Особенности бухгалтерского учета нематериальных активов

Пример.2.

Организация по договору мены получила объект нематериальных активов в обмен на собственную продукцию. Продукция реализована на сумму 36 000 руб., в том числе НДС - 6000 руб.

Порядок отражения данной операции в бухгалтерском учете будет следующим:

Д 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

К 90-1 "Выручка" - 36 000 руб.

- выставлен счет покупателю (выручка от реализуемой продукции равна стоимости приобретенного объекта нематериальных активов);

Д 90-3 "Налог на добавленную стоимость"

К 68 субсчет "Расчеты по НДС") - 6000 руб.

- начислен НДС на стоимость реализованной продукции;

Д 08-5 "Приобретение нематериальных активов"

К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 30 000 руб.

- оприходован полученный объект нематериальных активов по стоимости обмениваемой продукции;

Д19 "НДС по приобретенным ценностям"

К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 6000 руб.

- отражен НДС по оприходованному нематериальному активу;

Д 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

К 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 36 000 руб.

- отражен зачет обязательств по договору мены;

Д 04 "Нематериальные активы"

К 08-5 "Приобретение нематериальных активов" - 30 000 руб.

- объект нематериальных активов введен в эксплуатацию;

Д 68 субсчет "Расчеты по НДС"

К 19-2 "НДС по приобретенным нематериальным активам"

- 6000 руб.

- предъявлена к вычету сумма НДС, отраженная по оприходованному объекту нематериальных активов;

Аналитический учет НМА осуществляется в карточке учета нематериальных активов. Карточка применяется для учета всех видов нематериальных активов. Открывается она на каждый объект в отдельности.

На лицевой стороне карточки указывают полное наименование и назначение объекта, первоначальную стоимость, срок полезного использования, норму и сумму начисленной амортизации, дат постановки на учет, способ приобретения, документы о регистрации и основные сведения по выбытию объекта (номер, дата документа, причина выбытия, сумма выручки от реализации). На оборотной стороне изложена краткая характеристика объекта.

Аналитический учет расходов по НИОКР ведется обособленно по видам работ, договорам (заказам).

После постановки на баланс таких активов непогашенные обязательства по процентам за банковский кредит рассматриваются как прочие расходы.

Д 91-2 "Прочие расходы";

К 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"; 67"Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" -- в зависимости от характера непогашенных обязательств.

Если нет документального подтверждения выполненных работ по НИОКР, или они выполнены для целей не связанных с уставной деятельностью организации или в силу ряда других причин (результаты НИОКР не могут быть продемонстрированы и пр.), то такие расходы признаются как прочие е расходы отчетного периода. На величину таких затрат в учете составляется запись:

Д 91-2 "Прочие расходы";

К 08-8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ".

Затраты на приобретение компьютерных программ не могут относиться в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", так как дают покупателю лишь неисключительное право.

Это единовременные расходы, но относящиеся к периоду пользования данным правом, определенным в договоре организации с собственником компьютерной программы. Исходя из этого издержки по ее приобретению должны быть приняты к учету записью:

Д 97 "Расходы будущих периодов";

К 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Д 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям";

К 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

В дальнейшем по каждому отчетному периоду соответствующая сумма таких расходов подлежит включению в состав текущих издержек организации:

Д 20 "Основное производство"; 26 "Общехозяйственные расходы";

К 97 "Расходы будущих периодов".

Неисключительное право по таким объектам в системном бухгалтерском учете не отражается. Оно должно приниматься к учету на отдельный забалансовый счет, который целесообразно назвать 012 "Неисключительные права пользования по объектам нематериальных активов".

Таблица 2.1.1. Нематериальные Активы, находящиеся в собственности ОАО "Авиакомпания "ЮТэйр"

Наименование группы нематериальных активов	Первоначальная (восстановительная) стоимость, руб.	Сумма начисленной амортизации
Отчетная дата: на 29.06.2009 г.
Автоматизированная информационная система учета результатов интеллектуальной деятельности	1694915	72927

Нематериальные активы учитываются в компании в соответствии с ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", утвержденный приказом Минфина РФ от 16.10.2000г. № 9/н.

С 1 января 2008 года вступила в силу новая редакция ПБУ 14, в которой обозначено много уточнений в части отнесения к НМА и правил их бухгалтерского учета.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, то есть по фактическим затратам на их приобретение или создание, и отражаются на счете 04 "Нематериальные активы".

2.2 Учет амортизации нематериальных активов

Стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации.

