Бухгалтерский учет в ОАО "КрЭМЗ"

3.2.1 Общая характеристика влияния работы ОАО «Кропоткинский машиностроительный завод» на окружающую среду

Предприятие ОАО "КрЭМЗ" расположено на одной промплощадке в промышленной зоне. Промплощадка завода расположена в западной промзоне и граничит со всех сторон с промышленными предприятиями, площадь составляет 17280 кв.м. Ближайшая жилая застройка находится от завода на расстоянии 3 км. У предприятия имеется санитарно-защитная зона (для литейного и производства пластмасс 100м, для других 50м).

В состав предприятия входят:

1. Административно-бытовой корпус

2. Производственный корпус:

· Механосборочный участок

· Сварочный участок

3. Деревообрабатывающий участок

4. Эстакада козлового крана

5. Склады для хранения материалов и готовой продукции.

6. Гараж

7. Котельная

Для производства в качестве основного сырья механосборочного участка используется черный металл, поступающий в цех со складов завода. Из вспомогательных материалов используются: абразивные круги, индустриальное масло, полиэтилен гранулированный. Все материалы (кроме полиэтилена)поступают без упаковки. Полиэтилен гранулированный поступает в полиэтиленовых мешках. При распаковки полиэтилена образуется отход полиэтиленовые мешки.

В производственном корпусе имеется оборудование: станки токарно-винторезные, фрезерные, зубофрезерные, шлифовальные, заточные, отрезные, листогибы, сверлильные, зубодолбежные, расточные, сварочные полуавтоматы, термопластавтомат.

Металл поступает на металлообработку, резку и шлифовку на станках, прессование с образованием отходов черного металла, металлической стружки. Отходы собираются для временного хранения в отдельные металлические контейнеры, откуда 4 раза в год вывозятся на СП ЗАО ПКФ «Кубаньвтормет» для переработки (по договору №6/2000 от 16.02.2000).

Абразивные круги в процессе операции шлифования и заточки металла образуют отходы абразивно-металлической пыли и абразивных кругов. Абразивно-металлическая пыль улавливается установленными ПГОУ и затем собирается для временного хранения в металлические контейнеры для ТБО. Вместе с ТБО 1 раз в неделю отход вывозит на свалку. Остатки абразивно-металлических кругов передаются работникам предприятия для хозяйственных нужд.

Основным сырьем для сварочного участка является черный металл, металлические заготовки. Вспомогательное сырье, используемое на участке-электроды, сварочная стальная проволока.

В процессе сварочных операций образуются следующие виды отходов: металлолом черных металлов, отходы электродов. Отходы электродов. Образуемые в цехе, собираются в контейнер для металлической стружки и вместе с ней передаются на переработку.

В процессе эксплуатации и ремонта станков и оборудования образуются отходы: промасленная ветошь, опилки промасленные. Промасленные ветошь и опилки собираются в специальные контейнеры и 1 раз в неделю вывозятся на свалку.

Отработанное минеральное масло при эксплуатации станков фактически не образуется. Производится только доливка индустриального масла в станки. Для капитального ремонта станка отправляются на завод-изготовитель.

Окраска изготовленного оборудования производится на открытой площадке. Краска поступает на предприятие в металлической таре. Окраска изделий производится в ручными краскопультами. В процессе окраски образуются отходы тары окраски, которые собираются в металлический контейнер вместе с отходами металла передаются на СП ЗАО ПКФ «Кубаньвтормет» для переработки.

Для выполнения ремонтно-строительных работ предприятие имеет ремонтно-строительный участок, в состав которого входит столярный участок, оборудованный деревообрабатывающими станками:

В процессе деревообработки образуются древесные отходы (опилки, кусковые отходы) - опилки собираются в металлический бункер, затем используется для засыпки пролитых нефтепродуктов в производственном цехе, кусковые отходы используются работниками предприятия для хозяйственных нужд.

При проведении ремонтно-строительных работ на территории завода образуются строительные отходы - собираются в металлическом контейнере, затем вывозится на свалку, стеклобой - собирается в металлический контейнер, затем используется как наполнитель для бетона.

Для нужд отопления на предприятии имеется котельная, в которой установлен котел CAV - 36, работающий на газе.

Освещение бытовых, производственных помещений и территории предприятия осуществляется ртутными лампами и лампами накаливания. Отработанные люминесцентные лампы - хранятся в картонных упаковках, в закрытом металлическом ящике на складе. Один раз в год отходы передаются на утилизацию в ООО «Прогресс», г.Краснодар.

Так же ОАО "КрЭМЗ" имеет свой собственный автопарк в количестве 16 единиц транспортных средств. Предприятие получает тепло и горячую воду от поставщиков, выбросы от стационарных источников происходят в атмосферы в основном соответствуют научно-техническому и отраслевому уровню. На предприятии имеется 54 организованных и два неорганизованных источников загрязнения атмосферы (два источника оборудованы установками очистки газа). Вещества по которым производится газоочистка: пыль абразивно-металлическая, пыль древесная. На предприятии в ходе производства образуются твердые отходы (металлическая стружка, бумажные отходы, ветошь и другие отходы возникающие в производстве), предприятие отходы размещает на специально подготовленных площадках, либо утилизирует. Сброс сточных вод на предприятии отсутствует, применяется замкнутая система водоснабжения (водоемы отстойники, фильтры, собственная артезианская скважина). Все технологические процессы производятся в закрытых цехах, шумовое воздействие на окружающую среду незначительное. На прилегающих к заводу территориях высажены многолетние кустарники и деревья.

