Бухгалтерский учет в финансово-кредитных учреждениях

1. Сущность и назначение бухгалтерского учета и учетно-операционной работы в банках

Основным назначением учета является обеспечение всех заинтересованных сторон информацией об операциях и финансовом состоянии банка. При этом информация должна быть легко доступна, понятна, непротиворечива, не допускать различных толкований. Данная информация используется в процессе непосредственного управления банком, проведения операций, а также для целей анализа и контроля. Традиционно эту задачу решал бухгалтерский учет. С его помощью обеспечивалось отражение всех происходящих операций в соответствующих «регистрах», которые и выступали информационным инструментом банковского менеджмента. За последние десять-пятнадцать лет ситуация поменялась. И теперь, когда все операции и процессы любого из банков полностью автоматизированы, роль бухгалтерского учета постепенно снижается. Можно видеть, что ряд из его канонических регистров уже давно не используется банками в их работе. В лучшем случае они распечатываются, как дань традиции и только благодаря требованиям регулирующих органов.

В дополнение к системе правил, известной как теория бухгалтерского учета, всегда существовал оперативный учет. Его предназначение - отражение детальной информации об объектах (товарах, валюте, ценностях и т. п.) и субъектах (клиентах, контрагентах, партнерах), участвующих в хозяйственном обороте. Он существовал без какой-либо системы правил, так как, будучи предназначенным для внутренних потребителей информации, требовал соответствия ситуации и предпочтениям потребителя. Простейшим примером оперативного учета может быть записная книжка.

В настоящее время мы являемся свидетелями процесса постепенного слияния бухгалтерского и оперативного учета. Это слияние стало возможно благодаря современным информационным. Этот процесс сопровождается постепенным преобразованием отдельных элементов бухгалтерского учета. В целом он становится вторичным элементом по сравнению с оперативным учетом. Например, некоторые современные автоматизированные банковские системы хранят операции без разбивки на традиционный дебет и кредит, а непосредственно как сделку, или «полупроводку», при этом при необходимости бухгалтерские транзакции появляются на более позднем этапе, возможно даже непосредственно перед отражением на экране или выводом на печать. Именно поэтому данная часть была названа «бухгалтерский и операционный учет».

Интеграция различных видов учета, существенное облегчение поиска, отбора, группировки и представления данных, безусловно, положительно сказываются и на достижении первоначальной цели учета. Сегодня банковские менеджеры могут получать необходимую информацию в кратчайшие сроки. Информация о текущем состоянии сделок, клиентских счетов, финансовом положении банка, позициях может получаться в режиме реального времени (on-line). Консолидация финансовой информации по итогам работы за день даже для крупного банка может производиться в течении одного часа и, в любом случае, будет доступна уже на следующий день. При этом филиалы и отделения этого банка могут находить в разных часовых поясах, в разных регионах и странах. Современные информационные технологии открывают и огромные возможности по мониторингу и контролю. Электронные подписи, визы на документах уже прочно вошли в банковскую практику. Нет необходимости в настоящее время бухгалтерским работникам подписывать сотни и тысячи документов. Анализ первичной информации, оставаясь одной из целей бухгалтерского учета, также принципиально изменился. Существует возможность оценки, например, финансового состояния контрагента или клиента на основе сразу десяти методик практически за несколько секунд.

В нормативных актах выделены основные задачи бухгалтерского учета:

- формирование детальной, достоверной и содержательной информации о деятельности кредитной организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности: руководителям, учредителям, участникам организации, а также внешним: инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

- ведение подробного, полного и достоверного бухгалтерского учета всех банковских операций, наличия и движения требований и обязательств, использования кредитной организацией материальных и финансовых ресурсов;

- выявление внутрихозяйственных резервов для обеспечения финансовой устойчивости кредитной организации, предотвращения отрицательных результатов ее деятельности;

- использование бухгалтерского учета для принятия управленческих решений.

Соблюдение правил бухгалтерского учета должно обеспечивать быстрое и четкое обслуживание клиентов, своевременное и точное отражение банковских операций в бухгалтерском учете и отчетности кредитных организаций, предупреждение возможности возникновения недостач, неправомерного расходования денежных средств, материальных ценностей, сокращение затрат труда и средств на совершение банковских операций на основе применения средств автоматизации, надлежащее оформление документов, исходящих из кредитных организаций, облегчающее их доставку и использование по месту назначения, предупреждающее возникновение ошибок и совершение незаконных действий при выполнении учетных операций. [1]

Бухгалтерский учет в банках имеет отличительные черты, обусловленные спецификой обслуживания сферы денежного обращения, что отражается в организации учетно-операционной работы.

Организация учетно-операционной работы в банке включает:

- построение учетно-операционного аппарата;

- организацию рабочего дня и документооборота;

- внутрибанковский контроль.

В структуре учетно-операционного аппарата выделяются учетные группы, которые ведут счета, однородные по экономическому содержанию. Количество групп и их состав зависит от направления и масштаба деятельности банка.

Например, ведение счетов: учетно-операционные работники, доверенные работники банка оформляют и подписывают расчетно-денежные документы. Счета и операции распределяются между соответствующими исполнителями, регистрируются в специальной книге, оформляются подписями главного бухгалтера и работников.

