Організація бухгалтерського обліку в ТОВ

Організація бухгалтерського обліку в ТОВ

В теоретико-методологічному аспекті зосереджено увагу на дослідженні поняття та економіко-правового змісту статутного капіталу, історичному аспекті методики обліку розрахунків з учасниками, а також порівняльному аспекті формування статутного капіталу в господарських товариствах.

В ході дослідження виявлено, що найпоширенішими визначеннями статутного капіталу є трактування його як:

1) державні засоби;

2) стартовий капітал;

3) джерело інвестування.

Встановлено, що кожен з цих критеріїв неповністю відображає сутність статутного капіталу, тому їх не можна використовувати в загальному розумінні. Вживання того чи іншого поняття залежить від організаційно-правової форми підприємства, форми власності, кількості засновників тощо.

Важливим методологічним аспектом для характеристики статутного капіталу є науково обґрунтована класифікація капіталу за різноманітними ознаками. В літературних джерелах автори виділяють 23 класифікаційні ознаки, 43 види капіталу. З огляду на це, в роботі уточнено місце статутного капіталу в загальній класифікації капіталу (рис. 1).

Рисунок 1 - Характеристика статутного капіталу через класифікаційні ознаки капіталу

Розроблену класифікацію покладено в основу побудови синтетичного і аналітичного обліку статутного капіталу в ТОВ.

В роботі науково обґрунтовано та уточнено поняття “статутний капітал” як об'єкта бухгалтерського обліку і внутрішньогосподарського контролю для ТОВ - це вид капіталу за організаційно-правовою формою підприємства, розмір якого визначається установчими документами відповідно до чинного законодавства і є сукупністю внесків засновників (учасників) в майно під час створення підприємства для забезпечення його статутної діяльності.

З метою обґрунтування необхідності формування статутного капіталу для ТОВ уточнено його функції: основоположну (майно, внесене до статутного капіталу, складає майнову основу для підприємницької діяльності товариства під час його створення); регулятивну (визначає частку кожного учасника, що впливає на розподіл майна під час виходу з товариства); довгострокового фінансування (використовується підприємством протягом тривалого часу); організаційну (визначає організаційну структуру, а тому служить фактором, що впливає на управління товариством); гарантійну (гарантує виконання зобов'язань підприємства перед третіми особами (контрагентами)).

В основу досліджень проблемних питань бухгалтерського обліку статутного капіталу покладено вивчення двох базових концепцій - статичної і динамічної, що сприяло багатосторонньому пізнанню особливостей даного об'єкта. Зокрема, в теорії та практиці бухгалтерського обліку залишається невирішеним питання про доцільність оцінок за історичною або ринковою вартістю. Теорія різноманітності балансів передбачає їх паралельне існування. Цей подвійний підхід до оцінки величини капіталу викликає об'єктивну необхідність права вибору господарюючим суб'єктом одного з методів: або методу “брутто”, або методу “нетто”. Метод “брутто” означає, що інформація про неоплачений статутний капітал має самостійне значення, розглядається як дебіторська заборгованість і відображається в активі балансу. Метод “нетто” надає можливість відобразити заборгованість за внесками до статутного капіталу в пасиві балансу як регулятив. В результаті проведеного дослідження доведено можливість застосування того чи іншого підходу залежно від цілей складання балансу.

В Україні набула поширення динамічна концепція, що передбачає відображення розміру оголошеного статутного капіталу в пасиві балансу і заборгованості за внесками до статутного капіталу в пасиві контрстаттею. Ведення обліку статутного капіталу в 20-х рр. ХХ ст. передбачало альтернативні підходи, що дозволяло, за необхідності, залишати інформацію про засновників (їх частку у засновницькому капіталі, операції із внесками) комерційною таємницею. Порядок ведення бухгалтерського обліку був спрощеним, однак дозволяв у разі виходу засновника визначити розмір його частки у загальному капіталі підприємства. В Україні обмеження доступу до даних бухгалтерського обліку статутного капіталу можливе за умов використання комп'ютерних технологій. Єдиний порядок розрахунку компенсації учаснику у зв'язку з виходом з ТОВ відсутній, що зумовлює виникнення судових спорів.

Досліджуючи особливості обліку статутного капіталу в ТОВ на різних етапах розвитку суспільства, виявлено, що розрахунок компенсації у зв'язку з виходом учасника здійснювався за різними методиками, частка учасника збільшувалася чи зменшувалася у зв'язку зі зміною фінансового стану підприємства, спосіб ведення обліку статутного капіталу і ступінь комерційної таємниці залежали від засновників, які виступали суб'єктами організації обліку.

Така ситуація зумовлена тим, що вартісна оцінка майна, внесеного до статутного капіталу ТОВ під час створення, може змінюватися в ході подальшої господарської діяльності підприємства. Методика обліку на початку ХХ ст. в СРСР враховувала зміни статутного капіталу у зв'язку зі зміною фінансового стану підприємства в кінці кожного звітного періоду, яка сьогодні в Україні відсутня.