Все производственные процессы, имеющие место в ОАО «Кропоткинский машиностроительный завод», относятся к типовым для данной отрасли промышленности и выполняются согласно утвержденным технологическим регламентам.

Плата за загрязнение природной среды взимается на основании Постановления Правительства Российской Федерации от 12 июня 2003г. «О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления». Плата перечисляется предприятием ежеквартально, не позднее 20 числа месяца следующим за кварталом, в соответствии с ежеквартальными извещениями на оплату, выданными городскими природоохранными органами.

Экологическая проблема в ОАО «КрЭМЗ», связана с выбросами в атмосферу неорганической пыли, а так как на территории предприятия находится котельная установка, то и соответственно происходит выброс в атмосферу вредных примесей.

Как видно из таблицы, суммарный выброс пыли больше объема разрешенного к выбросу, на 70 т.

Из представленных выше таблиц видно, что по сравнению с 2006 г. в 2007г. и 2008г. выросла плата за загрязнение окружающей среды. Это связано с увеличением коэффициента индексации, а также приобретением нового оборудования и нового автотранспорта. Резкое увеличение платы по размещению отходов связано с окончанием срока договора с организацией занимающейся вывозом и утилизацией отходов.

Экологическая оценка производственных процессов, при которых образуются отходы, осуществляется по совокупности технологических и гигиенических факторов, определяющих количество и состав образующихся отходов:

- Соблюдение экологических и санитарно - гигиенических требований при хранении и транспортировке исходного сырья и материалов, степень их опасности;

- Количество и степень опасности образующихся и накопленных твёрдых и пастообразных отходов;

- Организация на предприятии обращения с отходами;

- Использование отходов в качестве вторичных материальных ресурсов.

Из проведённого выше анализа платы за 3 года, предприятию следует учитывать то, что накопление отходов оказывает негативное воздействие на окружающую среду. В связи с этим необходимо, помимо выполнения мероприятий, направленных на снижение количества образования отходов, степени их опасности и отрицательного влияния на окружающую среду, также обеспечить целостность контейнеров хранения, недоступность к отходам, обеспечить контроль за этим.

В целом по предприятию экологическая оценка его деятельности - удовлетворительная.

На предприятии необходимо вести первичный учёт отходов (образование, обезвреживание, размещение, передачу на утилизацию или переработку).

Что касается организации контроля за безопасным обращением с отходами на территории предприятия ОАО «КрЭМЗ», то контроль за образованием, временным размещением отходов на территории предприятия за передачей отходов другим природопользователям предлагается осуществлять с учётом оценки воздействия отходов на окружающую среду, характеристики отходов производства и потребления, мест и условий их размещения. Контролю подвергаются все виды отходов путём периодической визуальной проверки должностными лицами, определённые приказом руководителя предприятия. Результаты контроля заносятся в журнал учёта размещения отходов.

3.2.2 Расчёт платы за размещение отходов

Экономическая эффективность от реализации решений по защите атмосферы

Плата за выбросы и сбросы определяется по формуле:

П = (Нпдв •Мпдв + Нппдв • (Мф - Мпдв)) • Кс, где:

П - размер платы за ПДВ, тыс.р.;

Нпдв - норматив платы за ПДВ, тыс.р.;

Мпдв - масса ПДВ, т.;

Нппдв - норматив платы за превышение ПДВ, тыс.р.

Нппдв = Нпдв •Кп; где:

Кп = 5;

Мф - фактическая масса выбросов, т.;

Кс - коэффициент экологической ситуации (для Северо-Кавказского региона Кс = 1,7)

1. До внедрения мероприятий по защите окружающей среды:

Нпдв - 0,11 тыс.р.;

Мпдв - 200 т.;

Мф - 250 т.;

Нппдв - 0,55 тыс.р.;

Кс = 1,7.

П1 = (0,11 • 200 + 0,55 • (250 - 200)) •1,7 = 84,150 тыс.р./г.

2. После внедрения мероприятий:

П1 = (0,11 •120) •1,7 = 22,440 тыс.р./г.

3. Предотвращенный ущерб:

Пу = Пд - Пп;

Пу = 84,150 - 22,440 = 61,710 тыс.р./г.

Устанавливается два вида нормативных платежей:

1) за лимитное размещение отходов;

2) за сверхлимитное размещение отходов.

Размер платы за размещение отходов в пределах установленных природопользователю лимитов определяется путём умножения соответствующих ставок платы с учётом вида размещаемого отхода (нетоксичные, токсичные, твёрдые бытовые) на массу размещаемого отхода, на коэффициенты экологической ситуации, индексации и суммирования полученных произведений по видам размещаемых отходов:

Пл = Нблi •Мi •Кэ •Кu, при Мi < Мл (3.2)

где Пл - размер платы за размещение i-го отхода в пределах установленных лимитов (руб.);

Нблi - базовый норматив платы за одну тонну размещаемых отходов в пределах установленных лимитов (руб./т);

Мi - фактическое размещение i-го отхода (т, куб. м);

Кэ - коэффициент экологической ситуации и экологической значимости почв в данном регионе (для Краснодарского края Кэ = 1,9);

Кu - коэффициент индексации платы;

Млi - годовой (квартальный) лимит на размещение i-го отхода (т. куб. м).

Базовые нормативы платы за размещение 1 тонны отходов представлены.

В случае размещения отходов без оформленного разрешения вся масса отходов рассматривается как сверхлимитная.

