Учет затрат на производство продукции, работ, услуг

В статью «Инструменты, приспособления целевого назначения и прочие специальные расходы» при ее выделении включаются стоимость (в установленном порядке ее погашения), затраты на ремонт и поддержание в исправном (рабочем) состоянии специальной оснастки.

Стоимость специальной оснастки погашается организацией одним из способов:

способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг);

линейный способ.

Применение одного из способов погашения стоимости по группе однородных объектов специальной оснастки производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Стоимость специальных инструментов и приспособлений, предназначенных для использования при изготовлении индивидуальных заказов или используемых в массовом производстве, разрешается полностью погашать в момент передачи в производство соответствующих инструментов и приспособлений»

Стоимость специальной оснастки, предназначенной для использования при выполнении индивидуальных заказов, затраты на их ремонт и поддержание в исправном (рабочем) состоянии включаются в статью «Общепроизводственные расходы» (при ее выделении). Указанные затраты могут быть учтены по отдельной статье «Инструменты, приспособления целевого назначения и прочие специальные расходы».

24. Организации могут затраты, связанные с производством отдельных изделий или видов продукции (на проведение специальных эпизодических испытаний, на оплату экспертиз, консультаций и т.д.), расходы по обслуживанию производства отдельных изделий работами и услугами технических бюро (отделов), лабораторий и т.п., и стоимость которых имеет значительный удельный вес в себестоимости изделий, планировать и учитывать в составе статьи «Инструменты, приспособления целевого назначения и прочие специальные расходы» (или по отдельной статье как специальные расходы). В остальных случаях указанные затраты планируются и учитываются в составе общепроизводственных или общехозяйственных расходов.

25. Затраты общепроизводственного назначения должны относиться только на те виды продукции, которые производятся в данном подразделении. Распределение указанных затрат осуществляется способами, определяемыми организацией и обеспечивающими наиболее точное исчисление себестоимости продукции. Например, пропорционально затратам на производство без стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов, пропорционально затратам на оплату труда работников; пропорционально затратам на оплату труда работников, занятых производством продукции (работ, услуг), и затрат на содержание и эксплуатацию оборудования, учитываемых по отдельной статье, и пр.

При распределении следует иметь ввиду, что в случае когда организацией из состава общепроизводственных затраты на содержание и эксплуатацию оборудования, специальных инструментов, приспособлений целевого назначения и прочих специальных расходов и др. не выделяются в отдельные статьи, к ним не могут быть применены различные способы распределения.

26. В статью «Общехозяйственные расходы» подлежат включению затраты, связанные с управлением организацией в целом (если организацией не принято решение о формировании затрат на управление в организации вне зависимости от уровня управления на отдельной статье учета). В нее включаются затраты на оплату труда работников, выполняющих функции управления организацией в целом (организация производства, его обслуживание, планирования, учета, контроля, надзора и пр.), затраты на материально-техническое и транспортное обслуживание и обеспечение иных нормальных условий осуществления управленческого процесса (амортизационные отчисления и затраты на содержание используемого для управленческих целей транспорта, затраты на выплату компенсаций работникам за использование личных автомобилей для служебных поездок; амортизационные отчисления и расходы по содержанию и обслуживанию зданий, помещений, сооружений, оборудования, технических средств управления (вычислительных центров, узлов связи, средств сигнализации и пр.), инвентаря и т.п., предназначенных для обеспечения процесса управления; затраты на служебные командировки, связанные с деятельностью организации, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов, затраты, связанные с оказываемыми организации услугами связи и другими услугами, необходимыми для выполнения функций управления (консультационными, информационными, юридическими, нотариальными, аудиторскими и пр.), затраты по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранные) при проведении переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества, приему и обслуживанию участников, прибывающих на заседания совета (правления) и ревизионной комиссии организации; затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров; с набором рабочей силы и пр.).

Примерный перечень общехозяйственных расходов приведен в приложении.

27. В случае, если организацией не принято решение о признании затрат на управление в себестоимости проданной продукции, выполненных работ, оказанных услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности (в качестве условно-постоянных расходов), общехозяйственные расходы подлежат распределению между различными видами продукции (работ, услуг). При этом общехозяйственные расходы не включаются в фактические расходы на приобретение нематериальных активов, основных средств, материально-производственных запасов, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов. В случае включения доли общехозяйственных расходов в фактические расходы на приобретение активов, распределению между различными видами продукции (работ, услуг) подлежит оставшаяся часть общехозяйственных расходов (в случае если расходы на управление не признаются организацией в себестоимости проданной продукции, выполненных работ, оказанных услуг в качестве условно-постоянных расходов).

Распределение общехозяйственных расходов между различными видами изготовленной (в том числе подразделениями вспомогательного производства, обслуживающих производств и хозяйств) продукции, выполненных работ и оказанных услуг (без учета внутрихозяйственного оборота, включая для нужд вспомогательного производства, обслуживающих производств и хозяйств, капитального строительства) может осуществляться пропорционально затратам на оплату труда работников, занятых производством продукции (работ, услуг); пропорционально затратам на оплату труда работников, занятых производством продукции (работ, услуг), и затрат на содержание и эксплуатацию оборудования, учитываемых или в составе общепроизводственных расходов или по отдельной статье, (если указанные затраты по решению организации не распределяются пропорционально сумме оплаты труда работников, занятых производством продукции (работ, услуг); пропорционально расходам на передел и пр.

