Аудит амортизации основных средств

Перед началом аудита руководителем бригады аудиторов составляется общий план, в котором определяются: цель аудита; основные участки работы организации и разделы учета, подлежащие проверке; характер и методы проверки (сплошной, выборочный, фактический, документальный контроль); распределение и закрепление обязанностей между проверяющими аудиторами; сроки выполнения работ; уровень ответственности и оплаты труда аудиторов; форма и порядок оформления результатов аудита.

Во время проведения аудита общий план может быть пересмотрен.

Для реализации общего плана аудита составляется Программа аудита. В соответствии с Федеральным Правилом (стандартом) № 3 "Планирование аудита", аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и аудиторских процедур по существу. Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета.

Программы помогают выявить существенные недостатки, являясь составной частью рабочей документации аудита, способствуют документальному оформлению процесса аудита и его результатов.

Руководство экономического субъекта несет ответственность за разработку системы внутреннего контроля. Аудитору следует убедиться, что на проверяемом им экономическом субъекте применяются процедуры внутреннего контроля, предусмотренные Федеральным Правилом (стандартом) № 8 "Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом". Имеются в виду проведение сверок расчетов, проверка наличия разрешительных записей руководящего персонала, периодических плановых и внезапных инвентаризаций кассовой наличности, бланков строгой отчетности, ценных бумаг и товарно-материальных ценностей.

Для определения стратегии аудита, объема работ и подготовки программ аудитору целесообразно подготовить план проверки амортизации основных фондов. В плане нужно указать, какие потенциальные ошибки возможны, какие доказательства необходимы для подтверждения достоверности записей по счетам амортизации основных фондов и какие методы аудитор предполагает использовать для их сбора.

Планируя проверку амортизации основных фондов, аудитор, прежде всего, определяет, какие известные ему ошибки связаны с ней.

Для этого он дает в плане описание ошибок, выявленных на стадии предварительного планирования: при изучении деятельности предприятия, организации и методики ведения бухгалтерского учета

Необычные остатки по счетам и нетипичные изменения в течение года аудитор выявляет при предварительном анализе отчетности. По каждому из них до начала проверки нужно выяснить причины их появления и установить, ошибочны они или нет. Это достигается путем получения разъяснений от руководителей служб.

Несистематические записи, которыми оформляют разовые, редко повторяющиеся операции, например, исправительные и регулирующие записи, в том числе связанные с начислением резервов и закрытием периода, аудитор фиксирует при знакомстве с методикой учета и формой счетоводства, применяемыми на предприятии является продажа недвижимости. Поэтому надо проверить, как одна из таких операций была отражена в учете, и если неправильно, то можно предположить, что и другие подобные операции скорее всего учтены с ошибками.

Таким образом, в плане проверки амортизации основных фондов должно быть указано какие виды аналитических процедур или документальных тестов будут использованы и с каким коэффициентом надежности.

Итак, на основании всего выше сказанного можно сказать, что аудитор планирует работу таким образом, чтобы обеспечить:

а) получение необходимой информации о состоянии бухгалтерского учета по материальным затратам;

б) определение содержания, времени проведения и объема контрольных процедур, подлежащих выполнению по данному участку учета.

В плане аудиторской проверки должны быть отражены:

- проверяющий орган;

- руководитель аудиторской группы;

- объем выполняемых работ;

- сроки проведения и продолжительность работ;

- планируемый аудиторский риск

- планируемый уровень существенности;

- способы и приемы, применяемые аудитором.

Перед началом проведения аудиторской проверки был разработан ее общий план:

Предварительное планирование

Сбор общих сведений о клиенте

Сбор информации о правовых обязательствах клиента

Оценка существенности, аудиторского риска, риска для бизнеса.

Ознакомление с системой внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля

Разработка общего плана и программы аудиторской проверки.

После этого можно приступать непосредственно к проверке амортизации основных фондов ЗАО «Электрокомплектсервис».

При планировании аудита основных средств, прежде всего, составляется программа аудита. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении и т.д.

Программа аудита амортизации основных средств

Проверяемая организация

Период аудита

Количество человеко-часов

Руководитель аудиторской группы

Состав аудиторской группы

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности



Перечень аудиторских процедур по разделам аудита	Период проведения	Исполнитель	Рабочая документация
2	3	4	5
Анализ учредительных документов, учетной политики, организации хозяйственной деятельности предприятия и определение влияния указанных факторов на порядок организации учета амортизации основных средств			Аналитический обзор, тест системы контроля операций с основными средствами
Изучение состава и структуры основных средств по данным регистров аналитического учета. Уточнение соблюдения условий отнесения активов к основным средствам.			Опись инвентарных карточек учета основных средств
Проверка условий хранения и эксплуатации объектов основных средств, обеспечения их сохранности			Выводы по осмотру производственных и складских помещений и опросу работников
Проверка правильности оформления и отражения в учете операций по амортизации основных средств			Аналитические таблицы
Проверка достоверности начисления амортизационных отчислений по объектам основных средств			Аналитические таблицы
Проверка правильности учета затрат на ремонт основных средств			Аналитические таблицы
Проверка правильности переоценки основных средств			Аналитические таблицы
Проверка своевременности проведения инвентаризации основных средств, полноты и правильности отражения ее результатов в учете			Аналитический обзор
Количественная оценка влияния выявленных нарушений на показатели бухгалтерской отчетности			Аналитические таблицы
Архивирование рабочих документов, подготовка и печать отчета			Отчет