Размер платы за сверхлимитное размещение токсичных и нетоксичных отходов определяется путём умножения соответствующих ставок платы за размещение отходов в пределах установленных лимитов на величину превышения фактической массы размещаемых отходов над установленными лимитами, на коэффициент экологической значимости, коэффициент индексации платы и суммирования полученных произведений по видам размещаемых отходов с последующим умножением на пятикратный повышающий коэффициент:

Псл = 5 • Нбл •(Мi - Млi ) •Кэ •Кu, при Мi > Млi, (3.3)

где Пcл - размер платы за сверхлимитное размещение отходов (руб.);

Нбл - базовый норматив платы за одну тонну размещаемых отходов в пределах установленных лимитов (руб.);

остальные показатели те же, что и в предыдущем расчёте.

Таким образом, при размещении отходов на не отведённой для этой цели территории устанавливается пятикратный коэффициент к размеру платы за сверхлимитное размещение отходов. При размещении отходов на территории, принадлежащей природопользователю, базовый норматив платы умножается на коэффициент 0,3 при наличии разрешения на размещение отходов и при соблюдении природопользователем природоохранных требований.

Таблица 3.7

Базовые нормативы платы за размещение 1 тонны отходов

Вид отходов Базовый норматив платы

Токсичные отходы 1 класса опасности:

1012 отработанные ртутьсодержащие лампы

1031 использованные аккумуляторы свинцовые

1738,2 руб. за 1тонну

Токсичные отходы 2 класса опасности:

2043 кислота серная аккумуляторная

745,4 руб. за тонну

Токсичные отходы 3 класса опасности:

3021 ветошь промасленная

3021 фильтры промасленные

3061 отработанные минеральные масла

3040 опилки промасленные

497 руб. за 1тонну

Токсичные отходы 4 класса токсичности:

4005 отработанные резиновые покрышки

4006 пыль абразивно - металлическая

4006 остатки абразиновых кругов

4008 фильтры воздушные отработанные

4062 отработанные накладки тормозных колодок

4036 строительные отходы

248,4 руб. за 1 тонну

5000 твёрдые бытовые отходы (ТБО) 15 руб. за 1м3

7006 полиэтиленовые мешки

7002 стеклобой

7009 древесные отходы

7003 металлолом чёрных металлов

7003 стружка чёрных металлов

7003 отходы электродов

7003 лом чёрных металлов от ремонта и замены агрегатов автотранспорта

7003 лом цветных металлов от ремонта и замены агрегатов автотранспорта

При размещении в специально обустроенных местах складирования, обеспечивающих защиту от загрязнения почвы, атмосферного воздуха и воды плата не взимается. При нарушении условий хранения плата взимается в пятикратном размере к базовому нормативу платы отходов 4 класса.

Ориентируясь на выше сказанное, представим лимиты образования и размещения отходов на территории ОАО «КрЭМЗ»



4. Предложения по совершенствованию бухгалтерского учета в ОАО « КрЭМЗ»

4.1 Обоснование метода учета затрат на производство готовой продукции

В современных условиях становления рыночной экономики и совершенствования управления, выработки новой стратегии развития предприятий усиливаются роль и значение системы бухгалтерского учета. Одним из наиболее емких участков бухгалтерского учета являются учет затрат на производство и калькулирование себестоимости выпускаемой готовой продукции, выполняемых работ или оказанных услуг. Успех фирмы зависит от формирования себестоимости по нескольким причинам:

- затраты на производство изделия выступают важнейшим элементом при определении справедливой и конкурентноспособной продажной цены;

- информация о себестоимости продукции часто лежит в основе прогнозирования и управления производством и затратами;

- знание себестоимости необходимо для определения сальдо материальных счетов на конец отчетного периода.

Для производства продукции необходимо три основных компонента;

основные производственные материалы, труд производственных рабочих и общепроизводственные накладные расходы. В понятие "Материалы" включаются как основные производственные материалы, так и вспомогательные.

Основными производственными материалами считается сырье, которое непосредственно используется для производства продукции. Вспомогательными производственными материалами считается сырье или материалы, не входящие физически в состав производимой продукции, но необходимые для успешного осуществления производственного процесса. В данном случае сюда можно отнести смазочные масла для станков и механизмов.

В связи с тем, что основные производственные материалы физически входят в состав готовой продукции, стоимость использованных основных материалов должна быть включена в себестоимость готовой продукции как одна из трех составляющих производственной себестоимости.

В процессе производства работники производят из основных производственных материалов готовую продукцию. Трудом производственных рабочих считается труд работников, занятых в производстве готовой продукции из основных производственных материалов. Трудом вспомогательных рабочих считается труд работников, участвующих в процессе производства, но не занятых в производстве готовой продукции из основных производственных материалов. В себестоимость готовой продукции входит стоимость обеих статей. Труд производственных рабочих учитывается как отдельная составная часть производственной стоимости, а стоимость труда вспомогательных рабочих включается в общепроизводственные накладные расходы.

В общепроизводственные накладные расходы входят все статьи, необходимые для производства продукции, за исключением основных производственных материалов и труда производственных рабочих. Несмотря на то, что статьи, отнесенные к общепроизводственным накладным расходам, необходимы для производства продукции, невозможно определить их конкретное наличие в каждом произведенном изделии. В ОАО «КрЭМЗ» общепроизводственными накладными расходами являются:

- вспомогательные производственные материалы и оплата труда вспомогательных рабочих,

- ремонт и материально-техническое обеспечение,

- амортизационные отчисления на машины и оборудование,

- стоимость коммунальных услуг (тепло-, энерго-, электро- и водоснабжение, арендная плата, налог на недвижимое имущество, страховые платежи за помещение, групповое страхование работников производства.

