Аудит основных средств и амортизации

57

Аудит основных средств и амортизации

Содержание

Введение

1. Основные аспекты проведения аудита основных средств и амортизации

1.1 Сущность аудита основных средств

1.2 Основные документы, составленные перед аудитом

1.3 Законодательная база аудита

2. Практическая проверка основных средств и амортизации на примере ОАО «Виток»

2.1 Общая хозяйственная характеристика предприятия

2.2 Методология аудита основных средств

2.3 Оформление аудита

Заключение

Список использованных источников

Приложения

Введение

С основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики: недостаточная конкурентоспособность продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования, незагрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, недостаточно реальная оценка активов, завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе. Усиливается влияние учета основных средств как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Поэтому основные средства в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита.

В традиционных методиках аудиторских проверок операций с основными средствами отражается лишь процесс воспроизводства этих активов в организации. При этом вне аудита, как правило, остаются такие важные вопросы, как арендные и залоговые операции, обоснованность консервации основных средств, реальность активов, аналитические процедуры и др.

Аудит операций с основными средствами имеет огромное значение. От того будут или нет, обнаружены ошибки, зависит мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности в части основных средств. В случае обнаружения недочетов, ошибок или неоговоренных исправлений, аудитору следует в письменной форме довести до руководителя предприятия рекомендации по внесению исправлений, что позволит избежать штрафных санкций со стороны налоговых органов при проверках. Аудит основных средств важен еще и потому, что затрагивает себестоимость производимой продукции (через амортизационные отчисления), что в результате может повлиять на финансовый результат.

Целью данной курсовой работы является проведение аудита наличия, движения и амортизации основных средств.

Для реализации поставленной цели необходимо осуществление таких задач:

ѕ разработка плана и программы аудиторской проверки наличия, движения и амортизации основных средств

ѕ проверка документального оформления и своевременного отражения в учетных регистрах поступления основных средств;

ѕ проверка начисления и отражения в учете сумм износа;

ѕ проверка определения финансовых результатов при выбытии (ликвидации) основных средств;

ѕ проверка документального оформления и отражения в соответствующих учетных регистрах операций по движению основных средств.

Предметом курсовой работы являются все документы по учету наличия, движения и амортизации основных средств.

В качестве объекта курсовой работы выступает ОАО «Виток», специализированное на выпуске корпусной и офисной мебели.

1. Основные аспекты проведения аудита основных средств и амортизации

1.1 Сущность аудита основных средств

Целью аудита операций с основными средствами является выражение мнения относительно классификации, реальности оценки и достоверности отражения в учете и отчетности объектов основных средств.

Задачами аудита операций с основными средствами являются:

ѕ изучение основными средствами состава и структуры, условий хранения и эксплуатации;

ѕ подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета;

ѕ проверка правильности оформления и отражения в учете операций по движению основными средствами;

ѕ оценка начисленной амортизации и достоверности отражения ее в учете;

ѕ установление объемов выполненных ремонтов основными средствами и правильности отражения соответствующих расходов в учете;

ѕ подтверждение итогов проведенной в отчетном году пере оценки основными средствами;

ѕ оценка качества проведенной инвентаризации.

Учитывая эти задачи, необходимо проверить:

ѕ приняты ли меры по обеспечению сохранности основных средств. Для этого необходимо установить, назначены ли приказом руководителя предприятия материально-ответственные лица, отвечающие за сохранность основных средств. Заключены ли с ними письменные договора о полной индивидуальной материальной ответственности.

ѕ соответствуют ли должности материально-ответственных лиц Перечню должностей и работ, замещаемых и выполняемых работниками, с которыми предприятием могут заключаться письменные договора о полной индивидуальной материальной ответственности.

ѕ созданы ли условия материально-ответственным лицам для обеспечения сохранности материальных ценностей, имеются ли закрываемые помещения для хранения, шкафы, сейфы и т.п.;

ѕ оборудованы ли помещения пожарно-охранной сигнализацией;

ѕ организован ли порядок вывоза материальных ценностей с территории предприятия;

ѕ назначена ли приказом руководителя постоянно действующая комиссия для проведения проверки сохранности материальных ценностей;

ѕ проводились ли инвентаризация и выборочные проверки сохранности основных средств; оформлены ли их результаты; какие меры приняты к виновным в случае выявления недостачи основных средств.

Аудиторская проверка основных средств является частью общего аудита организации - клиента. Ее целью является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу основных средств и установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с основными средствами действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Основные документы, составленные перед аудитом

Программа аудиторской проверки может включать следующие этапы:

ѕ проверка правильности постановки основных средств на учет;

ѕ оценка наличия основных средств и эффективности их сохранности;

ѕ оценка состояния аналитического и синтетического учета собственных и арендованных основных средств в бухгалтерии и по материально-ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств;

ѕ проверка соблюдения налогового законодательства по операциям, связанным с приобретением, выбытием и арендой основных средств у юридических и физических лиц;

ѕ проверка правильности начисления амортизации;

ѕ проверка результатов переоценки инвентарных объектов основных средств;

ѕ проверка действующего порядка учета затрат на текущий и капитальный ремонт основных средств при подрядном и хозяйственном способах ремонтных работ;

ѕ проверка учета капитальных вложений;

ѕ проверка обоснованности произведенных затрат на ремонт основных средств и правильности отражения сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета;

ѕ оценка эффективности использования основных средств в случаях, если это предусмотрено условием договора возмездного оказания аудиторских услуг.

