Аудит учета нематериальных активов

Содержание

Введение

1. Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объекты проверки

2. Источники информации для проверки

3. План и программа аудиторской проверки учета нематериальных активов

4. Перечень аудиторских процедур

5. Типичные ошибки

Заключение

Список используемой литературы

Введение

Само понятие нематериального актива (НМА) многогранно: это и бухгалтерское понятие, и экономическое, и юридическое. Разнообразен и состав НМА: наличие таких активов предприятия связано как с наличием конкурентных преимуществ, так и с использованием предприятием компонентов интеллектуального капитала. В общем случае все нематериальные активы можно разделить на две категории: идентифицируемые нематериальные активы и гудвилл (деловая репутация).

Одно из самых кратких определений нематериального актива дано Барухом Левом: «…нематериальный актив обеспечивает будущие выгоды, не имея материального или финансового (как акция или облигация) воплощения» Б. Лев “Нематериальные активы. Управление, измерение, отчетность” М.: Квинто-консалтинг, 2007.. Более подробное описание характеристик, которыми должен обладать такой актив, приводят Р. Рейли и Р. Швай. Они выделяют шесть признаков, которые должны выполняться, чтобы объект можно было отнести к категории нематериальных активов, а именно Р. Рейли, Р. Швайс “Оценка нематериальных активов”, М.: Квинто-консалтинг, 2006.:

-актив должен быть конкретно идентифицируемым и иметь узнаваемое описание;

- он должен иметь юридический статус и подлежать правовой защите;

-он должен быть объектом права частной собственности, которое может быть передано в соответствии с законом;

-он должен иметь некоторое вещественное доказательство или проявление своего существования (контракт, лицензию, список клиентов, комплект финансовых отчетов, и т.д.);

-он должен быть создан или должен возникнуть в идентифицируемый момент времени или в результате идентифицируемого события;

-он должен подлежать уничтожению или прекратить свое существование в идентифицируемый момент времени или в результате идентифицируемого события;

Первые экономические исследования, в которых анализируются объекты, ныне относимые к нематериальным активам, относятся к концу ХIХ века - 30-м годам XX века. Что же касается бухгалтерского понятия НМА, то первым нормативным документом, в котором такие активы стали фигурировать, как объект учета был бюллетень «Амортизация нематериальных активов» Комитета по методам бухгалтерского учета Американского института бухгалтеров, изданный в 1944 году. Позже нематериальные активы стали фигурировать и в международных стандартах финансовой отчетности: сначала в МСФО 9 «Затраты на исследования и разработки», а затем и в МСФО 38 «Нематериальные активы».

В российской практике составления бухгалтерской отчетности нематериальные активы впервые появились в Положении по бухгалтерскому учету и отчетности 1992 года. Эти положения еще не содержали четкого определения понятия «нематериальный актив», ограничиваясь лишь бессистемным перечислением того, что к этой категории может быть отнесено. Сегодня учет нематериальных активов регулируется ПБУ 14/2007.

Цель данной работы - аудит учета нематериальных активов.

Задачи работы:

- Рассмотреть основные законодательные и нормативные акты, используемые в аудиторской деятельности;

- Проанализировать теорию и методику проведения аудита;

- Раскрыть типовые ошибки, имеющие место при аудите учета нематериальных активов. Рассмотреть составление плана и программы проведения аудита учета нематериальных активов.

Предметом исследования является проведение аудита.

Объектом исследования являются особенности аудита учета нематериальных активов.

Структура работы состоит из введения, четырех пунктов работы, заключения, списка использованной литературы.

1. Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объекты проверки

Аудит нематериальных активов осуществляется на базе следующих нормативных документов:

1. Гражданский кодекс РФ.

2. Закон РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» № 3520-1 от 23 сентября 1992г. Суйц В. П., Смирнов Н. Б. Основы российского аудита. - М.: 2007. -С. 12-21.

3. Закон РФ « О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных» № 3523-1 от 23 сентября 1992г.

4. Закон РФ « О правовой охране топологий интегральных микросхем» № 3526-1 от 23 сентября 1992г.