Хотя в состав общепроизводственных расходов включается значительное число расходов различных видов, все они рассматриваются как одна составная часть и включаются в общую сумму общепроизводственных накладных расходов за отчетный период. В ОАО «КрЭМЗ» не подлежат включению в себестоимость отчисления на производство новых цехов (производство новых цехов возмещается за счет средств, направляемых на финансирование капитальных вложений), затраты на подготовку и переподготовку кадров, затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности. Платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ осуществляются за счет себестоимости, а платежи за превышение их - за счет прибыли.

ОАО «КрЭМЗ» после оформления заказа клиента покупает сырье и материалы, а затем производит продукцию для последующей реализации. На практике предприятие списывает производственные затраты на производимые изделия в течение отчетного периода. При реализации изделий стоимость включенных в них производственных затрат образует себестоимость реализованной продукции. Производственные затраты, отнесенные на нереализованные изделия, образуют себестоимость запасов на конец отчетного периода.

Планом счетов и Положением о Бухгалтерском учете и отчетности предусмотрено два варианта группировки и списания затрат на производство и калькулирование себестоимости.

Первый вариант основан на разделении расходов на прямые и косвенные и исчислении полной производственной себестоимости продукции. Второй вариант основан на разделении расходов на переменные и постоянные и исчислении неполной производственной себестоимости продукции. Для ОАО «КрЭМЗ» характерен традиционный для отечественного учета первый, так называемый калькуляционный вариант. То есть в течение отчетного периода по дебету счетов затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и другие) с кредита счетов учета ресурсов собираются затраты отчетного периода с подразделением на прямые, относимые в дебет счетов 20 и 23, то есть непосредственно связанные с производством данного вида продукции, и косвенные (накладные), относимые в дебет собирательно-распределительных счетов 25 и 26, не связанные непосредственно с конкретным продуктом, а обусловленные процессами организации, обслуживания производства и управления им.

Расходы, собранные на счетах 25 и 26, подлежат списанию в конце отчетного периода в дебет счетов 20 или 23 по принадлежности с одновременным их распределением между объектами калькулирования, в разрезе которых организуется аналитический учет, пропорционально той или иной базе. Счета 25 и 26 закрываются; калькулируется полная фактическая производственная себестоимость готовой продукции.

Величина себестоимости выпущенной продукции (как нормативной, так и плановой) отражается по кредиту счета 40. После того, как продукция изготовлена и передана на склад, в учёте производится запись:

Дебет 43 Кредит 40 - оприходована готовая продукция по нормативной (плановой) себестоимости.

При продаже готовой продукции производятся записи:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи готовой продукции.

Дебет 90-2 Кредит 43 - списана нормативная (плановая себестоимость готовой продукции).

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен НДС с выручки от продажи продукции.

Фактическая себестоимость выпущенной продукции учитывается по дебету счета 40:

Дебет 40 Кредит 20 - списана фактическая себестоимость продукции, выпущенной основным производством;

Дебет 40 Кредит 23 - отражена фактическая себестоимость продукции, выпущенной вспомогательным производством (обслуживающим хозяйством).

Как правило, нормативная (плановая) себестоимость готовой продукции не совпадает с фактической себестоимостью. Дебетовое сальдо по счету 40 -это превышение фактической себестоимости над нормативной или плановой (перерасход), кредитовое - превышение нормативной или плановой себестоимости над фактической (экономия).

Дебет 90-2 Кредит 40 - списано превышение фактической стоимости выпущенной продукции над её нормативной (плановой) себестоимостью;

(Дебет 90-2 Кредит 40) - сторнировано превышение нормативной (плановой) стоимости выпущенной продукции над её фактической себестоимостью.

В конце месяца отражается финансовый результат от продажи продукции. Для этого в учёте делаются записи:

Дебет 90-9 Кредит 99 - отражена прибыль от продажи продукции;

Дебет 99 Кредит 90-9 - отражен убыток от продажи продукции.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирование себестоимости работ применяют в условиях массового и крупносерийного производства разнородной продукции или различных видов работ при наличии на предприятии системы прогрессивных норм и нормативов расхода материальных и трудовых ресурсов. ОАО «КрЭМЗ» данным условиям не удовлетворяет. Кроме того, предприятию необходимо постоянно проводить анализ существующих норм и вносить необходимые обоснованные изменения, так как в изменяющихся условиях сами нормы устаревают.

Сущность нормативного метода учета затрат заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитывают по производственным нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от производственных норм с указанием объекта возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в действующие нормы затрат, в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определяют влияние этих изменений на себестоимость работ. Фактическая себестоимость продукции определяется алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам, величины отклонений от норм и величины изменений норм:

Зф-Зн+0+И, (4.1)

где Зф - затраты фактические;

Зн - затраты нормативные;

О - величина отклонений от норм;

И - величина изменений норм.

Приведем пример калькулирования в ОАО «КрЭМЗ» себестоимости изделий по методу нормативного учета:

1) Норма расхода материалов на 1 изделие, кг - 10;

2) Отклонения от нормы расхода (экономия), % - 10;

3) Фактический расход материалов на 1 изделие, кг - 9;

4) Плановая себестоимость 1 кг материалов, тыс. руб. - 50;

5) Фактический расход материалов на 1 изделие по плановой себестоимости, тыс. руб. ~ 45;

6) Отклонения от плановой себестоимости (экономия), % - 1;

7) Фактическая себестоимость израсходованных материалов, тыс. руб.- 4,45;

8) Норма расхода заработной платы на 1 изделие, тыс. руб. -5;

9) Отклонения от плановой суммы расходов (экономия), % - 2;

10) Фактический расход заработной платы, тыс- руб - 4,9;

Итого основные расходы, тыс. руб. - 9,35. Накладные расходы к основным - 20%, тыс. руб -1,87.