Конкретные методы распределения общехозяйственных расходов определяются организациями с учетом отраслевых особенностей, технологических особенностей производства.

При распределении общехозяйственных расходов последние не включаются в себестоимость забракованной продукции (внутренний брак), полуфабрикатов собственного производства, готовой продукции, предназначенной для использования организацией в процессе производства иной продукции, выполнения работ или оказания услуг.

Однако, в случае продажи полуфабрикатов собственного производства в качестве готовой продукции, соответствующая доля общехозяйственных расходов в их стоимости должна учитываться. В этих целях рекомендуется выделять в соответствующих регистрах необходимые данные о количестве этих полуфабрикатов, видах и пр.

28. В случае, если организацией принято решение о признании затрат на управление в себестоимости проданной продукции, выполненных работ, оказанных услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности (в качестве условно-постоянных) выделяется отдельная статья «Затраты на управление», в которую включаются затраты общехозяйственного назначения, а также часть затрат из состава общепроизводственных, связанных с управлением процессом производства (как правило, это расходы по содержанию работников аппарата управления соответствующего подразделения организации, материально-техническое и транспортное обслуживание их деятельности, включая затраты на содержание служебного транспорта (всех видов), компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, расходы по обслуживанию и содержанию средств связи (в т.ч. диспетчерской связи) и других технических средств управления, расходы на служебные командировки работников аппарата управления подразделением и пр.).

29. При включении в перечень статей расходов статьи «Потери от брака», в нее включаются фактические потери организации от брака. В случае если указанная самостоятельная статья организацией не выделяется, при возникновении этих потерь они показываются по соответствующим статьям расходов.

Браком в производстве считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы, работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы лишь после исправления. В зависимости от характера дефектов, установленных при технической приемке, брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный). Исправимым браком считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно. Окончательным браком считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не могут быть использованы по назначению или исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно.

По месту обнаружения брак подразделяется на внутренний, выявленный в организации до отправки продукции покупателям и заказчикам и внешний, выявленный у потребителя в процессе сборки, монтажа или при эксплуатации изделия.

Стоимость внутреннего исправимого брака формируется из стоимости материалов, полуфабрикатов и т.п. материальных ценностей, израсходованных на исправление некачественной продукции; расходов на оплату труда работников, занятых исправлением брака, отчислений на социальные нужды и иные расходы, включая долю расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственных расходов. Доля общехозяйственных расходов при этом не учитывается. Не учитывается также стоимость самих изделий, полуфабрикатов и пр., подвергавшихся исправлению.

Стоимость внутреннего окончательного брака определяется исходя из оценки изделий, полуфабрикатов, деталей, принятой организацией (по плановой себестоимости, по нормативной себестоимости, по оценке материалов, по прямым затратам, по фактической себестоимости).

Стоимость внешнего брака (неисправимого) формируется исходя из суммы возмещения покупателю затрат, понесенных им в связи с приобретением забракованных изделий.

Учитываются также расходы на демонтаж забракованных изделий, транспортных расходов, связанных с их заменой. Если забракованная продукция относится к исправимому браку, в стоимость внешнего брака включаются расходы, связанные с устранением неисправностей (недостатков).

30. В статью «Потери от брака» включаются стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов), стоимость материалов, покупных изделий и полуфабрикатов (деталей), стоимость деталей и комплектующих изделий, испорченных вследствие аварии, остановки или простоев оборудования из-за неподачи электроэнергии и других организационно-технических неполадок в процессе производства, затраты на исправление брака, уменьшение покупной цены в связи с поставкой некачественной продукции, суммы возмещения затрат покупателю на исправление поставленной ему некачественной продукции.

При определении потерь от брака вычитаются суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, стоимость забракованных полуфабрикатов, деталей и пр. по текущей рыночной стоимости, стоимость материалов, оставшихся от забракованной продукции в оценке по текущей рыночной стоимости, суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак и т.п.

При продаже продукции с условием осуществления гарантийного ремонта в течение установленного гарантийного срока в указанную статью включаются отчисления в резерв, создаваемый в связи с существующими на отчетную дату условными обязательствами организации по обеспечению гарантийного ремонта проданной продукции.

Выявленные потери от внутреннего брака (исправимого и (или) окончательного) включаются в фактические затраты на производство путем ежемесячного списания на затраты на производство соответствующих видов продукции (работ, услуг).

31. Потери от внешнего брака, относящиеся к продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списываются на затраты на производство такой же продукции, произведенной в текущем отчетном периоде. В случае, если подобная продукция в текущем отчетном периоде не изготовлялась, потери от внешнего брака подлежат распределению между видами производимой продукции в установленном организацией порядке.

