Ниже приводится список наиболее часто встречающихся ошибок при аудите кассовых операций.

В этот Перечень, например, включены следующие организации (в том числе физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица):

- оказывающие услуги населению при условии выдачи ими документов строгой отчетности;

- реализующие газеты и журналы, а также сопутствующие товары в газетно-журнальных киосках;

- реализующие ценные бумаги;

- реализующие лотерейные билеты;

- торгующие на рынках, ярмарках, в выставочных комплексах и на других территориях, отведенных для осуществления торговли, за исключением находящихся на этих территориях палаток, киосков, ларьков, павильонов, помещений контейнерного типа и других аналогично обустроенных и приспособленных торговых мест, автофургонов, а также открытых прилавков внутри крытых рыночных помещений при торговле непродовольственными товарами.

При денежных расчетах с покупателями должны применяться модели (типы) ККМ, допускаемые к использованию на территории России и внесенные в Государственный реестр ККМ. Все ККМ подлежат регистрации в налоговом органе по месту нахождения организации.

Организации, использующие ККМ для учета выручки, ведут книгу кассира-операциониста. В ней обязательно фиксируют показания счетчика ККМ на начало и конец рабочего дня, а также сумму поступившей за день выручки. Если в организации используют несколько ККМ, на каждую из них должна быть заведена книга кассира-операциониста.

Для проверки полноты оприходования выручки через ККМ аудитор сверяет на идентичность суммы по данным контрольной ленты, книги кассира-операциониста, кассовой книги. Одновременно он проверяет, сделаны ли на полученные суммы записи по счетам учета реализации.

Контроль за соблюдением правил использования ККМ и полнотой учета выручки осуществляют налоговые органы. Законом РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» предусмотрены следующие санкции за нарушение установленного порядка применения ККМ:

Статья 7 гласит: суммы штрафов, взысканных за нарушения законодательства о применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, распределяются следующим образом: 20 % - в федеральный бюджет; 80 % - в местный бюджет.

В соответствии со статьей 14.5 Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ:

2.4 Аудит кассовых операций в иностранной валюте

Прежде, чем приступить к проверке кассовых операций в иностранной валюте следует узнать, сколько валют использует организация и открыты ли отдельные субсчета для каждой валюты. При аудиторских проверках кассовых операций и расчетов в наличной иностранной валюте прежде всего снимаются остатки валютной кассы и составляется акт о сумме наличных денежных средств в иностранной валюте, находящихся в кассе. В акте указывается также, соответствует ли сумма наличных денежных средств данным кассовой книги и бухгалтерского учета.

Затем необходимо проверить полноту оприходования и списания валютных средств. Для этого записи в кассовой книге сличаются с документами, приложенными к отчетам кассира. Суммы, записанные в кассовой книге, должны соответствовать тем суммам, которые указаны в первичных документах.

При проверке кассовых операций следует исходить из норм валютного законодательства, разрешающих расчеты в наличной иностранной валюте в Российской Федерации.

Проведение расчетов в наличной иностранной валюте при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности российских организаций может быть связано только с загранкомандировками. Расчеты в наличной иностранной валюте не входят в перечень текущих валютных операций, содержащийся в Законе Российской Федерации от 9.10.92 г. № 3615-1 «О валютном регулировании и валютном контроле» (с последующими изменениями и дополнениями). Поскольку этот перечень является закрытым, такие расчеты следует относить к разряду капитальных операций, порядок осуществления которых в соответствии с данным Законом устанавливается Банком России.