Для обобщения информации об амортизации, накопленной за время использования объектов нематериальных активов организации, применяется счет 05 "Амортизация нематериальных активов" (за исключением объектов, по которым амортизационные отчисления списываются непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы").

Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов:

- линейным способом;

- способом уменьшаемого остатка;

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.

В течение данного срока начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев консервации организации. (п. 15 ПБУ 14/2000)

В сравнении с новым ПБУ способы амортизации остались прежними (п. 28 ПБУ 14/2007). Однако изменился способ расчета амортизации способом уменьшаемого остатка, при использовании которого организации смогут применять коэффициент не выше 3. В ПБУ 14/2007 не включены следующие нормы ПБУ 14/2000:

- применение единых способов амортизации к "группам однородных НМА" в течение всего их СПИ (п. 15 ПБУ 14/2000);

- приостановление амортизации нематериальных активов в случае "консервации организации" (п. 15);

- особые правила начисления амортизации в сезонных производствах - равномерно в течение периода работы в отчетном году (п. 16);

- отражение НМА, стоимость которого полностью погашена, в условной оценке, с отнесением ее на финансовые результаты (п. 21);

- описание двух способов отражения начисленной амортизации в учете - путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо уменьшения первоначальной стоимости объекта (п. 21).

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:

- при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования этого объекта;

На предприятии "Агентство Ю-Порт" используется линейный способ амортизации. Оно имеет нематериальные активы пятой группы (от 7-10 лет) со сроком полезного использования 120 месяцев.

При расчете амортизации определяют такие показатели, как:

Норма амортизации

НА = 1 / СПИ * 100%, где

НА - норма амортизации,

СПИ - срок полезного использования, мес.

2. Ежемесячная сумма амортизации



ЕСА = НА * ПСНМА, где

ЕСА - ежемесячная сумма амортизации;

НА - норма амортизации;

ПСНМА - первоначальная стоимость нематериального актива (п. 2 стб 259.1 Налогового кодекса РФ).

На основании данных приложения 1, проведем расчет амортизации:

НА= 1/120*100%=0,8%, следовательно

ЕСА=0,8%*1694915=13560 рублей.

Амортизация не начисляется по активам, приобретенным с использованием бюджетных ассигнований, по нематериальным активам бюджетных предприятий и некоммерческих организаций, по активам, полученным в качестве целевых поступлений или приобретенным за счет средств целевых поступлений. Не начисляются амортизационные отчисления по некоторым видам нематериальных активов, стоимость которых не уменьшается с годами - товарные знаки, и по активам с неопределенным сроком полезного использования. Также сюда относятся приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

Суммы амортизации отражаются по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов" в корреспонденции со счетами 08 "Вложения во внеоборотные активы", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу" и 97 "Расходы будущих периодов". При выбытии объектов нематериальных активов сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 05 "Амортизация нематериальных активов" в кредит счета 04 "Нематериальные активы".

- при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного периода и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта; (п. 16 ПБУ 14/2000)

Различия в отражении начисления амортизации существуют и между отдельными видами нематериальных активов. Начисление амортизации по положительной деловой репутации отражается на самом счете 04 "Нематериальные активы" путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости:

Д 20 "Основное производство"; 25 "Общепроизводственные расходы" и др. (23, 25, 26, 29, 43, 44);

К 04 "Нематериальные активы".

По другим видам эта операция подлежит отражению на счете 05 "Амортизация нематериальных активов" в корреспонденции с дебетом счетов производственных затрат.

Для целей налогообложения применяется линейным и нелинейным методы и аналогичный порядок начисления амортизации, правила определения сумм амортизации.

С 1 января 2008 года способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Срок полезного использования нематериального актива определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

- срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

- ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования он может быть установлен на 20 лет, максимально допустимый законодательством, но не более срока функционирования организации.

В сравнении с ранее действовавшим положением в этой части до принятия ПБУ 14/2000, т. е. до 1 января 2001 г., указанный срок определялся в 10 лет.

В новой редакции ПБУ 14/2007 с 1 января 2008г. нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования, но не может превышать срок деятельности организации. Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации.

В п. 27 ПБУ 14/2007 указано, что возникшие в связи с изменением СПИ корректировки будут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях. Т.е. изменения в продолжительности СПИ НМА следует отражать путем корректировки норм амортизации в текущем и последующих периодах до окончания срока его службы. Это не является изменением учетной политики, корректировки сравнительной информации и входящих остатков в "межотчетный период" не производятся, прошлые значения амортизации пересчитываться не должны.

