансы полученные».

Применение рассматриваемого типа договора подряда при использовании метода определения дохода по стоимости объекта строительства приводит к тому, что строительно-монтажная фирма, зафиксировавшая для целей налогообложения моментом реализации поступление выручки от реализации готовой строительной продукции на расчетный счет, имеет возможность в течение длительного периода не начислять и не платить налог на пользователей дорог. До выхода гл. 25 НК РФ данная возможность распространялась и на налог на прибыль. Однако, способ равномерного распределения доходов за отчетный (налоговый) период обязывает начислять налог на прибыль, исходя из стоимости договора. Текущие платежи по НДС ведутся в установленном порядке. Начисление НДС, подлежащего взносу в бюджет с авансовых платежей заказчика оформляется проводкой:

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Авансы полученные»

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС».

А списание оплаченной части НДС в стоимости приобретенных и оприходованных строительных материалов, оказанных и оплаченных услуг оформляется проводкой:

Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС»

Кт 19 «НДС по приобретенным ценностям».

В бюджет вносится разница между суммами НДС, начисленными с авансов (Кт 68) и зачтенными, оплаченными через приобретение материально-производственных ценностей, нематериальных активов и оказание услуг (Дт 68). Сумма налога, подлежащего взносу в бюджет, как кредитовое сальдо счета 68, зависит от размера полученного аванса, оплаченных стройматериалов, оказанных услуг производственного характера.

Длительность материалоёмкого процесса строительного производства, приводит к постоянному существенному росту незавершенного строительного Производства на счете 20 «Основное производство», что влечет за собой увеличение платежей по налогу на имущество за счет роста налогооблагаемой базы при неизменной налоговой ставке.

Другой тип договора подряда подразумевает, что переход права собственности наступает при выполнении всех работ по вводимому в эксплуатацию объекту или комплексу работ. Подрядчик, выбрав метод формирования доходов от стоимости работ по мере их готовности, может условиться с заказчиком об определении этапов СМР, сметная стоимость которых должна быть рассчитана с наибольшей точностью. Составление актов об их выполнении служит основанием для выявления финансового результата. Отсутствие момента перехода права собственности к заказчику обусловливает специфику методики отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций. Отражение сданных этапов работ без перехода права собственности к заказчику и выявление финансовых результатов производится при помощи следующих бухгалтерских записей:

Дт 46 Кт 90 - на договорную стоимость принятых и оформленных этапов работ;

Дт 90 Кт 20 - на фактические затраты по возведению объекта, относящиеся к данному этапу;

Дт 90 Кт 68 субсчет «Расчеты по НДС» - на сумму налога, соответствующую его начислению по договорной стоимости этапов работ;

Дт 90 Кт 99 - на сумму выявленной прибыли по оформленным актами этапам работ.

Во избежание повторного начисления НДС делается проводка: Дт68 Кт62.

Счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» целесообразно использовать предприятиям, выполняющим работы долгосрочного характера, со сроком более одного года, которые согласно договорам осуществляют расчеты с заказчиком за отдельные этапы работ, имеющие самостоятельное значение. Применение счета 46 не приводит к увеличению поступления денежных средств или появлению задолженности за строительную продукцию при отражении договорной стоимости сдаваемых этапов работ по кредиту счета 90. В данном случае кредит счета 90 не корреспондирует с дебетами счетов 51, 62, так как у заказчика не наступает право собственности на строительную продукцию.

Счет 46 заменяет счета 51, 62 в корреспонденции с кредитом счета 90, который показывает незавершенность реализации, искусственность ее образования для определения промежуточных финансовых результатов, необходимых при принятии управленческих решений. Раньше, до выхода 25 гл. НК, появившаяся прибыль на счете 99 не приводила к обязательствам подрядчика перед бюджетом по налогу на прибыль; сейчас же подрядчик обязан рассчитать равномерный доход, приходящийся на отчетный (налоговый) период, признать его именно доходом и заплатить с него налог на прибыль (данный вопрос будет рассмотрен далее).

Списание себестоимости выполненных этапов работ не приводит к снижению налоговых выплат по налогу на имущество, так как все выполненные работы по объекту (договору) являются собственностью подрядчика, платежи заказчиков считаются промежуточными, а все затраты по объекту (договору) - его незавершенным производством.

Дебетовое сальдо по счету 46 присоединяется к незавершенному производству, учтенному на счете 20. Размер незавершенного производства и есть база для налогообложения по налогу на имущество. Сформированная таким методом налоговая база увеличивается на размер прибыли и НДС по этапу как разницы между договорной стоимостью этапа, включая НДС, и фактическими затратами по нему.