Отсюда:

а) фактическая себестоимость изделия, тыс. руб. - 11,22;

б) себестоимость всего выпуска (1000 изделий), тыс. руб.- 11220

Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции требуют разработки нормативных калькуляций на основе производственных норм, действующих на предприятии, и квартальных смет расходов по статьям накладных расходов. Фактически, вОАО «КрЭМЗ» отсутствуют закрепленные нормы калькуляции и разработка их не производится.

Отклонения фактических затрат от установленных норм по отдельным расходам определяют методом документирования или инвентарным методом.

Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут только по прямым расходам (материалы, заработная плата, затраты на эксплуатацию машин и механизмов). Отклонения по косвенным расходам распределяют по объектам по истечении месяца. Аналитический учет затрат на производство продукции осуществляют в карточках или, в особого рода оборотных ведомостях, составляемых по отдельным видам или группам продукции.

При правильном эффективном использовании нормативный метод учета производственных затрат и калькулирования себестоимости готовой продукции выполняет две функции: обеспечивает оперативный контроль за производственными затратами путем учета затрат по текущим нормам и отдельно - отклонений от норм и их изменений, и точное калькулирование себестоимости продукции. Повышаются также аналитические функции учета, в котором отражаются основные факторы, влияющие на отклонения себестоимости от плановой. В то же время упрощается техника учета себестоимости продукции вследствие применения обоснованных средних процентов отклонений от расходных норм и цен для однородных видов затрат. Упрощается и оценка незавершенного производства, для которой используются данные о нормативной стоимости работ и деталей.

Нормативный учет требует соблюдения определенного порядка распределения затрат на производство. В ведомостях распределения материалов и заработной платы должны приводиться нормы расходов и отклонений от них, исходя из которых определяются коэффициенты отклонений, необходимые для калькулирования себестоимости отдельных видов изделий.

Однако в ОАО «КрЭМЗ» ограничивают применение данного метода использованием его лишь как приема калькулирования себестоимости продукции. При этом данный метод не выполняет своей основной функции -оперативного текущего контроля за производственными затратами, своевременного предотвращения сверхнормативного расхода ресурсов. Таким образом, нормативный метод является сложным и трудоемким, и подобное применение его в ОАО «КрЭМЗ» является нецелесообразным, так как оно лишь увеличивает трудозатраты и усложняет документооборот.

В связи с вышеизложенным целесообразно отказаться от нормативного метода учета затрат в ОАО «КрЭМЗ» и использовать систему «директ-костинг». Главной особенностью директ-костинга, основанного на классификации расходов на постоянные и переменные, является то, что себестоимость готовой продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичностью списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов.

Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости продукции, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года и незавершенное производство.

Необходимым условием получения прибыли является определенная степень развития производства, обеспечивающая превышение выручки от реализации продукции над затратами (издержками) по ее производству и сбыту. Главная факторная цепочка, формирующая прибыль, может быть представлена схемой: «Затраты - объем производства - прибыль».

Составляющая этой схемы в ОАО «КрЭМЗ» должна находиться под постоянным вниманием и контролем. Эта задача решается на основе организации учета затрат по системе «директ-костинг».

Система «директ-костинг» это подход, когда в разрезе объектов калькулирования планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Себестоимость может включать только прямые затраты; только переменные, то есть зависящие от изменения объемов производства, затраты;

она может калькулироваться на основе только производственных расходов, связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если они носят косвенный характер. Но, несмотря на различную полноту включения в себестоимость объекта калькулирования различных видов расходов, общим для этого подхода является то, что другие виды затрат, которые также по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются единой суммой из выручки (или валовой прибыли).

Одной из важнейших особенностей организации учета, контроля и управления затратами по системе «директ-костинг» в ОАО «КрЭМЗ» является исследование взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли, что дает возможность анализировать не только прибыль, но и маржинальный доход (разность между выручкой от реализации и переменными затратами). Эта информация становится значительно полезнее для целей планирования и принятия решений, если она представлена в виде графиков.

В прямоугольной системе координат строится график зависимости себестоимости (затрат) и дохода от количества единиц выпущенной продукции, По вертикали откладываются данные о себестоимости и доходе, а по горизонтали - количество единиц продукции (рисунок 4.1). В точке критического объема производства (А) нет прибыли и нет убытка. Справа от нее - область чистых прибылей (доходов). Для каждого значения О (количества единиц продукции) чистая прибыль определяется как разность между величиной маржинального дохода и постоянных расходов.

Слева от критической точки область чистых убытков, которая образуется в результате превышения величины постоянных расходов над величиной маржинального дохода.

В точке критического объема производства имеем:

Q•Р-Q•V-С=0, (4.1)

где Q - объем производства продукции в критической точке (количество единиц);

Р - цена единицы продукции;

V - удельные переменные затраты на единицу продукции;

С - постоянные расходы.

Проиллюстрируем вышесказанное на примере. Пусть в ОАО «КрЭМЗ» произведено 90 пластмассовых изделий к зерноуборочным комбайнам общей стоимостью 40000 руб., себестоимостью 37600 руб. и величиной постоянных издержек 13000 руб.

Найдем точку безубыточности (А). С помощью преобразований формулы, указанной выше имеем: А=С/(Р-V), умножив числитель и знаменатель на Q (количество выпущенных единиц продукции) и пользуясь тождеством:

Постоянные затраты + Прибыль (Пр) =- Выручка - Переменные издержки, находим: А<C/(С+Пр)/Q.