По вышеназванным нематериальным активам срок полезного использования для целей налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 258 НК РФ устанавливается в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика) (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам производятся с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

В течение отчетного периода амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа в размере 1/12 годовой суммы.

В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по нематериальным активам начисляется равномерно в течение периода фактической работы организации в отчетном году.

Данный пункт исключен из ПБУ с 1 января 2008 года. Новые правила гласят, что в течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде. По некоторым объектам в составе нематериальных активов не предусмотрено начисление амортизации. Это следующие объекты:

- товарные знаки и знаки обслуживания;

- нематериальные активы, приобретенные с использованием бюджетных и аналогичных им средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);

- нематериальные активы, полученные по договору дарения;

- нематериальные активы, безвозмездно полученные в процессе приватизации;

- нематериальные активы бюджетных организаций.

Так, согласно ст. 3 Патентного закона РФ патент на изобретение до 1 января 200 года действовал в течение 20 лет с момента поступления заявки в патентное ведомство, а свидетельство на патентную модель -- 5 лет. По ходатайству патентообладателя действие этого свидетельства могло быть продлено еще до трех лет. Патент на промышленный образец в указанной ситуации мог быть продлен до 5 лет.

Для отдельных видов нематериальных активов амортизационные отчисления отражаются в учете одним из способов:

- путем аккумулирования сумм на отдельном счете 05;

- непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы", т.е. путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.

Определённые сложности возникают у коммерческих организаций при необходимости амортизации стоимости лицензий, срок действия которых составляет менее чем 1 год. Данный вид нематериальных активов противоречит определению, содержащемуся в п. 48 Положения по бухгалтерскому учёту, в котором предусмотрено использование нематериальных активов в течение длительного времени (свыше 1 года). Тем не менее рекомендуется стоимость такого рода лицензий учитывать по дебету счёта 97 "Расходы будущих периодов" и списывать на издержки производства и обращения ежемесячно равными долями бухгалтерскими записями:

Д 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Издержки обращения";

К 97 "Расходы будущих периодов".

Амортизация не начисляется также по нематериальным активам некоммерческих организаций. На объекте изучения в ООО "Агентство Ю-Порт" принят порядок погашения стоимости нематериальных активов путем начисления амортизации линейным способом, исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и норм, исчисленных компанией на основе срока их полезного использования, который по новой публикации ПБУ 14 может пересматриваться п.27.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 05 "Амортизация нематериальных активов" (п.21 ПБУ 14).

2.3 Учет выбытия нематериальных активов

В соответствии с п. 22 ПБУ 14/2000 стоимость нематериальных активов, использование которых прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию.

Выбытие нематериального актива имеет место в случае:

- прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;

- передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;

- перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив);

- прекращения использования вследствие морального износа;

- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд;

- передачи по договору мены, дарения;

- внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;

- выявления недостачи активов при их инвентаризации;

- в иных случаях.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам. Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

При выбытии нематериальных активов в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 "Амортизация нематериальных активов" с кредита счета 04 "Нематериальные активы". Остаточная стоимость нематериальных активов списывается со счета 04 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". В дебет счета 91 списываются также все расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным нематериальным активам. По кредиту счета 91 отражается сумма выручки от продажи или другого дохода от выбытия нематериальных активов.

Финансовый результат от выбытия нематериальных активов формируется на счете 91 и затем списывается со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки". При этом если сумма выручки от продажи нематериальных активов превышает их остаточную стоимость и расходы, связанные с выбытием, то разницу списывают в дебет счета 91 и кредит счета 99. Если же остаточная стоимость выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99.

Обороты по продаже и безвозмездной передаче нематериальных активов облагаются НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ передача прав собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией и облагается НДС. При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены продажи (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов. Следует отметить, что убыток, полученный от безвозмездной передачи нематериального актива, а также от его реализации, не уменьшает налогооблагаемую прибыль. На сумму полученного убытка корректируется балансовая прибыль по строке 4.5 Справки.

Передача нематериального актива в качестве вклада в уставный капитал в соответствии со ст. 39 НК РФ не признается реализацией и соответственно не подлежит обложению НДС. При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества остаточная стоимость нематериальных активов списывается с кредита счета 04 в дебет счета 58 "Финансовые вложения". Сумма амортизации по переданным нематериальным активам списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04. Превышение согласованной стоимости над остаточной стоимостью по переданным нематериальным активам отражают по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Обратная разница учитывается по дебету счета 91 и кредиту счета 58.