Анализ содержания данных методик позволяет утверждать, что в общих чертах они схожи и включают следующие основные этапы проведения аудита основных фондов предприятия.

Аудит правильности постановки на учет основных средств. Для проведения независимой аудиторской проверки блока учета инвентарных объектов основных средств аудитору необходима инвентаризационная опись объектов на дату проведения аудита. В инвентаризационную опись должны быть включены объекты основных средств, находящиеся в головном предприятии и в распоряжении всех обособленных структурных подразделений, филиалов, представительств. Инвентаризационная опись объектов основных средств включает наименование объекта, дату приобретения, краткую характеристику объекта, балансовую стоимость, норму амортизации, срок службы, сумму начисленной амортизации.

В ходе проверки аудитор изучает состав и структуру основных средств.

Аудитор, проверяя первичные бухгалтерские документы, отражающие поступление основных средств: коммерческие (хозяйственные) договоры, акты приемки, накладные, счета-фактуры, технические паспорта, уточняющие записи характеристик инвентарных объектов в индивидуальных карточках по учету основных средств - должен определить правильность разделения основных средств по:

ѕ классификации, так как неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации и как конечный результат к неправильному отражению затрат в себестоимости продукции (работ, услуг);

ѕ принадлежности, так как неправильное их разделение может привести к неправильным расчетам арендной платы или начислению амортизации;

ѕ характеру участия в производстве, так как их неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации (например, на основные средства, находящиеся в запасе или на консервации, амортизация не начисляется;

ѕ назначению, так как неправильное их разделение может привести к неправильному начислению амортизации (на активную часть производственных основных средств может начисляться ускоренная амортизация).

Кроме того, неправильная классификация основных средств и разделение их по назначению и классам может привести к неправильному отражению в учете результатов переоценки.

Проверка этого аспекта имеет особое значение в настоящее время, поскольку в связи с введением в действие гл. 25 Налогового кодекса РФ предприятия провели переклассификацию основных средств для целей начисления амортизации и должны вести особый учет износа и 'амортизационных отчислений по объектам, полученным безвозмездно или за счет бюджетного финансирования, поскольку они не учитываются при определении издержек производства. Все это значительно повышает значимость проверки правильности постановки на учет основных средств с указанием всех отмеченных выше реквизитов.

Особое внимание аудитору необходимо обратить на правильность отнесения предметов к основным средствам.

Аудит оценки основных средств в бухгалтерском учете. Проверка правильности оценки инвентарных объектов основных средств занимает в аудиторской проверке особое место, так как от правильности оценки основных средств в конечном итоге зависит:

ѕ достоверность отражения финансовых результатов;

ѕ правильность расчетов с бюджетом по налогу на имущество (стоимость основных средств является одним из источников начисления налога на имущество);

ѕ достоверность составления бухгалтерской отчетности по основным средствам.

На основании первичных бухгалтерских документов по приходу инвентарных объектов основных средств аудитору необходимо проверить правильность оценки основных средств.

При аудите оценки основных средств аудитору необходимо особое внимание обратить на:

ѕ наличие на предприятии комиссии по приемке объектов основных средств и оформлению соответствующих результатов;

ѕ наличие договоров на поступление объектов основных средств с указанием стоимости объекта;

ѕ наличие протоколов договорной цены, как неотъемлемой части соответствующих договоров, позволяющих передавать право собственности на объект основных средств;

ѕ соответствие первоначальной стоимости объектов основных средств в актах приемки-передачи основных средств стоимости, указанной в соответствующих договорах;

ѕ правильность и целесообразность произведенной переоценки основных средств;

ѕ правильность отражения первоначальной стоимости после достройки и дооборудования объектов, модернизации и реконструкции или частичной ликвидации объектов.

Особое внимание в ходе проверки аудитору следует обратить на наличие раздельного учета затрат, формирующих инвентарную стоимость основных средств и увеличивающих таковую в случае осуществления капитального ремонта.

Аудит учета операций по движению объектов основных средств. Учет движения основных средств на предприятии должен оформляться документами унифицированных форм. Порядок оформления этих документов подробно изложен в Положении по бухгалтерскому учету основных средств (ПБУ1/2001).

В ходе аудиторской проверки особое внимание необходимо обратить на источники поступления инвентарных объектов основных средств. В зависимости от источника поступления в бухгалтерском учете предприятия должен быть тот или иной набор первичных бухгалтерских документов, подтверждающих законность поступления основных средств. Например, при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения основных средств, по которой их относят в счет взноса в уставный капитал. Одновременно должна быть передана вся техническая документация на эти объекты основных средств. При приобретении основных средств у физического лица должен быть оформлен договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения. При приобретении объектов основных средств в комплекте (например, набор офисной мебели или вычислительная техника) в инвентарной карточке учета основных средств должна быть обязательно приведена расшифровка предметов, входящих в комплект. При приобретении объектов основных средств за иностранную валюту аудитор должен пересчитать первоначальную стоимость объекта по соответствующему курсу в рублях на момент перехода права собственности.

Особое внимание при аудите поступления объектов основных средств аудитор вынужден уделять объектам, принятым в эксплуатацию на условиях текущей и долгосрочной аренды.

При выбытии объектов основных средств аудитор должен тщательно проанализировать формы выбытия, так как в зависимости от этого приемы и методы аудиторской проверки строго дифференцируются. Например, при продаже объектов основных средств должна быть установлена рыночная стоимость, которая (как правило) не должна быть ниже балансовой стоимости. В случае реализации основных средств ниже рыночной стоимости соответственно увеличивается налогооблагаемая прибыль.

При безвозмездной передаче объекты основных средств подлежат обложению НДС за исключением безвозмездной передачи основных средств для непроизводственной сферы. Плательщиком НДС является передающая сторона.

Для определения непригодности объектов основных средств или невозможности и неэффективности проведения восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию на предприятии приказом руководителя должна быть создана постоянно действующая комиссия. Аудитор проверяет наличие такого приказа, состав комиссии и порядок списания пришедших в негодность основных средств и их соответствие требованиям утвержденных нормативных документов.

Если в ходе аудиторской проверки выяснилось, что на предприятии произошло списание объектов основных средств в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением действующих предприятий, цехов и других объектов, то бухгалтерия должна предоставить аудитору перечень списанного оборудования, указанного в Плане расширения, реконструкции и технического перевооружения предприятия.

Особое внимание аудитор должен уделить правильности списания и Оприходование в бухгалтерском учете на счете 10 «Материалы» деталей, узлов и агрегатов разобранного и демонтированного оборудования, годных для ремонта других машин, а также других материалов, полученных от ликвидации объектов основных средств. При этом следует помнить, что детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат учету и сдаче в государственный фонд.

Аудит учета арендованных основных средств. В ходе аудиторской проверки арендованного имущества аудитору необходимо обратить внимание на форму и вид аренды. Известно, что в зависимости от сроков аренды имущества выделяют долгосрочную аренду (лизинг) - на срок более трех лет, среднесрочную аренду (кабринг) - на срок от одного года до трех лет, краткосрочную (рейтинг, чартер) - на срок до одного года. А в зависимости от условий предоставления различают текущую и долгосрочную аренду.

Аудитор должен тщательно проверить наличие договоров аренды и правильность оформления условий договоров в зависимости от формы и вида аренды. Особое внимание уделяется порядку расчетов и структуре арендных платежей, а также распределению обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора.

Как правило, в период аренды права и обязанности собственника остаются у арендодателя, к арендатору переходит лишь право владения имуществом. При текущей аренде имущество подлежит возврату арендодателю.

Аудитор проверяет, ведется ли учет арендованных основных средств при текущей аренде на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды.

Долгосрочно арендуемые основные средства - это инвентарные объекты, по которым в соответствии с условиями договора аренды предусматривается переход объектов в собственность арендатора (выкуп) по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договорной цены. Аудитор проверяет наличие бухгалтерского учета долгосрочно арендованных основных средств на счете 03 - «Долгосрочно арендуемые основные средства».

В ходе аудита арендованных основных средств также проверяется наличие приемосдаточных актов.

Если договором аренды предусмотрено осуществление капиталовложений в арендованные основные средства за счет средств арендатора, то по окончании срока аренды они безвозмездно передаются арендодателю. Аудитор проверяет правильность оформления соответствующих бухгалтерских записей на безвозмездную передачу объектов основных средств.

Аудит начисления амортизации основных средств. Амортизация по основным средствам для целей бухгалтерского учета начисляется по нормам, утвержденным постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. № 1072.

Предприятиям разрешено выбирать один из четырех методов амортизации, установленных в ПБУ 1/01.

Методы амортизации для целей налогообложения (линейная, ускоренная с коэффициентом 2, ускоренная с коэффициентом 3 при использовании в агрессивной среде или при получении средств по лизингу) определены в гл. 25 НК РФ.

В настоящее время аудитор должен оценить целесообразность и законность применения выбранного метода начисления амортизации и правильность ее применения. Аудитору необходимо проверить правильность применения норм амортизации к конкретным объектам основных средств.

Амортизация, начисленная по установленным нормам, включается в издержки производства (себестоимость) предприятия. Аудитору необходимо знать, что если предприятие сдает отдельные объекты основных средств в текущую аренду, то начисленная по ним амортизация должна включаться в состав операционных расходов, а полученную арендную плату следует относить к операционным доходам.

Аудитор проверяет правильность начисления износа основных средств в течение нормативного срока службы (эксплуатации) объектов или срока, за который балансовая стоимость основных средств полностью включается в издержки производства (себестоимость), после чего начисления прекращаются.

Аудитор проверяет правильность и целесообразность применения аудируемым предприятием ускоренного метода начисления износа активной части основных средств. При этом следует помнить, что годовая норма амортизационных отчислений может быть увеличена не более чем в два раза. Исключение составляют машины, оборудование и транспортные средства сроком службы до трех лет.

Предприятия могут применять метод ускоренной амортизации в отношении основных средств, используемых для увеличения выпуска вычислительной техники, материалов новых прогрессивных видов, приборов, оборудования, расширения экспорта продукции. Возможность использования ускоренной амортизации должна быть согласована с Минэкономразвития России.

Аудитор должен знать, что малым предприятиям разрешено списывать дополнительно в качестве амортизационных отчислений до 50% первоначальной стоимости всех видов основных средств со сроком службы свыше трех лет, а также проводить ускоренную амортизацию активной части производственных средств в соответствии с Федеральным законом «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» от 14 июня 1995 г.

Если деятельность малого предприятия прекращается до истечения одного года с момента ввода в действие, то сумма дополнительно начисленного износа подлежит восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли предприятия (дебет счета 02, кредит счета 99). Аудитор должен проверить наличие в приказе руководителя «Учетная политика» отражения возможности ускоренного начисления износа.

Амортизационные отчисления, начисленные ускоренным методом, используются строго по целевому назначению. В случае их нецелевого использования дополнительная сумма амортизации включается в налогооблагаемую базу и подлежит налогообложению.

Начисление износа по основным средствам, вновь введенным в эксплуатацию, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию, а по выбывшим - прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия.

По полностью амортизированным основным средствам начисление износа прекращается с первого числа месяца, следующего за последним месяцем, в котором стоимость этих средств была полностью перенесена на стоимость продукции (работ, услуг).

Во время проведения реконструкции, технического перевооружения основных средств с полной их остановкой, при их переводе в установленном порядке на консервацию, износ не начисляется. На время реконструкции и технического перевооружения продлевается нормативный срок службы основных средств.

Износ по объектам основных средств, не оконченным строительством (не оформленным актами приемки), но фактически эксплуатируемым, начисляется в общем порядке. Основанием для начисления износа является справка о стоимости этих объектов (их частей) по данным учета капитальных вложений (на счете 08). При оформлений актами о вводе в действие этих объектов и зачислении их в состав основных средств ранее начисленную сумму уточняют.

Аудит учета затрат на ремонт основных средств. При аудите целесообразности и законности отражения в учете затрат на ремонт объектов основных средств аудитор должен проверить наличие следующих первичных документов, подтверждающих достоверность ремонта:

ѕ дефектная ведомость;

ѕ акты технического осмотра;

ѕ план ремонтных работ;

ѕ плановая и фактическая сметы;

ѕ акты приема-сдачи работ;

ѕ договоры подряда.

В тех случаях, когда объемы затрат на капитальный ремонт значительны, аудитору целесообразно проводить встречные проверки с получением письменных разъяснений от ответственных лиц, подрядчиков и субподрядчиков.

При аудите затрат на ремонт объектов основных средств большое внимание уделяется источникам финансирования затрат.

При проверке необходимо обратить внимание на методологию учета затрат на ремонт основных средств, принятую и нашедшую отражение в приказе руководителя «Учетная политика».

Если в приказе по учетной политике заложено формирование ремонтного фонда, то предприятие должно для финансирования ремонта основных средств в течение ряда лет ежемесячно начислять в этот {фонд необходимые суммы в соответствии с самостоятельно утвержденным нормативом. Аудитор проверяет правильность ежемесячных начислений и их отражение в издержках производства по дебету счетов 20, 23, 25, 26, 43 в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов»

В этом случае фактические затраты предприятия на ремонт основных средств по мере завершения ремонта подлежат отнесению на уменьшение ремонтного фонда.

Если ремонтного фонда окажется недостаточно для покрытия фактических затрат, то разницу переносят на расходы будущих периодов с кредита счетов 23,60 в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов».

Аудитор обязан проверить дальнейшее списание образовавшихся разниц по мере накопления средств в ремонтном фонде предприятия либо с использованием следующих корреспондирующих счетов: дебет счета 96 кредит счета 96 либо образовавшаяся разница сразу списывается на издержки производства.

Согласно нормативным требованиям, предприятия также имеют право создавать резерв на ремонт основных средств в таком же порядке, как и ремонтный фонд.

Аудитору следует помнить, что при создании на предприятии ремонтного фонда остатки средств по счету 96 не закрываются, а переходят на следующий год. Остатки созданного резерва на ремонт основных средств по состоянию на 31 декабря отчетного года закрываются и присоединяются к прибыли (Дт 96 - Кт 91).

На предприятиях, которые не создают ремонтный фонд, аудитор проверяет обоснованность отнесения фактических затрат, связанных с проведением ремонта, на издержки производства (себестоимость).

Авторы сформулировали нетрадиционных подходов к содержанию и технологии аудиторской проверки операций с основными средствами. В традиционных методиках отражается лишь процесс воспроизводства этих активов в организации.

При этом вне аудита, как правило, остаются такие важные вопросы, как арендные и залоговые операции, обоснованность консервации основных средств, реальность активов, аналитические процедуры и др.

В качестве главных направлений нетрадиционного подхода к аудиту основных средств, по нашему мнению, могут быть рассмотрены:

ѕ придание приоритетной роли соблюдению критериев, предъявляемых к системе бухгалтерского учета и отчетности, оговоренных в положениях по бухгалтерскому учету;

ѕ обязательность тестирования системы внутреннего контроля (СВК), которое либо может быть первым этапом аудиторской проверки, либо проводиться на этапе планирования и подготовки аудита;

ѕ непременность применения аналитических процедур в процессе аудита;

ѕ выделение трех взаимосвязанных аспектов аудита основных средств - учетного, налогового и управленческого;

ѕ дополнение стандартных аудиторских процедур специфическими с учетом особенностей объекта проверки.

Для детальной проверки операций с основными средствами в рамках нетрадиционной методики необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур:

ѕ оценка сохранности и проверка наличия основных средств;

ѕ проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам;

ѕ проверка документального оформления и учета основных средств;

ѕ проверка правильности формирования первоначальной и восстановительной стоимости основных средств;

ѕ проверка начисления амортизации в бухгалтерском налоговом учете;

ѕ проверка операций с основными средствами в рамках заключенных договоров аренды и залога;

ѕ анализ и обобщения результатов аудита.

Однако, все процедуры нетрадиционного подхода по большому счету напоминают аналогичные процедуры традиционных методик. Особого внимания, на наш взгляд, заслуживает лишь проведения аудита по трем направлениям учета в организации - бухгалтерского, управленческого и налогового.

Законодательная база аудита

1. Аудит учета основных фондов осуществляется в соответствии со следующими документами:

2. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

3. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ;

4. Гражданский кодекс Российской Федерации;

5. Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ;

6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств». ПБУ 6/01: Утверждено приказом Минфина РФ от 30 марта 2007 г. № 26н;

7. Письмо Минфина РФ «Об особенностях рассмотрения условий для целей принятия активов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств» от 4 февраля 2002 г. N 16-00-14/30;

8. Письмо Минфина РФ «О списании объектов основных средств стоимостью до 10000 рублей за единицу» от 18 октября 2002 г. № 16-00-14/403;

9. Письмо Госкомстата РФ «Об учете основных фондов» от 6 марта 2003 г. № МС-10-23/869;

10. Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н;

11. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств: Утв. приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. № 91н;

12. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49);

13. Унифицированные формы первичной учетной документации: Утв. постановлением Госкомстата РФ от 21 января 2003 г. № 7;

14. Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359;

15. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению: Утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н (с изм. и доп. от 7 мая 2003 г.).

2. Практическая проверка основных средств и амортизации на примере ОАО «Виток»

2.1 Общая хозяйственная характеристика предприятия

ОАО «Виток» специализировалась на выпуске корпусной и офисной мебели.

В 2002 году компания освоила производство мебели на металлокаркасе, для медицинских и образовательных учреждений, это стулья, столы, кресла, кровати, а также школьная мебель. Кровать производства ОАО «Виток» на металлокаркасе была признана одним из ста лучших товаров года. В

2003 году введена в строй новая автоматизированная линия по производству фасадов для кухонь из МДФ различной конфигурации, облицованных декоративными ПВХ-пленками с широким спектром цветовой гаммы, а также начат выпуск офисных перегородок.

В 2004 году компания освоила производство шкафов-купе из профиля "Australux", мягкой кожаной мебели элит-класса и мягкой мебели для широкого круга потребителей. Самостоятельным направлением работы компании является производство и установка пластиковых окон. Широкий ассортимент выпускаемой мебельной продукции включает в себя регулярно появляющиеся новинки и обновлённые традиционные модели. В производстве применяется только экологически чистое высоко качественное сырьё. Все выпускаемые модели соответствуют санитарным и экологическим нормам.

Основные поставщики лесосырья на предприятие имеют свои производственные площадки на территории этих районов; к основным поставщикам лесосырья на ОАО «Виток» относятся:

ООО «Аркаим» - 60 тысяч кубометров в год.

ООО «Ванинолесэкспорт» - 20 тысяч кубометров в год.

ООО «Вега» - 50 тысяч кубометров в год.

ООО «Водолей» - 17 тысяч кубометров в год.

ООО «Экстралес» - 15 тысяч кубометров в год.

Сегодня на производственной базе «Виток» действует несколько цехов, в которых есть всё необходимое для того чтобы производить качественную мебель, для рабочих создаются хорошие условия труда.

В компании достигнут высокий уровень культуры производства. Мебель изготавливается на современных деревообрабатывающих станках производства Италии, Германии и Испании: фрезерно-копировальный центр "HOLZ-HER", автоматический раскроечный центр "OPTIMAT", сверлильно-присадочный центр "DETEL", вакуумный пресс "BURKIE", фрезерно-сверлильный центр "SCM" и т.д. Специалисты компании повышают квалификацию на западных предприятиях, осваивая современные технологии производства кухонной мебели и спальных гарнитуров. В цехах постоянно обновляется оборудование, на смену ручному труду идёт автоматизация производства, станки с числовым программным управлением позволяют быстро и точно выполнять производственные операции, что гарантирует высокое качество выпускаемой мебели.

ОАО «Виток» - единственный на Дальнем Востоке производитель кожаной мебели. Вся мебель изготавливается исключительно из натуральной кожи категорий D, E и выше, чехлы шьются на швейных машинах немецкой фирмы DURKOPP ADLER, оснащенных компьютерами. Все декоративные элементы каркасов изготавливаются из натурального цельного бука, поставляемого из Италии. При обработке дерева на оборудовании итальянских и голландских фирм используются лаки и красители итальянских и немецких производителей. Все мягкие элементы выполнены из высококачественного многослойного поролона. В нашей мебели серии "Классика" используется механизм трансформации типа "французская раскладушка" (в три сложения) с шириной спального места 120-150 см. Каждый этап изготовления мебели серии "Классик" проходит тщательный контроль качества. В дальнейшем планируется расширение ассортимента моделей серии "Классика" и запуск производства моделей серии "Модерн".

2.2 Методология аудита основных средств

Целью проверки учета поступления основных средств является подтверждение того, что приобретенные основные средства были правильно отражены в учете и представляют собой стоимость реальных объектов, введенных в эксплуатацию.

На этом этапе необходимо выполнить следующие процедуры:

ѕ получить список (с указанием количества и стоимости) приобретенных объектов основных средств, сверить полученные показатели с данными оборотов по дебету счета 01 «Основные средства»;

ѕ проверить первичные документы и физическое наличие вновь приобретенных объектов. Проверка проводится выборочно при существенном увеличении объектов основных средств;

ѕ определить, что стоимость объектов основных средств, введенных в эксплуатацию, надлежащим образом отражена на счетах бухгалтерского учета.

Приступая к аудиту поступления основных средств, следует провести формальную проверку первичных учетных документов с точки зрения оформления их в соответствии с установленными правилами. Аудитор должен проверить: отражаются ли затраты по объектам основных средств, приобретенным за плату, возведению (сооружению), изготовлению на счете 08 «Капитальные вложения», на котором формируется первоначальная (инвентарная) стоимость объекта. При этом проверяется состав расходов, включаемых в инвентарную стоимость основных средств, их связь с созданием данного объекта. В бухгалтерском учете основные средства возникают в результате бухгалтерской проводки:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы». Основанием для данной записи являются соответствующие документы, так например, если к учету принимается объект основных средств, являющийся объектом недвижимости, то право собственности на него должно быть зарегистрировано.

Законом о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним установлено, что с момента вступления данного Закона в силу (с 31 января 1998г.) право собственности на объекты недвижимости подлежит обязательной государственной регистрации. Отсутствие государственной регистрации права собственности на объект недвижимости означает, что сделки по приобретению этого имущества являются ничтожными, то есть недействительными уже в момент их совершения.

Таким образом, по дебету счета 01 «Основные средства» могут быть показаны только те объекты недвижимости (подлежащие обязательной государственной регистрации), по которым право собственности организации зарегистрировано в установленном порядке. Следовательно, до момента государственной регистрации объектов недвижимого имущества затраты организации на приобретение основных средств подлежат отражению по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Вопросы выбытия основных средств регламентируются п.п. 29 - 31 разд. V ПБУ 6/01, которым предусмотрено, что выбытие объекта имеет место в случаях: продажи (реализации объекта другому юридическому или физическому лицу); безвозмездной передачи (дарения объектов основных средств); списания в случае морального и (или) физического износа; ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций; списания объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на указанные основные средства к арендатору; по другим причинам.

Целью проверки операций, связанных с выбытием основных средств, является определение того, что:

ѕ первоначальная стоимость и сумма накопленной амортизации полностью и надлежащим образом списаны со счетов их учета;

ѕ финансовые результаты (прибыль или убыток), образовавшиеся в результате этих операций, правильно отражены на счете 90 или 91.

При этом могут быть выполнены процедуры:

получить список объектов основных средств, выбывших в течение отчетного периода, с указанием первоначальной стоимости и суммы накопленной амортизации на день выбытия; причин выбытия; продажной цены; финансового результата от операции. Сверить данные полученной информации с данными по кредиту счета 01 «Основные средства», дебету счета 02 «Амортизация основных средств», данными счетов 90, 91;

ѕ проверить наличие соответствующего разрешения на операции по выбытию основных средств и их документальное оформление;

ѕ проанализировать по каждой операции выбытия (при значительных объемах выборочно) правильность списания основных средств и определения финансового результата.

В ходе проверки выбытия основных средств аудитор устанавливает причину списания, целесообразность и законность операции. Для этого используются договоры на реализацию основных средств, акты на списание, акты приема - передачи основных средств, данные аналитического учета.

В бухгалтерском учете возмездное выбытие объекта основных средств отражается следующим образом:

Дебет	Кредит	Суть операции
01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»	01»Основные средства»	Списание стоимости выбывающего объекта
02 «Амортизация основных средств»	01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»	Списание накопленной амортизации
91 «Прочие доходы и расходы»	01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»	Списание остаточной стоимости объекта
91 «Прочие доходы и расходы»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	Списание расходов по оплате сторонним организациям за содействие по реализации объекта основных средств (демонтаж, упаковка, погрузка, транспортировка)
19 «НДС по приобретенным ценностям»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	Выделение НДС на основании счетов - фактур сторонних организаций по работам (услугам) по реализации объекта основных средств
91 «Прочие доходы и расходы»	26 «Общехозяйственные расходы» (23,29,44 и т.п.)	Списание собственных расходов организации по выбытию объекта основных средств
91 «Прочие доходы и расходы»	68 «Расчеты по налогам и сборам»	Начисление НДС с операции реализации основного средства (при методе определения выручки «по отгрузке»)
62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	91 «Прочие доходы и расходы»	Формирование задолженности покупателя по продажной цене (включая НДС)
91 «Прочие доходы и расходы»	99 «Прибыли и убытки»	Формирование финансового результата от операции (прибыль)

Однако финансовым результатом данной операции может быть и убыток:

Дебит 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Убытки, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы»

В случае безвозмездного выбытия объекта основного средства убытки от выбытия списываются следующим образом:

Дебит 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Убытки, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы»

При списании объектом основных средств отражение убытка осуществляется аналогично, однако убытки от списания не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

В случае если объект основных средств списывается в результат ликвидации и не подлежит полезному использованию, в бухгалтерии должны иметься документы об утилизации лома или утиля (вывоз на полигон, сдача в металлолом).

Материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты: Дебет 10 «Материалы» Кредит «Прочие доходы и расходы».

Если организация приобретала основные средства за плату, аудитор должен проверить правильность отражения НДС на счетах бухгалтерского учета или его включения в первоначальную стоимость объекта.

Аудитор должен установить методом прослеживания: выделен ли НДС в договоре, в первичных документах поставщиков, в расчетных документах организации; имеется ли счет - фактура на приобретенные основные средства; используется ли в учете счет 19 «Налог на добавленную стоимость» при осуществлении капитальных вложений; для каких целей приобретен объект основных средств, поскольку от этого зависит порядок списания сумм налога с кредита указанного счета.

Особое внимание следует обратить на операции приобретения организацией основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются договором купли- продажи, составленным в письменной форме с указанием паспортных данных продавца.

При проверке выбытия основных средств необходимо выяснить, правильно ли начислены и уплачены налоги на добавленную стоимость и на прибыль. При передаче основных средств по договору дарения плательщиком НДС является сторона, передающая основные средства.

При проверке операций по реализации основных средств и их передаче по договору дарения необходимо обратить внимание на составление счетов-фактур и их регистрацию в книге продаж.

При безвозмездном выбытии объекта основных средств следует иметь в виду следующие налоговые нюансы:

ѕ поскольку безвозмездная реализация согласно ст. 146 НК РФ признается объектом обложения по НДС, то по кредиту счета 68 начисляется НДС (либо с полной продажной цены, либо в соответствии с п.3 ст. 154 НК РФ- то есть с разницы между продажной ценой и остаточной стоимостью);

ѕ если основные средства передаются некоммерческим организациям на осуществление ими своей уставной деятельности, то данная операция согласно п.3 ст. 39 НК РФ и п. 2 ст. 146 НК РФ не признается объектом налогообложения по НДС. В данном случае на расчеты с бюджетом по кредиту счета 68 должна быть восстановлена сумма НДС, приходящаяся на недоамортизированную (остаточную) стоимость выбывающего объекта основных средств.

Важным направлением методики аудита основных средств является проверка обоснованности применения норм и достоверности начисления амортизации, поскольку эти данные связаны с формированием себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. В то же время следует помнить о том, что амортизация характеризует окупаемость (восстановление) основных средств. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации. На данном этапе аудита осуществляется:

ѕ проверка соблюдения положений учетной политики организации по амортизации основных средств;

ѕ проверка правильности отнесения объектов амортизационных отчислений к той или иной группе основных средств;

ѕ проверка расчетов сумм ежемесячных амортизационных отчислений;

ѕ проверка своевременности и правильности их отражения в учете.

Аудитору необходимо получить перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия начисления амортизации или ее прекращения, в частности: с истекшими нормативными сроками эксплуатации, по которым амортизация не начисляется; находящихся на консервации, по которым начисление амортизации приостановлено, по которым применяется ускоренная амортизация; непроизводственного назначения, используемых организацией по договору аренды, переданных организацией в аренду.

Затем проверяется правильность определения норм амортизации основных средств. Проверка заключается в пересчете аудитором норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию. Аудитор должен убедиться в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям ПБУ 6/01 и учетной политике организации. Следующий шаг - определение срока полезного использования (амортизационного периода) объекта основных средств. Организации имеют право пересматривать срок полезного использования в случаях улучшения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта в результате проведенной реконструкции или модернизации. Аудитору целесообразно выяснить, являются ли установленные на предприятии сроки полезного использования объектов основных средств характерными для данной сферы бизнеса. Для проверки аудитор должен изучить акты ввода объектов в эксплуатацию, материалы переоценки основных средств.

Отдельно аудитором должно быть проверено начисление амортизации в налоговом учете. При проверке аудитор должен руководствоваться нормами гл. 25 НК РФ, в соответствии с которыми можно выделить два принципиальных аспекта методики:

ѕ проверка формирования состава амортизируемого имущества;

ѕ проверка расчета сумм амортизационных отчислений.

Аудитор должен убедиться, что из состава амортизируемого имущества исключены основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководителя организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев. Для начисления амортизации амортизируемое имущество должно быть распределено по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, сущность которого достаточно четко определена в целях налогообложения. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика (ст. 258 НК РФ). Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации (Постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1). Организации по вновь введенным с 1 января 2002г. основным средствам для целей бухгалтерского учета могут применять порядок начисления амортизации аналогичный налоговому учету, т.е. на основании новой Классификации основных средств, используемой для расчета сумм амортизационных отчислений в целях налогового учета.

Налоговое законодательство позволяет организациям самостоятельно избрать метод начисления амортизации не по всем основным средствам. Статьей 259 НК РФ определен перечень основных средств, по которым применяется только линейный метод (здания, сооружения, передаточные устройства и др.).

Результаты проверки начисления амортизации в налоговом учете влияют на мнение аудитора в отношении достоверности формирования налоговой базы по налогу на прибыль, так как сумы начисленной амортизации формируют расходы, связанные с производством и реализацией.

Ремонт объектов основных средств представляет собой комплекс технических мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как объекта основных средств в целом, так и его отдельных конструкций. Помимо технического осмотра, мелкого и среднего ремонта основных средств организации осуществляют также их восстановление в виде капитального ремонта разной степени сложности. Таким образом, указанные затраты организаций имеют либо текущий характер, либо являются долговременными вложениями.

Бухгалтерский учет ремонта объектов основных средств должен обеспечивать:

ѕ правильное документальное оформление всех ремонтных работ;

ѕ выявление объема и себестоимости выполненных ремонтных работ;

ѕ контроль использования средств, выделенных на проведение

ѕ ремонтных работ, по назначению;

ѕ выявление отклонений (экономии или перерасход) фактических затрат

ѕ на ремонтные работы от утвержденных смет (при выполнении ремонта хозяйственным способом).

Аудиторская проверка показывает, что налоговые органы в первую очередь обращают внимание на подобного рода затраты организации (поскольку их величина подчас соизмерима с балансовой стоимостью ремонтируемого объекта), но тем не менее нормативно обосновать элементы перестройки и реконструкции они не могут и вынуждены соглашаться с отнесением столь больших сумм на производственные затраты. В подобной ситуации первостепенная роль отводится правильно оформленным первичным документам, подтверждающим характер произведенных ремонтных работ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При формировании профессионального суждения бухгалтера о признании затрат по ремонту основных средств в качестве расходов от обычных видов деятельности, в первую очередь, нужно исходить из содержания данных операций и оценить, насколько адекватно первичные документы отражают характер выполненных работ, и в случае необходимости получить дополнительные данные от соответствующих производственных и технических служб.

Программа аудиторской проверки наличия, движения и амортизации основных средств открытого акционерного общества «Виток» представлена в приложении Б.

2.3 Оформление аудита

Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Заключение аудиторской организации по результатам проверки годовой отчетности является неотъемлемым элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, подлежащих в соответствии с действующим законодательством обязательному аудиту.

Аудиторское заключение составляется в соответствии с требованиями, сформулированными в правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности».

По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности предприятия аудиторская компания должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме:

Безусловно положительное заключение (бухгалтерская отчетность во всех существенных аспектах отражает активы и пассивы предприятия на отчетную дату и финансовые результаты деятельности за отчетный период).

Условно положительное заключение (бухгалтерская отчетность за исключением определенных обстоятельств во всех существенных аспектах отражает активы и пассивы предприятия на отчетную дату и финансовые результаты деятельности за отчетный период).

Отрицательное заключение (бухгалтерская отчетность во всех существенных аспектах не отражает активы и пассивы предприятия на отчетную дату и финансовые результаты деятельности за отчетный период).