5. Закон РФ «Об авторском праве и смежных правах» № 5351-1 от 19 июля 1995г.

6. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996г. с изменениями и дополнениями.

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утв.Приказом МФ РФ № 60н от 9 декабря 1998г.)

8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000 ( утв.Приказом МФ РФ № 91н от 16 октября 2000г.).

2. Источники информации для проверки

Источники информации, используемые при аудите нематериальных активов, следующие:

1. ф.НМА-1- карточка учета нематериальных активов;

2. акт (накладная) приемки нематериальных активов;

3. акт на списание нематериальных активов;

4. ведомость учета нематериальных активов №17 по дебету и кредиту счета 04 «Нематериальные активы»;

5. журнал-ордер № 10 по кредиту счета 05 «Износ нематериальных активов»;

6. журнал- ордер № 13 по кредиту счета 04 « Нематериальные активы»;

7. расчет износа нематериальных активов (при журнальной форме учета);

8. Главная книга;

9. баланс (ф. № 1);

10. отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);

11. приложение к бухгалтерскому балансу;

12. другие документы, справки, расчеты и т.д. Аудит: Учебник для вузов. Подольский В.И.-с.373

3. План и программа аудиторской проверки учета нематериальных активов

Важная задача аудита нематериальных активов - установление соответствия применяемой предприятием методики учета нематериальных активов требованиям нормативных актов, а также соответствующих стандартов и положений, устанавливающих правила их учета.

В соответствии с основными направлениями и задачами аудита нематериальных активов можно выделить четыре направления проверки:

1) операций учета поступления и создания нематериальных активов;

2) учета амортизации нематериальных активов;

3) учета выбытия нематериальных активов;

4) правильности налогообложения по нематериальным активам.

Аудиторская проверка нематериальных активов основана на общем плане проведения аудита, где необходимо уделить внимание важным или нетипичным операциям по учету нематериальных активов. Планирование должно способствовать выявлению потенциальных проблем и качественному конечному результату аудита. Аудитор выполняет данный план посредством программы, которая определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур и составляется с учетом оценки системы внутреннего контроля Федеральное правило (стандарт) N 3 «Планирование аудита», утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696..

Общий план проверки нематериальных активов должен направление аудита данных участков, названные выше.

Содержание общего плана и программы аудита приведены в табл. 1 и 1.1.

Таблица 1 - Общий план аудита нематериальных активов

Проверяемая организация ООО «Вымпел»

Период аудита с 01.01.по 31.12.09

Количество человеко-часов 280

Руководитель аудиторской группы Иванов И.И.

Состав аудиторской группы Иванов И.И., Петров И.Я.

Планируемый аудиторский риск 4%

Планируемый уровень существенности 1%

Руководитель аудиторской организации А.А.Сидоров (подпись)

Руководитель аудиторской группы И.И.Иванов

(подпись)

Таблица 1.1 - Программа аудита нематериальных активов

Проверяемая организация ООО «Вымпел»

Период аудита с 01.01. по 31.12.09

Количество человеко-часов 280

Руководитель аудиторской группы Иванов И.И.

Состав аудиторской группы Иванов И.И., Петров И.Я.

Планируемый аудиторский риск 4%

Планируемый уровень существенности 1%

Руководитель аудиторской организации А.А. Смирнов

( подпись)

Руководитель аудиторской группы И.И.Иванов

( подпись)

Аудит операций учета поступления и создания нематериальных активов. В ходе аудиторской проверки операций по учету поступления и создания нематериальных актов следует рассмотреть, как поступают на предприятия: в качестве вложений в уставный капитал; в результате приобретения или создания; погашения дебиторской задолженности; компенсационный сделки; безвозмездный передачи.

Нематериальные активы (НА), поступающие на предприятие в результате вклада в уставный капитал инвесторов, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 04 « Нематериальные активы» и кредиту счета 75 « Расчеты с учредителями» в том случае, если на величину заявленного уставного капитала предприятия сделана запись по дебету счета 75 и кредиту счета 80 «Уставный капитал».

Если имущество инвесторами вносится в уставный сразу и полностью, то счет 04 может дебетоваться в непосредственной корреспонденции с кредитом счета 80 «Уставный капитал». Нематериальные активы приходуются в этом случае в оценке по договоренности сторон.

Другие варианты поступления нематериальных активов на предприятие - их приобретение за плату и создание. В настоящие время приобретение и создание нематериальных активов осуществляется в результате долгосрочных инвестиций.

Долгосрочные инвестиции связаны, в том числе и с приобретением, и с созданием активов нематериального характера. Бухгалтерский учет ведется на счете 08 « Вложения в необоротные активы». Стоимость приобретенных нематериальных активов отражается на счете 08 согласно оплаченным или принятым к оплате счетам после их оприходования и поставки их на учет, что отражается по дебиту счета 08 и кредиту счета 60, 76 и т.д.

Еще один вариант поступления нематериальных активов на предприятие - в результате безвозмездного получения от юридических и физических лиц. Эта операция отражается по дебету счета 04 « Нематериальные активы» и кредиту счета 83 « Добавочный капитал».Операция по безвозмездному получению требуют весьма тщательной проверки с использованием инструмента встречного контроля, чтобы установить, не нарушены ли здесь права добровольных инвесторов. Поступление нематериальных активов оформляется актом приемки.

Проверяя указанные операции, аудитор изучает первичные документы. Это позволяет сделать вывод, что указанные приобретения произведены с соблюдением требований действующего законодательства. Если аудитор установит нарушения в учетных записях по перечисленным выше операциям поступления нематериальных активов, он указывает работникам бухгалтерии на необходимость внесения соответствующих исправлений и уточнений.

Аудитор учета амортизации нематериальных активов. Цель - в ходе аудиторской проверки провести контроль начисления амортизации нематериальных активов.

НА отражаются в учете в сумме затрат на приобретение, включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, и переносят равномерно свою первоначальную стоимость на издержки производства или обращение по нормам, определяемым на предприятии исходя из срока их полезного использования.

Так как величина амортизационных отчислений по НА включается в себестоимость, то в итоге это влияет на финансовый результат - балансовую прибыль. Любое отступление от установленных правил начисления амортизации НА ведет к искажению прибыли как базы для налогообложения. По этому цель аудитора в данном случае - обеспечить контроль за правильностью начисления амортизации.

Начисление амортизации по НА отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов издержек производства.

Аудитору необходимо убедиться в том, что: для каждого объекта НА на предприятии установлены нормы амортизационных отчислений и срок их полезного использования; амортизация начисляется ежемесячно.

Аудит учета выбытия НА. В ходе аудиторской проверки операций учета выбытия НА рассматривается, как они выбывают: в качестве вклада в уставные капиталы других предприятий или в совместную деятельность ; в результате реализации безвозмездной передачи; окончания срока полезного использования; морального износа; компенсационной сделки; в счет погашения кредиторской задолженности.

Для обобщения информации о процессах реализации и прочего выбытия НА, а также для выявления финансовых результатов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводя проверку указанных операций, необходимо убедиться, что:

1) независимо от характера выбытия НА все они отражены на счете 91 «Прочие доходы и расходы»

2) выявлен финансовый результат от выбытия НА предприятия;

3) полностью соблюдены требования действующего законодательства по налогообложению в части налога на добавленную стоимость, налога на прибыль.

4. Перечень аудиторских процедур

Для обоснованного выражения своего мнения о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства. Собирая их, аудитор может применить несколько аудиторских процедур в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудита « Аудиторские доказательства». При проверке учета основных средств и НА аудитор может применять следующие способы получения доказательств:

1) проверка арифметических расчетов аудируемого лица - проверка арифметических расчетов используется для подтверждения достоверности расчетов сумм начисленной амортизации по НА;

2) Инспектирование - проверка записей и документов при проверке учета и отражения операций по расчетам по НА;

3) Наблюдение - отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами по учету операций с НА;

4) Подтверждение - пользуется для установления фактической передачи и приема вкладов НА в совместную деятельность;

5) Аналитические процедуры - прибегают при сопоставлении наличия НА и различные периоды, данных отчета об их движении и т. д.

При организации проверки ведения учета НА аудитору целесообразно участвовать в проведении инвентаризации НА.

5. Типичные ошибки

Примерный перечень типичных ошибок следующий:

1) оприходование НА не по цене их приобретения;

2) неправильное определение срока эксплуатации НА;

3) неправильное отнесение затрат на счет 04 «Нематериальные активы»;

4) отсутствие документов, подтверждающих отнесение объектов учета к НА;

5) неправомерное увеличение стоимости НА за счет текущих затрат;

6) простое хищение средств.

Выявленные замечания аудитор отражает в письменной информации, где количественно и качественно оценивает влияние обнаруженных ошибок на искажение бухгалтерской отчетности. После этого проверяющий высказывает свое мнение о достоверности отчетности в части освещенной в ней информации по нематериальным активам. Как правило, нематериальные активы составляют незначительную часть показателей бухгалтерской отчетности. Однако в настоящее время организации все чаще сталкиваются с необходимостью использования в хозяйственной деятельности объектов интеллектуальной собственности, регистрируют товарные знаки, разрабатывают программы и т.д. Поэтому роль нематериальных активов существенно возрастает.

Аудит позволяет не только выявить недостатки в учете нематериальных активов в проверяемом периоде, но и получить практические рекомендации по устранению этих замечаний и недопущению их возникновения в будущем.

Заключение

Итак, в данной работе была рассмотрена тематика аудита нематериальных активов в свете самых последних законодательных изменений. Однако, несмотря на все новшества, можно сказать, что российские стандарты бухгалтерского учета пока не в полной мере отвечают международным.

Российский учет требует четкого документального подтверждения, в том числе и в отношении нематериальных активов. Это следствие того, что до недавнего времени основными пользователями российской отчетности были различные регулирующие органы. На мой взгляд, обязательное наличие «надлежаще оформленных документов» ограничивает нематериальные активы, отдаляет их от МСФО.

Так при трансформации данных российского учета в МСФО могут потребоваться корректировки. И восстановить списанные на затраты объекты (при их существенности), руководствуясь критериями МСФО, может быть совсем непросто. МСФО подходят к понятию нематериальных активов шире, чем ПБУ, допускают наряду с юридически закрепленной формой контроля и иные ее формы. С 2005 года ушло из МСФО и обязательное требование «использования в производстве продукции или для управленческих нужд», еще больше отдалив их от российского учета. Все это делает менее удобным использование данных российского учета для подготовки отчетности по МСФО.

Список используемой литературы

1. Закон об аудиторской деятельности №119-ФЗ от 13.07.2001 (в ред. 02.02.2007).

2. ПБУ 14 /2007 «Учет нематериальных активов».

3. Булыга Р.П. Аудит нематериальных активов коммерческой организации: Правовые, учетные и методологические аспекты: Учебное пособие для студентов вузов. - М.: Юнити-Дана, 2008.

4. Лев Б. Нематериальные активы. Управление, измерение, отчетность. - М.: Квинто-консалтинг, 2007.

5. Рейли Р., Швайс Р. Оценка нематериальных активов. - М: Квинто-консалтинг, 2006.

6. Белышева И., Козлов Н. Нематериальные активы компании: классификация и учет // Акционерное общество: вопросы корпоративного управления. - 2008. - №4.

7. Белышева И., Козлов Н. Нематериальные активы компании: оценка стоимости // Акционерное общество: вопросы корпоративного управления. - 2008. - №5.

8. Изотова Л. Амортизация по-новому // Расчет. - 2008. - №3.

9. Аудит: Учебник для вузов /В.И.Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова.: Под ред. Проф. В.И. Подольского.- 3-е изд., перераб. и доп. - М.:ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2006.-583с.

10. Ухналевич У.А. Аудит нематериальных активов // В курсе дела. - 2006. - 678

11.Суйц В. П., Смирнов Н. Б. Основы российского аудита. - М.: 2007. -С 186.