Организация учетно-операционной работы должна обеспечивать выполнение следующих условий:

- Все операции с документами, принятыми от клиентов в течение операционного дня, отражаются в бухучете за этот день (операционное время выбирается банком самостоятельно).

- Движение денежных средств по документам клиента должно производиться в тот же операционный день.

- Бухгалтерский ежедневный баланс составляется не позднее начала следующего дня.

При оформлении банковских операций необходимо обеспечить контроль за законностью операций и сохранностью средств. Ответственный исполнитель проверяет правильность оформления документа и заверяет его своей подписью. Если документ требует дополнительной проверки, то он передает его контролеру, после проверки которым операция исполняется, все проведенные операции с различной степенью детализации отражаются на счетах бухгалтерского учета.

Бухгалтерия является одним из структурных подразделений банка. Но бухгалтерский аппарат банка не ограничивается бухгалтерией, как структурным подразделением, т. к. практически во всех подразделениях крупного банка есть бухгалтерские работники, формирующие баланс банка по счетам соответствующих подразделений (валютные операции, ценные бумаги и пр.)

Завершающим этапом учетного процесса является общая характеристика состояния банка на определенную дату путем составления баланса и других форм отчетности.

Баланс банка характеризует в денежном выражении состояние ресурсов коммерческих банков, источники их формирования и направления использования, а также финансовые результаты деятельности банков на начало и конец отчетного периода. Баланс банка - это основной документ бухучета, отражающий суммы остатков всех лицевых счетов аналитического учета. Анализ данных баланса дает комплексную характеристику деятельности банков за определенный период. Анализ баланса позволяет определить наличие собственных средств, изменения в структуре источников ресурсов, состав и динамику активов и т. д. Кроме того, на основе баланса можно судить о состоянии ликвидности, доходности, возможных перспективах развития коммерческих банков.

Состав и структура баланса банков зависят от характера и специфики их деятельности, принципов построения бухгалтерского учета в банках и используемых банковских операций.

Пользователи информации, содержащейся в бухгалтерском учете, делятся на две группы:

- внутренние (руководители, учредители, участники организации);

- внешние (инвесторы, кредиторы и др.).

Учетная политика банка основана на Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях РФ и Правилах бухгалтерского учета, которые разработаны с учетом накопленного опыта деятельности банковской системы в нашей стране, сложившейся практики банковского учета в зарубежных странах.

Бухгалтерский учет ведется в валюте РФ - в рублях путем двойной записи на взаимосвязанных счетах непрерывно с момента регистрации банка в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством РФ.

План счетов бухгалтерского учета и Правила его применения основаны на следующих принципах бухгалтерского учета: непрерывность деятельности, постоянство правил бухгалтерского учета, осторожность, отражение доходов и расходов по кассовому методу, раздельное отражение активов и пассивов, отражение операций в день поступления документов, преемственность входящего баланса и его открытость.

Кредитная организация составляет сводный баланс и отчетность в целом по кредитной организации по счетам второго порядка.

Счета в бухгалтерском учете определены только активные или только пассивные.

Среди особенностей банковского бухгалтерского учета можно отметить наличие собственной и весьма сложной нормативной базы (подготавливается Банком России), которая практически не согласуется с нормативной базой бухгалтерского учета для остальных организаций (подготавливается Министерством Финансов РФ); огромный ежедневный объем бухгалтерских операций, который сильно меняет бухгалтерскую практику и технологию прохождения и оформления операций, требования по их автоматизации и контролю; прозрачность бухгалтерского учета. Учет сильно детализирован до элементарного уровня экономических операций, организационной формы субъектов, точного срока операций. [1]

2. Учет поступлений и выплат с депозитных счетов. Начисление процентов

Банки привлекают средства, за использование которых они выплачивают своим вкладчикам и кредиторам доход, определяемый годовой ставкой процентов по депозитам и займам и купонной процентной ставкой по долговым обязательствам, которую также можно привести к эквивалентной годовой ставке процентов. Таким образом, все расходы банка на использование привлеченных им средств по своей финансовой сущности являются по принятой терминологии процентными. Следовательно, если в таком отчете о прибылях и убытках банка будет обобщенная статья «Процентные расходы», в которой приведена полностью сумма процентов, выплаченных за использование привлеченных средств в отчетном периоде, то предшествующая ей статья «Процентный доход» должна учитывать все доходы, полученные при использовании привлеченных банком средств, и разница между такими доходами и расходами действительно даст результат, который можно назвать чистым процентным доходом, или, иначе говоря, прибылью от операций банка, связанных с направлением всех привлеченных им средств на активные операции, приносящие процентный доход.

Депозитные операции представляют собой форму осуществления кредитных операций банков и иных кредитных учреждений и подразделяются на активные или пассивные.

Активные депозитные операции - это размещение имеющихся в распоряжении банков средств во вклады в другие банки или кредитные организации.

Пассивные депозитные операции - операции банков и иных кредитных учреждений по привлечению денежных средств во вклады.

Депозитные операции различаются:

- по срокам размещения (на срок, до востребования);

- по видам вкладчиков (физические лица, юридические лица);

- по видам вкладов (денежные средства, ценные бумаги).

Вид депозитного вклада определяется в первую очередь в зависимости от его срока размещения.