Положением «О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов», утвержденным Банком России 25.06.97 г. № 62 (далее - Положение № 62), предусмотрена возможность выдачи организациям наличной иностранной валюты для оплаты расходов по загранкомандировкам. Наличная валюта может быть выдана организации с ее текущего валютного счета из средств, полученных ею в результате осуществления хозяйственной деятельности. Валютное законодательство Российской Федерации разрешает организациям приобретать иностранную валюту для оплаты командировочных расходов на внутреннем валютном рынке (Инструкция Банка России от 29.06.92 г. № 7 с последующими изменениями и дополнениями). В этом случае купленная валюта согласно указанию Банка России от 20.10.98 г. № 383-У (в ред. от 21.06.2000 г.) «О порядке совершения юридическими лицами - резидентами операций покупки и обратной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» зачисляется на специальный транзитный валютный счет организации и должна быть использована на заявленные цели в течение 7 календарных дней. В пределах этого срока организация может получить наличную валюту для выдачи авансов работникам, выезжающим в загранкомандировки. Не использованная в течение указанного срока валюта подлежит обратной продаже. Полученная, но неиспользованная валюта должна быть возвращена организацией для осуществления обратной продажи.

Иностранная валюта, полученная организацией на командировочные расходы, может быть использована строго по целевому назначению, т.е. только на оплату тех расходов, которые признаются командировочными.

Перечень командировочных расходов по загранкомандировкам утвержден постановлением Госкомтруда СССР от 25.12.74 г. № 365 (далее - постановление № 365). К ним относятся:

стоимость проезда;

стоимость проживания;

суточные;

провоз 30 кг багажа;

оформление загранпаспорта и визы;

прописка паспорта (регистрационный сбор);

расходы по обмену банковского чека на валюту страны пребывания.

Другие расходы командированного работника не являются командировочными, хотя и связаны с загранкомандировками, поэтому они не подлежат возмещению работнику в иностранной валюте. Такие расходы организация может возместить ему по отдельному авансовому отчету только в рублях с учетом действующего налогового законодательства как в отношении организации - юридического лица, так и в отношении работника - физического лица. Возмещение работнику этих расходов в иностранной валюте означает нецелевое расходование валютных средств. Кроме того, при покупке за рубежом каких-либо материальных ценностей, предназначенных для юридического лица, помимо нецелевого расходования валюты имеются и другие нарушения, а именно:

приобретение за рубежом материальных ценностей юридическим лицом без заключения контракта;

расчеты наличными денежными средствами без разрешения Банка России;

ввоз материальных ценностей на таможенную территорию Российской Федерации без декларирования;

неуплата на таможне пошлины, сборов, НДС.

Следовательно, командированный работник мог приобрести за рубежом материальные ценности только для себя лично, оплатить их за счет суточных или личных валютных средств, а затем передать их организации по договору купли-продажи, заключенному между ними.

Валютное регулирование операций с наличной иностранной валютой

Положением ЦБ РФ № 62 определено, что организации могут покупать наличную иностранную валюту за рубли только через уполномоченные банки в безналичном порядке. Покупка наличной иностранной валюты (через обменные пункты) для оплаты командировочных расходов запрещена.

Для снятия наличной иностранной валюты с валютных счетов организация должна представить в банк заявку. Заявка оформляется на основании:

- приказа об установлении нормы суточных;

- приказа о командировании работников организации в служебную командировку за пределы Российской Федерации.

Наличная иностранная валюта выдается банком не ранее, чем за 10 рабочих дней до даты убытия командируемых лиц. Одновременно банк выдает справки по форме № 0406007 на имя каждого командируемого лица. Эти справки являются основанием для вывоза из Российской Федерации наличной иностранной валюты.

Организации обязаны хранить полученные справки в кассе. Для их учета ведется отдельный журнал учета справок по форме № 0406007.

По окончании служебной командировки подотчетное лицо обязано представить в организацию авансовый отчет в течение 10 календарных дней. В свою очередь организация представляет в уполномоченный банк отчет о расходовании наличной иностранной валюты.

В случае перерасхода валюты банк может запросить авансовый отчет командируемого лица и документы, подтверждающие расходы за пределами Российской Федерации.