В индивидуальном и мелкосерийном производстве потери от брака могут быть отнесены на стоимость незавершенного производства при условии, что эти потери относятся к определенному заказу, выполнение которого не закончено.

32. В целях своевременного учета брака и систематизации сведений о браке, выявления причин и виновников брака организации надлежит определить порядок оформления соответствующих документов, используемых для учета и определения потерь от брака (вид документа, содержание, время составления, лица, ответственные за составление и пр.).

33. В статью «Прочие производственные расходы» включаются другие затраты, не относящиеся ни к одной из указанных выше статей затрат. В частности, в эту статью включаются затраты организации на гарантийное обслуживание продукции, на которую установлен гарантийный срок службы, связанные с обеспечением нормальной эксплуатации изделий у потребителя в пределах установленного гарантийного срока (инструктаж, техническое обслуживание, наладка, проверка правильности использования изделия и пр.).

В индивидуальном или мелкосерийном производстве продукции и при наличии условия о гарантийном обслуживании этой продукции, по статье «Прочие производственные расходы» отражается сумма, равная оценке предстоящих затрат организации на гарантийное обслуживание. В случае превышения фактических затрат на гарантийное обслуживание над суммой, включенной в затраты на производство указанной продукции, проданной с условием о гарантийном обслуживании, сумма превышения включается в состав внереализационных расходов.

34. В статью «Расходы на продажу» в организациях, изготавливающих продукцию, выполняющих работы, оказывающих услуги, подлежат включению затраты организации на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; на рекламу; на представительские расходы и иные аналогичные затраты.

Фактические затраты на продажу подлежат ежемесячному списанию полностью на себестоимость проданной продукции или в части затрат на упаковку и транспортировку распределяются между видами отгруженной в отчетном периоде продукции исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям (например, нормативная (плановая) себестоимость). Все остальные затраты, связанные с продажей продукции, списываются при этом на себестоимость проданной продукции. Организацией может быть принято решение о распределении всех учтенных затрат на продажу между видами отгруженной в отчетном периоде продукции. Порядок списания должен быть определен организацией в учетной политике.

Примерный перечень расходов на продажу (коммерческих расходов) приведен в приложении.

35. По приведенным выше калькуляционным статьям затрат составляются отчетные калькуляции себестоимости отдельных изделий. Отчетные калькуляции определяются исходя из фактических затрат на производство. В целях контроля за уровнем затрат в процессе производства и получения необходимой информации для осуществления своевременных мероприятий по предотвращению непроизводительных расходов и потерь в них могут выделяться соответствующие затраты по установленным нормам, отклонениям от норм и изменениям норм. Могут также составляться плановые калькуляции, которые представляют собой расчет себестоимости единицы изделия, составленный по отдельным статьям затрат исходя из норм использования оборудования, расхода материалов, топлива, энергии и пр.

Калькуляции используются для обоснованного установления цен, для выбора оптимальной специализации организации по изготовлению отдельных видов продукции, выполнению работ, оказанию услуг и выполнения иных функций по управлению непосредственно производством и деятельностью организации в целом.

Отчетные калькуляции рекомендуется составлять на все виды выпускаемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг.

36. Калькуляционная единица продукции (работы, услуги) должна соответствовать натуральному измерению, принятому для данного изделия, работы, услуги в стандартах, технических условиях и в плане производства (в натуральном выражении).

В том случае, когда по условиям договора расчет производится за выполняемый заказ в целом, в качестве калькуляционной единицы может приниматься этот заказ.

При широкой номенклатуре выпускаемой продукции калькуляции могут составляться на типовые представители группы изделий с последующим исчислением с помощью экономически обоснованных методов себестоимости отдельных видов (типоразмеров) продукции, включенных в соответствующую группу. В группе могут объединяться только изделия, изготавливаемые из однородного сырья и с применением одинаковых технологических методов. Типовой представитель должен иметь характерные особенности группы изделий, которую он представляет, в частности:

отражать конструктивные особенности и применяемые материалы;

характеризовать особенности технологического процесса;

отражать среднюю трудоемкость изделий группы;

иметь наибольший удельный вес в выпуске.

В случаях, когда отдельные изделия изготавливаются в различных модификациях, калькуляции составляются на каждую модификацию.

37. В случае составления отчетных калькуляций ежемесячно квартальные и годовые отчетные калькуляции исчисляются как средневзвешенные из месячных (квартальных) калькуляций с учетом количества выпускаемых изделий.

В массовых и крупносерийных производствах исчисляется средняя взвешенная себестоимость единицы продукции каждого наименования, выпускаемой в отчетном периоде. В индивидуальном и мелкосерийном производствах исчисляется средняя себестоимость единицы продукции серии (заказа).

На важнейшие виды изделий организациям рекомендуется составлять развернутые отчетные калькуляции с расшифровкой статей затрат, а не только по статьям затрат.

IY. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)

1. В зависимости от особенностей технологии и характера производства, разнообразия производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, массовости их производства и пр. рекомендуется применять следующие методы учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции: простой, попередельный, позаказный.