Депозиты (вклады) до востребования позволяют получить денежные средства по первому требованию вкладчика, а срочные - по истечении определенного договором срока.

Депозиты на срок (срочные) имеют две основные разновидности:

- срочные вклады;

- сберегательные вклады.

Разновидностью срочных депозитов являются депозитные и сберегательные сертификаты - письменное свидетельство кредитного учреждения о депонировании денежных средств, удостоверяющее право вкладчика на получение по истечении установленного срока суммы депозита (вклада) и процентов по нему.

В соответствии со статьей 834 Гражданского Кодекса РФ основанием проведения депозитных операций является договор банковского вклада.

Вкладчиком банка может быть юридические и физические лица, в том числе граждане России, иностранные граждане и лица без гражданства.

В банковских учреждениях вкладчики учитываются по отдельным лицевым счетам. Суммы депозитных вкладов по различным договорам, заключенным на разные сроки с одним клиентом, отражаются на разных лицевых счетах. Не допускается их учет на одном лицевом счете.

Для начисления процентов по счетам в аналитическом учете открываются отдельные лицевые счета по каждому владельцу депозитного счета по срокам хранения и размеру процентных ставок. Начисленные проценты по депозитному вкладу должны быть проведены по балансу в том же периоде, за который они начислены. Порядок начисления процентов по депозитным вкладам регулируется «Положением о порядке начисления процентов и отражения их в учете по счетам банковского учета в учреждениях банка».

Межбанковские депозитные операции также подразделяются на срочные и до востребования.

Все коммерческие банки и кредитные учреждения производят отчисление по срочным счетам и счетам до востребования в Фонд обязательных резервов ЦБ.

В соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учета и планом счетов открытые вкладчикам депозиты учитываются на соответствующих счетах бухгалтерского учета с учетом срока размещения. Используются следующие счета:

410 - депозиты Минфина России;

411 - депозиты финансовых органов субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления;

412 -депозиты государственных внебюджетных фондов Российской Федерации;

413 - депозиты внебюджетных фондов субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления;

414 - депозиты финансовых организаций, находящихся в федеральной собственности;

415 - депозиты коммерческих организаций, находящихся в федеральной собственности;

416 - депозиты некоммерческих организаций, находящихся в федеральной собственности;

417 - депозиты финансовых организаций, находящихся в государственной (кроме федеральной) собственности;

418 - депозиты коммерческих предприятий и организаций, находящихся в государственной (кроме федеральной) собственности;

419 - депозиты некоммерческих организаций, находящихся в государствен-ной (кроме федеральной) собственности;

420 - депозиты негосударственных финансовых организаций;

421 - депозиты негосударственных коммерческих организаций;

422 - депозиты негосударственных некоммерческих организаций;

423 - депозиты и прочие привлеченные средства физических лиц;

425 - депозиты юридических лиц-нерезидентов;

426 - депозиты и прочие привлеченные средства физических лиц-нерезидентов.

Депозиты в зависимости от срока размещения согласно плану счетов

различаются:

- до востребования;

- на срок до 30 дней;

- на срок от 31 до 90 дней;

- на срок от 91 до 180 дней;

- на срок от 181 дня до 1 года;

- на срок от 1 года до 3 лет;

- на срок свыше 3 лет;

- для расчетов с использованием пластиковых карт.

Другой составляющей анализа эффективности операций коммерческого банка является анализ процентной политики банка.

Процентная политика коммерческого банка находит выражение в динамике процентных ставок по его пассивным и активным операциям. Пассивные операции банка связаны с привлечением ресурсов. Ресурсная база формируется за счет таких привлеченных ресурсов, как вклады (депозиты) до востребования и срочные депозиты юридических и физических лиц, межбанковские кредиты, депозитные сертификаты, векселя. Устойчивую базу для развития активных операций банка составляют депозитные операции - вклады до востребования и срочные, депозитные сертификаты, которые являются наиболее дешевыми ресурсами. Поэтому при оценке процентной политики коммерческого банка анализируется стоимость всех ресурсов и депозитных операций. Основные направления такого анализа:

- изучение динамики, в том числе номинальной средней цены ресурсов коммерческого банка;

- средней номинальной процентной ставки по привлеченным ресурсам в целом и по отдельным их видам;

- расчет реальной стоимости ресурсов, включая отдельные их виды;

- анализ изменения доли процентного расхода по привлеченным ресурсам в общем, размере расходов коммерческого банка;

- выявление основного фактора удорожания ресурсов банка.

Расчет средней номинальной цены ресурсов и отдельных их видов позволяет выявить динамику цены - удорожание или удешевление ресурсов в отчетном периоде по сравнению с предшествующим, а также определить отклонение цены от средней по отдельным видам ресурсов. Кроме того, представляется возможным установить самый дорогой для банка вид ресурсов. [2]

При определении стоимости ресурсов различаются номинальная (рыночная) и реальная цена ресурсов. Номинальная, или рыночная, цена - это процентные ставки, отражаемые в договорах и складывающиеся на рынке.

По ним происходит начисление процентных платежей в пользу владельца ресурсов. Однако под воздействием ряда факторов ресурсы для банка обходятся дороже, чем отражено в договоре по их привлечению. Одним из таких факторов является депонирование части привлеченных ресурсов на счете в ЦБ в соответствии с нормой обязательных резервов; вторым - отнесение на себестоимость банковских операций расходов по процентным платежам только в пределах нормы (учетная ставка ЦБ + 3 пункта).