Для забезпечення відображення в бухгалтерському обліку реальної вартості активів під час створення підприємства запропоновано порядок формування та оцінки джерел формування та змін статутного капіталу. Облігації та векселі як види боргових цінних паперів не можуть бути внеском до статутного капіталу, адже діяльність підприємства не може починатися із наявності зобов'язань перед третіми особами. Заборону щодо векселів чинним законодавством передбачено, однак відсутнє обмеження щодо облігацій. Тому вважаємо за доцільне внести зміни до Господарського кодексу України щодо уточнення майна, яке може бути внесками до статутного капіталу в частині доповнення до існуючого переліку майна, що може бути внеском до статутного капіталу, пайовими цінними паперами. Пропонуємо внести обмеження щодо внесків до статутного капіталу у вигляді боргових цінних паперів, виконаних робіт і наданих послуг, адже вони не мають майнового характеру. Також досліджено облікову політику як інструмент організації бухгалтерського обліку статутного капіталу в ТОВ; розроблено порядок організації обліку і складання звітності щодо формування та змін статутного капіталу, а також порядок розподілу майна і методика обліку нарахування та виплати компенсації учаснику в зв'язку з виходом з ТОВ.

Запропоновано в частині елементів облікової політики статутного капіталу робочий план рахунків з аналітичними розрізами для цілей управління. Так, до рахунку 46 “Неоплачений капітал” додати два субрахунки 461 “Неоплачений непрострочений статутний капітал” і 462 “Неоплачений прострочений статутний капітал”, до рахунку 40 “Статутний капітал” - 401 “Мінімальний статутний капітал”, 402 “Понад мінімальний статутний капітал” з метою контролю своєчасності погашення заборгованості за внесками до статутного капіталу, дотримання вимог щодо мінімального розміру початкового капіталу та уникнення вимушеної ліквідації підприємства. В Наказі про облікову політику пропонується зазначити оптимальне співвідношення між статутним і резервним капіталом та порядок розподілу майна у зв'язку з виходом учасників, що дозволить забезпечити мінімальний розмір статутного капіталу в умовах погіршення фінансового стану підприємства. Обрана концепція обліку статутного капіталу визначає, який баланс слід складати для прийняття рішень управлінцями: баланс-нетто чи баланс-брутто.

Серед проблем, що виникають в практиці ведення бухгалтерського обліку, особлива роль належить відображенню зменшення статутного капіталу у разі його невідповідності чистим активам підприємства. Для того, щоб уникнути вимушеної ліквідації підприємства, розроблено наступну методику (табл. 1).

Запропонована кореспонденція рахунків відображає покриття збитків за рахунок резервного капіталу та статутного капіталу, що забезпечує дотримання чинного законодавства і дозволяє підприємству продовжувати функціонувати далі.

Практика бухгалтерського обліку вимагає уточнення порядку розподілу майна ТОВ у зв'язку з виходом учасника. Для точності визначення внеску учасника розроблено картку обліку частки учасника ТОВ, що повинна зберігатися протягом 75 років і бути підтвердженням фактичного розміру частки на будь-який момент.

Для розрахунку компенсації учаснику (фізичній та юридичній особі) використовують формулу , що враховує зміну дійсної вартості частки у статутному капіталі у зв'язку зі зміною фінансового стану підприємства і дозволяє за даними Балансу здійснювати розподіл майна.

Застосування формули для розрахунку компенсації у зв'язку з виходом з ТОВ дозволить розрахувати вартість активів, що належать учасникам (фізичним і юридичним особам) за даними Балансу.

З метою виявлення тенденції зміни корпоративних прав учасників протягом 2002-2004 рр. на рис. 2 згруповано ТОВ харчової галузі Херсонської області за співвідношенням між статутним і власним капіталом за даними фінансової звітності.

Рисунок 2 - Зміна корпоративних прав учасників 30-ти товариств з обмеженою відповідальністю Херсонської області за 2002-2004 рр.

Під час виходу учасника з ТОВ за умов зменшення корпоративних прав, нарахована йому компенсація буде меншою за суму внеску до статутного капіталу підприємства під час його створення. А у разі зростання корпоративних прав частина майна, що належить учаснику пропорційно до частки у статутному капіталі, буде більшою за початковий внесок.

Розроблений порядок розрахунку компенсації потребує уточнення методики відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з нарахування компенсації учаснику у зв'язку з розподілом майна.

Запропонована кореспонденція рахунків з бухгалтерського обліку щодо зменшення статутного капіталу у зв'язку з виходом учасника з ТОВ.