Задолженность перед командируемым лицом организация погашает следующим образом:

- путем перевода иностранной валюты с валютного счета организации на валютный счет командируемого лица в уполномоченном банке;

- путем выдачи задолженности в наличной иностранной валюте;

- путем выдачи эквивалента задолженности в рублях, исчисленного по курсу, установленному Центральным банком РФ на дату погашения задолженности.

Подотчетные суммы наличной иностранной валюты, не использованные во время служебной командировки, возвращаются в кассу и сдаются в банк в течение 10 рабочих дней с момента их поступления в кассу.

Если же по каким-либо причинам командировка не состоялась, то полученная ранее наличная иностранная валюта, а также справки по форме № 0406007 возвращаются из кассы в уполномоченный банк в течение пяти рабочих дней с даты предполагавшегося убытия командируемого лица в служебную командировку.

На практике организации нередко выдают аванс на командировочные расходы за пределами Российской Федерации в рублях. По прибытии подотчетное лицо представляет отчет в иностранной валюте. Это свидетельствует о том, что работник организации фактически покупает иностранную валюту в наличной форме (через обменный пункт). Проведение таких операций запрещено Положением ЦБ РФ № 62.

Поэтому на организацию может быть наложен штраф в соответствии с пунктом 4 статьи 15.25 Кодекса РФ об административных правонарушениях (вступил в силу с 1 июля 2002 года). Сумма штрафа, установленного этой статьей, составляет от 400 до 500 минимальных окладов.

В сроки, установленные в соответствии с Положением № 62 (п.6.10. В случае, если Отчет не представлен Клиентом в уполномоченный банк в течение 3 месяцев с даты представления Отчета, указанной в графе 12 Заявки, а ожидаемая в соответствии с Заявкой сумма отчета превышает 5 тысяч долларов США, уполномоченный банк не позднее 5 дней с даты окончания указанных 3 месяцев направляет Извещение в Министерство финансов Российской Федерации), организация должна отчитаться за целевое расходование полученных валютных средств. При этом банк имеет право потребовать предъявления первичных документов, подтверждающих произведенные затраты. Такое требование распространяется и на валюту, полученную организацией со своего текущего валютного счета.

Таким образом, уполномоченные банки должны контролировать целевое расходование иностранной валюты как агенты валютного контроля. Тем не менее при проведении аудиторской проверки все факты не целевого расходования иностранной валюты организациями должны выявляться проверяющими.

Необходимо проверять, соблюдается ли порядок расчетов между работником и организацией по результатам авансового отчета. Окончательные расчеты между работником и организацией по командировочным расходам могут быть произведены в иностранной валюте - как в той, которая была выдана работнику в виде аванса, так и в любой другой, курс которой по отношению к рублю котируется Банком России, а также в рублях. Однако, если аванс выдавался работнику за счет иностранной валюты, купленной на внутреннем валютном рынке Российской Федерации, остаток неиспользованного аванса должен быть возвращен работником в иностранной валюте, а организация обязана вернуть эту валюту на специальный транзитный валютный счет и произвести ее обратную продажу.

При обработке авансового отчета все суммы иностранной валюты пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату утверждения авансового отчета. Если расходы работника по загранкомандировке производились в иностранной валюте, отличной от той, которая была ему выдана, то согласно Положению № 62 для расчета суммы задолженности применяется обменный курс, указанный в документе банка страны командирования, подтверждающем факт обмена выданной для оплаты командировочных расходов наличной иностранной валюты на иную наличную иностранную валюту. При отсутствии такого документа применяется курс, установленный Банком России на дату погашения задолженности.

Проверяя авансовые отчеты, следует убедиться в правильности списания командировочных расходов на затраты организации в целях налогообложения прибыли, руководствуясь налоговыми нормами, действующими в конкретном отчетном периоде. При этом следует иметь в виду, что все расходы, кроме суточных, должны иметь документальное подтверждение. В случае его отсутствия никакие расходы даже в пределах официально установленных норм на затраты в целях налогообложения списываться не могут. В этом отношении налоговое законодательство стабильно, его нормы не менялись.

