Способи і прийоми проведення аудиту

Размещено на http://www.allbest.ru/

61

Полтавський інститут економіки та менеджменту «Світоч»

Кафедра обліку і аудиту

Курсова робота

з дисципліни: «Організація і методика аудиту»

на тему: «Способи і прийоми проведення аудиту»

Підготувала:

Сало Ліна

Перевірила:

Матюшко Г.А.

Полтава 2007

План

Вступ

1. Методологічні підходи до проведення аудиту

2. Нормативно-законодавча база аудиту

3. Аудиторський огляд документів

4. Прийоми документального контролю

5. Прийоми фактичного контролю

6. Спеціальні прийоми дослідження фактів дійсності

Висновок

Використана література

Додатки

Вступ

Розвиток України на сучасному етапі характеризується становленням ринкової економіки, її інтеграції у систему міжнародних економічних відносин, виникненням акціонерних компаній, товариств, різних фондів. До розвитку економіки залучаються зовнішні та внутрішні інвестиції, кредити, проводяться емісії цінних паперів, йде роздержавлення власності та приватизація майна.

Учасники цих процесів потребують достовірної і неупередженої інформації про фінансово-майновий стан, перспективи розвитку та фінансову стабільність суб'єктів господарювання, нарахування дивідендів. Подання достовірної та неупередженої інформації зацікавленим особам забезпечується через аудиторський висновок, про що свідчить віковий досвід зарубіжних країн, а також робота вітчизняних аудиторів.

Аудит в Україні виник на соціальне замовлення і, ще не маючи глибокої теорії, почав виконувати практичні завдання щодо підтвердження відповідної фінансової інформації. В своєму арсеналі аудитори, що прийшли на ринок серйозно і надовго, мають теорію і практику зарубіжного аудиту та вітчизняну методику проведення різного роду ревізій і перевірок.

Процес аудиту - це процес пізнання істини, який полягає в реальному вивченні здійснених операцій і являє собою дослідження фактів минулого. Інтереси осіб, задіяних в господарському процесі: власника, адміністратора, службовців, підзвітних осіб, кредиторів і дебіторів, - суперечливі, і ці суперечності неминуче знаходять своє відображення в облікових регістрах.

Кваліфікований аудитор повинен пам'ятати, що істина одна, а викривлень її безліч. Він повинен розуміти і вміти побачити викривлені тенденції, закладені в обліковій політиці підприємства, і, зрозумівши їх, побачити за документами інтереси зацікавлених осіб, незалежно від будь-яких обставин встановити об'єктивну істину щодо відображених в обліку і звітності господарських фактів, отримати заходи на її підтвердження та донести цю істину через аудиторський висновок до користувачів інформації.

Аудит вимагає творчого підходу до дослідження тієї чи іншої інформації. Тому аудитор для здійснення покладеного на нього суспільством обов'язку - виступати гарантом добропорядних відносин між суб'єктами господарювання, повинен добре володіти теоретичними основами аудиту.

1. Методологічні підходи до проведення аудит

Методологію аудиту слід розуміти як науково обґрунтовану, логічно структуровану організацію системного визначення й використання сукупності загальнонаукових і прикладних методів та методичних прийомів проведення фінансово-господарського контролю підприємницької діяльності, формування інформації, яка відображає його результати та придатна для системи управління цією діяльністю.

Методологія аудиту виступає як знання у формі приписів і норм інформаційно-методичного характеру для аудиторів, які вони використовують, виконуючи операції з інформацією про клієнта при проведенні аудиту.

Методологія передбачає застосування загальнонаукових і прикладних методів і прийомів для вивчення, дослідження та оцінки фінансово-господарської діяльності підприємств (підприємців) і відображення її стану у бухгалтерському обліку й звітності.

Необхідний рівень результативності застосування методології аудиту забезпечується:

- правильністю вибору методик дослідження, доказів та іншої інформації стосовно досліджених питань;

- визначенням і застосуванням відповідних критеріїв суттєвості й достовірності даних;

- належним застосуванням методик оцінки ризику у висновку аудитора;

- доцільним використанням даних внутрішнього аудиту й результатів роботи інших аудиторів або експертів;

- дотриманням нормативів оформлення результатів аудиту (акта, висновку);

- належним контролем якості роботи аудитора в застосуванні методів і методичних прийомів тощо.

Методика проведення аудиту

Аудиторський процес починається з того моменту, коли потенційний клієнт звертається з проханням провести аудит. Для позитивного чи негативного рішення щодо прийняття такої пропозиції керівництву аудиторської фірми необхідно відповісти на такі питання:

Чи має фірма або чи буде мати в майбутньому необхідний персонал, який володіє потрібними знаннями та навичками для виконання такого завдання?

Чи потрібні будуть додаткові працівники для виконання даного обсягу робіт?

Чи є незалежними аудиторська фірма та її окремі працівники стосовно потенційного клієнта?

Чи не збігається час передбачуваної перевірки з іншими невідкладними завданнями та обставинами фірми?

Крім того, якщо клієнт змінив аудитора, варто з'ясувати обставини та причини такого кроку?

Перш ніж прийняти пропозицію від клієнта, аудиторові необхідно отримати попередньо інформацію про галузь економічної діяльності та про форму власності підприємства, системи управління, організаційну структуру, види здійснених операцій, а також оцінити отриману інформацію про діяльність клієнта, що сприятиме якісному та кваліфікованому проведенню аудиту.

Аудитор може отримувати інформацію про виробничу та економічну діяльність підприємства з різних джерел, а саме:

1) попередній досвід співпраці з клієнтом та роботи аудитора на підприємствах тієї галузі економіки, в межах якої працює потенційний клієнт;

2) співбесіди зі співробітниками та посадовими особами підприємства;

3) співбесіди зі спеціалістами служби внутрішнього контролю (аудиту) та аналіз звітів про проведення процедур внутрішнього аудиту;

4) співбесіди з іншими аудиторами, а також юрисконсультами та іншими радниками, які надавали послуги підприємству або працювали в даній сфері;

5) співбесіди з обізнаними особами, які не входять до штату даного підприємства (клієнтами, постачальниками, конкурентами);

6) публікації та видання про конкретну галузі діяльності підприємства (наприклад, урядова статистика, опубліковані дані досліджень та оглядів, звіти, підготовлені банками або торговцями цінними паперами, фінансова преса;

7) законодавчі акти та розпорядження, які значною мірою впливають на діяльність підприємства.