Руководитель аудиторской организации _____________

Руководитель аудиторской группы ________________

При этом аудитор обсуждает план аудиторской проверки с руководством и персоналом проверяемого объекта, что позволяет повысить действенность проводимого аудита и скоординировать аудиторские процедуры с деятельностью органов управления проверяемого объекта. В случае привлечения к аудиторской проверке соисполнителей или экспертов аудитор (в качестве руководителя работ) должен спланировать и их работу.

1. Что подлежит проверке:

- наличие и оформление первичных документов по амортизации основных фондов;

- отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете по амортизации основных фондов;

- налогообложение.

2. Задачи аудита:

- проверка правильности отражения в бухгалтерском и в налоговом учете хозяйственных операций,

- установление достоверности финансовой отчетности данным первичного учета.

3. Выявление ошибок и расхождений между данными учета и отчетности.

4. Формулирование выводов и рекомендаций для заключения аудитора.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы , документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Итак, на этапе планирования аудиторской организации проверки амортизации основных фондов ЗАО «Электрокомплектсервис» были выделены основные этапы: предварительный, подготовка и составление общего плана аудиторской проверки.

3. Аудит операций учета амортизации основных средств в ЗАО «Электрокомплектсервис»

3.1 Оценка организации учета амортизации основных средств

Система бухгалтерского учета на предприятия построена на основании общепринятых принципов

Осуществляет бухгалтерский учет специализированное структурное подразделение - бухгалтерия. Бухгалтерия включает в себя три группы:

1. Расчетная группа

2. Материальная группа

3. Группа планирования и нормирования

Во главе каждой группы находится старший бухгалтер, который в свою очередь подчиняется главному бухгалтеру.

Система ведения бухгалтерского учета на предприятии основана на ведении автоматизированного учета информации при помощи программного продукта «1С- бухгалтерия».

Система внутреннего контроля (внутренний аудит) - это регламентированная внутренними документами организации деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемая представителями специального контрольного органа в рамках помощи органам управления организации (общему собранию участников хозяйственного товарищества или общества или членов производственного кооператива, наблюдательному совету, совету директоров, исполнительному органу) в установлении законности проводимых работниками хозяйственных операций и их экономической целесообразности для предприятия, в соблюдении установленного порядка ведения бухгалтерского учета

Внутренний аудит есть деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленных на совершенствование хозяйственной деятельности организации. Он помогает организации, достичь, поставленные цели, используя систематизированный и последовательный подход к оценке и повышению эффективности управления рисками, контроля и системы корпоративного управления.

Стоит заметить, что организация, цели, роль и функциивнутреннего аудита, определяются руководством и (или) собственником экономического субъекта в зависимости от организационно-правовой формы и сложившейся системы управления, содержания и специфики деятельности, объемов финансово-экономической деятельности и состояния внутреннего контроля.

Целями организации системы внутреннего контроля на ЗАО «Электрокомплектсервис» являются:

- осуществление упорядоченной и эффективной деятельности предприятия включая рентабельность и защищенность от убытков;

- обеспечение соблюдения политики руководства каждым работником предприятия;

- обеспечение сохранности имущества.

Для достижения вышеперечисленных целей организации системы внутреннего контроля необходимо решение следующих задач:

- периодический контроль за финансово-хозяйственной деятельностью головной организации и её филиалов;

- анализ хозяйственной и финансовой деятельности и оценка экономических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля головной организации и её филиалов. Решение этой задачи позволяет повысить эффективность деятельности отдельных обособленных подразделений и всей организации в целом, что даст возможность в полной мере выполнить основную цель, поставленную перед службой внутреннего аудита;

- проведение семинаров, повышение квалификации и обучение персонала, оказание помощи кадровой службе в подборе и тестировании бухгалтерского персонала головной организации и её филиалов;

- следить за тем, чтобы компьютерные программы, контролирующие функционирование учетной системы, включающие формирование первичных документов, их анализ и разноску по счетам, не могли быть сфолсифицированы;

- средства предприятия не должны быть незаконно присвоены или не эффективно использованы;

- внутренняя отчетность должна оперативно передаваться лицам, уполномоченным принимать управленческие решения, для её оптимального использования.