2. Простой метод учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции заключается в том, что прямые и косвенные фактические затраты учитывают по установленным статьям затрат на весь выпуск продукции. При этом средняя себестоимость единицы продукции определяют делением всех производственных затрат (и затрат по каждой статье) на количество готовой продукции. Отчетные калькуляции составляются, как правило, один раз в месяц.

Условиями, предопределяющими возможность применения простого метода, являются однородность и одновременно массовость добываемой или вырабатываемой продукции, получаемой в результате единовременного технологического процесса, отсутствие необходимости подразделения затрат по способу отнесения на прямые и косвенные (т.к. они связаны с производством одного вида продукции), отнесение всех видов затрат на выпуск продукции (в связи с отсутствием остатков незавершенного производства или их стабильностью). Учитывая разные условия применения простого метода возможно выделение отдельных вариантов его организации.

При применении простого метода в одних случаях возникает необходимость распределения учтенных затрат между готовой продукцией и остатками незавершенного производства, в других затраты подлежат распределению между отдельными видами одновременно вырабатываемой (добываемой) продукции или необходима организация учета затрат по отдельным процессам (стадиям или переделам) при отсутствии калькулирования себестоимости продукции этих процессов и переделов.

При изготовлении одного вида продукции (выполнении работы, оказания услуги), при отсутствии промежуточного продукта и при отсутствии незавершенного производства все затраты после их размежевания между отчетными периодами и видами деятельности прямым путем относят на готовую продукцию (работы, услуги), а себестоимость единицы находится делением общей суммы затрат на данный вид продукции (работ, услуг).

При одновременном изготовлении двух и более видов продукции (работ, услуг) кроме калькулирования себестоимости комплекса продукции (работ, услуг) появляется необходимость в учете прямых и других затрат на выработку (добычу) каждого вида продукции, как правило, по стадиям производственного процесса. При этом учет затрат осуществляется по статьям с подразделением на затраты, включаемые в себестоимость продукции прямым путем или путем условного распределения.

В производствах, где имеются остатки незавершенного производства, необходим учет и правильная оценка остатков незавершенного производства (например, в процентах от плановой производственной себестоимости единицы продукции) и учет изменения этих остатков. Путем прибавления к стоимости остатков незавершенного производства на начало отчетного периода фактических затрат на производство за этот период и вычитания из полученной суммы стоимости остатков незавершенного производства на конец отчетного периода определяется себестоимость готовой продукции. Средняя себестоимость единицы продукции исчисляется при этом путем деления всех затрат в разрезе статей затрат на все количество добытой (выработанной) продукции.

В производствах, когда добытая или вырабатываемая продукция проходит несколько стадий производства, но промежуточная продукция частичной готовности (полуфабрикат) отдельно не калькулируется, применяется учет затрат по отдельным процессам и переделам без определения себестоимости продукции этих процессов (переделов). При этом учет прямых затрат осуществляется непосредственно по переделам (независимо от наличия соответствующих подразделений организации). Иные затраты учитывают в разрезе подразделений или в целом по организации (при отсутствии подразделений). Себестоимость готовой продукции и единицы готовой продукции определяют как слагаемое затрат каждого передела в размере, приходящемся на фактический выпуск готовой продукции.

3. Применение простого и (или) попередельного метода зависит как от специфики производственного процесса добычи или выпуска продукции, так и от структуры организаций. В случаях, когда организация осуществляет одно производство - добычу (например руды или сырья), при этом калькулируется себестоимость единицы добытой руды (сырья), используется простой (однопредельный) метод учета и калькулирования. В случаях, когда отдельное производство входит в комплекс производств в одной организации и калькулируется себестоимость продукции комплекса, используется попередельный метод учета и калькулирования. При этом калькуляции себестоимости полуфабрикатов и продукции частичной готовности отдельных процессов, стадий и переделов могут не составляться.

В производствах, где готовый продукт является результатом последовательной обработки исходного сырья и материала на отдельных технологически прерывных переделах (стадиях, фазах), возникает необходимость учитывать затраты, а во многих случаях и исчислять себестоимость продуктов каждого передела, как совокупности операций, в результате которых сырье и материалы превращаются в полуфабрикат или законченный готовый продукт. В этих условиях полуфабрикаты, полученные на определенной стадии производства, могут быть в дальнейшем использованы для изготовления разного вида и сортов продукции; возможно использование полуфабриката в течение нескольких отчетных периодах; могут быть проданы в качестве готового продукта. Этим, а также необходимостью контроля за уровнем затрат и принятия своевременных решений по этому вопросу, обусловлена необходимость исчисления себестоимости продукта по отдельным переделам.

При применении попередельного метода учета затрат и калькулирования все затраты (или только прямые) отражают в учете не по видам продукции (маркам, сортам), а по переделам либо стадиям производства, а также по отдельным агрегатам или процессам внутри них (если это является отдельными производствами), в разрезе цехов и других аналогичных подразделений организации (если они не совпадают с переделами (стадиями, фазами) производства. При этом в результате завершения одного передела могут быть получены разные виды (сорта, марки) продукции. Учет затрат передела осуществляется по статьям затрат.

В качестве объекта калькулирования могут быть приняты как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т.п. При этом затраты могут учитываться по переделу в целом, а себестоимость отдельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, - исчисляться с помощью экономически обоснованных методов.

Перечень переделов (фаз, стадий производства), по которым осуществляется учет затрат и калькулирование себестоимости продукции, порядок определения калькуляционных групп продукции и исчисления себестоимости незавершенного производства или его оценки устанавливаются организацией.

4. В зависимости от того, как в организации ведется бухгалтерский учет затрат на производство по переделам и исчисление себестоимости изготовляемой из полуфабрикатов собственного производства продукции, различают полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты учета.

При попередельном методе учета и калькулирования исчисляют фактическую себестоимость каждого передела. При этом в затраты передела подлежит включению себестоимость полуфабрикатов, изготовленных на предыдущем переделе. Полуфабрикаты собственной выработки могут входить в себестоимость отдельных видов продукции комплексной статьей («Полуфабрикаты собственного производства»), т.е. себестоимость продукции каждого последующего передела слагается из произведенных им затрат и себестоимости полученных полуфабрикатов (полуфабрикатный вариант). Это определяет необходимость отражения движения полуфабрикатов с одного передела на другой (из одного подразделения в другое) или на склад на счетах бухгалтерского учета по их фактической себестоимости.

При этом затраты в незавершенном производстве показываются в разрезе мест нахождения и степени готовности заделов.

Организацией может быть принято решение передачу полуфабрикатов собственного производства с одного передела на другой (из одного подразделения в другое) отражать в учете в течение месяца не по фактической себестоимости, а по учетным ценам с последующим доведением учетной цены до фактической себестоимости в конце месяца.

Организация, осуществляя учет затрат по переделам (фазам, стадиям) в разрезе статей затрат, может калькулировать себестоимость продукции не по переделам, а в целом по производству (бесполуфабрикатный вариант). Как правило, это обусловлено тем, что продукция передела полностью подлежит использованию в последующих переделах (не подлежит продаже в качестве готовой продукции). При этом себестоимость продукции в целом по производству определяется путем суммирования данных каждого передела в разрезе статей затрат.

В зависимости от особенностей технологического цикла, организационной структуры организации возможно сочетание полуфабрикатного и бесполуфабрикатного вариантов учета затрат.

5. При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий). Фактическая себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, определяется после его выполнения. Для ежемесячного определения фактической себестоимости продукции производственные заказы должны, как правило, выдаваться на такое количество единиц изделий, которое намечается выпустить в течение месяца. При изготовлении крупных изделий с длительным технологическим циклом производства заказы могут открываться не на изделие в целом, а на отдельные технологические узлы и агрегаты, представляющие законченные конструкции. Вся первичная документация составляется с обязательным указанием номеров (шифров) заказов.

При позаказном методе прямые затраты учитываются по отдельным подразделениям, заказам, а материальные затраты, кроме того, по отдельным группам сырья, материалов, топлива и пр. По заказам на изделия или работы, на которые не требуется развернутых отчетных калькуляций, учет затрат может осуществляться только по статьям затрат, без расшифровки затрат на материалы, сырье по их группам. Остальные затраты учитывают по местам их возникновения, по их назначению в разрезе статей и включают в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой их распределения.

Фактическая себестоимость единицы изделий или работ определяется после выполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной по этому заказу изделий. Фактическую себестоимость отдельных видов продукции (заказа). Как правило, определяют после закрытия заказа. Заранее установленная периодичность составления отчетных калькуляций отсутствует. До момента завершения заказа все относящиеся к нему затраты остаются в составе незавершенного производства. В случае возникновения необходимости определения себестоимости части изготовленных по заказу изделий, следует использовать условную оценку сданной заказчику или на склад части до окончания выполнения заказа в целом. В качестве условной оценки может рассматриваться плановая себестоимость этих изделий или фактическая себестоимость однородных видов изделий, производимых ранее, с учетом изменений в их конструкции, технологии и условий производства.

В индивидуальных и мелкосерийных производствах могут использоваться детали и узлы, общие для нескольких изделий (заказов) и изготавливаемые в условиях серийного или массового производства. В этих случаях себестоимость изготавливаемого в индивидуальном порядке изделия слагается из затрат, учтенных по заказу в части изготовления деталей и узлов только для отдельного изделия (заказа), стоимости унифицированных деталей и узлов и затрат на их сборку.

6. При организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в целях формирования своевременной информации об уровне затрат на производство организацией может быть определена совокупность способов и приемов учета и оперативного контроля за затратами в процессе производства. В этих целях наряду с составлением отчетных, плановых калькуляций независимо от применяемого в организации метода учета затрат на производство предполагается предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам (т.е. создается система действующих норм и нормативов и на ее основе калькуляции нормативной себестоимости) с выявлением в ходе производственного процесса отклонений от нормативных затрат. При этом нормативные и плановые калькуляции надлежит составлять по номенклатуре статей затрат, включаемых в отчетные калькуляции.