Прибыль от реализации составит 2400руб. (40000-37600), маржинальный доход -15400 (13000+2400). Отсюда А= 13000: (15400: 90) = 76 изделий.

Это значит, что при реализации продукции ниже 76 изделий предприятие будет нести убытки

Точка критического объема производства расположена выше, если приращение постоянных расходов будет интенсивнее, чем степень прироста маржинального дохода.

Точка безубыточности способствует определению так называемой «кромки безопасности», которая определяется как разность между точкой безубыточности и ожидаемым объемом реализации и показывает, насколько может снизиться объем реализации продукции до того, как предприятие начнет получать убытки;

Кб=Qо-Qк, (4.2)

где Qо - ожидаемый объем реализации;

Ок - критический объем выпуска.

В условиях постоянно развивающегося рынка администрация и менеджеры ОАО «КрЭМЗ» должны всегда иметь под рукой оперативную информацию о том, во что же обходится предприятию производство продукции, оказание услуг, осуществление того или иного вида деятельности вне зависимости от того, каков размер оклада у директора или главного бухгалтера, каковы затраты на содержание офисов или другие подобные управленческие расходы. Сегодня часто в теории и практике управления себестоимостью и прибылью на Западе декларируется и применяется следующий принцип, самая точная калькуляция изделия не та, которая наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия, а та, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, выполнением работ и услуг.

Система "директ-костинг" заостряет внимание руководства предприятия на изменении маржинального дохода (суммы покрытия) по предприятию в целом и по различным изделиям. Она позволяет учитывать изделия с большой рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретных изделий. За счет сокращения статей себестоимости упрощается ее нормирование, учет, контроль и к тому же улучшается учет и контроль условно-постоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, что наглядно демонстрирует их влияние на величину прибыли предприятия.

Можно выделить следующие преимущества системы "директ-костинг" перед нормативным методом калькуляции себестоимости готовой продукции в ОАО «КрЭМЗ».

1) С помощью «директ-костинга» происходит установление связей и пропорций между затратами и объемами производства. Используя методы корреляционного и регрессионного анализа, математической статистики, графические методы, можно определять формы зависимости затрат от объема производства или загрузки производственных мощностей; строить сметные уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в зависимости от его объема; рассчитывать критическую точку объема производства; прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов в зависимости от факторов объема или мощности, т. е. решать стратегические задачи управления предприятием;

2) «Директ-костинг» позволяет руководству заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям и заказам; выявить изделия и виды работ с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их производство, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания переменных расходов на себестоимость конкретных изделий. Система обеспечивает возможность быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка;

3) В отчете о финансовых результатах, составляемом при системе "директ-костинг", видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции;

4) В условиях рыночной экономики «директ-костинг» дает также информацию о возможности использования в конкурентной борьбе демпинга -продажи товаров по заведомо заниженным ценам, что связано с установлением нижнего предела цены. Этот прием применяется в периоды временного сокращения спроса на продукцию для завоевания рынков сбыта.

«Директ-костинг» в ОАО «КрЭМЗ» позволит контролировать изменения удельного веса постоянных расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, и, таким образом, их влияние на величину прибыли предприятия особенно хорошо видно.

Благодаря «директ-костингу» в ОАО «КрЭМЗ» расширяются аналитические возможности учёта, причём наблюдается процесс тесной интеграции учёта и анализа. Не случайно на Западе дирекг-костинг называют еще «управлением себестоимостью», или «управлением предприятием», чем подчёркивают единство учёта, анализа и принятия управленческих решений в этой системе.

Калькулирование на уровне прямых (переменных) расходов, осуществляемое в системе «директ-костинг», значительно повысит точность калькуляций, поскольку в этом случае в них включаются только расходы, непосредственно связанные с производством данного изделия, и себестоимость изделия не искажается в результате косвенного распределения большого количества постоянных расходов. Это ведет к сокращению объема учетно-калькуляционных работ и увеличению сроков, периодичности составления фактических отчетных калькуляций до одного раза в квартал или даже в год.

Внедрение системы «директ-костинга» в ОАО «КрЭМЗ» следует начать с группировки затрат предприятия на постоянные и переменные по отношению к приращению объема производства. По данному признаку затраты подразделяются на постоянные и переменные.

К постоянным относят затраты, величина которых не изменяется или слабо изменяется при изменении объема производства. К ним можно отнести общехозяйственные расходы и общепроизводственные расходы (счета 25 и 26).

Переменными называются затраты, величина которых изменяется вместе с изменением объема производства. К ним относят расход сырья и материалов, топлива и энергии на технологические цели, заработную плату производственных рабочих и другие (счет 20).

Некоторые затраты бывают смешанными, так как имеют одновременно переменные и постоянные компоненты. Их иногда называют полупеременными и полупостоянными затратами. Например, месячная плата за телефон включает постоянную сумму абонентской платы и переменную часть, которая зависит от количества и длительности междугородных и международных телефонных разговоров. Поэтому при учете затрат их необходимо четко разграничить между постоянными и переменными затратами.