Дата списания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов либо расходов.

Основанием для списания нематериальных активов являются акты передачи нематериальных активов, акты на списание нематериальных активов, протоколы собрания акционеров или участников совместной деятельности, приказы, на основании данных которых в бухгалтерии организации делается соответствующая запись в Карточке учета нематериальных активов типовой формы N НМА-1.

Предприятие, предоставившее свое право на пользование отдельными видами имущества в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия, учитывает данную операцию как долгосрочные финансовые вложения в оценке, согласованной с учредителями.

Пример.1.

Предположим, что сумма оценки составила 200 000 руб., балансовая стоимость -- 160 000 руб.

Д 58 "Финансовые вложения"

К 91-1 "Прочие доходы" -- 200 000руб

Списание с баланса соответствующего объекта осуществляется по той же методике, что и основные средства. Пусть сумма накопленной амортизации такого нематериального актива за период его функционирования -- 20 000 руб.:

Д 05 "Амортизация нематериальных активов"

К 04 "Нематериальные активы"

На его остаточную стоимость предположим -- 140 000 руб.:

Д 91-2 "Прочие расходы"

К 04 "Нематериальные активы".

Финансовый результат по данной операции составил

200 000 руб. - (140 000 руб. + 20 000 руб.) = 40 000 руб.:

Д 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

К 99 "Прибыли и убытки".

Может иметь место ситуация, когда участники-соучредители пришли к договоренности, согласно которой сумма вклада в уставный капитал учрежденного предприятия одной из сторон в части вносимой доли (пая) в виде объекта нематериальных активов оказалась ниже его остаточной стоимости. В таком случае в учете передающей стороны на сумму разницы (убытка) будет сделана запись:

Д 99 "Прибыли и убытки"

К 91-2 "Прочие расходы".

Безвозмездная передача нематериальных активов оформляется в соответствии с заключенным между сторонами договором. В учете данный вариант выбытия этих активов отражается согласно следующему примеру.

Пример.2

1. Переданы безвозмездно нематериальные активы другой организации в балансовой оценке 50 000 руб. Остаточная стоимость -

4500 руб.

Д 91-2 "Прочие расходы"

К 04 "Нематериальные активы".

2. Списывается сумма амортизации за период их эксплуатации -

10 000 руб.

Д 05 "Амортизация нематериальных активов"

К 04 "Нематериальные активы".

3. Оплачены расходы, связанные с оформлением документов на передачу -- 1000 руб.:

Д 91-2 "Прочие расходы"

К 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета".

Результат по такого рода операциям исчисляется в общеустановленном порядке.

Выбытие нематериальных активов может происходить в порядке обмена их на ценные бумаги. При этом в учете делается запись:

Д 58 "Финансовые вложения"

К 04 "Нематериальные активы".

Продажа нематериальных активов организацией может рассматриваться как вариант его учетной политики в направлении расширения инвестиционной деятельности с целью дополнительного привлечения финансовых ресурсов. Поэтому продажная цена на объекты в составе указанного имущества должна по крайней мере покрывать расходы, связанные с их приобретением и содержанием. Конкретных же нормативных актов по определению рыночной цены на соответствующие виды НМА не существует.

В любом случае, при продаже или безвозмездной передаче нематериальных активов (кроме необлагаемых в установленном порядке), сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет, определяется в зависимости от даты их приобретения.

Для целей налогообложения действующее законодательство признает в качестве экспортируемых услуг взимание НДС на услуги, связанные с получением и поддержанием в силе патентов, свидетельств на объекты промышленной собственности (полезные модели, промышленные образцы, изобретения), товарные знаки, знаки обслуживания, а также уступкой и передачей прав на их использование.

Прибыль от продажи нематериальных активов для целей налогообложения предусматривается исчислять в виде разницы (превышения) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих активов. При этом если первоначальная или остаточная стоимость превышает продажную (рыночную) стоимость, налогооблагаемая прибыль в целях налогообложения не уменьшается.

Рассмотрим метод их отражения на счетах бухгалтерского учета операции по продаже нематериальных активов.

Пример.3.

1. В соответствии с лицензионным договором списывается с баланса проданный объект нематериальных активов. Остаточная стоимость-100 000 руб.

Д 91-2 "Прочие расходы"

К 04 "Нематериальные активы".