Учет фактических затрат и исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) осуществляется на основе предварительно составленной нормативной калькуляции и выявленных отклонений от нее. Это достигается путем повседневного документирования затрат по их основным видам, вызванных отклонениями от норм, либо расчетным путем за сравнительно короткие периоды времени, что позволяет своевременно принимать меры по предотвращению перерасходов, повышению уровня технологической, организационной и плановой дисциплины. Порядок оформления документов на отклонения следует устанавливать с учетом специфики производства и его объемов.

Оперативное выявление и текущий учет отклонений от действующих норм затрат по видам продукции (работ, услуг), причинам, лицам, от которых зависят отклонения, вносят дополнительную группировку затрат в сравнении с применяемым организацией методом, направленную на осуществление оперативного (текущего) контроля за соблюдением норм и нормативов.

7. Создание системы действующих норм и нормативов предопределяет необходимость внесения в них соответствующих изменений, связанных в реализацией (осуществлением) в организации мероприятий по развитию производства и повышению его технического уровня, улучшением организации производства и труда, изменением объема производства и структуры производства; улучшением использования природных ресурсов и пр.

В учете нарастающим итогом с начала года или запуска производства продукции должно отражаться влияние отдельных мероприятий.

Требование, предъявляемое к учету изменений норм, состоит в постоянном обеспечении единообразия норм, применяемых при оформлении первичных документов по отпуску материальных ценностей в производство, учету выработки продукции, начислению задолженности по оплате труда, и норм, применяемых при составлении нормативных калькуляций.

Изменение нормативных калькуляций, как правило, следует производить на начало отчетного месяца. Изменения текущих норм, произведенные в течение отчетного месяца, когда их величина значительна, учитываются до конца отчетного месяца обособленно, а при незначительности величины этих изменений их целесообразно отражать отдельной позицией вместе с отклонениями от норм.

При этом фактический учет затрат и исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) осуществляется на основе предварительно составленной нормативной калькуляции и выявленных не только отклонений от нее, но и изменений норм.

Фактическую себестоимость отдельных изделий исчисляют на основе нормативных калькуляций с применением индексов отклонений от норм и изменений норм, выявленных по статьям затрат и по соответствующим группам изделий. Эти индексы определяются как процентное отношение изменений норм и отклонений от норм к затратам по нормам.

8. В случае принятия организацией решения о признании затрат на управление и коммерческих затрат (полностью или частично) в себестоимости проданных продукции, работ, услуг определение фактических затрат на производство продукции, работ, услуг и исчисления фактической себестоимости отдельных изделий (в случае необходимости для целей управления) следует осуществлять вне системы счетов бухгалтерского учета, т.е. путем включения в соответствующие регистры бухгалтерского учета сумм указанных затрат.

9. Периодичность составления отчетных калькуляций на соответствующие виды продукции, работ, услуг устанавливается организацией самостоятельно, если иное не установлено соответствующими нормативными актами.

10. В целях определения фактической себестоимости продукции, работ, услуг, являющихся конечным результатом производственного цикла, активом, законченным обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством, и предназначенных для продажи (проданных), организацией осуществляется распределение учтенных фактических затрат между готовой продукцией (выполненными работами, оказанными услугами) и незавершенным производством. Такое распределение осуществляется, как правило, по истечении месяца.

Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия не укомплектованные в соответствии с условиями договоров, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству.

В состав незавершенного производства не могут быть отнесены забракованные полуфабрикаты, детали и изделия, не подлежащие исправлению, полуфабрикаты, детали, узлы и иные сборочные соединения по аннулированным заказам. Также не относятся к незавершенному производству сырье, материалы, не начатые обработкой, независимо от того, находятся они непосредственно на рабочих местах или в местах хранения производственных подразделений.

11. В целях правильного определения остатков незавершенного производства на каждой стадии производственного процесса, обеспечения их сохранности необходимо определение порядка организации учета движения полуфабрикатов (деталей) в производстве. Указанный порядок зависит от особенностей технологии и организации производства, номенклатуры изготовляемых полуфабрикатов (деталей), порядка приемки выполненных работ подразделениями технического контроля, порядка хранения межоперационных заделов и т.п. Может применяться подетальный учет движения полуфабрикатов (деталей) в производстве или подетально-пооперационный. Учет ведется непосредственно в производственных подразделениях.

Подетальный учет применяется, как правило, в условиях поточно-массового производства. В учетной ведомости (журнале) отражаются:

исходный остаток деталей, установленный по данным инвентаризации;

поступление деталей в подразделение (на участок); передача годных деталей на клад или в другие подразделения (на другие участки);

количество выявленного брака; потери; новый остаток.

Подетально-пооперационный учет применяется в серийных производствах с использованием маршрутных листов, с помощью которых может учитываться не только выработка, но и межоперационное движение полуфабрикатов и деталей, что дает возможность определить наличие отдельных деталей по каждой стадии обработки в производстве, обеспечить контроль за пооперационным балансом деталей по каждой партии. При отсутствии маршрутной системы учета для контроля за балансом деталей пооперационный учет осуществляется на карточках на каждую деталь. Оперативный учет и контроль за движением деталей в производстве может быть организован не по отдельным деталям, а по их комплектам (например, в серийном производстве).