Во всех случаях начисленные и уплаченные проценты относятся на затраты в том отчетном периоде, когда сумма процентов перечислена на счет вкладчика. Причисленные к вкладу проценты рассматриваются для целей налогообложения как уплаченные.

3. Учет вексельных кредитов

На современном этапе экономических отношений одним из перспективных направлений становится ориентация банков на корпоративную клиентуру, разработка и внедрение расчетных схем и вексельных кредитов. Сегодня банковский вексель чаще используется не как инвестиционный долговой инструмент, приносящий фиксированный доход, а как средство платежа, т. е. выполняет функции расчетного инструмента.

Примерная схема вексельного кредитования состоит в следующем. Заемщик обращается в кредитную организацию за получением кредита. На сумму кредитного договора клиент получает от кредитной организации пакет векселей. При этом вексельные суммы определяются самим клиентом. Срок обращения каждого векселя обусловлен кредитным договором. Клиент использует векселя кредитной организации для оплаты товаров и услуг путем оформления передаточной надписи на обратной стороне вексельного бланка. По истечении срока обращения векселя последний векселедержатель предъявляет вексель к оплате в кредитную организацию. По окончании действия кредитного договора клиента погашает сумму кредита и проценты. При вексельном кредите у клиента есть преимущества: снижение процентной ставки по кредиту предприятия-кредитозаемщика, в зависимости от графика платежа, до 50%; решение проблемы неплатежей.

При предоставлении ссуды с использованием собственных векселей без покупки клиентом векселя кредитной организации делается бухгалтерская проводка на вексельную сумму:

Дт 44604 Кредиты, предоставленные коммерческим организациям, находящимся в федеральной собственности, на срок от 31 до 90 дней

Ссудный субсчет акционерного общества или другой субсчет Ссудный счет по краткосрочным кредитам в рублях (если номинал векселя в российских рублях) или Ссудный счет по краткосрочным кредитам в валюте (если номинал векселя в иностранной валюте)

Кт 523 Выпущенные векселя и банковские акцепты

52301 до востребования

52302 со сроком погашения до 30 дней

52303 со сроком погашения от 31 до 90 дней

52304 со сроком погашения от 91 до 180 дней

52305 со сроком погашения от 181 дня до 1 года

52306 со сроком погашения свыше 1 года до 3 лет

52307 со сроком погашения свыше 3 лет.

При погашении собственных банковских векселей делаются бухгалтерские проводки:

Дт 523 Выпущенные векселя и банковские акцепты

52301 до востребования (в зависимости от рода векселя), субсчет Векселя в рублях, Векселя в валюте

52302 со сроком погашения до 30 дней

52303 со сроком погашения от 31 до 90 дней

52304 со сроком погашения от 91 до 180 дней

52305 со сроком погашения от 181 дня до 1 года

52306 со сроком погашения свыше 1 года до 3 лет

52307 со сроком погашения свыше 3 лет

Кт Расчетный счет клиента банка или какой-то другой счет клиента банка, или

20202 Касса кредитной организации, субсчет в рублях или валюте (в зависимости от типа векселя), или

30102 Корреспондентские счета кредитных организаций в банке России, или

30112 Корреспондентские счета в банках-нерезидентах, или

30110 Корреспондентские счета в кредитных организациях (в зависимости от того, куда направляются средства).

Погашение вексельного кредита оформляется в обычном порядке:

Дт Расчетный счет заемщика, или

20202 Касса кредитной организации

30102 Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России

30112 Корреспондентские счета в банках-нерезидентах

30110 Корреспондентские счета в кредитных организациях корреспондентах

Кт Ссудный счет заемщика

4. Операции коммерческих банков с векселями и порядок их учета

В связи с введением в хозяйственный оборот векселей банки совершают с ними следующие операции:

1) учет векселей;

2) выдачу ссуд до востребования по специальному ссудному счету под обеспечение векселей;

3) принятие векселей на инкассо для получения платежей и для оплаты векселей в срок.

Учет векселей состоит в том, что векселедержатель передает (продает) банку по индоссаменту до наступления срока платежа. Разница между номинальной стоимостью векселя и суммой, полученной векселедержателем (владельцем векселя) в результате учета векселя называется дисконтом. Сумма, удержанная банком, определяется на основе банковской ставки и носит название учетной ставки.

Представленные векселя проверяются с точки зрения из экономической и юридической надежности. С юридической стороны проверяется правильность заполнения всех реквизитов, а также полнота оплаты гербового сбора, полномочия лиц, чьи подписи имеются на векселе, а также подлинность этих подписей. Правильность заполнения реквизитов векселя определяется требованиями, установленными Положением о переводном и простом векселе. [4]

К учету принимаются векселя, основанные на товарных и коммерческих сделках. Векселя бронзовые, дружеские, встречные к учету не принимаются. Не принимаются к учету векселя, выданные хозяйственными организациями и лицами, допускавшими свои векселя до протеста.