2.Списывается сумма накопленной амортизации за период его эксплуатации - 10 000 руб.:

Д 05 "Амортизация нематериальных активов"

К 04 "Нематериальные активы".

3.Выставлен счет покупателю за проданные нематериальные активы -150 000 руб.:

Д 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

К 91-1 "Прочие доходы".

4.Учтена сумма НДС по реализованному объекту - 25 005 руб.

Д 91-2 "Прочие расходы"

К 68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС".

5.Поступила выручка от покупателя -- 150 000 руб.: Д 51 "Расчетные счета"

К 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Сальдо доходов по данной операции составило -- 14 995 руб. (150 000 -100 000 - 10 000 - 25 005) и списывается на финансовые результаты организаций.

6.Отражается в учете исчисленный финансовый результат от продажи объекта нематериального характера -- 14 995 руб.:

Д 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

К 99 "Прибыли и убытки".

Выбытие нематериальных активов связано также с погашением их первоначальной стоимости за счет амортизационных отчислений, т. е. с истечением срока службы:

Д 91-2 "Прочие расходы"

К 04 "Нематериальные активы" -- на остаточную стоимость.

Если же амортизационные отчисления по отдельным видам нематериальных активов отражались в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, в учете составляется запись:

Д 05 "Амортизация нематериальных активов"

К 04 "Нематериальные активы".

Неамортизированная первоначальная стоимость активов при отсутствии виновных лиц относится на финансовые результаты предприятия: Д 99 "Прибыли и убытки"

К 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Наконец, среди вариантов выбытия нематериальных активов может иметь место факт вклада данного вида имущества в совместную деятельность одним из участников сделки.

В учете организации-товарища на сумму вклада в совместную деятельность нематериальными активами в оценке, предусмотренной в договоре:

Д 58-4 "Вклады по договору простого товарищества"

К 04 "Нематериальные активы".

В связи с передачей на указанные цели соответствующих объектов нематериальных активов, если за время эксплуатации по ним начислялась амортизация, на данном этапе она подлежит списанию: Д 05 К 04.

На предприятии, взятом объектом исследования в данной дипломной работе каждая операция по учету нематериальных активов оформляется первичными учетными документами установленной формы, утвержденными постановлением Госкомстата России, в соответствии с указаниями по применению и заполнению и нетиповыми первичными документами.

Карточка учета нематериальных активов (форма НМА-1), применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших в использование в организацию. Такая карточка ведется в бухгалтерии на каждый объект.

Акт приемки-передачи нематериальных активов (форма НФ-Р-8), составляется при передаче в эксплуатацию объектов нематериальных активов.

Краткая организационно-экономическая характеристика предприятия

Общество с ограниченной ответственностью "Агентство Ю-Порт"

зарегистрирована 23 февраля 2000 года регистратором Инспекция МНС России по г. Жуковскому Московской области. Генеральный директор организации - Сорокин Олег Валерьевич. Компания находится по адресу 127051, г. Москва, пер. Большой Сухаревский, д. 16, основным видом деятельности является оказание юридических услуг, услуг в области оценки и экспертизы собственности, консалтинга, управления нематериальными активами и объектами интеллектуальной собственности

ООО "Агентство Ю-Порт" является малым предприятием. В состав работников предприятия входит 20 человек.

Учетная политика является основным внутренним документом, устанавливающим особенности бухгалтерского учета ООО "Агентство Ю-Порт". В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утверждена приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, хозяйствующий субъект должен определить способы первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Формирование учетной политики ООО "Агентство Ю-Порт" осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ (с изм. и доп. на 30.06.2003) "О бухгалтерском учете", а также в соответствии с ПБУ 1/2008 "Учётная политика организации" (утверждено приказом Минфина России от 6.10.2008 №106н), Планом счетов бухгалтерского учёта и Инструкцией по его применению (утверждено приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н), приказом Минфина России от 22.07.2003 №67н "О формах бухгалтерской отчётности организации".



ГЛАВА 3. АНАЛИЗ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ

3.1 Анализ финансовых результатов деятельности предприятия

Финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются суммой полученной прибыли. Прибыль предприятия получают главным образом от реализации продукции, а также от других видов деятельности (сдача в аренду основных фондов, коммерческая деятельность на финансовых и валютных биржах и т.д.).

Прибыль -- это часть чистого дохода, который непосредственно получают субъекты хозяйствования после реализации продукции. Только после продажи продукции чистый доход принимает форму прибыли.