Для упрощения учета движения полуфабрикатов (деталей) и сокращения документооборота передачу полуфабрикатов и деталей из подразделения в подразделение целесообразно осуществлять по месячным картам (применительно к лимитным картам по отпуску материалов, а отпуск готовых деталей в сборку - по спецификациям (комплектовочным картам) или другим аналогичным по назначению документам). В индивидуальном и мелкосерийном производстве спецификации выписываются на конкретного работника или бригаду на основании производственного задания.

В массово-поточных производствах возможно применение бездокументной передачи деталей и узлов на сборку (или с составлением документов на передачу один раз в месяц). Внедрению такого порядка учета должно предшествовать осуществление необходимых мероприятий по обеспечению сохранности указанных материальных ценностей.

12. С целью проверки остатков незавершенного производства периодически должна осуществляться его инвентаризация. Инвентаризация имеет целью установить фактическое наличие незаконченных изготовлением полуфабрикатов и деталей, находящихся в производстве; определить фактическую комплектность незавершенного производства и выявить неучтенный брак; проверить данные учета движения полуфабрикатов и деталей и общую сумму затрат по счету основного производства; проверить правильность распределения этой суммы по видам продукции и уточнить себестоимость произведенной продукции. Инвентаризация проводится в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 (по заключению Минюста России от 19 июня 1995 г. № 07-01-389-95 приказ в государственной регистрации не нуждается).

Данные инвентаризации незавершенного производства сопоставляются с данными оперативного учета, выявляются причины имеющихся расхождений. Техника проведения инвентаризации может быть различной. Могут составляться инвентаризационные описи, в которых указывают, на какой стадии или операции технологического процесса находятся сырье, полуфабрикаты, детали или не оконченная производством продукция, какова степень их готовности. Проведение инвентаризации может осуществляться путем заполнения журналов, книг или карточек, в которых указывают степень или процент готовности либо комплектности (укомплектованности) заделов (остатков) незавершенного производства.

13. Незавершенное производство оценивается в разрезе калькуляционных статей затрат, предусмотренных для калькулирования себестоимости готовой продукции, за исключением статьи «Потери от брака» и статей затрат, которые, как правило, включаются только в готовую продукцию (стоимость или амортизация инструментов, приспособлений целевого назначения, прочие специальные расходы, затраты по освоению новых видов продукции и прочие производственные затраты, затраты на продажу).

В организациях, где производство имеет краткий технологический цикл, оценка незавершенного производства может оцениваться только по фактической стоимости использованного сырья материалов и полуфабрикатов.

В организациях с крупносерийным и массовым характером производства оценку деталей и полуфабрикатов целесообразно производить по действующим в организации нормам.

Порядок оценки незавершенного производства также зависит от применяемого организацией варианта учета полуфабрикатов собственной выработки (полуфабрикатный или бесполуфабрикатный). При бесполуфабрикатном варианте оценка незавершенного производства осуществляется обычно по каждому цеху по фактически находящимся в них деталям и узлам с выделением затрат каждого подразделения-изготовителя. При этом данные об оценке незавершенного производства обобщаются в целом по производству с выделением затрат каждого подразделения.

Группировка данных при оценке незавершенного производства производится в том же порядке, в каком ведется сводный учет затрат на производство, т.е. по типам выпускаемых изделий или по группам однородных изделий.

При применении полуфабрикатного варианта оценка деталей и узлов производится по каждому подразделению, в котором они находятся. При этом в номенклатуру статей затрат включается статья «Полуфабрикаты собственного производства», по которой отражается стоимость находящихся в подразделении деталей и узлов, изготовленных другими подразделениями.

14. Исходя из целесообразности и значимости данных для оценки финансового результата в соответствии с решением организации оценка незавершенного производства по производству отдельных видов продукции (работ, услуг) может не осуществляться.

Y. Сводный учет затрат на производство и составление отчетных калькуляций себестоимости продукции

1. Формированию данных для калькулирования фактической себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) предшествует определение фактической себестоимости выпущенной (произведенной) готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг и незавершенного производства.

Для целей выполнения организацией комплекса работ, связанных с группировкой в учете затрат по видам продукции, по подразделениям, по переделам и другим местам возникновения затрат и в целом по организации в разрезе статей затрат, по размежеванию затрат между готовой продукцией и незавершенным производством и пр., являющегося сводным учетом затрат на производство, составляются ведомости сводного учета затрат на производство. Указанные ведомости являются балансом затрат за отчетный период и одновременно оборотными ведомостями по счетам учета затрат на производство.

2. Организация сводного учета затрат на производство и порядок составления на его основе калькуляций фактической себестоимости продукции зависит от типа и характера производства, применяемого организацией метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, а также количества видов выпускаемой продукции, структуры управления производством и пр. В организациях, где выделены отдельные подразделения, сводный учет также должен обеспечить выделение затрат этих подразделений. В случае отсутствия в структуре управления организацией отдельных подразделений сводный учет может осуществляться по видам продукции в целом по организации.

