2.2 Децентрализация учета: центры ответственности, места возникновения затрат

Центры ответственности представляют собой часть организации, выделяемую в учете для контроля за ее деятельностью. В каждом центре ответственности осуществляются расходы, и производится продукция (работы, услуги).

По принципу возможности и целесообразности исчисления прибыли и ее использования центры ответственности подразделяются на три вида:

- Центр затрат - контролируются, как правило, только затраты центра. Их основной целью является минимизация затрат.

- Центр прибыли - контролируются не только затраты, но и доходы. Сопоставлением доходов и расходов по центру определяется прибыль. Основной целью центра прибыли является получение максимально высокой прибыли.

- Центр инвестиций - контролируют не только затраты, доходы и прибыль, но и использование прибыли, в том числе инвестиции в собственные акции. Центрами инвестиций являются дочерние организации и другие, достаточно самостоятельные части головной организации.

По принципу осуществления производственных функций на ООО «Райс» выделяют следующие центры ответственности (таблица 4):

При сопоставлении центрами ответственности фактических затрат с затратами по смете необходимо составлять отчет об исполнении сметы. При составлении смет во внимание принимают только затраты, контролируемые соответствующим центром.

В ходе изучения структуры управленческой отчетности ООО «Райс» было выявлено, что данный отчет не составляется. В отчете необходимо указывать наименование контролируемых затрат, затраты по смете, фактические расходы и отклонение фактических затрат, указанных в смете.

Таблица 4 - Состав и структура центров ответственности ООО «Райс»

Система учета по центрам отвественности может быть эффективным средством управления затратами и прибылью, если будут обеспечены:

- обоснованный выбор перечня центров отвественности;

- обоснованные сметы затрат по центрам отвественности, стимулирующие уменьшение затрат;

- правильный выбор контролируемых расходов;

- обоснованный выбор отвественных за расходы, доходы и прибыль;

- взаимосвязь отчетнсоти центров отвественности различных уровней.

2.3 Учет и распределение на себестоимость продукции материальных затрат

В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» в бухгалтерском учете в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

которые предназначены для продажи (готовая продукция и товары);

используемые в качестве сырья, материалов и др. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы, топливо, запасные части и т.д.).

На ООО «Райс» основная часть материально-производственных запасов используется в качестве предметов труда в производственном процессе. Они целиком потребляются в производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции.

Основными задачами учета материально-производственных запасов являются:

1. контроль за сохранностью материальных ресурсов,

2. контроль за соответствием складских запасов нормативным,

3. контроль за выполнением планов снабжения материалами;

4. выявление фактических затрат, связанных с заготовкой материалов;

5. контроль за соблюдением норм производственного потребления;

6. правильное распределение стоимости израсходованных в производстве материалов по объектам калькуляции.

Для правильной организации учета материалов большое значение имеют их классификация, оценка и выбор единицы учета.

На ООО «Райс» классификация материальных запасов осуществляется в соответствии с планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным приказом № 94 н от 31.10.2000г. Материалы классифицируются по их видам, учет которых ведется на счете 10 «Материалы» с разбивкой по субсчетам:

- 10.1 «Сырье и материалы»;

- 10.2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

- 10.3 «Топливо»;

- 10.4 «Тара и тарные материалы»;

- 10.5 «Запасные части»;

- 10.6 «Прочие материалы»;

- 10.7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»;

- 10.8 «Строительные материалы»;

- 10.9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».

На ООО «Райс» в соответствии с ПБУ 5/01 материальные запасы принимаются к учету по фактической себестоимости.

Фактическая стоимость материально-производственных запасов, полученных по договору дарения, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету.

Фактическая стоимость запасов, внесенных в счет вклада в уставный капитал, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

Фактическая себестоимость запасов при их изготовлении силами самой организации складывается из фактических затрат, связанных с их производством.

В оперативном учете поступившие материалы могут отражаться по фактической или по учетной стоимости, что записано в учетной политике организации.

При учете материалов по фактической стоимости применяется только 10 счет «Материалы», что отражается в проводках:

Оприходование приобретенных материалов записывается проводкой:

ДТ 10 КТ 23, 60, 76;

Сумма НДС по приобретенным ценностям показывается:

ДТ 19 КТ 60, 76;

Транспортные расходы, связанные с доставкой материалов:

ДТ 10 КТ 23, 60, 76;

НДС по транспортным расходам:

ДТ 19 КТ 60, 76

Затраты связанные с приобретением, изготовлением, материалов, доведением до состояния пригодного к использованию отражаются:

ДТ 10 КТ 69, 70, 71, 76 и др.