Після того, як угода про роботу над проектами ухвалена, необхідно одержати детальнішу інформацію про бізнес підприємства. Як свідчить практика, аудитор має отримати таку інформацію до проведення процедур аудиту.

Оскільки кожний з об'єктів аудиту має свої відмінності, то і завдання, як правило, мають свої особливості. Тому для аудиторських досліджень, обґрунтування інформації стосовно аудиторських висновків, для конкретних аудиторських послуг необхідно застосувати відповідні методи. У процесі послідовного вивчення фінансово-господарської діяльності необхідно переходити від одного до іншого методу або змінювати порядок використання тих чи інших дій, що складають метод аудиту, або методичний прийом.

Таким чином, методи й методичні прийоми аудиту слід поділяти на загальнонаукові, прикладні й спеціальні.

Загальнонаукові методи вивчення й оцінки фінансово-господарської діяльності підприємств

Із визначенням необхідних ознак і вибором критеріїв аудиторської оцінки фінансово-господарської діяльності підприємств аудитору потрібно здійснити вибір тих чи інших, найбільш підходящих методів або методичних підходів вивчення матеріалів про стан такої діяльності та обробки сформованої інформації. До вибору методів слід ставитися з особливою обережністю, оскільки неправильне їх застосування може призвести до неправильних, необ'єктивних оцінок, висновків.

Перш за все заслуговують уваги методи діалектики, зокрема методи індукції та дедукції.

Метод індукції слід застосовувати як метод дослідження, яким загальний висновок про ознаки множини елементів контрольованого об'єкта складають на основі не всіх ознак, а лише їх частини. Тобто оцінку множини здійснюють способом виведення висновків від часткового чи окремого до загального. Так, обстеження стану запасів на підприємстві здійснюють спочатку за даними аналітичного, а потім - синтетичного обліку та ін.

За методом індукції узагальнення по об'єктах в цілому роблять на основі вивчення лише даних, що характеризують частину цих об'єктів, окремих їхніх сторін, за результатами яких обґрунтовують і висновки, переходячи від окремих оцінок до загальних, наприклад, від окремих доказів до їх узагальнення.

За цим методом взагалі формується кінцевий висновок аудитора.

Згідно з методом індукції - об'єкт аудиту вивчають від часткового до загального, а згідно з методом дедукції - від загального до часткового. У практиці аудиту знаходять застосування обидва методи.

Дедукція - за цим методом спочатку роблять дослідження стану об'єкта в цілому, а потім переходять до його складових елементів. Тобто висновки робляться від загальних оцінок до окремих (перевірку дебіторської заборгованості спочатку проводять за даними синтетичного, а потім - аналітичного обліку та ін.)

За методом дедукції вивчається фінансово-господарська діяльність підприємства, оцінюється спрямованість й ефективність системи управління, в межах якої функціонує об'єкт. Цей метод використовують також для вивчення, оцінки окремих розділів бухгалтерського обліку та його систем у цілому. Оцінка стану обліку для потреб управління вимагає спочатку вивчення його місця, мети й завдань як загальної функції управління, чіткого уявлення принципів, на яких він будуватиметься і поєднуватиметься те взаємодіятиме з іншими функціями управління. А потім переходять до вивчення окремих розділів обліку тощо.

Методи індукції, як і синтезу, використовують більше в економічному аналізі та в бухгалтерському обліку, ніж в аудиті. Використання методу індукції в аудиті перспективне і важливе на його початкових стадіях, зокрема, при аналізі й попередній оцінці діяльності підприємства. За цим методом на самому початку перевірки зосереджується увага на окремих явищах, фактах, на «вузьких» місцях роботи, бізнесу клієнта, при цьому можуть визначатися орієнтири для складання плану перевірки тощо.

В практиці аудиту використовують такі загальнонаукові методи, як аналіз, синтез, аналогія, моделювання, абстрагування, конкретизація, системний аналіз, функціонально-вартісний аналіз.

Аналіз - як метод дослідження, передбачає вивчення об'єкта контролю, застосовуючи уявне або практичне розчленування його на складові частини (ознаки, властивості, документи тощо). У процесі такого досліджуваного розчленування об'єкта контролю виявляють взаємозв'язки між його окремими показниками, відхилення їх відносно планових, вивчають стан господарювання, причини, що зумовлюють його погіршення, визначають вплив окремих факторів на зміну показників господарської діяльності суб'єкта перевірки.

За методом синтезу об'єкт контролю вивчається у цілісності, єдності та взаємозв'язку його окремих складових. Цей метод також дозволяє установити взаємозв'язки загальних даних об'єкта з частковими. Наприклад, як єдине ціле слід розглядати такі об'єкти, як капітал і запаси, виконання договорів на поставку сировини, на підрядне виконання ремонтних робіт тощо.

Аналогія - як метод наукового дослідження застосовується для визначення ознак об'єктів на основі їх подібності з іншими об'єктами, ознаки яких відомі. Аналогія передбачає виявлення ознак і властивостей одних об'єктів аудиту й дозволяє поширити їх на інші, в результаті досягають пізнання інших об'єктів.

За методом аналогії робляться висновки, практичні й наукові, завдяки пізнанню одних об'єктів за іншими на основі подібності їх із тими іншими.

Моделювання як метод наукового пізнання ґрунтується на зміні контрольованого об'єкта (явища, процесу), у натуральних вимірах, що вивчається, на аналог, модель, що має істотні ознаки оригіналу - об'єкта контролю (явища, процесу), але разом з тим і привнесенні у модель абстрагованих, але адекватних оригіналу властивостей.

Суть методу моделювання при вивченні фінансово-господарської діяльності полягає в тому, що замість фактичних даних необхідно для обстеження реального об'єкта контролю представляють і вивчають його обґрунтований замінник - модель (схемно-інформаційну, математичну). І за «поведінкою» такої моделі здійснюють вивчення, оцінки, висновки. Реальна сутність об'єкта контролю у процесі моделювання відображається логічними схемами, алгоритмами, економіко-математичними моделями, окремими формулами тощо.

Метод моделювання має орієнтуватися на використання комп'ютерної техніки у процесі виконання відповідних процедур аудиторського контролю. Тому у практиці аудиту найбільше поширення мають отримати інформаційні й логіко-математичні моделі у формі логічних, структурних схем, математичних залежностей.

Абстрагування - метод відволікання. Суть застосування цього методу полягає у відволіканні уваги у процесі вивчення об'єкта контролю від несуттєвих ознак, сторін, що його характеризують, і переході від конкретних фактів чи даних об'єктів контролю до загальних понять, узагальнених законів розвитку тощо, тобто абстракцій (наприклад, перевіряючи стан забезпеченості підприємства конкретними засобами виробництва, абстрагуючись, роблять висновки в цілому, оцінюючи їх по показнику основних фондів).

Так, за результатами перевірки стану обліку в окремих підрозділах крупного підприємства, абстрагуючись від окремих несуттєвих моментів, роблять висновок про стан справ у цілому по підприємству.

На відміну від абстрагування, конкретизація являє собою метод дослідження об'єктів (фактів) у всій їх різнобічності, в якісній багатогранності характеристик і оцінок значень показників (на відміну від абстрактного) цих об'єктів. За методом досліджують стан об'єктів за певними конкретними місцями чи періодами, умовами їх існування або історичного процесу розвитку.

До загальнонаукових методів належать також і більш місткі методи, зокрема, системний аналіз. Цей метод передбачає вивчення об'єкта дослідження, розглядаючи його в сукупності елементів, що створюють систему об'єкта контролю.

За методом системного аналізу здійснюється вивчення об'єкта дослідження як сукупності елементів, що утворюють систему.

Застосування системного аналізу в аудиторському контролі ставить за мету передбачення оцінки поведінки об'єктів перевірки як системи з усіма факторами, що впливають на його функціонування (діяльність підприємства як динамічної організаційної структури).

У практиці аудиту має ширше застосовуватися функціонально-вартісний аналіз як метод вивчення об'єктів перевірки,

До мети, змісту й завдань аналітичного огляду слід підходити зі значно ширших масштабів. Так, користуючись цим методом, аудитор визначає тенденції, перспективи діяльності підприємства-клієнта на тільки за даними його фінансової звітності, але й за результатами роботи інших споріднених підприємств галузі.

Аудитор на основі даних, отриманих у процесі аналітичного огляду, опитує керівництво підприємства та інших посадових осіб про причини виявлених неочікуваних відхилень. Отримані відповіді потім досліджуються і підтверджуються.

Аналітичний огляд, функціонально-вартісний аналіз, порівняльний аналіз, факторний аналіз, методи інтервального аналізу, ситуаційний аналіз тощо - всі ці методи належать до методів теорії аналізу, їх застосування в аудиті є розвитком прикладних аспектів цієї теорії.

Обґрунтування поняття методичного прийому аудиту

Прийом - це сукупність окремих споріднених дій з отримання чи обробки інформації у процесі перевірки.

До методичних прийомів слід віднести опитування, інспекцію, запит, анкетування, тестування та ін.

Суть прийому опитування полягає в отриманні письмової й усної інформації з питань, що обумовлені програмою аудиторської перевірки, від персоналу підприємства, його керівника, спеціалістів, зокрема, менеджерів, головного бухгалтера й інших відповідальних осіб чи третіх сторін. Отриману інформацію - відповіді включають до складу аудиторських доказів.

Прийом запиту передбачає отримання доказової інформації з використанням письмових запитів до відповідних служб, інстанцій, третіх сторін.

Суть прийому анкетування, як одного із прийомів опитування, полягає в одержанні від службовців підприємства й третіх осіб відповідей на попередньо сформульовані запитання.

Суть прийому тестування полягає в тому, що у своїх робочих паперах (документах) аудитор сам дає відповіді у формі «є» або «немає» за визначеним переліком питань на кожних етапах й стадіях аудиторської перевірки або по кожному об'єкту перевірки.

Суть прийому інспекції, або ще його називають вивченням, полягає в проведенні перевірки фізичної наявності матеріальних активів, їхньої необхідності для господарської діяльності клієнта, а також перевірки відповідних облікових записів, розрахунків й ін.

Спостереження як метод являє собою візуальний нагляд за ходом виконання операцій або процедур із метою визначення способу їх виконання, документування результатів тощо.

Спостереження дає тільки докази (наочне підтвердження), наприклад, точності виконання контрольної процедури під час фактичного її здійснення. Це має місце, наприклад, при спостереженні аудитора за ходом інвентаризації товарно-матеріальних цінностей на підприємстві.

Прийом підрахунку являє собою перевірку арифметичної точності записів у первинних документах, реєстрах бухгалтерського обліку й фінансової звітності або незалежних розрахунків тощо.

Враховуючи особливості отримання інформації для аудиторської практики, підрахунки записів аудиторами здійснюються здебільшого вибірково.

Застосовуючи прийом підтвердження, аудитори отримують у письмовій формі відповіді від клієнта або від третіх сторін певну інформацію або підтвердження тих чи інших господарських операцій, відображених у системі бухгалтерського обліку. Це, в першу чергу, акти звірки дебіторської заборгованості, відповіді на листи банку, страхових компаній та інших підприємств та організацій.

Вибіркові методи й методичні прийоми

Вибіркові методи знаходять усе ширше застосування в практиці проведення обстежень, зокрема при проведенні перевірок наявності різних виробничих ресурсів, запасів сировини й матеріалів тощо.

Перспективність застосування вибіркових методів й методичних прийомів контролю в аудиторській діяльності обумовлена в першу чергу, потребою клієнтів у зниженні вартості аудиторських послуг за умови підвищення їхньої якості.

Для аудиторських фірм важливим фактором економічного зростання є оптимальне співвідношення вартості послуг і власності витрат, ефективності аудиту.

За умови зниження вартості послуг якість виконаних робіт із їх надання повинна бути як мінімум не нижчою, ніж у конкурентів. Зменшення вартості послуг може бути досягнуто, як правило, за рахунок підвищення кваліфікації аудиторів і тим самим скорочення тривалості аудиторських процедур або скорочення тривалості перевірок, із застосуванням прогресивних методів і прийомів контролю, зокрема, вибіркових.

Застосування цих методів і прийомів забезпечує значне зменшення вартості послуг при порівняно незначному збільшенні аудиторського ризику.

Методи й прийоми аудиторської вибірки є різновидами статистичних методів вибіркового спостереження, що були доповнені й розвинуті для специфічних потреб аудиту з метою економії витрат сил і часу на проведення перевірок.

Суть визначення аудиторської вибірки полягає в тому, що аудиторська вибірка є частиною обстежуваної інформації. Так, із застосуванням незалежних процедур або процедур узгодження обстежують, як правило, значно менше, ніж уся сукупність (тобто значно менше 100%) статей у межах залишку по рахунку або класу операцій, деяких характеристик залишку або класу операцій чи конкретних активів.

Що стосується вимог до вибіркової перевірки, то вона повинна бути репресована, тобто відображати всі основні властивості генеральної сукупності (набір елементів, що складають об'єкт контролю). Так, сукупністю можуть бути статті балансу, найменування ресурсів, клас операцій тощо).

Найголовніші методи вибіркової перевірки:

- метод випадкового вибору;

- метод систематичного вибору;

- метод безсистемного вибору.

Із застосуванням методів вибіркової перевірки актуальним стає питання визначення допустимої помилки, тобто максимального значення помилки в сукупності даних, яка стає суттєвою про прийнятті рішення стосовно ефективності вибіркової перевірки.

Застосування вибіркових досліджень потребує методів і прийомів загальної математичної статистики, теорії ймовірностей.

Проведений аналіз особливостей методів і методичних прийомів дозволяє зробити такі висновки, узагальнення й пропозиції.

Підставою для вибору й визначеності в подальшому застосуванні тих чи інших методів чи методичних прийомів мають слугувати необхідні ознаки й критерії оцінки аудитором фінансової звітності та іншої інформації, що контролюється. Якраз конкретні потреби виконання умов договору, й відповідно вирішення тих чи інших завдань перевірки, мають визначати:

а) коло методів і методичних прийомів аудиту в цілому, що належать до поля перевірки;

б) конкретні методи й методичні прийомі, що найбільше підходять для перевірки за визначеною ознакою або критерієм того чи іншого об'єкта контролю;

в) конкретні методи й методичні прийоми, що залежні від об'єкта аудиту;

г) конкретні методи й методичні прийоми, які доцільно (ефективно) використовувати при перевірці визначеного об'єкту аудиту, виходячи з інших орієнтирів вибору.

Для цілей організації аудиторського контролю необхідно застосовувати організаційні моделі проведення контрольно-аудиторського процесу, які слід би підняти до рівня стандартів.

Суть і види прикладних методів і методичних прийомів аудиту

Аудиторська наука і практика сформували свої власні методи й методичні прийоми - прикладні.

Прикладні методи і методичні прийоми аудиторського контролю - це специфічні методи і прийоми, вироблені контрольно-ревізійною та аудиторською наукою та практикою економічного контролю взагалі на основі методологічних досягнень економічної науки. Сформувалися ці методи й прийоми в результаті взаємного проникнення і вдосконалення суті в однорідних чи взаємозв'язаних галузях наук.

Прикладні методи й методичні прийоми аудиторського контролю, що у минулому широко апробовані в практиці проведення ревізії, внутрішньовідомчого контролю, а також тепер уже й вітчизняними аудиторськими фірмами, можна об'єднати в різні групи.

Методичні прийоми аудиту об'єднують в чотири групи: органолептичні, розрахунково-аналітичні, документальні, узагальнення і реалізації результатів аудиту.

До групи органолептичних прийомів відносять: інвентаризацію, контрольні заміри, вибіркові й суцільні спостереження, технологічний і хіміко-технологічний контроль, експертизи, службові розслідування, експеримент.

У групу розрахунково-аналітичних прийомів включають: економічний аналіз, статистичні розрахунки, економіко-математичні методи.

До групи документальних прийомів відносяться: інформаційне моделювання, дослідження документів, камеральні перевірки, нормативно-правове регулювання.

Група узагальнення й реалізації результатів контролю включає прийоми6 групування недоліків, документуванні результатів проміжного контролю, аналітичне групування недоліків, економічна оцінка недоліків та заходи щодо їх профілактики, систематизоване групування в акті (висновку) аудитора, прийняття рішень і контроль за їх виконанням.

Слід усе-таки більш конкретно підходи до суті: метод чи методичний прийом аудиту. Тому пропонується називати методи й методичні прийоми:

- органолептичні;

- розрахунково-аналітичні;

- документальні;

- узагальнення й реалізації результатів контролю.

Органолептичні методи й методичні прийоми аудиту

Органолептичні методи й методичні прийми являють собою систему особливих дій з отримання інформації стосовно об'єкта контролю із застосуванням органів сприйняття інформації людини та її засобів.

До органолептичних методів і методичних прийомів належать інвентаризація, контрольні заміри робіт, вибіркові й суцільні спостереження, технологічний та хіміко-технологічний контроль, експертизи, службове розслідування, експеримент.

Інвентаризація являє собою метод перевірки об'єктів контролю в натурі органолептичним способом.

Суть цього методу аудиту полягає в тому, що перевірка наявності й стану об'єктів здійснюється оглядом, підрахунками, зважуванням, обмірюванням та іншими операціями.

Інвентаризація в аудиторському контролі застосовується як метод оцінки фактичного контролю збереження товарно-матеріальних цінностей і коштів, а також як вивчення стану розрахунково-кредитних стосунків та інших активів і зобов'язань підприємства.

Прийом контрольних замірів робіт належить до прийомів фактичного контролю, він застосовується установами банків при перевірці виконаних будівельно-монтажних робіт, а також іншими контролюючими органами при проведенні фактичного контролю обсягів виробництва, робіт і послуг. Цей методичний прийом використовують також на транспорті, в торгівлі, промисловості.

Вибіркові спостереження - методи статистичного контролю кількісних даних стосовно наявності активів та якісних характеристик господарського процесу. Ці методи доцільно використовувати аудиторами, коли суцільний контроль здійснювати недоцільно чи неможливо.

Методи суцільних спостережень - методи статистичного контролю фактичного стану об'єктів, які обстежують.

Прийом технологічного контролю являє собою специфічний прийом перевірки інженерної й організаційної підготовки виробництва, якості застосованої сировини, продукції, яку випускають, її відповідності технічним умовам, що є об'єктом перевірки відділу технічного контролю (ВТК) та інших служб підприємства в процесі попереднього, поточного й заключного контролю виробництва продукції.

Прийом хіміко-технологічного контролю - це прийом перевірки й оцінки якості сировини й матеріалів, які використовуються у виробництві продукції, а також її якісних показників. У процесі перевірок підприємств громадського харчування застосовується прийом для встановлення калорійності, смакових якостей, повноти додержання рецептур страв та інших якісних і кількісних показників продукції, що виготовляється. При застосуванні цього прийому контроль здійснюється лабораторним аналізом, перевіркою продукції на технологічному конвеєрі, фінішній стрічці й іншими способами.

Експертизи можуть бути різних видів, включають методи проведення експертних оцінок стосовно стану об'єктів контролю й використовується технологічними, товарознавчими, судово-бухгалтерськими, криміналістичними або іншими експертизами, що проводяться з метою дослідження спеціальних питань, пов'язаних з аудиторським контролем, зокрема складу, якості продукції тощо.

Прийом службових розслідувань - поняття, що означає операції з перевірки додержання посадовими особами, а також робітниками й службовцями вимог нормативно-правових актів, що регулюють виробничі чи правові відносини у різних ланках народного господарства. Цей прийом доцільний в основному при вивченні причин порушення чинного законодавства, заподіяння матеріальних збитків тощо.

Метод експерименту - спеціально поставлений дослід, що проводиться за науковою методикою, відповідно до мети аудиторського контролю для перевірки й підтвердження результатів господарських процесів, які плануються до виконання або виконані. Проводять експеримент за чітко визначеними умовами, з використанням відповідних засобів, які дають змогу проводити або відтворювати господарські процеси, стежити за їх ходом.

Розрахунково-аналітичні методи

Розрахунково-аналітичні методи включають економічний аналіз, статистичні розрахунки, економіко-математичні методи.

Економічний аналіз - система методів і прийомів у аудиторському контролі, що використовуються для розкриття відповідними розрахунками й іншими операціями причинних зв'язків, які зумовлюють отриманні результати господарських та фінансових явищ і процесів. Економічний аналіз доцільний при проведенні попереднього, поточного та заключного контролю виробничої й фінансово-господарської діяльності підприємств, їхніх структурних підрозділів.

Статистичні розрахунки - прийоми одержання за фактичними даними тих показників і якісних характеристик, яких безпосередньо немає в обліково-економічній інформації підприємства, що перевіряється. Ці прийоми застосовуються для розрахунку динаміки реальних кількісних показників та їх відношень, приблизних величин, переходу від одних величин до більш точних, визначення характеристик якісних зв'язків і співвідношень показників.

Економіко-математичні методи застосовуються в аудиторському контролі для аналізу стохастичних і детермінованих процесів, математичного визначення впливу факторів на результати господарської діяльності з метою оптимізації її на стадії планування, мінімізації затрат, а також після завершення господарських процесів тощо. Методи ці складні й застосовуються тоді, коли іншими методами та методичними прийомами взаємозв'язки факторів установити неможливо. Випадки вигідного застосування економіко-математичних методів - пошук варіантів оптимізації витрат виробництва, виконання показників бізнес-планів, кореляційний аналіз впливу факторі на собівартість продукції. Економіко-математичні методи доцільні при визначенні показників аудиторського ризику.

До цих методів належать авто регресійні, автокореляційні моделі та інші. Група методів ефективна при застосуванні комп'ютерів.

Документальні методи й методичні прийоми аудиту

До документальних методів і методичних прийомів аудиту належать методи інформаційного моделювання, дослідження документів, камеральні перевірки, нормативно-правове регулювання тощо.

Метод інформаційного моделювання - це відображення у формі моделі інформаційної сукупності, яку являє собою об'єкт, що перевіряється.

Моделювання в контролі здійснюється з метою одержання необхідної інформації стосовно об'єкта контролю для вивчення його стану, прогнозів, участі у господарських процесах підприємства, виявлення відхилень фактичних даних відносно запланованих, збуджень цих відхилень, формування інформації для прийняття рішень щодо регулювання процесів у межах заданих програм виробництва.

Дослідження документів - прийом документального контролю, який передбачає дослідження документів щодо достовірності, доцільності й ефективності відображуваних господарських операцій, відповідності їх вимогам законодавчих та нормативно-правових актів, що регулюють процеси виробництва, фінансування, оподаткування та інші сфери господарювання підприємства.

Камеральні перевірки - методи документального контролю, наприклад, податкової звітності, проектно-кошторисної документації по капітальних інвестиціях, документів на виконання будівельно-монтажних робіт, які подаються банкам, що здійснюють контроль за фінансуванням капітальних інвестицій за рахунок державного бюджету. Органами Державної податкової служби України методи застосовуються для контролю податкової звітності, до проведення її виїзної контрольної перевірки на підприємстві.

Прийом нормативно-правового регулювання - система дій, що використовуються в аудиторському контролі для виявлення порушень нормативних і правових актів у процесі виконання господарських і фінансових операцій працівниками підприємства. Суть прийому полягає в необхідному визначенні вимог нормативно-правових актів, оцінці відповідності і виявленні причин відхилень та їх усунення.

Узагальнення й реалізація результатів контролю

Узагальнення й реалізація результатів контролю являє собою сукупність методів і прийомів синтезування результатів контролю, обґрунтування висновків по перевірках і формування інформації для прийняття рішень стосовно поліпшення господарювання, усунення виявлених недоліків у фінансово-господарській діяльності підприємств і запобігання їх прояву в майбутньому. До таких прийомів і методів належать:

- метод групування недоліків;

- прийом документування результатів проміжного контролю;

- метод аналітичного групування;

- прийом слідчо-юридичного обґрунтування;

- прийом систематизованого викладу недоліків у акті (висновку) аудиту;

- прийом прийняття рішень за результати аудиту;

- прийом контролю за виконанням прийнятих рішень.

Метод групування недоліків забезпечує систематизацію й узагальнення за відповідними ознаками фактів, недоліків і порушень нормативно-правових актів у процесі господарської діяльності підприємств.

Групування здійснюється прийомами хронологічної послідовності, систематизованої й хронологічно-систематизованої.

Прийом хронологічно-систематизованого групування - являє собою дії щодо змішаного групування інформації. Суть його полягає в тому, що аудитор розподіляє в хронологічній послідовності недоліки й порушення нормативно-правових актів, які виявлені у процесі дослідження бухгалтерських і фінансових документів. Так, застосовуючи цей прийом, документи перевіряють у такому порядку, в якому їх було згруповано при бухгалтерській обробці та зброшуровано у папки за звітними періодами.

За прийомом систематизованого групування виявляється групування виявляються недоліки при дослідження однорідних документів за весь контрольний період.

Цей прийом дає змогу глибше вивчати окремі операції й процеси.

Недоліком прийому є відсутність хронологічної послідовності групування недоліків, а також ускладнення інформаційних зв'язків між однорідними господарськими операціями.

Прийом хронологічної систематизації, по суті, являє собою змішане групування фактів, що відображають стан перевірених справ. Якщо аудитор виявляє недоліки в хронологічній послідовності, то може їх систематизувати за економічною однорідністю операцій.

Документування результатів проміжного контролю - прийом оформлення результатів контрольних дії на проміжних стадіях аудиту або перевірки конкретного об'єкта аудиту. Оформлена документація слугує інформацію для узагальнення результатів аудиту.

Аналітичні групування слід розглядати як виконання за однорідністю ознак статистичних групувань підконтрольних об'єктів та виявлених у процесі перевірки недоліків. Цей метод використовується при складанні аналітичних таблиць узагальнення факторів, що позитивно чи негативно впливають на обсяги випуску й реалізації продукції, причин виникнення браку у виробництві та правопорушень законодавства тощо.

Прийоми слідчо-юридичного обґрунтування являють собою, по суті, прийоми одержання аудитором доказів стосовно недоліків і порушень законодавства, нормативно-правових актів, розмірів завданих матеріальних збитків і відповідальних за них конкретних осіб. Ці прийоми виконуються шляхом одержання пояснювальних записок від працівників підприємства, вилученням у нього в установленому порядку первинних документів, які містять докази порушень законів і нормативно-інструктивних актів при здійсненні господарських операцій, визначення відповідальних за порушення осіб і т. ін.

Систематизований виклад недоліків у акті(висновку) аудиторського контролю - комплекс прийомів узагальнення й письмового викладення результатів проведеного контролю у відповідних документах. Вкладання здійснюється згідно з правилами Єдиної державної системи діловодства. Ці прийоми застосовуються при складанні актів аудиторського контролю, тематичних перевірок і обстежень, доповідних і службових записок за результатами контролю. Оформлення аудиторської документації перш за все здійснюється відповідно до Національних нормативі аудиту.

Прийом прийняття рішень за результатами аудиту слід розглядати і як прийом впливу суб'єкта управління на об'єкт контролю, щоб забезпечити його функціонування відповідно до вимог законодавства, нормативних актів, інструкцій, технологій виробництва тощо. Цей прийом застосовують при розробці та складанні наказів, розпоряджень, службових листів, на підставі інформації, отриманої в результаті аудиту, тематичної перевірки, окремого обстеження.

Контроль за виконанням прийнятих рішень - прийом перевірки стану реалізації на практиці прийнятих рішень. Його застосування передбачає встановлення фактичного стану об'єкта контролю та його поведінки відповідно до визначеної управлінської дії за результатами перевірки.

Для практичної роботи аудитора знання загального переліку та визначення суті методів і прийомів проведення аудиту недостатньо. Він повинен знати, як конкретні методи й прийоми доцільно використовувати для вивчення й оцінки звітності, стану обліку або іншого напрямку перевірки за визначеними ознаками й критеріями.

Взагалі, правильність вибору методів і методичних прийомів аудиту за ознаками й критеріями по об'єктах перевірки й найбільше ефективних із них є проблемою окремих етапів чи стадій проведення аудиту, а також його об'єктів перевірки: активів, капіталу, інвестицій, оплати праці, отримання прибутку тощо.

2. Нормативно-законодавча база аудиту

Правові засади здійснення аудиту, спрямованого на створення системи незалежного фінансового контролю з метою захисту інтересів власника, визначають: Закон України «Про аудиторську діяльність», Національні нормативи аудиту, Кодекс професійної етики аудиторів України, інші законодавчі та нормативні акти України. Положення Закону чинні на території України й поширюються на всі господарчі суб'єкти залежно від форм власності та видів діяльності. У випадках, якщо міжнародним договором, в якому бере участь Україна, встановлено інші правила, ніж ті, що містить Закон, то застосовуються правила міжнародного договору.

Отже, аудитором може бути громадянин України, який має кваліфікаційний сертифікат відповідні серії на право аудиторської діяльності на території України. Аудитор має право займатися аудиторською діяльністю індивідуально, створити аудиторську фірму, об'єднатися з іншими аудиторами в спілку з дотриманням вимог Закону та інших законів України.

Аудиторська палата України створюється і функціонує як незалежний, самостійний орган на засадах самоврядування. Вона є юридичною особою, веде відповідний облік та звітність.

Аудиторська палата України формується через делегування до її складу 5-ти представників від професійної громадської організації аудиторів України, по одному представникові від Міністерства фінансів, Головної державної податкової адміністрації, Національного банку, Міністерства юстиції та окремих фахівців від навчальних, наукових та інших організацій.

Повноваження Аудиторської палати України визначаються Законом та Статутом палати. Статут Аудиторської палати підлягає затвердженню двома третинами голосів від загальної кількості членів палати.

Аудиторська палата здійснює сертифікацію і ліцензування суб'єктів, що мають намір займатися аудиторською діяльністю, затверджує програми підготовки аудиторів, норми і стандарти аудиту, веде Реєстр аудиторських фірм та аудиторів, які особисто надають аудиторські послуги. Затверджені Аудиторською палатою стандарти і норми аудиту є обов'язковими для дотримання всіма підприємствами, організаціями та установами.

Відповідно до світової практики аудитори, здійснюючи перевірку, мають керуватися аудиторськими стандартами і нормами.

Стандарти аудиту регулюють діяльність аудиторів і набули великого поширення в усьому світі. Використання стандартів аудиту дає змогу досягти об'єктивності в підготовці аудиторського висновку щодо відповідності фінансової звітності в усіх суттєвих аспектах нормативним актам, а також встановити однакові якісні й кількісні критерії оцінки аудиторської діяльності.

Стандарти аудиту формують єдині вимоги до процедури його проведення, складання аудиторського висновку самій особі аудитора. Додержання стандартів аудиту забезпечує необхідний рівень якості та надійності аудиторської діяльності. На сьогодні є три види стандартів аудиту: міжнародні, національні нормативи та внутрішні стандарти аудиторського підприємства.

Міжнародні стандарти. Міжнародні стандарти аудиту розроблені Комітетом з міжнародної аудиторської практики, який є постійним комітетом Ради Міжнародної федерації бухгалтерів.

Міжнародні стандарти аудиту використовують при аудиті фінансової звітності, а також при аудиті іншої інформації та наданні супутніх аудиту послуг.

Міжнародні стандарти аудиту можуть бути прийняті як Національні стандарти аудиту, що передбачає їх обов'язкове застосування.

Міжнародні стандарти аудиту, якщо вони не прийняті як національні стандарти аудиту, не обов'язковими, однак їх додержання є бажано в тому обсязі, який уявляється реальним у національних умовах. Міжнародні стандарти аудиту складаються з 10 груп стандартів.

Міжнародні стандарти аудиту містять основні принципи й необхідні процедури, а також відповідні рекомендації, наведені у вигляді пояснень і коментарів, що значно спрощує їх засвоєння. Крім того, вони також містять основи аудиту державного сектора, розроблені Комітетом державного сектора. Ці нормативи спрямовані на розвиток і гармонізацію фінансової звітності, бухгалтерської та аудиторської діяльності в державному секторі.

Відповідно до рішення Аудиторської палати України від 18 квітня 2003р. №122 в Україні як Національні стандарти аудиту прийняті Стандарти аудиту та етики Міжнародної федерації бухгалтерів, що пробачає їх обов'язкове застосування.

Національні нормативи аудиту. Відповідно до Закону України «Про аудиторську діяльність» Аудиторська палата України розробляє та затверджує Національні нормативи аудиту (ННА), обов'язкові для додержання всіма аудиторами. Своїм рішенням від 18 грудня 1998р. №73 вона затвердила Національні нормативи аудиту і Кодекс професійної етики аудиторів України. Ці документи набули чинності з 1 січня 1999р. і більшість із них є обов'язковими.

Система Національних нормативів аудиту України складається з 32 нормативів, згрупованих у 9 груп:

1. Вступний матеріал (№1,2).

2. Відповідальність (№3,4,5,6,7,8).

3. Планування (№9,10,11).

4. Внутрішній контроль (№12,13).

5. Аудиторські докази (№14,15,16,17,18,19,20,21,22).

6. Використання роботи інших фахівців (№23,24,25).

7. Аудиторські висновки та звіти (№26,27).

8. Окремі вимоги до аудиторських висновків та звітів (№28,29).

9. Нормативи, які регулюють спеціальні умови проведення аудиту (№30,31,32).

Правила використання документів наведено в ННА№1 «Вимоги національних нормативів аудиту». У ньому насамперед пояснюються терміни «аудитор», «підприємство», «гарантія», наведено перелік видів фінансових звітів, який підтверджується аудиторами, і вимог до аудиту та супутніх послуг, визначено випадки, коли ім'я аудитора починає асоціюватися з фінансовою інформацією клієнта.

Застосування положень названих аудиторських нормативів важливе при всіх перевірках для всіх клієнтів, що замовили проведення аудиту.

Оцінку роботи аудитора із застосуванням вимог нормативів здійснюють за результатами, отриманими у процесі перевірки, та подіями, що сталися після неї, зокрема подіями після складання балансу, після опублікованої фінансової звітності тощо.

Національні нормативи аудиту затверджені Аудиторською палатою України (рішенням від 18.12.98 №73)і є обов'язковими для дотримання підприємствами, організаціями, аудиторськими фірмами, одноосібними аудиторами.

Національно нормативи обґрунтовуються законодавством України щодо аудиторської діяльності й міжнародними стандартами, а також професійної термінологією, прийнятою у світовій практиці.

Кодекс професійної етики аудиторів України разом з Національними нормативами запроваджує:

- морально-етичні принципи аудиту;

- правила проведення аудиту та надання аудиторських послуг.

Кодекс професійної етики аудиторів України складається з двох глав: вступної з 6 розділів та Кодексу з 14 розділів.

Кодекс професійної етики аудиторів України визначає вимоги щодо поведінки аудиторів у різних умовах проведення аудиту та надання аудиторських послуг.

Цей документ докладно роз'яснює застосування завдань і фундаментальних засад аудиту на практиці для багатьох типових ситуацій під час вирішення етичних конфліктів.

Додержання вимог Національних нормативів аудиту і Кодексу професійної етики аудиторів України контролюється Аудиторською палатою України в межах її повноважень.

Внутрішні стандарти аудиторського підприємства. Внутрішні стандарти аудиту розробляються на аудиторському підприємстві відповідно до вимог Міжнародних стандартів І Національних нормативів аудиту, законодавчих та нормативних актів. Вони є індивідуальними, авторськими, в кожній аудиторській фірмі їх структура та зміст, як правило, не розголошується і є закритою інформацією.