Значение банков в вексельном обращении не ограничивается названными операциями. Платеж по векселю может быть полностью или частично обеспечен посредством аваля, выдаваемого банком, для которого он представляет один из видов выдаваемого кредита. Авальный кредит (или банковский аваль) представляет собой ответственность банка по вексельному обязательству клиента. При этом реальная выплата денег банком происходит лишь в том случае, если получатель такого кредита не в состоянии рассчитаться по своему долгу. В противном же случае сделка ограничивается согласием банка авалировать вексель со взиманием комиссионных платежей, размер которых зависит от срока действия аваля, условий его предоставления, платежеспособности клиента.

Наряду с уже упомянутой операцией по инкассированию векселей, когда банки берут на себя ответственность по предъявлению векселей в срок плательщику и получению причитающихся по ним платежей в пользу их держателей, существует еще и операция домицилирования векселей, когда плательщиком по ним являются сами банки. Это операции по оплате банками по поручению и за счет векселедателей (трассатов) векселей. В этом случае векселедатели заключают с банком договор, в котором банк назначается плательщиком по векселям и обязуется своевременно их оплачивать, а векселедатель обязуется своевременно предоставить банку денежные суммы, необходимые для оплаты его векселей. Внешним признаком домицилированного векселя служат слова «уплата в банке», помещенные в тексте векселя.

Коммерческий банк, в свою очередь, при необходимости может передать вексель центральному банку страны (переучесть вексель). В этом случае уже центральный банк удержит часть стоимости векселя, которая будет называться официальной учетной ставкой (она обычно несколько ниже учетных ставок коммерческих банков, которые могут различаться в зависимости от времени, остающегося до срока оплаты обязательства, степени надежности, обеспеченности учитываемого векселя). Учетная функция центрального банка является одним из важнейших методов проводимой им денежно-кредитной политики, направленной на оказание позитивного воздействия на экономику (причем, не административными, а рыночными способами).

Так, например, в классической рыночной экономике в период спада, экономического кризиса учетная ставка сравнительно невелика и призвана стимулировать инвестиции и экономический рост. Логику здесь схематично можно изложить следующим образом: низкая ставка заинтересовывает коммерческие банки в переучете векселей; следовательно, они получают возможность пополнить свои денежные запасы и могут предоставить больше кредитов, причем опять же за сравнительно небольшую плату; предприятиям в этих условиях выгодно брать кредиты, осуществлять производственные инвестиции и расширять объемы производства. Одновременно коммерческие банки могут устанавливать и свои учетные ставки на низком уровне, поощряя предприятия учитывать векселя и ускорять оборот капитала. Напротив, в период подъема экономики учетные ставки растут в целях сдерживания конъюнктуры и недопущения «перегрева» экономики. Такая политика банков является составной частью антикризисных (антициклических) мер, проводимых правительствами капиталистических стран и направленных на сглаживание экономических циклов и стабилизацию конъюнктуры путем регулирования общественного спроса и потребления, включая и инвестиции.

Наряду с этими масштабными целями учетная политика ЦБ может преследовать и более узкие цели, селективно воздействуя на определенные сегменты рынка. Например, стремясь поддержать экспорт предприятий своей страны, он может объявить о том, что начинает проводить переучет векселей, полученных экспортерами от покупателей своей продукции в качестве ее оплаты. При этом с целью повышения надежности векселей может быть поставлено условие обязательного их авалирования зарубежными банками. Такая форма коммерческого кредитования зарубежных покупателей будет привычной для последних, а, кроме того, явится способом конкурентной борьбы с возможными соперниками. Другая возможность заключается в регулярном, например, поквартальном (или помесячном) объявлении ЦБ сумм векселей, которые будут приниматься к переучету (и о требованиях, предъявляемых к ним). Подобные намерения будут адресованы, с одной стороны, банкам, давая им сигнал о возможностях переучета векселей, а, следовательно, сначала их учета у своих клиентов, а с другой стороны, самим клиентам, для которых облегчается проблема оплаты векселей.

Вместе с тем значение учетной политики центрального банка не следует преувеличивать; ее необходимо рассматривать лишь в совокупности с другими инструментами, с помощью которых он воздействует на процесс денежного обращения (купля-продажа ценных бумаг, установление норм минимальных резервов - обязательных вкладов коммерческих банков в центральном банке и др.).

В России решение ЦБ о введении практики переучета векселей (обязательно - товарных) принято только осенью 1994 года, причем банки обязаны не позднее чем за 2 рабочих дня до наступления срока платежа по векселю выкупить его обратно. Иначе говоря, используется схема соглашения об обратном выкупе (операция «репо»), представляющая собой в данном случае краткосрочное кредитование банка со стороны ЦБ под залог векселя. Такое соглашение не особенно стимулирует активность коммерческих банков в учете векселей.

5. Принципы отражения в бухгалтерском учете операций по учету векселей

При отражении операций по учету векселей необходимо наладить учет в трех главных направлениях: ведение хронологических, систематических записей и контроль за сроками наступления платежей по векселям и предъявления их к протесту. Записи ведутся в книгах, журналах, карточках и т. п.

Хронологический учет предназначен:

- для составления подробных сведений по каждому векселю, принятому к учету;

- для проверки итогов синтетических счетов;

- для разноски по лицевым счетам векселедержателей и векселедателей.