Следует обратить внимание на размер суточных, списываемых на затраты в целях налогообложения. Помимо официально установленных норм, в пределах которых суточные могут списываться на затраты, имеет значение и тот факт, обеспечивает ли принимающая сторона командированного работника питанием. В этом случае суточные положено выплачивать только в размере 30% от установленных норм. Если же принимающая сторона помимо питания берет на себя еще и личные расходы работника, то суточные ему не должны выплачиваться. Поэтому в случае выплаты командированному работнику суточных в такой ситуации все суммы, выданные работнику даже в пределах официально установленных норм, следует рассматривать как сверхнормативные суточные. При расчете суммы суточных, причитающихся работнику, следует иметь в виду, что день возвращения из загранкомандировки (а это будет день пересечения границы при въезде на территорию Российской Федерации) оплачивается в рублях по нормам, действующим для командировок по территории Российской Федерации. Такое положение установлено совместным письмом Минтруда России и Минфина России от 17.05.96 г. № 1037-ИХ «О порядке выплаты суточных работникам, направленным в краткосрочные командировки за границу». При выезде в загранкомандировку день пересечения государственной границы Российской Федерации в соответствии с данным письмом оплачивается по норме, установленной для выплаты по командировке в страну, в которую направляется работник.

С 1 января 2002 г. действуют новые нормы суточных по загранкомандировкам, утвержденные приказом Минфина России от 12.11.01 г. № 92н «О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран» (с изменениями и дополнениями от 04.03.02 г.). Соответственно с этого дня утрачивают силу все приказы и письма Минфина России, которыми регламентировались ранее действовавшие нормы суточных. В отличие от старых норм, установленных для каждой страны в ее национальной валюте, новые нормы суточных определены в единой валюте - долларах США.

Новые нормы суточных применяются и при исчислении подоходного налога с физических лиц, единого социального налога и налога на прибыль юридических лиц. Так, независимо от фактических сумм суточных, выплачиваемых организацией работнику в порядке компенсации затрат по командировкам, на затраты организации в целях налогообложения списываются суточные в пределах официально установленных норм. Следовательно, сверхнормативные суточные должны покрываться за счет прибыли, остающейся в распоряжении организаций.

При исчислении налога на доходы физических лиц в доход, подлежащий налогообложению, не включаются только суточные, выплачиваемые в пределах установленных норм. Единым социальным налогом также не облагаются только суточные, выплачиваемые командированным работникам в размере, не превышающем официально установленных норм. Таким образом, сумма суточных, выплаченная работнику сверх официально установленных норм, должна рассматриваться как доход работника и соответственно облагаться налогом на доходы физических лиц, а также единым социальным налогом. Одновременно эта сумма не признается и расходом организации при исчислении налога на прибыль организаций.

Загранкомандировкой, как и командировкой по территории Российской Федерации, считается поездка работника организации по распоряжению руководителя этой организации для выполнения служебного задания вне места нахождения данной организации.

Лицо, не состоящее в штате организации, не является ее работником, следовательно, оно не находится в административном подчинении руководителя данной организации и на него не распространяется действие его распоряжений. Оно не может выполнять служебные задания для данной организации, а организация не может иметь перед ним обязательства по компенсационным выплатам. С такими лицами организация должна заключать договор подряда на выполнение определенного объема работ или договор на возмездное оказание конкретных услуг, по которому исполнителю выплачивается оговоренная договором сумма вознаграждения за выполненные работы или оказанные услуги. Выплаты исполнителю у организации, заключившей с ним договор, производятся из фонда оплаты труда, а не как компенсационные выплаты. Все расходы исполнителя, связанные с поездкой, являются его расходами по оказанию услуг данной организации, на сумму которых он имеет право уменьшить свой доход, полученный от этой организации за оказание ей услуг, в установленном порядке. Такой же порядок распространяется и на учредителей, не занимающих в организации определенной должности. И только в том случае, если они являются еще и работниками учреждений или организаций, их поездка считается командировкой, в соответствии с которой им производятся компенсационные выплаты.