Запропонована кореспонденція рахунків для відображення нарахування суми компенсації, що належить учаснику в зв'язку з виходом з ТОВ, на підставі розподілу майна пропорційно до частки у статутному капіталі, враховує особливості оподаткування даних операцій відповідно до вимог законодавства.

Звіт про нарахування дивідендів засновникам (учасникам) ТОВ, Звіт про зміни статутного капіталу товариства з обмеженою відповідальністю забезпечує надання повної, своєчасної і достовірної інформації управлінському персоналу.

Третій розділ “Удосконалення бухгалтерського обліку і внутрішньогосподарського контролю операцій з формування та зміни статутного капіталу” присвячений розробці пропозицій з удосконалення методики внутрішньогосподарського контролю операцій зі статутним капіталом, а також організаційним аспектам бухгалтерського обліку та внутрішньогосподарського контролю операцій зі статутним капіталом в умовах застосування комп'ютерних технологій.

Наявні підходи до методики ревізії і аудиту операцій зі статутним капіталом передбачають вивчення законності, правильності, документальної обґрунтованості і своєчасності відображення в обліку всіх його змін. Однак вони не передбачають встановлення точності розрахунку компенсації учаснику під час розподілу майна у зв'язку з виходом з ТОВ та зменшення статутного капіталу у зв'язку з невідповідністю чистим активам, що зумовило необхідність розробки методики внутрішньогосподарського контролю.

Суб'єктами внутрішньогосподарського контролю операцій зі статутним капіталом виступають суб'єкти ведення бухгалтерського обліку, управлінський персонал та спеціальні служби, створені на підприємстві з метою контролю (Загальні збори учасників, ревізійні комісії, інвентаризаційні комісії, служби внутрішнього контролю).

Розроблена методика внутрішньогосподарського контролю операцій зі статутним капіталом в ТОВ включає виділення об'єктів внутрішньогосподарського контролю, джерел інформації, програми суб'єктів контролю, методичні прийоми перевірки своєчасності розрахунків за внесками до статутного капіталу та за нарахованими дивідендами, відповідності статутного капіталу величині чистих активів підприємства, завдання, форми робочих документів внутрішнього контролера, оформлення результатів контролю. Це забезпечить управлінський персонал достовірною інформацією про фінансовий стан підприємства.

Послідовність реалізації контрольних процедур під час здійснення внутрішньогосподарського контролю операцій зі статутним капіталом наведено на рис. 3.

Рисунок 3 - Послідовність здійснення контрольних процедур під час внутрішньогосподарського контролю операцій зі статутним капіталом

Попередній, поточний та наступний внутрішньогосподарський контроль операцій зі статутним капіталом є ефективним за умов застосування методичних прийомів: документальних (арифметична перевірка, формальна перевірка, логічна перевірка, економічна перевірка, нормативно-правова перевірка, взаємний контроль, зустрічна перевірка, аналітична перевірка фінансової звітності) і фактичних (обстеження, перевірка майна в натурі, інвентаризації розрахунків з учасниками).

В сучасних умовах господарювання на ринку інформаційних технологій існує широкий вибір комп'ютерних програм, однак в ТОВ запропоновано налагодити обліковий процес в програмі “1С: Бухгалтерія 7.7”, яка дозволяє розширити розрізи аналітики статутного капіталу та розрахунків з учасниками, вводити операції за шаблонами та за допомогою документів, створювати різноманітні форми внутрішньої звітності.

Застосування комп'ютерної програми “1С: Бухгалтерія 7.7” під час здійснення попереднього, поточного і наступного внутрішньогосподарського контролю операцій зі статутним капіталом та розрахунків з учасниками дозволяє перевірити достовірність облікових даних та їх відповідність фактичним показникам, взаємозв'язки показників форм фінансової звітності, розрахувати фінансові коефіцієнти і провести аналіз чистих активів та фінансової стійкості господарюючого суб'єкта, оформити та узагальнити виявлені в процесі внутрішньогосподарського контролю відхилення.

Комп'ютеризація обліку статутного капіталу забезпечує суб'єктів внутрішньогосподарського контролю інформацією про: своєчасність погашення внесків до статутного капіталу; склад засновників ТОВ; відповідність статутного капіталу величині чистих активів в кінці року на дату балансу; законність формування та змін статутного капіталу; правильність розрахунку компенсації учаснику в зв'язку із виходом з товариства; своєчасність відображення в первинних документах, облікових регістрах та фінансовій звітності.

Всі розробки автора з удосконалення методики обліку і внутрішньогосподарського контролю виконані з використанням сучасних комп'ютерних технологій, в результаті чого виникає можливість своєчасно реагувати на наявність простроченої заборгованості за внесками до статутного капіталу, відхилення статутного капіталу від величини чистих активів та правильність і своєчасність розрахунків з учасниками, і застосовувати коригуючи заходи з усунення негативного впливу факторів на фінансовий стан підприємства.