Хронологические записи ведутся по каждому виду учтенных векселей (в портфеле, высланных на инкассо в другие банки, опротестованных и т. д.) в порядке номеров. Записи ведутся на основании реестров векселей.

Систематические записи предназначены для отражения движения задолженности по учтенным векселям по отдельным заемщикам (векселе-держателям). Задолженность отражает суммы, полученные векселедержателем, но учет ведется также и по векселедателям.

По каждому лицевому счету может быть установлено, чьи, на какие суммы и с каким сроком погашения имеются в портфеле и были ли опротестованы векселя на предъявителя или векселедателя.

Остатки счетов по учету векселей у предъявителей должны равняться сумме остатков счетов учтенных векселей в портфеле банка и учтенных векселей, отосланных банкам-корреспондентам.

К систематическому учету также относится ведение записей по банкам, которым отосланы на инкассо учтенные векселя.

Контроль за сроками погашения векселей является одной из важнейших функций кредитного отдела, так как упущение срока погашения и пропуск установленного срока предъявления векселя к протесту ведет к утрате «юридической силы» векселя. Поэтому ведение этого вида учета требует аккуратности и особого внимания.

Учет ведется по каждому виду векселей: учтенных банком, опротестованных, отосланных банкам-корреспондентам на инкассо и т. д. При этом на каждый день ведутся отдельные записи.

Все записи по векселям ведутся в порядке сроков погашения до их сдачи в кладовую на хранение. Для проверки точки записей по срокам их сверяют с хронологическими записями. Кроме того, ежедневно данные этого учета сверяют по срокам с описью векселей, срок погашения которых истекает на следующий день.

Построение аналитического учета по счетам должно обеспечить получение необходимых данных о суммах полученных и выданных векселей и отдельно процентов по:

- выданным векселям, срок оплаты которых не наступил;

- полученным векселям, срок оплаты которых не наступил;

- выданным векселям с просроченным сроком оплаты;

- полученным векселям с просроченным сроком оплаты.

Операции банка с учтенными векселями

Для учета операций с векселями коммерческими банками используются следующие счета:

512 - Векселя федеральных органов исполнительной власти и авалированные ими;

513 - Векселя органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, местного самоуправления и авалированные ими;

514 - Векселя кредитных организаций;

515 - Прочие векселя;

516 - Векселя органов государственной власти иностранных государств и авалированные ими;

517 - Векселя органов местной власти иностранных государств и авалированные ими;

518 - Векселя банков-нерезидентов;

519 - Прочие векселя нерезидентов

Назначением данных счетов (кроме 51208-51210, 51308-51310, 51408-51410, 51508-51510, 51608-51610, 51808-51810, 51908-51910) является учет покупной стоимости приобретенных (учтенных) кредитной организацией векселей по срокам их погашения. Все счета активные.

Различные по срокам векселя учитываются по-разному.

Срочные векселя учитываются на счетах по срокам, фактически оставшимся до погашения векселей на момент их приобретения.

Векселя «по предъявлении» учитываются на счетах до востребования, векселя «во столько-то времени от предъявления» учитываются на счетах до востребования, а после предъявления - в соответствии с порядком, установленным для срочных векселей. Векселя «по предъявлении, но не ранее определенного срока» учитываются до наступления указанного в векселе срока в соответствии с порядком, установленным для срочных векселей, а после наступления указанного срока переносятся на счета до востребования.

При этом при определении сроков в расчет принимается точное количество календарных дней.

По дебету рассматриваемых счетов проводится покупная стоимость приобретенного векселя в корреспонденции с корреспондентским счетом, счетом кассы или расчетным счетом клиента - на сумму, уплаченную при покупке векселя.

По кредиту счетов списывается покупная стоимость векселя при поступлении от плательщика средств в погашение учтенного кредитной организацией векселя в корреспонденции с корреспондентским счетом, счетом кассы или расчетным счетом клиента.

Также по кредиту счетов списывается покупная стоимость векселя при перепродаже приобретенного векселя в корреспонденции с корреспондентским счетом, счетом кассы или расчетным счетом клиента.

При совершении сделок купли-продажи векселей, по которым дата расчетов не совпадает с датой заключения сделки (наличные и срочные сделки), счета по учету приобретенных кредитной организацией векселей корреспондируют со счетами по учету расчетов по конверсионным операциям и срочным сделкам.

В аналитическом учете ведутся отдельные лицевые счета:

«Учтенные векселя, отосланные на инкассо» - учитываются простые и переводные векселя, приобретенные (учтенные) кредитной организацией, которые отосланы ею на инкассо в другие кредитные организации для предъявления к платежу;

«Учтенные векселя, не акцептованные плательщиком» - учитываются переводные векселя, приобретенные (учтенные) кредитной организацией, не акцептованные плательщиком;

«Учтенные векселя, отосланные для получения акцепта» - учитываются переводные векселя, приобретенные (учтенные) кредитной организацией, не акцептованные плательщиком, которые отосланы кредитной организацией для получения акцепта в другие кредитные организации;

«Учтенные векселя» - учитываются простые и акцептованные переводные векселя, находящиеся в портфеле кредитной организации, не отосланные на инкассо.

По кредиту счетов по лицевому счету «Учтенные векселя, отосланные на инкассо» списывается покупная стоимость векселя при получении инкассированной суммы на счет кредитной организации в корреспонденции с корреспондентским счетом.