- научная разработка, издание методических пособий и рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово-хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву, и информационное обслуживание головной организации и её филиалов;

консультирование по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, инвестиционной деятельности, менеджменту, маркетингу, оптимизации налогообложения, регистрации, реорганизации и ликвидации предприятий.

взаимодействие с внешними аудиторами, представителями налоговых органов и других контролирующих органов.

Тест оценки системы внутреннего контроля приведен в приложении.

Обобщая можно отметить, что системы внутреннего аудита не эффективна и её использование при проведении внешней аудиторской проверки не корректна.

3.2 Проверка ведения бухгалтерского учета амортизации основных средств

Аудит амортизации основных средств начнем с ознакомления с учетной политикой предприятия в части организации учета основных средств. Можно отметить, что приказ «Об учетной политике» на данном предприятии имеется и утвержден руководителем предприятия до наступления нового отчетного года. Приказ очень подробно описывает различные правила бухгалтерского учета и методы оценки активов и обязательств. Организация учета основных средств нашла отражение в Приложении приказа. В нем отражены вопросы использования первичных учетных документов по учету основных средств, оценки основных средств, определения срока полезного использования и порядка проведения инвентаризаций. Также имеется приказ о создании постоянно-действующей комиссии по приему и вводу в эксплуатацию основных средств.

Следующим этапом аудита основных средств было установление тождества учетных и отчетных данных. Так по состоянию на 01 января 2005 года в балансе отражена сумма 158 410 тыс. руб., по данным Главной книги (разница Дебета счета 01 и Кредита счета 02) 158 410 тыс. руб. 34 коп.. Тождество установлено.

В связи с тем, что предприятием используется автоматизированная система бухгалтерского учета, нет проблем с использованием унифицированных форм первичной учетной документации. Отдельным приказом по предприятию на каждом технологическом участке назначены материально ответственные лица. Инвентарные номера, присвоенные объектам основных средств, нанесены на них краской. В ходе аудита был проверен порядок отражения НДС по приобретенным основным средствам. НДС был выделен во всех документах, имеющих отношение к поступлению основных средств (договор, счет-фактура, накладные). В расчетных документах на оплату оборудования также выделялся НДС по ставке 20%. Организация синтетического и аналитического учета основных средств на данном предприятии осуществлена на высоком уровне.

За 2004 год предприятием производилась реализация основных средств на общую сумму 58 508 тыс. руб.

ЗАО «Электрокомплектсервис» использует арендованные основные средства на общую сумму 107 371 тыс. руб., но свои основные средства в аренду не предоставляет.

Проверка правильности отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств выявила отдельные недостатки в организации учета этих операций. Во-первых, отмечено отсутствие графика документооборота, а во-вторых, не описаны схемы корреспонденции счетов по учету операций с основными средствами.

Важным направлением методики аудита основных средств является проверка обоснованности применения норм и достоверности начисления амортизации, поскольку эти данные связаны с формированием себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. В то же время следует помнить о том, что амортизация характеризует окупаемость (восстановление) основных средств. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации.

На данном этапе аудита осуществляется:

1. проверка соблюдения положений учетной политики организации по амортизации основных средств;

2. проверка правильности отнесения объектов амортизационных отчислений к той или иной группе основных средств;

3. проверка расчетов сумм ежемесячных амортизационных отчислений;

4. проверка своевременности и правильности их отражения в учете.

Аудитору необходимо получить перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия начисления амортизации или ее прекращения, в частности: с истекшими нормативными сроками эксплуатации; по которым амортизация не начисляется; находящихся на консервации; по которым начисление амортизации приостановлено; по которым применяется ускоренная амортизация; непроизводственного назначения; используемых организацией по договору аренды; переданных организацией в аренду.

Затем проверяется правильность определения норм амортизации основных средств. Проверка заключается в пересчете аудитором норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию. Аудитор должен убедиться в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям ПБУ 6/01 и учетной политике организации.

Следующий шаг - определение срока полезного использования (амортизационного периода) объекта основных средств. Организации имеют право пересматривать срок полезного использования в случаях улучшения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта в результате проведенной реконструкции или модернизации. Аудитору целесообразно выяснить, являются ли установленные на предприятии сроки полезного использования объектов основных средств характерными для данной сферы бизнеса. Для проверки аудитор должен изучить акты ввода объектов в эксплуатацию, материалы переоценки основных средств.

Отдельно аудитором должно быть проверено начисление амортизации в налоговом учете. При проверке аудитор должен руководствоваться нормами гл. 25 НК РФ, в соответствии с которыми можно выделить два принципиальных аспекта методики:

- проверка формирования состава амортизируемого имущества;

- проверка расчета сумм амортизационных отчислений.