Разделение затрат на постоянные и переменные имеет большое значение для планирования, учета и анализа себестоимости продукции в ОАО «КрЭМЗ». Постоянные расходы, оставаясь относительно неизменными по абсолютной величине, при росте производства становятся важным фактором снижения себестоимости продукции, так как их величина при этом уменьшается в расчете на единицу продукции. При управлении постоянными затратами следует иметь в виду, что их высокий уровень определяется в значительной мере отраслевыми особенностями, определяющими различный уровень фондоемкости продукции, дифференциацию уровня механизации и автоматизации. Кроме того, постоянные затраты в меньшей степени поддаются быстрому изменению. Несмотря на объективные ограничители, на каждом предприятии имеются возможности снижения суммы и удельного веса постоянных затрат. К числу таких резервов в ОАО «КрЭМЗ» относятся: сокращение административно-управленческих расходов при неблагоприятной конъюнктуре товарного рынка; продажа неиспользуемого оборудования и нематериальных активов; использование лизинга и аренды оборудования; сокращение коммунальных платежей и др.

Переменные же расходы ОАО «КрЭМЗ» возрастают в прямой зависимости от роста производства продукции, но рассчитанные на единицу продукции, представляют собой постоянную величину. При управлении переменными затратами основной задачей является их экономия. Экономия по этим расходам в ОАО «КрЭМЗ» может быть достигнута за счет осуществления организационно-технических мероприятий, обеспечивающих снижение их в расчете на единицу выпускаемой продукции - повышение производительности труда и за счет этого снижение численности производственных рабочих; сокращение запасов сырья, материалов и готовой продукции в периоды неблагоприятной конъюнктуры. Кроме того, данную группировку затрат можно использовать при анализе и прогнозировании безу- быточности производства и в конечном счете при выборе экономической политики предприятия.

При внедрении системы «директ-костинг» в ОАО «КрЭМЗ» следует учитывать, что фактическая себестоимость произведенной продукции зачастую корректируется для целей налогообложения.

Во-первых, это связано с нормированием некоторых видов расходов, величина которых для целей налогообложения не должна превышать установленных лимитов.

К таким расходам относятся:

- плата за обучение по договорам с учебными учреждениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров;

- представительские расходы;

- расходы на рекламу;

- затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью;

- затраты на содержание служебного автомобильного транспорта;

- затраты на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей;

- затраты на оплату процентов по кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов);

- затраты на оплату процентов по бюджетным ссудам, кроме ссуд, выданных на инвестиции и конверсионные мероприятия.

Кроме того, в себестоимость продукции для целей налогообложения в ОАО «КрЭМЗ» не включаются, например, суммы амортизационных отчислений, начисленных ускоренным методом, в случае их нецелевого использования.

Во-вторых, имеет место следующий факт. Для целей налогообложения в себестоимость реализованной продукции должны включаться лишь оплаченные расходы,

С бухгалтерской точки зрения затраты включаются в себестоимость (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете) в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т.е. в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Таким образом, возникает необходимость в дополнительном аналитическом учете некоторых расходов, включаемых в себестоимость, который позволил бы формировать себестоимость для целей налогообложения с учетом факта оплаты соответствующих расходов.

Еще одна проблема, решаемая внедрением системы «директ-костинг», возникает при рассмотрении вопроса о взаимодействии бухгалтерской и «налоговой» себестоимости. Проблема эта - продажа по ценам не выше фактической себестоимости. В этом случае в бухгалтерском учете возникает убыток на счете 90 «Продажи». Тогда для целей налогообложения нужно сделать дополнительный расчет налога, исходя из расчетных рыночных цен.

В качестве источников определения рыночной цены изделия могут служить: информация из органов статистики, объявления в средствах массовой информации, прайс-листы и т.д. Так или иначе, предписания налоговых органов по определению рыночных цен до сих пор отсутствуют.

Накладные расходы в ОАО «КрЭМЗ» при системе «директ-коситинг» будут непосредственно списываться на счет учета реализации 90 «Продажи»: Дебет 90 - Кредит 20.

Это является целесообразным, так как отношение фактических косвенных расходов, собранных в конце отчетного месяца, к основной производственной зарплате рабочих, как правило, расходится с плановым показателем. Следовательно, предполагаемая прибыль по данным хозяйственным договорам может резко сократиться из-за возросшей доли косвенных расходов, включаемых в полную себестоимость. И тогда фактическая производственная цена произведенной продукции может превысить плановую, которая была запротоколирована в ходе подписания договора. В случае же использования метода «директ-костинг», этого не произойдет, и тогда издержки, учтенные по дебету счета 20, не изменятся.

Оценка незавершенного производства и себестоимости продукции ОАО «КрЭМЗ» по системе «директ-костинг» также производится в сумме фактических произведенных издержек, включающих часть косвенных издержек.

Если мы представим, что косвенные расходы в ОАО «КрЭМЗ» в той же доле будут списываться не на счет основного производства, а непосредственно на соответствующий счет реализации - 90 «Продажи», то объем затрат, учтенных на счете 20 «Основное производство» снизится. Ясно, что в составе производственных издержек данного центра затрат так же, как и в любом другом производстве отрасли машиностроения, подразумеваются расходы на освещение, отопление, потребление воды и электроэнергии.

Поэтому включение косвенных издержек в себестоимость ОАО «КрЭМЗ» оправдано. Следуя экономической целесообразности, в себестоимость продукции предприятия необходимо включать косвенные расходы, непосредственно связанные с производственной деятельностью данного подразделения. В качестве таких издержек могут быть:

- зарплата администрации ОАО «КрЭМЗ»;

- начисления на зарплату администрации завода;

- содержание и ремонт зданий и сооружений;

- потребленная опытным производством вода, тепло, электро-энергия;

- зарплата рабочих обслуживающих оборудование;

- начисления на зарплату рабочих, обслуживающих оборудование;

- амортизация производственного оборудования. Таким образом, следует считать внедрение системы «директ-костинг» вместо нормативного метода учета затрат в ОАО «КрЭМЗ» экономически оправданным. При этом очевидны как минимум два преимущества данного варианта:

1) снижение трудоемкости учета;

2) дополнительные аналитические возможности, получаемые руководством ОАО «КрЭМЗ».