Аналитический учет ведется по векселедателям простых векселей и акцептантам переводных векселей.

Счета 51208, 51308, 51408, 51508, 51608, 51708, 51808, 51908 «Учтенные векселя, не оплаченные в срок и опротестованные» и 51209, 51309, 51409, 51509, 51609, 51709, 51809, 51909 «Учтенные векселя, не оплаченные в срок и неопротестованные» служат для учета сумм, подлежащих оплате по учтенным кредитной организацией векселям, не погашенным в срок основным должником, по которым совершен протест векселя, то есть нотариально удостоверено требование платежа и его неполучение (счета 51208, 51308, 51408, 51508, 51608, 51708, 51808, 51908), и по которым протест векселя не совершен (счета 51209, 51309, 51409, 51509, 51609, 51709, 51809, 51909). Данные счета также являются активными.

По дебету указанных счетов проводятся суммы, подлежащие оплате по не оплаченным в срок векселям (включая просроченные проценты), в корреспонденции со счетами учтенных векселей по срокам погашения, со счетом по учету доходов будущих периодов по ценным бумагам.

По кредиту - списываются суммы по не оплаченным в срок векселям при поступлении от плательщиков денежных средств в погашение векселей, в корреспонденции с корреспондентскими счетами, счетом кассы или расчетными счетами клиентов.

Аналитический учет ведется по векселедателям простых векселей и акцептантам переводных векселей.

Счета 51210, 51310, 51410, 51510, 51610,51710, 51810, 51910 «Резервы под возможные потери по учтенным векселям» предназначены для учета средств резервов, создаваемых в кредитной организации в установленном ЦБ порядке под возможные потери при совершении операций по учету векселей в случае их неоплаты должниками. Учет использования резервов производится в установленном действующим законодательством порядке. Счета по учету резервов являются пассивными.

Операции банка по выпуску собственных векселей

К векселям, выпускаемым кредитной организацией, применяются те же правила учета, что и к прочим выпускаемым ею бумагам (облигациям, депозитным и сберегательным сертификатам), а именно:

1. Начисленные в период обращения процентных (купонных) долговых ценных бумаг обязательства в бухгалтерском учете отражаются не реже одного раза в месяц и не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца.

2. При начислении обязательств по процентам (купонам) в расчет принимается величина процентной ставки (в процентах годовых) и фактическое число календарных дней в году (365 или 366 дней соответственно).

3. Если период обращения ценной бумаги либо процентный (купонный) период приходятся на календарные годы с различным количеством дней (365 или 366 дней соответственно), то начисление процентов за дни, приходящиеся на календарный год с количеством дней 365, производится из расчета 365 календарных дней в году, а за дни, приходящиеся на календарный год с количеством дней 366, производится из расчета 366 календарных дней в году.

4. Проценты начисляются за фактическое количество календарных дней в периоде обращения ценной бумаги либо в процентном (купонном) периоде.

5. В балансе за последний рабочий день отчетного месяца подлежат отражению все обязательства, начисленные за отчетный месяц, в том числе за оставшиеся нерабочие дни, если последний рабочий день месяца не совпадает с его окончанием.

6. При предъявлении территориальным учреждением ЦБ требований о предоставлении в оперативном порядке бухгалтерских балансов с определенной периодичностью начисленные проценты подлежат отражению в бухгалтерском учете в соответствии с установленной периодичностью представления бухгалтерских балансов.

7. Нормативными актами ЦБ могут быть установлены особенности в начислении обязательств для отдельных видов ценных бумаг или выплат (процент, купон, дисконт). При начислении обязательств должно быть обеспечено ежедневное начисление в разрезе каждого векселя. [5]

Для учета данных операций используется счет 523 «Выпущенные векселя и банковские акцепты», назначением которого является: учет номинальной стоимости выпущенных кредитной организацией векселей по срокам погашения. Счет пассивный.

По кредиту счета проводится номинальная стоимость выпущенных кредитной организацией векселей при их размещении в корреспонденции с корреспон-дентскими счетами, счетом кассы, расчетными счетами клиентов. Если векселя размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между номинальной стоимостью и фактической ценой размещения (сумма дисконта) относится в дебет счета по учету предстоящих выплат по процентам, купонам и дисконтам по выпущенным ценным бумагам.

По дебету счета номинальная стоимость выпущенных кредитной организацией векселей списывается:

- при их оплате в день предъявления до окончания срока обращения и/или установленного срока погашения, в корреспонденции с корреспондентскими счетами, расчетными (текущими) счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических лиц, счетом кассы (если владелец является физическим лицом);

- при принятии к досрочной оплате, но неоплате в день предъявления в корреспонденции со счетами учета обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению;

- при истечении срока обращения и/или установленного срока погашения, в корреспонденции со счетами учета обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению.

По дебету счета учета выпущенных векселей и банковских акцептов списывается также сумма дисконта в части, не выплачиваемой при досрочном выкупе векселя, в корреспонденции со счетом учета предстоящих выплат по процентам, купонам и дисконтам по выпущенным векселям либо со счетом по учету расходов или доходов кредитной организации («метод начислений»).

Аналитический учет ведется по каждому векселю.