Аудитор должен убедиться, что из состава амортизируемого имущества исключены основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководителя организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Для начисления амортизации амортизируемое имущество должно быть распределено по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, сущность которого достаточно четко определена в целях налогообложения. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика (ст. 258 НК РФ). Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации (Постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1). Организации по вновь введенным с 1 января 2004 г. основным средствам для целей бухгалтерского учета могут применять порядок начисления амортизации аналогичный налоговому учету, т.е. на основании новой Классификации основных средств, используемой для расчета сумм амортизационных отчислений в целях налогового учета.

Аудитор должен проверить, соблюдены ли все условия для начисления амортизации в налоговом учете и обеспечивает ли этот учет по каждому объекту амортизируемого имущества верное отражение в регистре следующих показателей:

- амортизационная группа объекта;

- срок полезного использования;

- первоначальная или остаточная стоимость;

- выбранный метод амортизации;

- норма амортизации;

- сумма амортизации.

Налоговое законодательство позволяет организациям самостоятельно избрать метод начисления амортизации не по всем основным средствам. Статьей 259 НК РФ определен перечень основных средств, по которым применяется только линейный метод (здания, сооружения, передаточные устройства и др.).

Результаты проверки начисления амортизации в налоговом учете влияют на мнение аудитора в отношении достоверности формирования налоговой базы по налогу на прибыль, так как суммы начисленной амортизации формируют расходы, связанные с производством и реализацией.

Таблица 3 - Ошибки при начислении амортизации основных средств

Вид выявленного нарушения по амортизационным отчислениям	Положения какого документа нарушены	Последствия нарушения
Неправильное определение первоначальной стоимости объектов (ее завышение или занижение)	п.п. 7-16 ПБУ 6/01	Завышение (занижение) суммы амортизационных отчислений, что приводит к искажению налогооблагаемой прибыли
Неначисление амортизации в случае получения организацией убытка	п.24 ПБУ 6/01	Искажение финансового результата хозяйственной деятельности и продления срока полезного использования амортизируемого объекта
Начисление амортизации один раз в квартал (при составлении квартальной отчетности)	п.п.18, 24 ПБУ 6/01	Нарушение принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Искажение финансового результата по отдельным периодам
Начисление амортизации по объектам, по которым стоимость полностью самортизирована	п.22 ПБУ 6/01	Искажение показателей бухгалтерской отчетности. Завышение себестоимости продукции (работ, услуг), уменьшение налогооблагаемой прибыли, а также стоимости имущества при начислении налога на имущество юридических лиц
Ошибки в определении сроков начала и окончания начисления амортизации	п.п.21, 22 ПБУ 6/01	Преждевременное начало начисления амортизации означает занижение налогооблагаемой прибыли, так же как и несвоевременное окончание начисления амортизации
Неначисление амортизации по капитальным затратам в арендованные основные средства	п.65 Методических указаний по учету основных средств	Занижение себестоимости выпускаемой продукции. Искажение показателей бухгалтерской отчетности

Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации по основным средствам, подтвердила, что при оформлении Инвентарной карточки были учтены требования по определению срока полезного использования для начисления налоговой амортизации. Приказом «Об учетной политике» выбран линейный способ начисления амортизации. Арифметическая проверка начисления амортизации основных средств не выявила счетных ошибок и неправильного выбора норм амортизационных отчислений. Амортизация начисляется ежемесячно с отражение по кредиту счета 02 и дебету счета 26. Повышающие и понижающие коэффициенты начисления амортизации ЗАО «Электрокомплектсервис» не применялись.

3.3 Аналитические процедуры в аудите амортизации основных средств

Аудиторская проверка амортизации основных средств является частью общего аудита организации - клиента.

Ее целью является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу амортизации основных средств и установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с основными средствами действующим в Российской Федерации нормативным документам.

С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушения аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности. При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств. По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета.