4.2 Совершенствование системы внутреннего контроля на предприятии

Под системой внутреннего контроля подразумевается существующая политика предприятия и все связанные с ней процедуры, направленные на выявление, исправление и предотвращение существенных ошибок и искажений информации, которые могут появиться в бухгалтерской отчетности. Такой контроль позволяет руководству предприятия осуществить правильное и эффективное ведение бизнеса, обеспечить соблюдение действующего законодательства при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, разработать методы защиты и сохранности активов, предотвратить и обнаружить мошенничество и ошибки, обеспечить точность, полноту и защиту учетных записей, и своевременную подготовку достоверной бухгалтерской и финансовой отчетности.

В последнее время получила распространение методика контроллинга, осуществляемая внутренними ревизионными службами предприятия, в частности контроллинг за реализацией готовой продукции, который предлагается использовать в ОАО «КрЭМЗ».

Процедура контроллинга пронизывает все стадии процессов сбыта - от получения заказа на изготовление определенной продукции до погашения дебиторской задолженности после ее отгрузки заказчику (на условиях коммерческого кредита). Представленная методология позволяет грамотно планировать, организовывать и управлять движением материальных, финансовых и информационных потоков в процессе сбыта в пространстве и во времени, от их первичного источника до конечного потребителя.

Под контроллингом реализации готовой продукции, внедряемом в ОАО «КрЭМЗ», следует понимать комплекс процедур планирования и контроля процессов продвижения готовой продукции на рынок (формирование спроса, получение и обработка заказов, комплектация и подготовка продукции к отправке покупателям, отгрузки продукции на транспортное средство и транспортировка к месту продажи или назначения) и производства расчетов за нее (установление условий и осуществление процедур расчетов с покупателями за отгруженную продукцию). В процессе контроллинга обеспечивается гарантия реализации экономического интереса производителя (получение «предпринимательской прибыли» на основе удовлетворения платежеспособного спроса потребителей). Грамотно организованная система контроллинга процессов реализации способна обеспечить конкурентоспособность предприятия. Ниже анализируются основные аспекты контроллинга процедуры реализации, включающей следующие стадии:

1) преддоговорная работа;

2) подготовка и заключение договора поставки;

3) исполнение договора.

Преддоговорная работа в ОАО «КрЭМЗ» заключается в следующем. Поступившие заказы регистрируются в книге учета заказов (в файлах заказов) и группируются соответственно определенному критерию рыночного сегментирования. Заказы, поступившие от субъектов рынка, устанавливающих хозяйственные связи с организацией впервые, группируются отдельно. При получении заказов соответствующим должностным лицом (отдел сбыта) осуществляется контроль на предмет наличия следующих признаков (параметров контроля): разборчивая подпись и указание должности (полномочий) лица, составившего документ (заказ); точное (четкое) указание юридического адреса и банковских реквизитов заказчика; конкретность (достаточная определенность) намерений заказчика выраженная во всех существенных условиях заказа (предмет сделки, ассортимент, количество, качество, цена, сроки): достаточная определенность намерений заказчика считать себя связанным условиями (существом) заказа в случае его принятия (к исполнению): обращение к конкретному юридическому лицу - потенциальному исполнителю заказа (в заказе должно быть указано полное наименование организации, которой он адресован, т. е. он не должен быть безличным обращением).

Все выявленные отклонения от указанных параметров в ОАО «КрЭМЗ» учитываются при предварительной (первичной) оценке возможности выполнения заказа. Все неясные стороны заказа уточняются у заказчика посредством телефонной или факсимильной связи. Заказ передается для дальнейшего более глубокого анализа (рассмотрения) только при отсутствии отклонений от перечисленных параметров. Все заказы вместе со спецификациями (приложениями) в порядке их группировки нумеруются (с занесением номеров заказов в книгу или файл их регистрации) и подшиваются для хранения в журналах учета поступивших заказов. Копии заказов и приложенных к ним спецификаций передаются должностным лицам, принимающим решения на предмет возможности выполнения заказов с предоставлением коммерческого кредита (ими могут быть, например, начальники отделов сбыта и финансового отдела либо их заместители).

При процедуре контроллинга в ОАО «КрЭМЗ» на данном этапе необходимо:

1) Методами проверки документов осуществить выборочный контроль заказов (документов, в которых выражены заказы) на предмет их соответствия перечисленным параметрам;

2) Выбрать определенный период (например, прошлый месяц) для подтверждения полноты регистрации поступивших заказов за данный период;

3) сверить номера данных заказов с соответствующими номерами, отраженными в книге (файле) регистрации заказов.

Анализ возможности предоставления коммерческого кредита в ОАО «КрЭМЗ» заключается в следующем.

При принятии решения должностными лицами, ответственными за предоставление коммерческого кредита, о необходимости проведения анализа финансового состояния и надежности заказчика определенными работниками осуществляется работа по получению необходимых для этого данных (финансовых отчетов, банковских и аудиторских справок, отзывов других поставщиков и заказчиков, кредитных рейтингов специализированных информационных агентств, данных из неформальных источников). Для определения тенденций финансовых коэффициентов (в том числе с учетом сезонного фактора) и годовые и квартальные финансовые отчеты запрашиваются за последние 2-3 года. В целях контроля также запрашиваются нотариально удостоверенные копии устава, учредительного договора и свидетельства о регистрации заказчика. Кроме того, должны быть выяснены (подтверждены) полномочия лиц, подписавших заказ.