Если условиями договора строительного подряда предусмотрено приобретение части строительных материалов заказчиком, и схема бухгалтерского учета предполагает учет этих материалов как давальческих, то в учете данные материалы будут отражены на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку». На данном счете материалы будут учитываться до момента сдачи объекта заказчику.

При учете материалов по учетной стоимости, кроме счета 10 «Материалы» используются счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей». На предприятии составляются следующие учетные записи:

ДТ 15 КТ 23, 60, 76 -

отражена договорная стоимость материалов или стоимость их изготовления;

ДТ 19 КТ 60, 76 -

отражена сумма НДС;

ДТ 15 КТ 23, 60, 76

- на сумму транспортных расходов;

ДТ 19 КТ 60, 76

- НДС по транспортным расходам;

ДТ 15 КТ 69, 70, 71, 76, и др.

- отражены прочие заготовительно-складские расходы;

ДТ 10 КТ 15

- оприходованы материальные ценности по учетной стоимости;

ДТ 20, 23, 25, 26 КТ 10

- в течение месяца материалы списываются по учетной стоимости на нужды организации;

ДТ 16 КТ 15

- в конце месяца списываются отклонения в стоимости материалов, рассчитанные исходя из фактической и учетной стоимости;

ДТ 20, 23, 25, 26 КТ 16

- списана сумма отклонений в конце месяца, приходящаяся на потребленные материалы.

Но так как на ООО «Райс» материальные запасы принимаются к учету по фактической себестоимости, материалы, классифицируясь по их видам, учитываются только на счете 10 «Материалы» с разбивкой по субсчетам.

Учет материалов на складах осуществляет заведующий складом (кладовщик), с которым заключают типовой договор о полной индивидуальной материальной ответственности.

При поступлении материалов на ООО «Райс» расчетные и другие документы (платежные требования, счета-фактуры, товарные накладные и т.д.) поступают в бухгалтерию, где проверяют соответствие объема, ассортимента, сроков поставки, цен, качества материалов и др. договорным условиям. В результате такой проверки на самом расчетном документе делают отметку о полном или частичном акцепте. Затем, они сдаются на склад, где кладовщик составляет приходный ордер по форме М-4 на фактически принятое количество ценностей.

Поступление на склад материалов собственного изготовления, отходов производства и др. оформляют требованиями-накладными по форме М-11,.

Со склада ООО «Райс» материалы отпускают на строительные участки с оформлением требованием-накладной формы М-11 в трех экземплярах: первый экземпляр остается на складе у кладовщика, второй передается получателю (прорабу), третий сдается в бухгалтерию.

На предприятии ООО «Райс» в соответствии с ПБУ 5/01 определение фактической себестоимости материальных ресурсов списываемых на производство осуществляется по себестоимости каждой единицы.

Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции на ООО «Райс» осуществляется позаказным методом, то есть объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ.

Под заказом понимается изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие собой законченные конструкции.

Производственно техническим отделом (ПТО) заказы на предприятии открываются на основании договоров с заказчиками или по заявкам структурных подразделений организации. В заказе указывают работы подлежащие выполнению, их объем, сроки исполнения, исполнителей и плановую себестоимость. Каждому заказу присваивается порядковый номер (шифр заказа). Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. По окончании отчетного периода главный бухгалтер формирует сводный реестр заключенных договоров подряда/субподряда.

Учет прямых затрат по отдельному заказу ведется на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов и др. где указывают соответствующий шифр заказа.

Особенностями позаказного метода является то, что может происходить возрастание себестоимости производимой продукции по следующим причинам:

достаточно часто для работы привлекаются специалисты высокой квалификации;

уникальность исполняемых заказов, что затрудняет процесс нормирования затрат;

при длительных сроках выполнения заказа могут возрастать затраты по исправлению брака.

Для сдерживания уровня себестоимости заказов до момента начала выполнения работ на каждый заказ отделом ПТО составляются сметы. Все отпускаемые ресурсы сопоставляются с отраженными в смете нормативами, выявляются отклонения по ним и выясняются причины и виновники отклонений для принятия решений по снижению себестоимости продукции (работ, услуг) в будущем.

По окончании строительных работ прорабы составляют акт выполненных работ , который служит основанием для составления отчета о фактическом расходе материалов. На основании данных документов кладовщик ежемесячно формирует акты списания материалов в производство, а также отчеты расхода и остатка материалов по подотчетным лицам (прорабам).

Законченные работы по заказу оформляют актом приемки выполненных работ формы КС-2.

В конце отчетного месяца бухгалтерией предприятия составляется справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3

Позаказный метод используется в индивидуальных, мелкосерийных производствах, а также во вспомогательных производствах, особенно на ремонтных работах. И все, возникшие затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания работ по заказу.

Главная задача при использовании позаказного метода - повышение оперативности контроля за прямыми затратами, что возможно при внедрении основных элементов нормативного метода учета затрат (учет затрат по нормам и отклонениям от норм) по всем операциям и работам, осуществляемым при выполнении заказов.

Для формирования фактической себестоимости конкретного заказа в ООО «Райс» используется счет 20 «Основное производство», на котором аккумулируются все расходы, связанные с возведением объекта:

С использованием счета 20 в организации составляются следующие проводки:

ДТ 20 КТ 10

- списаны материалы, затраченные на строительство объекта;

ДТ 20 КТ 70

- начислена заработная плата работникам, осуществляющим подрядные работы;

ДТ 20 КТ 25

- распределены расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов на стоимость обьекта;

ДТ 20 КТ 26

- списаны нкладные расходы;

ДТ 20 КТ 28

- списаны на себестоимость продукции потери от брака и др.

Кредитовый оборот по счету 20, подлежащий списанию на себестоимость продаж корректируются на разницу в стоимости незавершенного производства на начало и конец месяца.

К незавершенному производству относится затраты подрядчика на объектах строительства по незаконченным работам выполненным согласно договору на строительство.

Определить оценку незавершенного производства можно по следующей формуле:

НЗП на кон. мес. (С кон. по сч20) = С нач. + Затраты за мес. (Об Дт 20) - себестоимость товарного выпуска (Об Кт 20).

Кредитовый оборот по счету 20 списывается на себестоимость продаж проводкой:

ДТ 90/2 КТ 20

Расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов и Накладные затраты согласно классификации являются условно-постоянными, то есть от их величины не зависит качество продукции, ее объем и ассортимент. Однако, они увеличивают ее себестоимость. В связи с этим организация заинтересована в минимизации данных затрат. Контроль за их уровнем осуществляется посредством смет, которые разрабатываются и утверждаются на предприятии. Также данные затраты являются комплексными, поэтому сметы и текущий учет фактических затрат ООО «Райс» ведутся в разрезе утвержденной предприятием номенклатуры статей.

Счет 25 «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов»:

1. Затраты по принятым в строительной организации системам и формам оплаты труда рабочих, занятых в управление строительных машин.

2. Затраты материальных ресурсов, включая топливо и электроэнергию на эксплуатацию цели.

3. Амортизация строительных машин.

4. Арендная плата за пользование арендованными машинами.

5. Затраты на проведение всех видов ремонтов строительных машын.

6. Затраты на перебазирование строительных машин.

7. Затраты на перевозку материалов в пределах стройки и др..

Счет 26 «Накладные расходы»:

1. Административно - хозяйственные расходы (з\п и социальный налог административно - хозяйственного персонала, почтово - телеграфные расходы, представительские расходы и т.д.)

2. Расходы на обслуживание работников строительства,(отчисления на соц.нужды от расходов на оплату труда рабочих, занятых на строительных работах, расходы по обеспечению санитарно - гигиенических и бытовых условий, расходы на охрану труда)

3. Расходы на организацию работ на строительных площадках,(расходы по инвентарю , расходы связанные с ремонтом и содержанием временных сооружений, содержание пожарной и сторожевой охраны и т.д.)

4. Прочие накладные расходы (платежи по обязательному страхованию имущества и отдельных категорий работников, расходы на рекламу, амортизация НА и д.р.)

5. Расходы неучитываемые в нормах накладных расходов, но относимые к ним. (пособия выплачиваемые по решению суда работникам в связи с потерей трудоспособности из-за производственных травм)

Расходы, связанные с управлением предприятием являются косвенными расходами, поэтому в учетной политике организации отражена база распределения этих затрат на себестоимость продукции. В зависимости от выбранной системы учета Накладные расходы могут быть отнесены на продукт и тогда они распределяются между объектами калькуляции, но могут быть связаны с учетным периодом и тогда без распределения они списываются на себестоимость продаж. В учетной политике на 2004 г. ООО «Райс» предусмотрено, что расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов и Накладные расходы распределяются между объектами калькулирования пропорционально прямым затратам.

Первоначально расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов и Накладные затраты аккумулируют в карточках учета расходов по счетам 25 и 26,откуда на основе расчета распределения соответствующих расходов списываются на счет 20 «Основное производство».

В процессе строительно-монтажных работ на строительных участках может быть допущен брак.

Браком допущенным в процессе производства строительно-монтажных работ считаются работы, качество которых не соответствует требованиям стандартов, проекта, строительным нормам и правилам и техническим условиям, а также работы, выполненные с нарушением технологии производства и повреждение ранее возведенных частей в ходе последующего выполнения работ.

На все случаи обнаружения брака составляется акт, где указывается наименование забракованного изделия, количество забракованных изделий, вид брака (исправимый, неисправимый), причины возникновения и виновные лица. Кроме того, отдел ПТО составляет смету, где отражены затраты по исправлению брака.

Исправимый брак - забракованное изделие, которое путем дополнительных операций можно довести до соответствия требованиям стандартов.

Неисправимый брак - брак, который невозможно довести до требований стандартов или экономически данная операция нецелесообразна.

В рабочем плане счетов ООО «Райс» для учета операций, связанных с браком предусмотрен счет 28 «Брак в производстве».

По Дт данного счета накапливаются все затраты, связанные с браком:

Расходы по исправлению брака записываются проводкой:

ДТ 28 КТ 10,20,70,76,60 и т.д.

По Кт отражается возмещение потерь от брака:

Если брак был допущен по вине работника предприятия, то это отражается в учете:

ДТ 73/2 КТ 28;

Возмещение ущерба от брака работником -

ДТ 50, 70 КТ 73/2;

Если брак был допущен по вине сторонней организации, то ей предъявляется претензия, что отражается следующим образом:

ДТ 76/2 КТ 28;

Возмещение ущерба от брака сторонней организацией -

ДТ 51 КТ 76/2

Если виновные по допущенному браку не выявлены, расходы, связанные с его исправлением относятся на увеличение себестоимости конкретного изделия:

ДТ 20 КТ 28

После окончания работ по устранению брака прорабами составляется отчет, который вместе с другими документами направляется в бухгалтерию и служит основанием для списания материалов с подотчетных лиц, а также для начисления заработной платы работникам, участвовавшим в исправлении брака.

2.4 Формирование системы управленческой отчетности

Одной из главных задач управленческого учета является предоставление информации всем заинтересованным пользователям организации, поэтому большое значение имеет перечень и содержание разработанных форм управленческой отчетности.

При разработке форм внутренней отчетности специалистом должны быть учтены следующие принципы:

1. отчет должен быть адресным и конкретным;

2. отчет должен отражать оперативную информацию, полезную для принятия управленческих решений;

3. при составлении отчета следует учитывать уровень подготовки специалиста, для которого предоставляется отчет;

4. отчет не должен быть «перегружен», а информация в нем должна быть систематизирована;

5. затраты на подготовку внутренней отчетности не должны превышать экономического эффекта от ее использования;

6. отчет должен облегчать принятие решения, т. е. он должен быть подготовленным.

В связи с этим можно предложить дополнить существующий на данный момент перечень форм управленческой отчетности (таблица 5):

Таблица 5 - Рекомендуемые формы и сроки составления управленческой отчетности для ООО «Райс»

3. Место бюджетирования в системе управленческого учета

Под бюджетом понимают количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый до определенного периода времени, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, или расходы, которые должны быть понесены предприятием в течение этого периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения данной цели. То есть бюджет предприятия представляет собой план в денежном выражении, принятый на один год, с разбивкой по кварталам.

Бюджетирование - система, включающая процессы формирования бюджета, включая его утверждение, учета фактического выполнения бюджета, контроля за его исполнением и анализа отклонений.

Бюджет служит инструментом для управления доходами, расходами и прибылью предприятия. При формировании бюджета должны соблюдаться следующие требования:

1. бюджет является обобщающим планом в натуральных и стоимостных выражениях;

2. бюджет должен быть сбалансированным по всем показателям;

3. производственные задания должны быть выполнимыми;

4. в разработке бюджета должны принимать участие лица, ответственные за его выполнение;

5. бюджет должен быть составлен с учетом существующих форм отчетности в целях обеспечения сопоставимости показателей;

6. изменения, вносимые в бюджет в течение бюджетного периода, должны обсуждаться и утверждаться лицами, ответственными за его составление и принятие.

На ООО «Райс» бюджетирование носит оперативный характер и предполагает разработку бюджетов расходов и доходов по подразделениям, на основе которых составляется сводный бюджет в целом по предприятию (обычно бюджет составляется на квартал с разбивкой по месяцам).