Таблица 2 - Аудиторские процедуры

Содержание процедуры	Используемые документы	Выводы аудитора
Проверка соблюдения положений учетной политики в отношении объектов основных средств	Учетная политика, документы 2-го уровня	Применяемые методы в области учета основных средств соответствуют положениям учетной политики
Проверка соответствия отчетных показателей (ф. №№ 1 и 5) соответствующим показателям в Главной книге, регистрам синтетического и аналитического учета	Квартальный, полугодовой и годовой балансы, форма № 5, приложение к балансу, формы ОС - №№ 6, 7, 8	Отчетные показатели соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета
Проверка правильности определения первоначальной стоимости основных средств	Акты приемки - передачи, счета - фактуры, накладные	Первоначальная стоимость основного средства соответствует составу данной стоимости в ПБУ 6/01
Важным вопросом при проверке сохранности и наличия основных средств является выяснение правильности оценки основных средств, поскольку от этого зависят расчеты с бюджетом по налогу на имущество, а также достоверность отражения финансовых результатов организации и составления отчетности. Для проведения проверки аудитор привлекает первичные документы (ф. ОС -1, ОС - 6 и др.), по которым основные средства приняты к учету. Проверка правильности оценки основных средств может быть сплошной (при небольшом количестве объектов) или выборочной. Аудитор проверяет: оформлены ли протоколы согласования цен и отражены ли денежная оценка в учредительных документах; правомерность включения других расходов в первоначальную стоимость; достоверность установления рыночной цены. Для определения рыночной цены могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций - изготовителей; сведения об уровне цен; опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств. Расходы, понесенные организацией по доставке таких основных средств, также включаются в стоимость объекта. Оценка объектов, приобретенных за иностранную валюту, производится в рублях путем перерасчета иностранной валюты по курсу Центрального банка России, действующему на дату приобретения объектов в собственность, хозяйственное ведение или оперативное управление. Аудитор должен проверить, правильно ли определен момент перехода права собственности в соответствии с условиями контракта; включены ли в стоимость таможенные платежи (пошлины, сборы) и другие расходы, связанные с приобретением основных средств. При проверке правильности оценки основных средств аудитор должен обратить внимание на то, были ли случаи изменения первоначальной стоимости объектов, какие причины вызвали эти изменения (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация); отражены ли затраты по капитальным вложениям на счете 08 «Капитальные вложения».
Проверка источников поступления основных средств	Накладные, счета - фактуры	Источники поступления соответствуют источникам в счетах - фактурах
Проверка правильности оформления приобретенных основных средств	Акты приемки - поступления, акты оприходования основных средств	Поступающие основные средства в соответствии с нормативными актами оформляются актами приемки - передачи
Целью проверки учета поступления основных средств является подтверждение того, что приобретенные основные средства были правильно отражены в учете и представляют собой стоимость реальных объектов, введенных в эксплуатацию. На этом этапе необходимо выполнить следующие процедуры: - получить список (с указанием количества и стоимости) приобретенных объектов основных средств, сверить полученные показатели с данными оборотов по дебету счета 01 «Основные средства»; - проверить первичные документы и физическое наличие вновь приобретенных объектов. Проверка проводится выборочно при существенном увеличении объектов основных средств; - определить, что стоимость объектов основных средств, введенных в эксплуатацию, надлежащим образом отражена на счетах бухгалтерского учета. Аудитор должен проверить: отражаются ли затраты по объектам основных средств, приобретенным за плату, возведению (сооружению), изготовлению на счете 08 «Капитальные вложения», на котором формируется первоначальная (инвентарная) стоимость объекта. При этом проверяется состав расходов, включаемых в инвентарную стоимость основных средств, их связь с созданием данного объекта.
Проверка правильности выделения НДС при приобретении основных средств	Нормативные документы, счета - фактуры, данные по счетам 19 и 68	НДС в финансовых документах выделяется отдельной строкой
Аудитор должен установить методом прослеживания: выделен ли НДС в договоре, в первичных документах поставщиков, в расчетных документах организации; имеется ли счет - фактура на приобретенные основные средства; используется ли в учете счет 19 «Налог на добавленную стоимость» при осуществлении капитальных вложений; для каких целей приобретен объект основных средств, поскольку от этого зависит порядок списания сумм налога с кредита указанного счета.
Проверка правильности оформления документов при различных вариантах поступления основных средств	Нормативные документы, акты, учредительный договор	Проверка учетных регистров показала наличие (отсутствие) документов, составляемых при поступлении основных средств от различных источников
Особое внимание следует обратить на операции приобретения организацией основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются договором купли- продажи, составленным в письменной форме с указанием паспортных данных продавца.
Проверка правильности использования типовых форм по учету основных средств	Учетная политика, нормативные документы, формы ОС - №№ 6, 7, 8	В предприятии используются унифицированные формы отчетности
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме. Формы для учета основных средств и краткие указания по их заполнению утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств». К ним, в частности, относятся: «Акт о приеме - передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)» (форма № ОС-1); «Акт о приеме - передаче здания (сооружения)» (форма № ОС-1а); «Акт о приеме - передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)» (форма № ОС-1б); «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств» (форма № ОС-2); «Акт о приеме - сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств» (форма № ОС-3); «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)» (форма № ОС-4); «Акт о списании автотранспортных средств» (форма № ОС-4а) и другие. При проверке первичных документов по учету основных средств необходимо обратить внимание на правильность их оформления в соответствии с установленными правилами заполнения всех реквизитов, а также на наличие и подлинность подписей лиц, ответственных за оформление документа. Первичные документы разрешено составлять как на бумажных, так и на машинных носителях информации.
Проверка правильности начисления амортизации по основным средствам	Разработочные таблицы «Расчет амортизационных отчислений»	Проверенные разработочные ведомости по амортизации основных средств не содержат ошибок
Проверка заключается в пересчете аудитором норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию. Аудитор должен убедиться в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям ПБУ 6/01 и учетной политике организации. Аудитор должен убедиться, что из состава амортизируемого имущества исключены основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководителя организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
Проверка соответствия используемых методов начисления амортизации требованиям бухгалтерского учета	Нормативные документы, учетная политика	Используемый метод начисления амортизации основных средств соответствует требованиям законодательства
Проверка правильности отнесения объектов основных средств к соответствующим категориям	Нормативные документы, справочная документация	Объекты основных средств отнесены к соответствующим амортизационным группам
Важным направлением методики аудита амортизации основных средств является проверка обоснованности применения норм и достоверности начисления амортизации, поскольку эти данные связаны с формированием себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. В то же время следует помнить о том, что амортизация характеризует окупаемость (восстановление) основных средств. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации. На данном этапе аудита осуществляется: 1. проверка соблюдения положений учетной политики организации по амортизации основных средств; 2. проверка правильности отнесения объектов амортизационных отчислений к той или иной группе основных средств; 5. проверка расчетов сумм ежемесячных амортизационных отчислений; 6. проверка своевременности и правильности их отражения в учете. Аудитору необходимо получить перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия начисления амортизации или ее прекращения, в частности: с истекшими нормативными сроками эксплуатации; по которым амортизация не начисляется; находящихся на консервации; по которым начисление амортизации приостановлено; по которым применяется ускоренная амортизация; непроизводственного назначения; используемых организацией по договору аренды; переданных организацией в аренду.
Проверка правильности оформления операций по выбытию основных средств	Акты на списание основных средств (форма ОС - № 3)	Проверенные акты выбытия основных средств ошибок не содержат
Вопросы выбытия основных средств регламентируются п.п. 29 - 31 разд. V ПБУ 6/01, которым предусмотрено, что выбытие объекта имеет место в случаях: продажи (реализации объекта другому юридическому или физическому лицу); безвозмездной передачи (дарения объектов основных средств); списания в случае морального и (или) физического износа; ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций; списания объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на указанные основные средства к арендатору; по другим причинам. Целью проверки операций, связанных с выбытием основных средств, является определение того, что: первоначальная стоимость и сумма накопленной амортизации полностью и надлежащим образом списаны со счетов их учета; финансовые результаты (прибыль или убыток), образовавшиеся в результате этих операций, правильно отражены на счете 90 или 91.
Проверка правильности уплаты налогов по реализованным основным средствам	Журналы учета хозяйственных операций, акты на списание основных средств, расчеты	Аудиторская проверка не выявила существенных нарушений по уплате налогов по реализованным основным средствам
При проверке выбытия основных средств необходимо выяснить, правильно ли начислены и уплачены налоги на добавленную стоимость и на прибыль. При передаче основных средств по договору дарения плательщиком НДС является сторона, передающая основные средства. При проверке операций по реализации основных средств и их передаче по договору дарения необходимо обратить внимание на составление счетов-фактур и их регистрацию в книге продаж. При безвозмездном выбытии объекта основных средств следует иметь в виду следующие налоговые нюансы: поскольку безвозмездная реализация согласно ст. 146 НК РФ признается объектом обложения по НДС, то по кредиту счета 68 начисляется НДС (либо с полной продажной цены, либо в соответствии с п.3 ст. 154 НК РФ- то есть с разницы между продажной ценой и остаточной стоимостью); если основные средства передаются некоммерческим организациям на осуществление ими своей уставной деятельности, то данная операция согласно п.3 ст. 39 НК РФ и п. 2 ст. 146 НК РФ не признается объектом налогообложения по НДС. В данном случае на расчеты с бюджетом по кредиту счета 68 должна быть восстановлена сумма НДС, приходящаяся на недоамортизированную (остаточную) стоимость выбываемого объекта основных средств.
Проверка правильности привязки объектов основных средств к материально ответственным лицам	Справочная документация, данные устных опросов, договоры материальной ответственности	Аудиторская проверка выявила правильность привязки объектов к материально ответственным лицам
Проверка правильности отражения в учете и отчетности операций по арендованным основным средствам	Данные по счетам 01, 03, 08, 001, 76, 19; журнал хозяйственных операций	Аудиторская проверка выявила наличие учетных документов по арендованным основным средствам
Проверка правильности ведения учета основных средств в условиях автоматизированной формы учета	Учетная политика, руководство по работе с программами бухгалтерского учета	В организации применяется современное программное обеспечение, соответствующее системе учета основных средств

Приведенный перечень аудиторских процедур, по существу, позволяет получить полную информацию о достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности основных средств и системы внутреннего контроля. Однако в каждом конкретном случае разрабатывается свой перечень тестов и аудиторских процедур, поскольку организации различных отраслей и правовых форм имеют определенную специфику. При проведении аудита основных средств в крупных организациях целесообразно разбивать ряд аудиторских процедур на блоки (например, проверка начисления амортизации, проверка наличия основных средств и др.). В условиях автоматизированной формы бухгалтерского учета аудит следует проводить с учетом специфики применяемых бухгалтерских программ. Кроме того, необходимо разработать ряд аудиторских процедур в целях проверки состояния автоматизации учета в организации.

Для подтверждения наличия основных средств проводится проверка организации аналитического учета и результатов инвентаризации основных средств.

Проверка проведения инвентаризации основных средств осуществляется аудитором с привлечением первичных документов - инвентаризационных описей, протоколов заседаний инвентаризационных комиссий, решений руководства организации по итогам проведения инвентаризации.

Проверка результатов инвентаризации необходима аудитору для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и аудиторские процедуры.

Заключение

В ходе аудита необходимо установить: все ли объекты ОС приняты в расчет при начислении амортизации; начисляется ли она с учетом движения ОС; правильно ли применяются нормы амортизации.

Амортизация начисляется по всем видам ОС, за исключением находящихся на консервации земельных и природных ресурсов, объектов жилищного фонда и внешнего благоустройства, библиотечного фонда, музейных и художественных ценностей, продуктивных животных, числящихся на балансе предприятия.

По объекту ОС амортизационные отчисления начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения его стоимости либо списания с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Прекращаются амортизационные отчисления по объекту ОС с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения его стоимости или списания с бухгалтерского учета.

Отражаются амортизационные отчисления в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начинаются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Амортизационные отчисления по объектам ОС отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, на отдельном счете.

В настоящее время могут применяться следующие варианты начисления амортизации:

4. Способ уменьшаемого остатка;

5. Способ списания стоимости по сумме числа лет срока полезного использования;

6. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Здесь важно установить правильность отнесения ОС к соответствующей группе амортизационных отчислений. Для проверки правильности отнесения износа по счетам затрат или других источников следует установить, к какому виду относятся ОС - производственного или непроизводственного назначения.

Проводя проверку начисления амортизации, аудитор должен обратить особое внимание на начисление амортизации по ОС, не относящимся к промышленно-производственным (например, объекты культуры), установить не включается ли она в себестоимость продукции. Делается это с целью снижения затрат по содержанию непромышленных объектов, и такие случаи при проверках выявляются.

Важным направлением методики аудита основных средств является проверка обоснованности применения норм и достоверности начисления амортизации, поскольку эти данные связаны с формированием себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. В то же время следует помнить о том, что амортизация характеризует окупаемость (восстановление) основных средств. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации.

На данном этапе аудита осуществляется:

1. проверка соблюдения положений учетной политики организации по амортизации основных средств;

2. проверка правильности отнесения объектов амортизационных отчислений к той или иной группе основных средств;

7. проверка расчетов сумм ежемесячных амортизационных отчислений;

8. проверка своевременности и правильности их отражения в учете.

Аудитору необходимо получить перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия начисления амортизации или ее прекращения, в частности: с истекшими нормативными сроками эксплуатации; по которым амортизация не начисляется; находящихся на консервации; по которым начисление амортизации приостановлено; по которым применяется ускоренная амортизация; непроизводственного назначения; используемых организацией по договору аренды; переданных организацией в аренду.

Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации по основным средствам, подтвердила, что при оформлении Инвентарной карточки были учтены требования по определению срока полезного использования для начисления налоговой амортизации. Приказом «Об учетной политике» выбран линейный способ начисления амортизации. Арифметическая проверка начисления амортизации основных средств не выявила счетных ошибок и неправильного выбора норм амортизационных отчислений. Амортизация начисляется ежемесячно с отражение по кредиту счета 02 и дебету счета 26. Повышающие и понижающие коэффициенты начисления амортизации ЗАО «Электрокомплектсервис» не применялись

Библиографический список

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации. Ч. 1, 2.

2. Налоговый Кодекс Российской Федерации. Ч. 1, 2.

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ. С изменениями и дополнениями от 23.07.1998г. № 123-ФЗ).

4. Федеральный закон «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» от 21.07.1997г. № 122-ФЗ.

5. Федеральный закон «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» от 14.11.2002г. № 161-ФЗ.

6. Федеральный закон «Об ипотеке (залоге недвижимости)» от 16.07.1998г. № 102-ФЗ (ред. от 24.12.2002).

7. Постановление Правительства РФ от 01.01.2002г. № 1 (ред. от 08.08.2003) «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»// «Российская газета», № 3, 09.01.2002г.

8. Постановление Правительства РФ от 03.02.2000 № 104 «Об усилении контроля за деятельностью федеральных государственных унитарных предприятий и управлением находящимися в федеральной собственности акциями открытых акционерных обществ» (с изм. и доп. от 16.02.2001г.).

9. Приказ Минфина РФ от 20.07.1998г. № 33н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств».

10. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».

11. Приказ Минфина РФ от 20.12.1994 г. № 167 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94)

12. Приказ Минфина РФ от 10.01.2000г. № 2н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000)

13. Приказ Минфина РФ от 30.03.2001г. № 26н (ред. от 18.05.2002г.) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» // «Российская газета», № 91-92, 16.05.2001г.

14. Приказ Минфина РФ от 13.01.2000г. № 4н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

15. Приказ Минфина РФ от 22.07.2003г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» // «Финансовая газета», № 33, 2003г.

16. Приказ Минюста РФ № 193, Минимущества РФ № 17, Госстроя РФ № 2, Росземкадастра № 169 от 03.07.2000г. «Об утверждении Инструкции о государственной регистрации прав и сделок с объектами недвижимого имущества, расположенными на территории нескольких регистрационных округов».

17. Приказ Минюста РФ № 194, Минимущества РФ № 16, Госстроя РФ № 1, Росземкадастра № 168 от 03.07.2000г. «Об утверждении Инструкции о государственной регистрации прав и сделок с объектами недвижимого имущества».

18. «Общероссийский классификатор основных фондов» ОК 013-97 (утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994г. № 359) (ред. от 14.04.1998).

19. Постановление Госкомстата РФ от 21.01.2003г. № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» // «Финансовая газета», № 11, 2003г.

20. Распоряжение Мингосимущества России от 23.03.1998г. № 252-р «Положение о порядке оформления закрепления административных зданий, сооружений и нежилых помещений, находящихся в федеральной собственности, передаче их в аренду и безвозмездное пользование».

21. Распоряжение Минимущества РФ от 30.12.2002г. № 4521-р «Об утверждении Типового технического задания на проведение обязательного аудита организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, и федеральных государственных унитарных предприятий».

22. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. - М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001 - 176с.

23. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учеб. пособие / Под ред. проф. В.Д. Новодворского. - М.: ИНФРА-М, 2003 - 464 с. - (Серия «Высшее образование»).

24. Гладышева Ю.П. Амортизация основных средств в новой редакции главы 25 НК РФ // «Аудиторские ведомости», № 10, 2002

25. Глушков И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии. Эффективное пособие по бухгалтерскому учету. М.: Кнорус, Новосибирск.: ЭКОР, 2001.- 797с.

26. Дмитриева Н.Г., Дмитриев Д.Б. Налоги и налогообложение: Учеб. для сред. профес. учеб. заведений.2-е изд-е, перераб. и доп. - Ростов н/Д: Феникс, 2003. - 480 с. (Серия «Среднее профессиональное образование»)

27. Зайцева О.П., Аманжолова Б.А. Аудит основных средств: принципы формирования и основные процедуры проверки // «Аудиторские ведомости», № 7, 2003

28. Козина Н.М. Имущество унитарных предприятий: правовой статус // «Аудиторские ведомости», № 8, 2003

29. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2003. - 640 с. - (Серия «Высшее образование»).

30. Положения по бухгалтерскому учету. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2004. - 176 с.

31. Русакова Е.А. Учет основных средств с применением нового Плана счетов и ПБУ 6/01 // «Библиотека журнала «Бухгалтерский учет», 2001

32. Семенченко Н.П. Унитарные предприятия: учет и налогообложение // «Бухгалтерский учет», № 16, 2001

33. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: 4-е изд., перераб. и доп. - Минск: ООО «Новое значение», 2000. - 688 с.

34. Семенов М., Елшина В., Орлова Н. Особенности учета и налогообложения при отчуждении имущества государственных унитарных предприятий // «Финансовая газета», № 13, 2001

35. Селезнева Н.Н., Ионова А.Ф. Финансовый анализ: Учеб. пособие. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. - 2003. - 479 с.

36. Шишкин А.К., Микрюков В.А., Дышкант И.Д. Учет, анализ, аудит на предприятии: Учеб. пособие для вузов. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. - 496 с.

Приложения

Приложение 1

ПОЛОЖЕНИЕ ОБ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ ДЛЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ЗАО «ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКСЕРВИС» НА 2005 ГОД

Настоящее Положение устанавливает основы формирования и раскрытия учетной политики ЗАО «ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКСЕРВИС», которая представляет собой совокупность принципов и правил, определяющих методологию и организацию бухгалтерского учета в компании.

1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ

1.1. Учетная политика ЗАО «ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКСЕРВИС» является внутренним документом, определяющим совокупность способов ведения бухгалтерского учета общества - первичного наблюдения (документация, инвентаризация), стоимостного измерения (оценка и калькулирование), текущей группировки (счета и двойная запись) и итогового обобщения (баланс и отчетность) фактов хозяйственной деятельности, которые регламентируются законодательством Российской Федерации, Уставом общества, внутренними документами ЗАО «ЭЛЕКТРОКОМПЛЕКСЕРВИС». Основополагающими законодательными и нормативными документами при формировании учетной политики являются;

- Федеральный закон «0 бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 года М 129-Ф3 (с изм. и доп.);

- Гражданский кодекс Российской Федерации (с изм. и дп.);

- Налоговый кодекс РФ (с изм. и доп.)