Глава 3 аудит денежных средств на расчетных, валютных и прочих счетах в банках

3.1 Синтетический и аналитический учет денежных средств на расчетных, валютных и прочих счетах в банках

Расчетные и валютные счета.

Счет 51 «Расчетные счета» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в валюте РФ на расчетных счетах организации, открытых в кредитных организациях.

Счет 52 «Валютные счета» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах на валютных счетах организации, открытых в кредитных организациях на территории РФ и за ее пределами.

По дебету счетов 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» отражается поступление денежных средств на расчетные и валютные счета организации. По кредиту счетов 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» отражается списание денежных средств с расчетных и валютных счетов организации. Суммы, ошибочно отнесенные в кредит или дебет расчетного и валютного счетов организации и обнаруженные при проверке выписок кредитной организации, отражаются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям»).

Операции по расчетному и валютному счетам отражаются в бухгалтерском учете на основании выписок кредитной организации и приложенных к ним денежно-расчетных документов.

Аналитический учет по счету 51 «Расчетные счета» ведется по каждому расчетному счету.

К счету 52 «Валютные счета» могут быть открыты субсчета:

52-1 «Валютные счета внутри страны»;

52-2 «Валютные счета за рубежом».

Аналитический учет по счету 52 «Валютные счета» ведется по каждому счету, открытому для хранения денежных средств в иностранной валюте.

Прочие счета в банках.

Счет 55 «Специальные счета в банках» предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в валюте Российской Федерации и иностранных валютах, находящихся на территории Российской Федерации и за ее пределами, в аккредитивах, чековых книжках, иных платежных документах (кроме векселей), на текущих, особых и иных специальных счетах, а также о движении средств целевого финансирования в той их части, которая подлежит обособленному хранению.

К счету 55 «Специальные счета в банках» могут быть открыты субсчета:

55-1 «Аккредитивы»;

55-2 «Чековые книжки»;

55-3 «Депозитные счета» и др.

На субсчете 55-1 «Аккредитивы» учитывается движение средств, находящихся в аккредитивах.

Зачисление денежных средств в аккредитивы отражается по дебету счета 55 «Специальные счета в банках» и кредиту счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и других аналогичных счетов.

Принятые на учет по счету 55 «Специальные счета в банках» средства в аккредитивах списываются по мере использования их (согласно выпискам кредитной организации), как правило, в дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Неиспользованные средства в аккредитивах после восстановления кредитной организацией на тот счет, с которого они были перечислены, отражаются по кредиту счета 55 «Специальные счета в банках» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета».

Аналитический учет по субсчету 55-1 «Аккредитивы» ведется по каждому выставленному организацией аккредитиву.

На субсчете 55-2 «Чековые книжки» учитывается движение средств, находящихся в чековых книжках.

Депонирование средств при выдаче чековых книжек отражается по дебету счета 55 «Специальные счета в банках» и кредиту счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и других аналогичных счетов. Суммы по полученным в кредитной организации чековым книжкам списываются по мере оплаты выданных организацией чеков, т.е. в суммах погашения кредитной организацией предъявленных ей чеков (согласно выпискам кредитной организации), с кредита счета 55 «Специальные счета в банках» в дебет счетов учета расчетов (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.). Суммы по чекам, выданным, но не оплаченным кредитной организацией (не предъявленным к оплате), остаются на счете 55 «Специальные счета в банках»; сальдо по субсчету 55-2 «Чековые книжки» должно соответствовать сальдо по выписке кредитной организации. Суммы по возвращенным в кредитную организацию чекам (оставшимся неиспользованными) отражаются по кредиту счета 55 «Специальные счета в банках» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета».