Аудит доходів компанії

52

План

Вступ

1. Теоретичні основи аудиту, сутність, предмет, метод і об'єкти аудиту

2. Організація і методика аудиту обліку доходів за видами діяльності

3. Документальне оформлення результату аудиторської перевірки. Аудиторський висновок

Висновок

Список використаних джерел

Додатки

ВСТУП

Питання дослідження аудиту обліку доходу за видами діяльності на підприємствах є дуже важливим і актуальним в наш час. Це пов'язано з тим, що з розвитком ринкових відносин та відносної стабілізації в економіці країни, господарюючі суб'єкти почали окрім основної діяльності інвестувати вільні активи в фінансову та інвестиційну діяльність. Метою такої діяльності підприємства - є отримання доходу. Фінансові результати відображають мету підприємницької діяльності; її доходність і є вирішальними для підприємства. Окрім його керівництва і колективу вони цікавлять вкладників капіталу (інвесторів), кредиторів, державні органи, в першу чергу податкову службу, фондові біржі, які займаються купівлею-продажем цінних паперів та ін.

Практичне значення показника доходу полягає в тому, що він характеризує загальну суму коштів, яка поступає підприємству за певний період і, за вирахуванням податків, може бути використана на споживання та інвестування. Доход іноді є об'єктом оподаткування.

Загальна Величина доходу підприємства включає доход від:

реалізації продукції, робіт, послуг;

реалізації матеріальних цінностей і майна (матеріалів, основних фондів, нематеріальних активів);

позареалізаційних операцій (пайової участі у спільних підприємствах, здачі майна в оренду, цінних паперів, товарного кредиту, надходжень або витрат від економічних санкцій тощо);

надзвичайні доходи.

Метою даної роботи є дослідження організації аудиту бухгалтерського обліку доходів.

Відповідно до поставленої мети в даній роботі зроблена спроба розглянути наступні завдання:

· ознайомитись з поняттям аудит як формою контролю та його сутністю;

· дослідити питання обліку доходів за видами діяльності та порядок відображення їх у звітності

· оволодіти методикою проведення аудиту доходів за видами діяльності. Визначити джерела інформації та об'єкти аудиту при проведенні документальної перевірки результатів фінансової діяльності

Предметом дослідження є безпосередньо методика і організація аудиту доходів - доходу від реалізації, іншого операційного доходу, доходу від фінансової діяльності, доходу від інвестиційної діяльності, надзвичайних доходів.

Дана контрольна робота має на меті систематизувати, розширити і закріпити теоретичні знання на практиці навички ведення аудиторської перевірки, набуті під час вивчення курсу “Організація і методика аудиту”; перевірити вміння застосовувати ці знання для оцінки проведення аудиту на конкретному підприємстві (в даному прикладі - це ЗАТ “Виноградівська ПМК-78”).

Теоретичною і методологічною основою дослідження були діалектичний метод пізнання, економічна теорія, законодавчі акти, нормативно-правові документи, що регулюють та регламентують діяльність аудиторських підприємств, національні стандарти бухгалтерського обліку. В процесі дослідження використовувались публікації вітчизняних і зарубіжних авторів, рекомендації науково-дослідних установ, електронні та веб публікації.

При написанні роботи використано методи порівняння, групування, графічні тощо.

Використання на практиці розв'язаних в контрольній роботі завдань позволить належно організувати облік та аудит обліку доходів за видами діяльності на підприємстві.

1. Теоретичні основи аудиту, сутність, предмет, метод і об'єкти аудиту

Економічна наука дає багато визначень аудиту. Наведемо деякі з них: аудит - це процес, під час якого компетентна, незалежна особа збирає й оцінює свідчення про кількісну інформацію, яка стосується конкретного економічного суб'єкта, з метою встановлення і відображення у звіті ступеня відповідності цієї кількісної інформації встановленим критеріям.

Існує і таке визначення: аудит - це незалежна експертиза фінансових звітів та іншої інформації про господарсько-фінансову діяльність суб'єкта господарювання з метою формування висновків про його реальний фінансовий стан.

Це визначення суттєво відрізняється від визначення аудиту згідно з Законом України «Про аудиторську діяльність». За законом, аудит - це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

У західних країнах публічною є не бухгалтерська, а фінансова звітність. Якби бухгалтерська звітність була опублікована, то виявилась би дуже складною для користувачів. Крім того, у багатьох країнах світу не існує єдиного Плану рахунків бухгалтерського обліку. Користувач дістає легку для сприйняття і розуміння інформацію у вигляді фінансових звітів, ця інформація є повною, оскільки подається розшифрування окремих статей фінансової звітності.

В Україні ж за наявності Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій опублікування бухгалтерської звітності або інформації можна вважати позитивним явищем, проте бухгалтерська інформація є, з одного боку, докладною, а з іншого - обмеженою, оскільки вона не розкриває повністю деяких важливих моментів, наприклад усіх конкретних дебіторів і кредиторів підприємств.

Сутність аудиту полягає у перевірці бухгалтерської звітності, обліку, первинних бухгалтерських документів та іншої інформації, що стосується фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою висловлення незалежної думки аудитора про її достовірність в усіх суттєвих аспектах і відповідність вимогам законів України та національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку або іншим правилам згідно з вимогами її користувачів.

Одним із важливих питань загальної теорії аудиту є визначення його предмета. Виходячи з загального положення про предмет науки можна зробити висновок, що визначення предмета аудиту і його змісту потребує системного підходу, тобто має охоплювати економічні, організаційні, інформаційні та інші характеристики систем, що перебувають у сфері аудиторських послуг. Сам зміст предмета аудиту повинен розкривати його значення та роль у системі ринкових відносин.

Метою будь-якої підприємницької діяльності є одержання прибутку. Прибуток - це сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати. Звідси отримання доходів прямо пропорційно впливає на суму отриманого прибутку, тобто на досягнення основної мети підприємництва. Тому всі об'єкти підприємницької діяльності прагнуть одержати якнайкращі результати за цими показниками.

Поняття "дохід" - надзвичайно розповсюджене, широко вживане і, в той же час, дуже багатозначне.

У широкому тлумаченні цього слова "дохід" означає будь-яке надходження грошових коштів або матеріальних цінностей, що мають грошову оцінку.

Дохід суб'єкта господарювання - це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які приводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників). На рис. 1.1 показано види доходів та їх відображення у фінансовій звітності.

Аудитору необхідно пам'ятати, що у Звіті про фінансові результати доходи відображають за видами діяльності.

Суб'єкти господарювання отримують доходи від реалізації продукції та інших активів, робіт, послуг.

ДОХОДИ

Види

Рис. 1.1 Визнання доходів та їх відображення у фінансовій звітності

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:

· покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

· підприємство не здійснює надалі управління та контролю за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

· сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

· є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Дохід, пов'язаний із наданням послуг, визнається виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, за умови, що результат цієї операції може бути достовірно оцінений.

Користувачі, для яких достовірність фінансової інформації про доходи і фінансові результати є досить значною, потребують засвідчення її аудитором.

Метою аудиту доходів є встановлення об'єктивної істини щодо достовірності, об'єктивності, правдивості й законності відображення в бухгалтерському обліку й фінансовій звітності доходів та фінансових результатів і донесення цієї істини через аудиторський висновок до користувачів інформації.

Для досягнення цієї мети необхідно:

· перевірити, чи відповідають показники за доходами і фінансовими результатами Звіту про фінансові результати в усіх суттєвих аспектах нормативним документам, які регламентують порядок його підготовки;

· перевірити достовірність показника прибутковості акцій;

· провести зіставлення показників за доходами і фінансовими результатами з відповідними показниками минулого року, з плановими завданнями;

· підтвердити або спростувати інформацію про доходи і фінансові результати діяльності, відображені у Звіті про фінансові результати, аудиторським висновком.

При дослідженні операцій за доходами і фінансовими результатами слід керуватися:

· П(с)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності";

· П(с)БО 3 "Звіт про фінансові результати";

· П(с)БО 15 "Дохід";

· Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999р. № 291.

Визнання доходу і достовірна його оцінка - необхідна інформація для відображення її у фінансовій звітності. У свою чергу, фінансова звітність необхідна для забезпечення інформацією потенційних інвесторів, власників підприємств, рів та інших її користувачів.

Слід пам'ятати, що П(с)БО 15 поширюється тільки на доходи підприємств від звичайної діяльності. Не зайво буде тут нагадати, що звичайною діяльністю вважається будь-яка діяльність підприємства, крім надзвичайної (незвичайної), тобто тієї, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства і не є частою або регулярною.

Однак цей стандарт не поширюється і на деякі доходи від звичайної діяльності, такі, як: доходи від оренди, доходи за контрактами на надання послуг у сфері будівництва та інші доходи, перелічені у пункті 3 зазначеного стандарту.

Отже, П(с)БО 15 може використовуватися при обліку доходів від:

· реалізації продукції (товарів, інших активів);

· надання послуг;

· отриманого цільового фінансування;

· використання активів підприємства іншими сторонами, результатом чого с отримання відсотків, роялті та дивідендів.

Доходи від звичайної діяльності, які підприємство визнало як доходи, класифікуються у фінансовій звітності за групами (п. 7а-д П(с)БО 15). Для цього і Планом рахунків (затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р № 291) передбачено відображати доходи, які належать до різних груп, на різних рахунках доходів.

Так, група "Дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів (робіт, послуг)" відображається за рахунком 70 "Доходи від реалізації", де узагальнюється інформація про доходи від реалізації готової продукції, товарів (робіт, послуг).

Група "Інші операційні доходи" відображається на рахунку 71 "Інший операційний дохід ", на якому обліковуються: доходи від реалізації іноземної валюти; доходи від реалізації інших оборотних активів; доходи від операційних курсових різниць за операціями в іноземній валюті; суми отриманих штрафів, пені, неустойок та інших санкцій за порушення господарських договорів, визначених боржником або щодо яких отримане рішення суду про їх стягнення; доходи від списання кредиторської заборгованості, щодо якої закінчився термін позовної давності; відшкодування раніше списаних активів; інші доходи від операційної діяльності.

Доходи у вигляді дивідендів, відсотків, роялті належать до доходів групи "Фінансові доходи", і для їх обліку Планом рахунків передбачений рахунок 73 "Інші фінансові доходи ".

Доходи, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною і фінансовою діяльністю підприємства, належать до групи доходів, яка класифікується як "Інші доходи ", і відображаються на однойменному рахунку 74. До таких доходів можна віднести дохід від неопераційних курсових різниць, від безоплатно отриманих активів та ін.

Дохід від звичайної діяльності визнається тоді, коли в результаті господарської операції збільшуються активи або зменшуються зобов'язання і внаслідок цього відбувається зростання власного капіталу.

Таким чином, якщо активи збільшуються (або зобов'язання зменшуються), але це не призводить до зростання власного капіталу, дохід не визнається.

Такі надходження, як: суми ПДВ; суми надходжень за договорами комісії та іншими аналогічними; договорами на користь комітента; суми передоплати продукції (товарів, робіт, послуг); суми авансу; суми завдатку під заставу, які приводять до збільшення активів, однак не приводять до зростання власного капіталу, передбачено не визнавати доходом підприємства.

Таке "невизначення" вищеназваних надходжень по-різному відображається і на рахунках бухгалтерського обліку.

Визнання доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, інших активів) (далі - продукція) також пов'язане з виконанням деяких умов, зазначених у пункті 8 П(с)БО 15.

Визнання доходу від надання послуг

Підхід до визначення доходу від надання послуг істотно відрізняється від звичайного визначення доходу у момент підписання акта виконаних робіт (наданих послуг).

П(с)БО 15 передбачає визначення доходу:

· виходячи із ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу(часто такий метод називають методом поетапного виконання);

· методом рівномірного його нарахування за певний період часу.

Згідно із цими методами дохід визначається в тих звітних періодах, у яких надаються відповідні послуги.

Визначення доходу за методом оцінки ступеня завершеності операцій здійснюється трьома способами:

1) вивченням виконаних робіт (коли сторони, вивчивши виконані вже послуги, визначили ступінь їх готовності та оцінили їх конкретну суму);

2) визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які повинні бути надані;

3) визначенням питомої ваги витрат, понесених підприємством у зв'язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. При цьому сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг саме на цю дату.

Визначення доходу за методом рівномірного нарахування є немовби особливим правилом і застосовується тоді, коли надання послуг полягає у виконанні необмеженої кількості дій (операцій) за певний період часу.

Це найлегший метод визначення доходу, при використанні якого необхідно тільки точно знати період, за який підприємство повинне надати послуги, і загальну суму доходу, установлену договором.

Необхідно також зазначити, що П(с)БО 15 передбачає і неможливість на ранніх етапах операції достовірно оцінити дохід від надання послуг. У такому випадку цей стандарт пропонує визначити дохід тільки в розмірі понесених затрат, які передбачається відшкодувати.

Визнання доходу від використання активів підприємства іншими сторонами

Дохід від фінансової діяльності підприємства у вигляді відсотків, дивідендів і роялті визнається, якщо ймовірне надходження економічних вигод, і дохід може бути достовірно оцінений у такому порядку:

· відсотки визнаються у тому звітному періоді, до якого вони належать;

· роялті визнається за принципами нарахування згідно з економічним змістом угоди;

· дивіденди визнаються в періоді прийняття рішення про їх виплату.

При проведенні аудиту доходів необхідно перевірити, чи дотримується підприємство вище перелічених вимог нормативних документів.

Для прийняття відповідних рішень користувачам важливо мати повну, правдиву і неупереджену інформацію щодо доходів і фінансових результатів суб'єкта господарювання. Така інформація знаходить відображення у Звіті про фінансові результати (ф. 2). А гарантом її достовірності виступає аудитор, який засвідчує звітність своїм аудиторським висновком.

У Звіті фінансові результати (ф. 2) показані за видами діяльності: надзвичайної і звичайної. Інформація про звичайну діяльність подається у розрізі її підвидів: операційної, інвестиційної та фінансової.

Інформаційні потоки формування доходів є предметом уважного аудиторського дослідження.

Рахунки класу 7 (за винятком рахунка 79 "Фінансові результати") - це рахунки, на яких відображаються доходи від різних видів діяльності.

За кредитом рахунка 70 "Доходи від реалізації" в кореспонденції з дебетом рахунків 30 "Каса", 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" та ін. відображається дохід від реалізації товарів, робіт, послуг, готової продукції, тобто загальний дохід без вирахування наданих знижок, повернення проданих товарів, ПДВ, акцизу й інших податків із продажу.

Відразу за дебетом рахунка 70 у кореспонденції з рахунком 64 "Розрахунки за податками і платежами" відображають нараховані з продажу суми ПДВ, акцизу тощо.

У кінці звітного періоду або в кінці року рахунок 70 закривається, і сальдо списується на фінансовий результат записом за дебетом рахунка 70 і кредитом рахунка 79.

При перевірці слід пам'ятати, що, крім доходів від основної діяльності, підприємство може отримувати доходи від іншої діяльності.

За кредитом рахунка 71 "Інший операційний дохід" відбивається інформація про суми іншого доходу, отриманого від операційної діяльності підприємства. Це, зокрема, дохід від реалізації іноземної валюти, інших оборотних активів, дохід від операційної оренди активів, від операційної курсової різниці за операціями в іноземній валюті, відшкодування раніше списаних активів, дохід від списання кредиторської заборгованості, по якій закінчився термін позовної давності, і т. п.

За кредитом рахунка 72 "Дохід від участі в капіталі" відображається інформація про суми доходу від інвестицій, які здійснені в асоційовані, спільні або дочірні підприємства й облік яких ведеться за методом участі в капіталі.

За кредитом рахунка 73 "Інші фінансові доходи" показують суми доходів від фінансової діяльності підприємства: дивіденди, належні від інших підприємств; винагорода за здані у фінансову оренду основні засоби тощо.

За кредитом рахунка 74 "Інші доходи" показують суми доходів, які виникають у процесі звичайної діяльності підприємства і які не пов'язані з операційною і фінансовою діяльністю: дохід від реалізації необоротних активів, дохід від неопераційних курсових різниць, дохід від безоплатно отриманих активів та ін.

За кредитом рахунка 75 "Надзвичайні доходи" відображають інформацію про суми доходів, що виникли від надзвичайних подій: відшкодування витрат від надзвичайних подій (наприклад, визнана страховою організацією сума), а також сумі, відшкодування витрат на попередження витрат від надзвичайних подій.

Слід зазначити, що за дебетом рахунків доходів (71 і 74) відображаються суми непрямих податків (наприклад, ПДВ), а у відповідних рядках Звіту зазначені суми доходів відображаються за вирахуванням цих податків.

У кінці звітного періоду зазначені рахунки також закриваються записами по дебету рахунків 71-75 і кредиту рахунка 79.

Із метою перевірки достовірності відображеної в обліку на рахунках доходів інформації аудитор повинен вивчити:

· елементи облікової політики суб'єкта господарювання з питань доходів і фінансових результатів;

· достовірність операцій з обліку доходів і фінансових результатів;

· записи в первинних документах, регістрах обліку і звітності за доходами і фінансовими результатами;

· інформацію про доходи і фінансові результати, що знайшла відображення в попередніх перевірках.

Предметна область аудиторського дослідження інформації за доходами і фінансовими результатами показана на рис. 1.2.



Рис. 1.2. Предметна область аудиторського дослідження інформації про доходи

2. Організація і методика аудиту обліку доходів за видами діяльності

Метою ведення бухгалтерського обліку та фінансової звітності за Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів суб'єкта господарювання.

Якісна фінансова інформація зменшує інформаційний ризик споживачів фінансових звітів. Недоброякісна, тобто викривлена інформація з фінансових результатів, яка узагальнюється, спотворює макроекономічні показники та призводить до прийняття неадекватних управлінських рішень на загальнодержавному рівні.

При перевірці правильності відображення доходів і фінансових результатів аудитору необхідно впевнитися, що при складанні Звіту про фінансові результати підприємство виконало основні вимоги до річних звітів:

· всі операції повинні бути зареєстровані;

· всі операції повинні бути зареєстровані і представлені належним чином;

· зареєстровані операції повинні відповідати реальності;

· занесені в правильний період;

· правильно оцінені;

· всі операції стосуються підприємства;

· занесені у відповідний рахунок;

· правильно представлені в річних звітах.

Перевірка звіту про фінансові результати

У процесі підтвердження достовірності інформації звіту з фінансових результатів, який здійснюється аудитором під час аудиту фінансової звітності, можуть виникнути три ситуації, коли:

· інформація, зафіксована у звіті, відображає реальний результат від фінансово-господарської діяльності;

· інформація у звіті викривлена без наміру, тобто через помилки обліку, неправильне тлумачення законів, невірну інтерпретацію господарських фактів і з інших причин;

· інформація у звіті викривлена через неправильне її відображення працівниками підприємства з попереднім наміром, тобто шляхом застосування дій, спеціально підготовлених для викривлення певної інформації.

Важливою якісною характеристикою інформації звітності з фінансових результатів є повнота інформації, яка в Україні найчастіше стає причиною викривлення цієї звітності. Так, за даними численних публікацій та експертних опитувань, питома вага господарських операцій, здійснених у тіньовому секторі економіки, складає від 40 до 55% за оцінкою різних фахівців.

Якщо мова йде про викривлення показників із фінансових результатів, то слід визначити його мету - це заниження базових показників звітності, на основі яких визначається балансовий прибуток, або їх завищення. У зв'язку з тим, що показники звітності з фінансових результатів пов'язані з податковою звітністю, мета заниження таких показників полягає в ухиленні від сплати податків. У разі, коли базові показники з фінансових результатів завищені, і на їх основі - балансовий прибуток, мета такого викривлення - покращення показників фінансової звітності для подачі її користувачам.

Однак під час здійснення такої складної процедури, як підтвердження достовірності і повноти показників звітності з фінансових результатів, не слід обмежуватися лише такими мотивами її викривлення.

Основними напрямками емпіричного дослідження є:

· визначення зовнішніх обставин, пов'язаних із діяльністю підприємства, під тиском яких не відображаються реальні результати фінансово-господарської діяльності;

· вивчення особистих мотивів, які спонукають посадових осіб, що мають відношення до фінансової та податкової звітності, впливати на достовірність інформації в цій звітності;

· виявлення причин, які сприяють приховуванню фактів недостовірного відображення інформації про фінансові результати у фінансовій і податковій звітності;

· виявлення мотивацій (психоаналітичний підхід), здатних виправдати факт недостовірного відображення інформації про фінансові результати у фінансовій та податковій звітності;

· виявлення способів приховування фактів про невідповідність реальних даних з фінансових результатів, наданих у фінансовій і податковій звітності;

· визначення заходів, які можуть сприяти більш якнайдостовірнішому відображенню результатів фінансово-господарської діяльності у фінансовій і податковій звітності.

Фінансовий облік виконує дві основні функції:

· вимірює і відображає фінансовий результат;

· відображає фінансовий стан підприємства: його активи, зобов'язання і власний капітал.

Бухгалтерський облік, згідно з новими стандартами, побудований на загальноприйнятих принципах бухгалтерського обліку й міжнародних стандартах обліку й звітності. Він спрямований на:

· об'єктивне визначення й відображення фінансового результату діяльності й фінансового стану;

· відображення ринкових ризиків;

· урахування впливу ринку на діяльність.

Тому вивчення показників звітності закінчується дослідженням правильності відображення господарських фактів у бухгалтерському обліку.

Перш ніж розпочати більш детальну перевірку доходів, необхідно визначити суттєвість конкретних груп доходів (П(с)БО 15) у загальному обсязі доходів. Якщо аудитор визнає певний вид доходу несуттєвим, він може ігнорувати подальшу перевірку цього доходу й зосередити увагу на суттєвих доходах.

З метою запровадження методу організації аудиту доходів і фінансових результатів, а також кількості необхідних аудиторських процедур, аудитор проводить тестування внутрішнього контролю і системи бухгалтерського обліку, яке дозволяє отримати відповіді на такі запитання:

· аналітичний облік доходів здійснюється з достатнім рівнем деталізації?

· відвантаження продукції й товарів санкціонується належним чином?

дані аналітичного обліку звіряються із синтетичними регістрами та Головною книгою?

· бухгалтерський облік доходів і фінансових результатів ведеться відповідно до вимог П(с)БО 15 "Доходи"?

Приклад тесту системи внутрішнього контролю й бухгалтерського обліку доходів подано (ДОДАТОК А).

Після визначення суттєвості групи доходів і встановлення оцінки системи внутрішнього контролю й бухгалтерського обліку аудитор вирішує, які групи доходіб він перевірятиме і з застосуванням якого методу організації перевірки (суцільний вибірковий, комбінований).

Під час складання програми аудиту доходів аудитор повинен запланувати аудиторські процедури, які б дозволили йому встановити об'єктивну істину щодо таких тверджень:

· доходи одержані за результатом дійсних операцій у процесі звичайної діяльності;

· відображені у звітності доходи відповідають інформації, узагальненій на відповідних рахунках бухгалтерського обліку;

· доходи, відображені на рахунках бухгалтерського обліку, підтверджені відповідними первинними документами на відвантажену продукцію та надані послуги;

· доходи відображені у відповідному періоді;

· доходи висвітленні в примітках до фінансової звітності належним чином.

Приклад програми аудиту доходів подано в ДОДАТКУ В.

При здійсненні операцій із реалізації між сторонами укладається договір купівлі-продажу, за яким одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму.

Аудитору необхідно впевнитися, що:

· господарські операції з продажу продукції, товарів, надання послуг тощо оформлені відповідними договорами;

· договори укладені відповідно до вимог Цивільного законодавства;

· ці договори не є обтяжливими для підприємства;

· ціна реалізації за договором відповідає затвердженій калькуляції.

При встановленні фактів реалізації продукції, товарів, робіт та послуг без укладання договорів аудитор повинен зафіксувати встановлені факти в робочому документі (ДОДАТОК С).

За фактами реалізації, які оформлені договорами купівлі-продажу, підряду тощо, необхідно хоча б вибірково перевірити, чи відповідає оформлення договорів вимогам Цивільного кодексу (гл. 52, 53, 54, 61, 63, 64 і т. ін.).

Як правило, найбільшу питому вагу у доходах підприємства складають доходи від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). Величина цього доходу залежить від кількості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) і реалізаційної ціни. Тому аудитору необхідно за обраним методом організації перевірки (суцільний, вибірковий) перевірити чинники, які впливають на достовірність відображеної в бухгалтерському обліку й фінансовій звітності інформації щодо доходів від реалізації.

У першу чергу, необхідно перевірити відповідність інформації щодо кількості відвантаженої продукції за даними складу та даними документів на відвантаження продукції.

При виявленні значної кількості фактів відхилення даних складського обліку від даних документів на реалізацію аудитору необхідно розширити межі аудиторського дослідження.

При перевірці доходів від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) необхідно уважно вивчити відповідність цін реалізації за документами на реалізацію цінам, установленим відповідними калькуляціями. В разі виявлення відхилень аудитор розраховує суму недоодержаних доходів, з'ясовує причини відхилень, шляхом заслуховування пояснень відповідальних осіб.

Ця інформація необхідна, в першу чергу, для внутрішніх користувачів (власників, адміністрації), але може бути цікавою (якщо суми суттєві) і для зовнішніх користувачів.

Результати такої перевірки фіксують у робочому документі. (ДОДАТОК D).

Якщо за даними цієї перевірки встановлено значну кількість фактів відхилення цінах, то необхідно розширити межі вибіркового дослідження.

За встановленими фактами відхилень у цінах реалізації аудитор проводить детальне дослідження, в результаті якого встановлює:

· яким покупцям продукція відвантажена за цінами, нижчими за встановлені калькуляцією;

· як це відбилося на доходах підприємства;

· хто з персоналу санкціонував таку реалізацію;

· чи була в тому виправдана необхідність.

Результати аудиторського дослідження відхилень у цінах реалізації аудитор відображає в робочому документі.

Залежно від суттєвості інших груп доходів аудитор приймає рішення щодо їх перевірки й аналогічно проводить аудиторське дослідження.

Із метою підготовки висновку всі виявлені порушення і помилки аудитор відбиває у робочому документі. (ДОДАТОК Е).

При проведенні аудиту необхідно перевірити дотримання порядку підготовки рішень про розподіл прибутку акціонерного товариства, своєчасного його прийняття Так, Правління акціонерного товариства зобов'язане протягом 30 календарних днів після закінчення фінансового року скласти звіт про стан справ в акціонерному товаристві за минулий рік, подати його ревізійній комісії акціонерного товариства запросити для підготовки аудиторського висновку за звітний період незалежного аудитора.

Аудитор повинен подати Правлінню акціонерного товариства свій висновок і Звіт про результати аудиту фінансової звітності. Одночасно Правлінню подає свій висновок ревізійна комісія.

При проведенні аудиту необхідно звернути особливу увагу на наявність акту ревізійної комісії. Адже, як засвідчує практика, бувають випадки, коли акти перевірок ревізійної комісії відсутні. А за наявності вони інколи обмежуються вказівками на незначні порушення й фіксацією результатів поверхового аналізу фінансово-господарської діяльності за звітний рік.

Правління зобов'язане одночасно з річним балансом підготувати до загальних зборів акціонерів рішення щодо розподілу балансового прибутку, тобто показати:

· розмір балансового прибутку;

· розмір відрахувань до резервного фонду;

· розподіл чистого прибутку між акціонерами;

· розмір нерозподіленого прибутку.

Правління після перегляду звіту має подати свій висновок разом із матеріалами ревізійної комісії аудиторської перевірки наглядовій Раді акціонерного товариства. Наглядова Рада акціонерного товариства готує свій звіт протягом 15 днів після отримання необхідних матеріалів від Правління акціонерного товариства, але не пізніше 90 календарних днів із дня завершення звітного року. Правління акціонерного товариства скликає загальні збори акціонерів для заслуховування і затвердження річного балансу й звіту про стан справ, а також прийняття рішення про розподіл прибутку. Загальні збори акціонерів повинні відбутися не пізніше, ніж через 120 днів після закінчення звітного року. Загальні збори акціонерів після доповіді Правління приймають остаточне рішення щодо розподілу балансового прибутку.

В рішенні зазначаються:

· розмір балансового прибутку;

· частина прибутку, яка виплачується акціонерам у вигляді дивідендів;

· сума прибутку, яка відраховується в резервний та інші фонди, передбачені законом або створені за рішенням загальних зборів акціонерів;

· сума нерозподіленого прибутку.

Рішення загальних зборів акціонерів відображається в протоколі До нього додаються перелік учасників загальних зборів, повідомлення про скликання зборів і протокол мандатної комісії. Необхідно впевнитися, чи передано органу Правління, який веде реєстр акціонерів, копію протоколу загальних зборів акціонерів. Виконання передбаченого порядку розподілу прибутку перевіряється за даними бухгалтерського обліку.

Щодо розвитку аудиту в зарубіжних країнах а особливо Англії, то слід відзначити, що поштовх до розвитку аудиту в Англії дав закон про британські компанії, прийнятий у 1862 р. У ньому запропоновано в обов'язковому порядку перевіряти рахунки і звіти компаній аудиторами не рідше одного разу на рік. Це зумовлено потребою в об'єктивній оцінці звітності акціонерного товариства з тим, щоб мати достовірні дані про дійсний фінансовий стан підприємства і результати його господарської діяльності за конкретний період. Покладатися цілком на саму компанію становило б певний ризик, бо нерідкими були випадки банкрутства підприємств, внаслідок чого акціонери і кредитори втрачали свої капітали. В результаті цього недовіра акціонерів і кредиторів, з одного боку, і податкових органів - з другого, до достовірності бухгалтерських балансів і звітів про доходи сприяла появі бухгалтерів-аудиторів, котрі мали вивчати і аналізувати звітність акціонерного товариства і давати кваліфікований висновок про її достовірність. При обговоренні річного звіту товариства на загальних зборах акціонерів заслуховувався висновок аудитора і лише після цього звіт затверджувався або не затверджувався і давалася оцінка діяльності правління товариства.

Незалежні аудитори і аудиторські фірми стали гарантом того, що підприємство має такий фінансовий стан, як оприлюднений. Спираючись на дані аудиторської перевірки, різні користувачі інформації можуть вирішувати питання про інвестування, спільну виробничу діяльність тощо.

Аудиторська служба швидкого розвитку набула у країнах з ринковою економікою. Уже через п'ять років після встановлення обов'язкового аудиту в Англії було прийнято такий самий закон у Франції.

Аудиторська діяльність у США виникла під безпосереднім впливом британської практики аудиту. Тепер практично в усіх країнах світу з ринковою економікою існує громадський інститут аудиту зі своєю правовою і організаційною інфраструктурою.

Професійні організації бухгалтерів-аудиторів створені: у Великобританії - Інститут присяжних бухгалтерів Англії і Уельсу (1880 р.); США - Інститут дипломованих бухгалтерів (1887 р.); ФРН - Інститут аудиторів (1932 р.) і Палата аудиторів; Франції - Палата експертів-бухгалтерів і повірених бухгалтерів, Товариство комісарів по рахунках.

У розвинених країнах незалежний аудит є провідною формою фінансового контролю. Порівнюючи законодавство різних країн у галузі організації аудиту, можна виявити певну подібність, яка полягає у тому, що скрізь є нормативні акти про обов'язковий аудит річної фінансової звітності певних суб'єктів підприємництва, встановлені кваліфікаційні вимоги до аудиторів на право зайняття аудиторською діяльністю.

Розвиток аудиторської справи сприяв створенню великих транснаціональних аудиторсько-консультативних фірм, які мають свої філії і представництва у багатьох країнах ("Делойт енд Туш" та ін.).

Спеціалістів із аудиту у різних країнах називають по-різному: у США - громадськими бухгалтерами; в Англії і англосаксонських країнах - ревізорами або присяжними бухгалтерами; ФРН - контролерами господарства, контролерами книг; країнах СНД - аудиторами, економістами з обліку й аудиту. Незважаючи на різне найменування фахівців із аудиту, всі вони виконують одну функцію: провадять незалежний фінансовий контроль соціальних і економічних програм на стадії їх проектування та виконання; перевіряють діяльність господарюючих суб'єктів та відображення її у обліку і звітності з метою запобігання зловживанням і помилкам у сплаті податків до державного і місцевого бюджетів, громадських та державних фінансових фондів; складають об'єктивні (незалежні) висновки про результати перевірки, а також надають консультативні послуги з питань маркетингу, менеджменту, бухгалтерського обліку, звітності тощо.

Виникнення і розвиток аудиту у системі фінансово-господарського контролю пов'язані з урізноманітненням форм власності капіталу в різних суспільно-економічних формаціях та потребою його раціонального використання.

Законодавство зарубіжних країн у більшості випадків вимагає підтвердження бухгалтерських звітів компаній незалежними аудиторами (аудиторськими фірмами). Директива Європейського співтовариства № 8 вимагає проведення аудиторської перевірки всіх великих компаній, дозволяючи самим країнам - членам ЄС вирішувати, чи потрібні такі перевірки малих і середніх фірм.

У Великобританії створено такі організації, які об'єднують присяжних бухгалтерів, аудиторів:

· Громадська організація дипломованих бухгалтерів (The Chartered Association of Certified Accountants - CACAACCA, FCCA).

· Громадський інститут бухгалтерів-аналітиків (The Chartered Institute of Managment Accounants - CIMA ACMA, FCMA).

· Громадський інститут національних фінансів і бухгалтерського обліку (The Chartered Institute of Public Finance & Accountancy - CIPFA or PFA).

· Інститут присяжних бухгалтерів Англії та Уельсу (The Institute of Chartered Accountants in England & Wales - ICAEW or ACA, FCA).

· Інститут присяжних бухгалтерів Шотландії(The Institute of Chartered Accountants of Scotland - ICAS or CA).

· Інститут присяжних бухгалтерів Ірландії (The Institute of Chartered Accountants of Ireland - ICAI or ACA, FCA).

Протягом багатьох років діяльності аудиторських фірм у зарубіжних країнах сформувалось кілька їх основних видів:

· Міжнародні (транснаціональні), які складають «велику п'ятірку» аудиторських фірм;

· Інші національні аудиторські фірми;

· Регіональні та місцеві фірми.

До «великої п'ятірки» входять такі аудиторські фірми світового значення:

· Coopers & Lybrand («Куперс і Лайбранд»).

· Deloitte & Touch («Ділойт і Туш»).

· Arthur Andersen («Артур Андерсен»).

· Ernst & Young («Ернст і Янг»).

· KPMG (КПМГ).

На підставі вивчення досвіду роботи провідних міжнародних аудиторських фірм наводимо приблизну структуру аудиторської фірми (рис. 2.3).

Рисунок 2.3. Структура аудиторської фірми

Аудит проводиться на основі договору між аудитором (аудиторською фірмою) та замовником. До укладення договору на аудиторську перевірку підприємству-клієнту та аудитору (аудиторській фірмі) доцільно обмінятися листами, які б містили попередню пропозицію та згоду на проведення аудиту. Крім того, до складання і підписання договору аудитор повинен ознайомитися з підприємством-клієнтом, що передбачає особисте спілкування з керівництвом підприємства, вивчення засновницьких документів, результатів попередньої аудиторської перевірки, загальний огляд звітності, визначення ступеня аудиторського ризику та оцінку можливості додержання аудитором норм професійної етики та загальних принципів аудиту під час виконання перевірки. Таке попереднє ознайомлення проводиться з метою визначення обсягів, строків та вартості аудиторської перевірки.

Договір на проведення аудиту може бути довгостроковим (складається на строк більше одного року) або стосуватися разової аудиторської перевірки. Строк, на який укладено договір, визначає його розташування в робочому досьє аудитора. Договір слід укладати не менш як у двох примірниках, кожен з яких має однакову юридичну силу.

Характеристика кваліфікаційних вимог до аудиторів країн ЄС

Країна	Рік утворення професійної організації	Тільки документ про наявність спеціальної освіти	Тільки спеціальний екзамен	Спеціальна освіта або плюс екзамен	Спеціальна освіта та спеціальний екзамен	Необхідний практичний досвід (років)
Бельгія	1953			Х		3
Данія	1912		Х (1)			3
Франція	1942		Х (2)			3
Німеччина	1931				Х	5
Греція	1955				Х	11
Італія						2
Люксембург					Х	3
Нідерланди	1895			Х		Формально не існує
Португалія	1977				Х	3
Іспанія	1944				Х	3
Великобританія	1880		Х (2)			3

3. Документальне оформлення результату аудиторської перевірки. Аудиторський висновок

Розглянемо процес аудиту на прикладі ЗАТ “Виноградівська ПМК-78”

Довідка про клієнта

1. Назва підприємства (згідно із статутом) ЗАТ “Виноградівська ПМК-78”

1. Вищестояща організація: --------

2. Юридична адреса підприємства: м Виноградів, вул. І.Франка 106

3. Розрахунковий рахунок, банк, (МФО): п/р260082549 АКБ “Аркада” МФО156478

4. Свідоцтво про статистичні коди № 9465 від 20 червня 2006 року

5. Код по ЗКПО 5497721689

6. Форма власності (підкреслити) - (державна, приватна, колективна)

7. Організаційно-правова форма підприємства (державне підприємство; КСГП, АТ, ЗАТ) (підкреслити)

8. Керівник (Прізвище, ім”я та по-батькові) Поличко Андрій Васильович

9. Головний бухгалтер (прізвище, ім”я та по батькові) Мотрунич Валентина Андріївна

9.1. Головний інженер (прізвище, ім”я та по батькові) Вайда Йосип Адальбертович

10. Коротка характеристика підприємства:

10.1. Чисельність працюючих 75 чол., пенсіонерів 2 чол.

10.2. Земельна площа 1,8га.

10.3. Види продукції та послуг на підприємстві Виробництво будівельних матеріалів, пластмас, труб, загальне будівництво будівель та споруд.

10.4. Вартість основних засобів (балансова/залишкова): 180000грн/140000грн

11. Примітка: Вид договору аудит бухгалтерської звітності

Дата складання документа 15 жовтня 2009 року

Довідку складав аудитор Сенюк Зеновій Йосипович, свідоцтво про включення до Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності № 1886, сертифікат серія А № 000209, виданий за рішенням Аудиторської палати України № 119 від 30.02.2005р. (чинний до 17.02.10р.)

Адреса: 90400. Закарпатська область м.Хуст, Майдан Незалежності 22. Тел./факс (03142) 4 -36 -37.

(підпис та прізвище)

Анкета

для опитування керівника підприємства-замовника

при проведенні аудиторської перевірки

Вид діяльності Вашого підприємства: виробнича, комерційна, наукова, інша (зазначити яка).

Форма власності колективна

Мета діяльності Вашого підприємства отримання прибутку

Чи проводилась реструктуризація підприємства і коли ? Так. 15.09.2006р.

Якими формами прийняття рішення Виробництв віддаєте перевагу ?

Одноосібним, колегіальним, колективним.

Які форми контролю застосовуються на Вашому підприємстві ?

Внутрішній аудит, зовнішній аудит, внутрішні ревізії (потрібне підкреслити).

Чи організовано на Вашому підприємстві внутрішній аудит? Так. Ні. (потрібне підкреслити).

Хто на Вашому підприємстві здійснює облікову діяльність? (потрібне підкреслити).

Штатний бухгалтер. Бухгалтер-сумісник. Бухгалтерія (штат). Інші (зазначте хто).

Чи є у Вас труднощі в організації проведення обліку? Так. Ні.

Зазначте причини цих труднощів:

Перелічіть джерела формування інформаційно-правової бази на підприємстві:

Законодавчі акти.

Органи державної влади.

Спеціальна література.

Інформаційні системи.

Інші

Чи є у Вас потреба в консультаційних послугах ?

Ні

12. Освіта вища економічна

13. Загальний стаж роботи 11 років

14. Стаж роботи на керівні посаді 11 роки

15. Вік 44 роки

Лист-зобов'язання про згоду на проведення аудиту

На ваш № 3 від 4 вересня 2009 року

Ваша пропозиція щодо проведення аудиторської перевірки фінансової звітності ТОВ «Партекс» нами приймається. Згідно діючими положеннями та нормою аудиту вивченню будуть підлягати баланс, додаток до балансу, звіт про фінансові результати та їх використання, регістри бухгалтерського обліку та окремі первинні документи.

Аудит проводиться нами у відповідності: Закону України "Про аудит та аудиторську діяльність", Національним нормативам аудиту, та інших нормативним документам.

Ціль аудиту - оцінити ступінь повноти та достовірності обліку та вирахування основних показників і результатів діяльності вашого підприємства, які представлені в фінансовій звітності за 2006 р. Для обґрунтування своїх висновків ми використовуємо ряд тестів перевірки достовірності облікової інформації, в реалізації яких надіємось на участь службовців вашого підприємства.

В зв'язку з вибірковим характером тестів та інших притаманних аудиту обмежень є визначений ризик упущення окремих помилок та недоліків. Ми зробимо все щоб звести їх до мінімуму але гарантувати абсолютну точність висновків не можемо. Про всі виявлені відхилення в обліку та звітності від встановленого порядку як про виявлені помилки так і їх факту шахрайства, Ви будете проінформовані окремим листом.

Нагадуємо Вам про відповідальність керівництва за складання фінансової звітності, включаючи відповідне відображення даних первинного обліку, забезпечення адекватних бухгалтерських записів та внутрішнього контролю , вибору та застосування облікових рішень. Ми просимо від керівництва підприємства письмового підтвердження достовірності та повноти представленої для аудиту інформації. Надіємось на усесторонню співпрацю з вашим персоналом і на те, що в наше розпорядження будуть надані будь-які записи, документація та інша інформація, яка необхідна для проведення аудиторської перевірки.

Наш гонорар буде визначений по мірі виконання роботи, в залежності від часу що потрібний для проведення аудиту , від прямих поточних витрат. Оплата окремих видів роботи може змінюватись у відповідності з ступенем відповідальності, досвідом та рівнем кваліфікації аудиторів та асистентів.

Просимо вас підписати та повернути копію листа, яка додається , з вказівками її відповідності вашому розумінню договорів по аудиту фінансової звітності.

Аудиторська фірма Підпис посадової відповідальної особи

«Київ-Аудит»

04 вересня 2009 року

ДОГОВІР № _

на здійснення аудиту

м. Київ 28 вересня 2009 року

ТОВ «Київ-аудит», що надалі зветься Виконавець, в особі директора Шолух В.С., що діє на підставі Статуту і ліцензії на аудиторську діяльність № 001411, рішення Аудиторської палати України № 1408 від 28.02.96 р., з одного боку і ЗАТ «Виноградівська ПМК-78», що надалі зветься Замовник в особі Поличко Андрій Васильович, що діє на підставі статуту, з іншого боку і надалі по тексту спільно іменуються Сторони, уклали цей Договір про нижченаведене:

1. Предмет договору

1.1. Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе зобов'язання оцінити ступінь повноти та достовірності обліку та вирахування основних показників і результатів діяльності вашого підприємства, які представлені в фінансовій звітності за 2009р.

1.2. Аудит включатиме в себе проведення перевірки бухгалтерського балансу станом на 1 січня 2008 року і Звіту про фінансові результати за 2009 рік, шляхом статистичного вибіркового обстеження, на предмет їх достовірності чинному законодавству і діючим нормативам.

1.3. Перевірка буде проводитись Виконавцем на підставі бухгалтерських документів та книг, а також періодичної звітності, що надаватимуться йому Замовником.

2. Зобов'язання сторін

2.1. Замовник зобов'язується:

2.1.1. За першою вимогою Виконавця, надавати всю необхідну документацію для здійснення аудиту за цим Договором.

2.1.2. Не здійснювати будь-яких дій, які можуть вплинути на думку Виконавця по оцінці фінансового стану ЗАТ “Виноградівська ПМК-78”

2.1.3. Прийняти та оплатити роботу Виконавця.

2.2. Виконавець зобов'язується:

2.2.1. Зберігати отриману інформацію від розголосу згідно з діючим законодавством України.

2.2.2. В термін до «24» грудня 2009 року провести аудит і за його результатами передати Замовнику аудиторський висновок.

2.2.3. Дотримуватись вимог щодо якості у відповідності зі стандартами та нормами аудиту, веденням у установленому порядку бухгалтерського обліку і формуванням фінансової звітності.

3. Порядок здавання та прийому робіт

3.1. Виконавець передає Замовнику аудиторський висновок разом з актом приймання виконаних робіт.

3.2. При відмові Замовника підписати акт виконаних робіт, Виконавець робить про це відмітку в акті і, разом з аудиторським висновком, відсилає його Замовнику цінним листом.

3.3. Замовник в 5-ти денний термін, після одержання акта і висновку відсилає Виконавцю мотивовану відповідь.

3.4. При порушенні Замовником умови п. 3.3. цього договору, робота рахується прийнятою і підлягає оплаті.

4. Вартість робіт та порядок розрахунків

4.1. Замовник оплачує послуги Виконавця по перевірці звітності за 2006 рік по договірній ціні 12000 грн., в тому числі податок на додану вартість 2400 грн.

4.2. Оплата послуг Виконавця проводиться не пізніше, ніж через 3 дні з дня підписання цього Договору.

5. Відповідальність сторін

5.1. За прострочення терміну складання аудиторського висновку, Виконавець повертає Замовнику 25% договірної суми, яку Замовник перерахував Виконавцю згідно п. 4.2. цього Договору.

5.2. За прострочення терміну оплати, який передбачений п. 4.2., і при умові виконання Виконавцем робіт по цьому Договору, Замовник сплачує Виконавцю пеню, нараховану на суму по цьому Договору, в розмірі подвійної облікової ставки НБУ, яка діяла в період, за який вона сплачується.