Отрицательным моментом при применении счета 46 является смешение принципов оценки, одного и того же показателя - незавершенного производства. Одна часть этого показателя учитывается на счете 20 и оценивается по фактическим затратам. Другая часть на счете 46 по договорной стоимости. Смешение принципов оценки снижает аналитичность данного показателя и понижает, эффективность его использования при принятии управленческих решений. По окончании работ по объекту или договору в целом происходит закрытие счета 46 и определение финансовых результатов по завершающим этапам работ.

Дт 62 Кт 46 - на договорную стоимость ранее выполненных и соответствующим образом оформленных работ;

Дт 62 Кт 90 - на договорную стоимость выполненных и оформленных в отчетном периоде заключительных работ по договору в целом;

Дт 90 Кт 20 - себестоимость работ на завершающих стадиях выполнения договора или возведения вводимых в действие объектов, т.е. себестоимость работ, объем которых оформлен актами (справками) в отчетном периоде или себестоимость которых не списывалась в предыдущие периоды;

Дт 90 Кт 68 / расчеты по НДС - на сумму налога, начисленную на

продукцию, не отраженную по счету 46;

Дт90 Кт99 / на сумму прибыли о реализации за отчетный период.

По окончании строительства или проектной работы оплаченная заказчиком часть стоимости этапов списывается в дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Авансы полученные», а неоплаченная часть - на счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Учетная природа счета 46 тождественна таковой счета 62 (согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий) и обусловливает единственно возможное закрытие счета 46 дебетом счета 62.

В ООО «Каскад» все договоры строительного подряда носят одноэтапный характер (без определения этапов СМР), соответственно счет 46 вообще не используется, а все авансы заказчиков признаются выручкой только по окончании всех работ по отдельному объекту.

Схема формирования финансового результата следующая (цифры условные):

1) Дт 51 «Расчетный счет»

Кт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Авансы полученные» - поступила оплата от заказчика в сумме 120 000 руб.

2) Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Авансы полученные»;

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» -начислен НДС с авансовых платежей-20 000 руб.

3) Дт 20 «Основное производство»

Кт 10 «Материалы» - списаны материалы в производство - 50 000 руб. и

4) Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кт 90.1 «Выручка» - поступления денежных средств признаны выручкой (по выполнению всех работ) - 120 000руб.

5) Дт 90.2 «Себестоимость продаж»

Кт 20 «Основное производство» - списана себестоимость материалов - 50 000 руб.

6) Дт 90.3 «Налог на добавленную стоимость»

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» -начисление НДС в сумме, соответствующей договорной стоимости работ -20000руб.

7) Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС»

Кт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Авансы полученные» - во избежание повторного НДС-20 000 руб.

8) Дт 90.9 «Прибыль/убыток от продаж»

Кт 99 «Прибыли и убытки» - финансовый результат (прибыль) 50 000руб.

Удобство такого способа ведения учета состоит в том, что не нужно определять этапы СМР, ведь они должны быть рассчитаны с наибольшей точностью. Причем, при признании выполненного этапа работ, на счете 46 отражается договорная стоимость выполненных работ. Как уже говорилось, дебетовое сальдо по счету 46 присоединяется к незавершенному производству, учтенному на счете 20 и является налогооблагаемой базой для налога на имущество, т.е. получается, что сформированная таким образом налоговая база увеличивается на размер прибыли и НДС по этапу как разницы между договорной стоимостью этапа, включая НДС, и фактическими затратами по ему, что совершенно не выгодно для организации (к тому же нужно учесть, что величина налога на имущества в строительных организациях и так велика). Если же обходиться без счета 46, то при расчете налоговой базы для налога на имущества в расчет берутся только фактические затраты без суммы прибыли и НДС по выполненному этапу работ.

2.2 Учет прочих доходов и расходов

Состав операционных доходов определяется п.7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99).

Для обобщения информации об операционных доходах предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы». В соответствии со ст. 606 ГК РФ организации могут предоставлять свое имущество за плату во временное пользование по договору аренды. В бухгалтерском учете суммы поступлений от сдачи имущества в аренду учитываются на счете 91.1 «Прочие доходы». Если предоставление за плату во временное пользование своих активов является предметом деятельности организации, то поступившие суммы арендной платы относятся к доходам от обычных видов деятельности.