Также необходимо рассмотреть счет 524 «Обязательства по выпущенным ценным бумагам к исполнению», предназначенный для учета обязательств кредитной организации, закрепленных выпущенными ею долговыми ценными бумагами: подлежащими исполнению по истечении срока обращения и/или установленного срока погашения, принятыми к досрочной оплате, но не оплаченными в день предъявления (счета 52401-52406. Счет пассивный.

Предъявленные к платежу векселя «во столько-то времени от предъявления» переносятся на счета по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению в конце последнего рабочего дня, предшествующего обусловленной дате погашения.

Если по каким-либо причинам вексель «по предъявлении» не оплачен в день предъявления, невыплаченные суммы в конце дня подлежат переносу на счета по учету обязательств по выпущенным ценным бумагам к исполнению. В таком же порядке осуществляется перенос обязательств по ценным бумагам, принятым кредитной организацией к оплате, до истечения срока обращения и/или установленного срока погашения, но не оплаченным в день предъявления.

При условии оплаты досрочно предъявленных (выкупленных) векселей в день предъявления перенос подлежащих выплате сумм на счет 524 может не осуществляться. При этом выплаты по таким ценным бумагам отражаются непосредственно по дебету счетов 521-523 и 52501.

По кредиту счета 52406 проводится номинальная стоимость векселей в корреспонденции со счетами учета выпущенных векселей по срокам погашения, а также суммы процентов, подлежащие выплате по векселям сверх номинальной стоимости, в корреспонденции со счетом учета обязательств по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам либо со счетом по учету расходов («метод начислений»);

По дебету счета 52406 списываются суммы, выплачиваемые по ценным бумагам, в корреспонденции с корреспондентскими счетами, расчетными (текущими) счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических лиц, счетом кассы (если владельцем является физическое лицо).

Аналитический учет ведется, как и в остальных случаях, по каждому векселю.

Помимо прочего необходимо уделить внимание учету процентов (дисконта) по выпускаемым банком векселям. Для этого предназначен счет 525 «Прочие счета по операциям с выпущенными ценными бумагами», включающий в себя два счета второго порядка: 52501 «Обязательства по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам» и 52502 «Предстоящие выплаты по процентам, купонам и дисконтам по выпущенным ценным бумагам».

Назначением этих счетов является учет обязательств по процентам и купонам, начисляемых в течение срока обращения векселей и предстоящих выплат по этим векселям, а также дисконтам. Счет N 52501 - пассивный, счет N 52502 - активный.

По кредиту счета 52501 учитываются суммы обязательств по начисленным процентам в корреспонденции со счетом по учету предстоящих выплат по процентам, купонам и дисконтам по выпущенным ценным бумагам или со счетом по учету расходов («метод начислений»).

По дебету счета 52501 суммы начисленных обязательств списываются:

- при окончании срока обращения векселя в корреспонденции со счетом учета векселей с истекшим сроком обращения;

- при оплате досрочно предъявленных (выкупленных) векселей в день предъявления, в корреспонденции с корреспондентскими счетами, расчетными (текущими) счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических лиц, счетом кассы (если владельцем является физическое лицо).

По дебету счета 52501 списываются также излишне начисленные суммы при досрочном погашении векселей в корреспонденции со счетом предстоящих выплат по процентам, купонам и дисконтам по выпущенным ценным бумагам либо со счетами по учету расходов или доходов («метод начислений»).

Аналитический учет по счету 52501 ведется по каждому векселю.

По дебету счета 52502 отражаются суммы:

- начисленных процентов в корреспонденции со счетом по учету обязательств по процентам и купонам по выпущенным ценным бумагам;

- дисконта в корреспонденции со счетами учета номинальной стоимости выпущенных ценных бумаг.

По кредиту счета N 52502 отражаются суммы:

- процентов и дисконта при погашении векселей либо выплате процентов, в корреспонденции со счетами по учету расходов;

- излишне начисленные или не выплачиваемые при досрочном погашении векселей, в корреспонденции со счетом по учету обязательств по процентам по выпущенным векселям, либо со счетами учета номинальной стоимости выпущенных векселей по срокам погашения.

Аналитический учет по счету 52502 ведется на отдельных лицевых счетах по видам ценных бумаг и выплат (процентов, купонов и дисконта).

Список использованных источников

1. Тютюнник А. В. Учебное пособие по дисциплине «Бухгалтерский учет в банках» /Московская финансово-промышленная академия. - М.: 2004. - 101 с.

2. Смирнова Л. Р. Банковский учет. - М: «Финансы и статистика», 2001.

3. Жарковская Е. П. Банковское дело: учебник: для студентов вузов по специальности 060400 «Финансы и кредит», 060500 «Бухгалт. Учет, анализ и аудит» / Е. П. Жарковская. - 4-е изд., испр. и доп. - М.:Омега-Л, 2006. - 452с.

4. Финансовый учет: Учебник /Под ред. проф. В. Г. Гетьмана. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2005, - 816 с.: ил.

5. Терехова В. А. Финансовый учет: Краткий курс. -- СПб.: Питер, 2005. - 368 с.: ил.

6. Костерина Т. М. Банковское дело /Московская финансово-промышленная академия, М., 2005, - 191 с.