3. Организация сводного учета затрат на производство зависит от применяемого организацией варианта учета полуфабрикатов собственной выработки (полуфабрикатный или бесполуфабрикатный). Например, при полуфабрикатном варианте, когда определяется фактическая себестоимость не только готовой продукции, но и полуфабрикатов собственного производства, осуществляется стоимостной учет их движения на счетах бухгалтерского учета, основанный на их количественном учете, в себестоимости полуфабрикатов последующих подразделений или переделов фактические затраты на производство полуфабрикатов предыдущих подразделений или переделов отражают по комплексной статье «Полуфабрикаты собственного производства», в сводном учете данные о затратах будут включать суммы оборотов внутри организации (т.н. внутризаводские обороты). При бесполуфабрикатном варианте, когда определяется себестоимость только готовой продукции и осуществляется только количественный учет движения полуфабрикатов собственного производства, сводный учет организуется в разрезе подразделений в доле участия каждого из них в производстве продукции. Затраты в целом по организации определяются как сумма затрат по подразделениям по соответствующим статьям затрат.

При применении полуфабрикатного варианта учета и выделении в сводном учете комплексной статьи, отражающей стоимость полуфабрикатов собственного производства, на указанные полуфабрикаты составляются отчетные калькуляции по установленным статьям затрат. Сводный учет затрат, отчетную калькуляцию на готовую продукцию и отчетные калькуляции на полуфабрикаты собственного производства следует рассматривать при этом во взаимосвязи.

При полуфабрикатном варианте учета передача полуфабрикатов собственного производства из одного подразделения (передела) в другое отражается, как правило, по фактической себестоимости. Кроме учета по фактической себестоимости полуфабрикаты собственного производства могут учитываться в текущем порядке по плановой или нормативной себестоимости с последующим доведением плановой или нормативной себестоимости полуфабрикатов до фактической себестоимости.

4. В организациях, где текущий учет затрат ведется с предварительным определением нормативных затрат, оперативным выявлением и отражением в текущем учете отклонений от норм и изменений норм, в сводном учете затрат на основе нормативных калькуляций и количественных данных о выпуске определяют нормативную себестоимость продукции по калькуляционным статьям затрат. Нормативные затраты уменьшаются (увеличиваются) на изменения норм и отклонения от них и таким образом определяют фактические затраты на готовую продукцию (по отдельному виду продукции или по группе однородных изделий).

Затраты по нормам во всем разделам сводного учета затрат (незавершенное производство на начало месяца и конец месяца, затраты за отчетный месяц, а также определение доли затрат, относящейся к готовой продукции) должны отражаться по единому уровню норм, достигнутому на начало месяца. При изменении норм на начало каждого месяца производится переоценка нормативной себестоимости незавершенного производства до уровня себестоимости по этим измененным нормам.

Изменения текущих норм, произведенные в течение отчетного месяца, когда их величина значительна, учитываются до конца отчетного месяца обособленно, а при незначительности величины этих изменений их целесообразно отражать отдельной позицией вместе с отклонениями от норм.

Переоценка незавершенного производства, связанная с изменениями норм, производится на основании данных инвентаризации незавершенного производства путем перемножения разницы между старой и новой нормой на количество деталей, находящихся в незавершенном производстве. В тех случаях, когда инвентаризация не производилась, незавершенное производство переоценивается с помощью коэффициентов, исчисляемых по отдельным статьям калькуляции.

При стабильных остатках незавершенного производства отклонения от норм списываются, как правило, на себестоимость готовой продукции, а изменения норм - на себестоимость готовой продукции и незавершенного производства.

5. Для ведения сводного учета затрат на производство в этом случае применяется учетный регистр (ведомости), примерная форма которого приведена в приложении.

Фактическая себестоимость готовой продукции выявляется в указанных ведомостях по каждому наименованию продукции или группам однородной продукции. На основании нормативной калькуляции и количественных данных о выпуске продукции определяется нормативная себестоимость готовой продукции по статьям затрат. К общим итогам нормативных затрат добавляются суммы изменения норм и отклонений от них и, таким образом, определяется фактическая себестоимость готовой продукции.

Фактическая себестоимость каждого вида продукции определяется путем прибавления (+ или -) к нормативной себестоимости данного вида продукции величины выявленных в сводном учете отклонений и изменений норм по каждой статье затрат. В тех случаях, когда сумма отклонений и изменений норм выявляется по группе однородной продукции, эти суммы относятся на себестоимость каждого вида продукции, входящего в данную группу, по каждой статье затрат с помощью индексов.

6. В организациях, где действующие нормы незначительно отличаются от плановых, вместо нормативных могут быть использованы плановые калькуляции. В этом случае и при условии незначительных размеров незавершенного производства и разниц от изменения норм переоценка незавершенного производства в связи с изменением норм не производится, а ежемесячно (на основании данных количественного учета или данных инвентаризации) незавершенное производство оценивается по плановой себестоимости или текущим нормам. Фактическая себестоимость готовой продукции определяется путем добавления к плановой себестоимости сумм отклонений, выявленных в сводном учете. Сводный учет в этом случае осуществляется в ведомости, примерный образец которой приведен в приложении.