Отже, застосування міжнародних і національних норм аудиту, внутрішніх стандартів окремих відомств та аудиторських фірм має сприяти поліпшенню якості перевірок та достовірності бухгалтерського обліку та звітності.

3. Аудиторський огляд документів

Аудит контроль ревізор документ

Класифікація документів

За ННА №6 аудитор зобов'язаний вести документацію зі справ, які стосуються прийняття рішень по результатах проведених аудиторських процедур, які пізніше будуть покладені в основу аудиторського висновку. Бо, залежно від обсягу роботи у клієнта, аудитору слід зібрати докази, які б підтвердили або спростували твердження про те, що фінансова звітність об'єктивно, повно та достовірно відображає фінансовий стан клієнта, а здійснені операції є законними і доцільними.

Під час перевірки підприємств х незначним обсягом робочих документів буде менше. Проте, не можна погодитися з тими аудиторами, які нехтують ведення робочої документації.

На всіх етапах аудиторської перевірки існують документи, створені безпосередньо аудитором або аудиторською фірмою, у вигляді типових планів перевірок, типових опитувальних листів, анкет.

До створення робочих документів аудиторської перевірки може бути залучений і персонал організації, яка перевіряється. Документи, підготовлені таким чином, можуть бути надані у вигляді копій, рукописних документів тощо.

Аудитори мають право звертатись із запитами до третіх осіб в частині свідчень, які стосуються організації, що перевіряється. В цьому випадку відповіді на запит, які формуються безпосередньо третьою стороною, також стають документом аудиторської перевірки.

В таблиці 1 пропонується приблизний перелік робочої документації (Додаток А).

Наведений перелік свідчить про значну кількість робочих документів, які в період перевірки необхідно вивчити, скласти, проаналізувати, оцінити аудитору з метою встановлення об'єктивної істини щодо інформації, достовірність, повноту і законність якої повинен підтвердити.

На даний час не існує єдиних загальноприйнятих стандартів ведення аудиторських документів, їх складу, форми, структури і змісту. Проблема збільшується відсутністю у аудиторів України достатнього досвіду складання документів при перевірці підприємств, виходячи з конкретних умов їх діяльності, ситуації, яка склалася, а також недооцінкою їх важливості. Закордонні аудиторські фірми до вирішення питання щодо ведення документів аудитора підходять індивідуально. Вони вважають цю документацію конфіденційною

Для кращого вивчення, а також використання на практиці, документи аудитора необхідно класифікувати.

За ННА №6 документальне оформлення аудиту складається з двох видів документації - робочої та підсумкової.

Український вчений Петрик запропонував класифікацію робочих документів в залежності від змісту, часу використання, охопленого проміжку часу та ряду інших параметрів (Додаток Б).

Наведена класифікація робочих документів аудитора не претендує на абсолютну повноту і незмінність, оскільки її можна змінювати і доповнювати в залежності від обраних параметрів і детальності групування документів.

Наведену класифікацію робочих документів необхідно доповнити такими класифікаційними документами:

1. За рівнем відповідальності того, хто склав документ:

- підготовлені аудиторами, які виконують перевірку;

- підготовлені керівником групи;

- підготовлені особою, яка контролює зміст документів.

2. За строками складання:

- документи підготовчого періоду;

- документи робочого періоду;

- документи завершального етапу аудиторської перевірки.

До документів підготовчого періоду можна віднести документи попереднього листування з клієнтом щодо проведення аудиторської перевірки; експертизи стану бухгалтерського обліку і звітності; план аудиторської перевірки із зазначенням об'єктів перевірки, строків виконання і відповідальних за її виконання.

До документів робочого періоду відносяться документи, які створюються в процесі аудиту. Робочі документи повинні відповідати наступним вимогам: розкривати методи, які використовуються при аудиті; підтверджувати обсяг проведених документів і бухгалтерських регістрів; містити перелік помилок і порушень, виявлених в ході аудиту.

3. В залежності від змісту: робочі документи можуть бути представлені наступними типами документів:

- документи звірки - містять інформацію про взаємозв'язок даних бухгалтерського обліку за відповідними бухгалтерськими регістрами між собою по звітних періодах, а також з попередніми звітними періодами;

- робочі документи перевірки - містять інформацію про взаємозв'язок даних первинних документів і бухгалтерських регістрів;

- документи «аналіз сальдо на кінець періоду» - містять аналітичну інформацію, яка розкриває синтетичні показники рахунків на кінець звітного періоду;

- документи фінансового аналізу - містять дані щодо результатів проведеного економічного аналізу.

Аудиторська фірма може розробити певні форми робочих документів. Кожний з названих типів робочих документів повинен бути представлений в певній формі з урахуванням наступних принципів:

- єдиної форми при однотипному змісті;

- наявності обов'язкових реквізитів, що забезпечують юридичну силу документа;

- персоніфікації відносно того, хто його склав;

- читання;

- простоти розуміння;

- зручності обороту.

До документів завершального етапу аудиторської перевірки слід віднести листи-пояснення для керівництва, аудиторський висновок.

З метою забезпечення єдину систему символів кодування інформації.

4. За місцем в документообігу:

- первинні;

- документи вторинної обробки.

Первинні робочі документи містять первинну інформацію, яка характеризує об'єкт перевірки. На їх підставі створюються документи вторинної обробки. Останні містять інформацію, яка підтверджує висновки про упущення в бухгалтерському обліку.

Аналіз взаємопов'язаних рахунків доцільно виконувати в одному робочому документі. В цьому випадку економиться час, полегшується проведення аналітичних методів перевірки.

Крім робочої документації є так звана додаткова підсумкова документація. Вона не є обов'язковою та видається замовнику тільки в тому випадку, якщо аудитор вважає це за потрібне, або коли це обумовлено в договорі, чи в додатковому договорі між аудитором і клієнтом. Додаткову документацію оформляють як додаток до аудиторського висновку, що посилається на цю документацію, або самостійний документ.