Количественно она представляет собой разность между чистой выручкой (после уплаты налога на добавленную стоимость, акцизного налога и других отчислений из выручки в бюджетные и внебюджетные фонды) и полной себестоимостью реализованной продукции. Значит, чем больше предприятие реализует рентабельной продукции, тем больше получит прибыли, тем лучше его финансовое состояние. Поэтому финансовые результаты деятельности следует изучать в тесной связи с использованием и реализацией продукции.

Основными задачами анализа финансовых результатов деятельности являются:

систематический контроль за выполнением планов реализации продукции и получением прибыли;

определение влияния как объективных, так субъективных факторов на финансовые результаты;

выявление резервов увеличения суммы прибыли и рентабельности;

оценка работы предприятия по использованию возможностей увеличения прибыли и рентабельности;

разработка мероприятий по использованию выявленных резервов.

Основными источниками информации при анализе финансовых результатов прибыли служат накладные на отгрузку продукции, данные аналитического бухгалтерского учета по счетам 46, 47, 48 и 80, финансовой отчетности ф.2 "Отчет о прибылях и убытках", а также соответствующие таблицы бизнес-плана предприятия.

Задачами анализа прибыли организации являются: оценка динамики показателей прибыли, обоснованность фактических данных об образовании и распределении прибыли; выявление и измерение действия различных факторов на прибыль; оценка возможных резервов дальнейшего роста прибыли на основе оптимизации объемов производства и издержек.

Таблица 1 - Анализ уровня и динамики прибыли организации

Показатель	За прошлый период	За отчетный период	% к базисному значению
Выручка от реализации продукции, товаров (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов	44632	28618	64
Полная себестоимость реализованной продукции, товаров (работ, услуг)	8815	14487	164
Прибыль от реализации продукции, товаров (работ, услуг)	11336	-2701	-24%
Чистая прибыль	13787	-3150	-23%

Эти данные показывают, что в отчетном периоде организация получила плохие результаты своей деятельности. Она терпит убытки в 23%. Негативно сказались меньшие объемы реализации услуг, при большей их себестоимости.

Под "качеством" прибыли понимается обобщенная характеристика структуры источников формирования прибыли.

Качество прибыли это структура источников прибыли. Высокое качество означает рост объема продаж и снижение затрат, а низкое качество - рост цен без увеличения продаж в натуральных показателях.

Главный фактор качества прибыли - снижение себестоимости продукции.

На качество прибыли влияют и другие факторы:

* процентная ставка по кредитам (чем она ниже, тем выше качество прибыли);

* состояние расчетов с кредиторами (чем меньше отношение просроченной кредиторской задолженности к общей величине этой задолженности, тем выше качество прибыли);

* уровень рентабельности продаж (отношения чистой прибыли к объему реализации) - повышение рентабельности продаж свидетельствует о высоком качестве прибыли;

* коэффициент достаточности прибыли - если организация имеет рентабельность выше отраслевой, то качество прибыли высокое;

* структура рентабельности по видам продукции - повышение доли высокорентабельных изделий свидетельствует о высоком качестве прибыли

3.2 Определение уровня существенности и аудиторского риска

Для определения уровня существенности аудитору, необходимо руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (ред. от 27.01.2011) "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности"; Правилом (стандартом) № 4 "Существенность в аудите" (в ред. Постановления правительства РФ от 07.10.2004 №532).

Под уровнем существенности понимается предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности не сможет сделать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При его определении учитывают, как правило, два фактора: абсолютную и относительную величину ошибки. Относительная величина определяется в процентном соотношении к соответствующей принятой базовой величине. Абсолютная величина - это субъективное мнение аудитора о том, что ошибка в определённой сумме может признаваться существенной ввиду значимости суммы, независимо от других обстоятельств.

Расчет уровня существенности для ООО "Агентство Ю-Порт" произведен в таблице 1 на основе данных бухгалтерского баланса и отчёта о прибылях и убытках, данные представлены в Приложении.

Таблица 2 - Информация, для расчета уровня существенности в целом по предприятию ООО "Агентство Ю-Порт"

Наименование базового показателя	Значение базового показателя, в тыс. руб.	Доля в %	Значение для нахождения уровня существенности, тыс.руб
Выручка от продажи товаров	28618	2	572,3
Валюта баланса	14450	2	289
Общие затраты организации	31834	2	636,7
Собственных капитал	16229	10	1623

Порядок определения уровня существенности:

1. От значений в графе 2 берем процентные доли (графа 3) и результат включаем в четвертый столбец, анализируем числовые значения, полученные в четвертой графе.

2. Определяем среднее арифметическое числовых значений четвертого столбца: (572,3+289+636,7+1623)/4=780

3. Выбираем те числовые значения, которые отличаются в большую или меньшую сторону от среднего значения:

Наибольшее: (1623-780)/780 * 100% = 108%

Наименьшее: (289-780)/780 * 100% = -63%

Так как наибольшее и наименьшее значение отличается, то мы их отбрасываем.

4. Найдём новое среднее значение: (636,7+572,3)/2=604

5. Далее определяем уровень существенности проверяемого участка учета, то есть нематериальных активов.

Сначала определим удельный вес данной статьи в бухгалтерском балансе.

Удельный вес = 1641/14450*100%=11,3%

Затем определяем уровень существенности учета нематериальных активов = 604*11,3% = 68,25 тыс. руб

Таким образом, сумма 68,25 тыс. руб. является единым количественным показателем уровня существенности для бухгалтерской (финансовой) отчетности конкретной организации.

Полученное значение уровня существенности, должно быть зафиксировано в общем плане аудита.

"Аудиторский риск" -- объективно существующая вероятность допущения возможных неточностей и отклонений от реальных данных, возникающая в ходе аудиторской проверки. Оценка аудиторского риска -- составная часть работы аудитора.

Аудитор осуществляет оценку аудиторского риска в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (ред. от 27.01.2011) "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности"; правило (стандарт)№8 "Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности" (в ред. Постановления Правительства РФ от 19.11.2008 № 863)

В соответствии со стандартом аудиторской деятельности "Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом", аудиторский риск означает риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения.

Математически модель аудиторского риска можно представить выражением:



АР = НР* РСК * РНО,

где АР - аудиторский риск;

НР - неотъемлемый риск;

РСК - риск средств контроля;

РНО - риск необнаружения ошибок.

Неотъемлемый риск и риск средств контроля отличаются от риска необнаружения тем, что аудитор может только оценить уровень указанных рисков, но не может их контролировать. Неотъемлемый риск и риск средств контроля могут изменяться в зависимости от счета или группы счетов, соответственно от счета к счету будет изменяться и риск необнаружения и, как следствие, необходимое количество аудиторских доказательств.

Для определения уровня существенности аудитору, необходимо руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 (ред. от 27.01.2011) "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности"

бухгалтерский учет нематериальный аудит



ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Нематериальные активы являются неотъемлемой составной частью хозяйственных средств. К нематериальным активам относятся объекты, которые не обладают физическими свойствами, но обеспечивают возможность получения дохода в течение длительного периода времени или постоянно, а также стоимость права пользования природными ресурсами, землёй, права на изобретение, авторского права, патентов, товарных знаков, прав на "ноу-хау", торговых марок и др.

Все нематериальные активы оцениваются в бухгалтерском учёте по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость нематериальных активов погашается путём начисления износа и включения его в издержки производства или обращения. Износ начисляется не на все виды нематериальных активов.

Оприходование нематериальных активов производится на основании документов: свидетельств на право пользования, патентов, актов приёмки работ по разработке программного обеспечения, протоколов о внесении активов и согласовании их стоимости и др.

Стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации.

Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов:

- линейным способом;

- способом уменьшаемого остатка;

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Следует отметить, что нематериальные активы как объекты учета еще недостаточно изучены и не регламентированы должным образом, поэтому возможны разногласия (особенно с налоговыми органами) по порядку учета некоторых объектов. Организации должны в этом случае искать варианты решения подобных проблем (в том числе с помощью специалистов-экспертов).



Список используемой литературы

1. "Патентный закон Российской Федерации" от 23.09.1992 № 3517-1 (ред. от 07.02.2003);

2. Закон РФ "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных" от 23.09.1992 № 3523-1 (ред. от 24.12.2002);

3. Закон РФ "О селекционных достижениях" от 06.08.1993 № 5605-1;

4. Закон РФ "Об авторском праве и смежных правах" от 09.07.1993 № 5351-1 (ред. от 19.07.1995);

5. Закон РФ "Об охране топологий интегральных микросхем" от 23.03.92 г. № 3526 - 1;

6. Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000);

7. Приказ от 27 декабря 2007 г. N 153н Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) Зарегистрировано в Минюсте РФ 23 января 2008 г. N 10975;

8. Положение по бухгалтерскому учёту - М.: Эксмо, 2004 - 240 с.;

9. Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н;

10. План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению. - М.: Ось-89, 2004. - 112 с.;

11. Журнал "Аудиторские ведомости" № 9: Аудиторская фирма "СТЕК"

12. Журнал "Бухгалтерские консультации", выпуск № 22, 2002 г.;

13. Журнал "Все для бухгалтера", 2009 г.;

14. Журнал "Документы и комментарии для бухгалтера и юриста", 2006г.;

15. Журнал "Семинар для бухгалтера", 2009 г.;

16. Алборов Р.А., Хоружий Л.И., Концевая С.М.: Основы аудита: Учебное пособие, - М.: "Дело и сервис", 2008 - 224 с.

17. Алборов Р.А.: Аудит в организации, - М.: "Дело и сервис", 2000 - 432 с. (с. 188-214);

18. Аренс Э.А., Лоббек Дж.К.: Аудит - М.: "Финансы и Статистика", 2003 - 560 с. (с. 191-205);

19. Астахов В.П.: Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие, - М.: ИКЦ "МарТ"; Ростов н/Д: Издательский центр "МарТ", 2004 - 960 с.;

20. Бланк И.А. Финансовый менеджмент // Учебное пособие // 2-е изд., - Киев: "Ника-Центр", 2004 г. - 136с;

21. Близнец И. Проблемы формирования оптимальной системы управления инновационным развитием страны // ИС. Промышленная собственность. - 2006. - N 11. - С. 4 - 17;

22. Бойкова М.П.: Налоговый учет сновных средств и нематериальных активов: производственно-практическое издание, - СПб.: Питер, 2003 г.

23. Бретт, Майкл // Как читать финансовую информацию // Учеб. Пособие // 3-е изд. пер., - М.: Проспект, 2008-116с;

24. Касьянова Г.Ю.: Бухгалтерский и налоговый учет для практиков: Ассоциация бухгалтеров, аудиторов и консультантов. - 3-е издание, перераб. и доп., - М.: Аргумент, 2007 г. - 656 с.;

25. Кольцова Т.А., Пашук Н.К.: Бухгалтерская (Финансовая) Отчетность: Учеб. пособ. - Тюмень: ИДПО, 2009 г. - 290 с.;

26. Кондраков Н.П.: Бухгалтерский учет: учеб. пособие, - М.: Инфра-М, 2002. - 640 с. (с. 152-165);

27. Ларионов А.Д., Ерофеева В.А., Леонтьева Ж.Г., Станков П.А., - М.: Проспект: Гроссбух, 1999 - 386 с.;

28. Макальская М.Л.: Бухгалтерский учет: учебник для студентов ВУЗов, - М.: Высшее образование, 2007 г. - 443 с.;

29. Макарова В.И.: основные средства, нематериальные активы и материалы // Учеб. Пособие, - М.: Бератор - Пресс, 2001 - 128 с.;

30. Матвеева Т.И. Коммерческая тайна: как ее сохранить? // Патенты и лицензии. - 1995. - N 7 с. 5 - 7;

31. Наринский Л.С., Гаджиев Н.Г.: Контроль и бухгалтерская экспертиза, -- Кишинев: Учебно-консультационная и внедренческая фирма "Контабил-Сервис" при Молдавской Экономической Академии, 2000 г. - с. 116.;

32. Пипко В.А., Булавина Л.Н.: Настольная книга бухгалтера и аудитора, - М.: Финансы и статистика, 1998. - 576 с.;

33. Плахова Т. Перспективы страхования интеллектуальной собственности // ИС Промышленная собственность - 2006 г. - N 9 с. 43-50;

34. Райзенберг Б.А.: Курс экономики, - М.: ИНФРА-М, 2006 г. - 672 с.;

35. Романова С.В.: Учетная политика организаций на 2003 г.: Методическое пособие, - Тюмень: УМЦ: "Аудит - Сервис": Изд-во АМб

36. Рябухин С., Кимантов С.: Аудит эффективности государственного сектора экономики: Курс лекций, - М.: Триада Лтд, 2006 - 304 с.;

37. Самохвалова Ю.Н.// Бухгалтерский учет//краткий курс//2003 г.;

38. Хахонова Н.Н. Учет, аудит и анализ денежных потоков предприятий и организаций // Учебное пособие., М.: Ростов н/Д "МАРТ", 2005г.- 150с.;

39. Чайковская Л.А.: Бухгалтерский учет и налогообложение: учеб. пособие для студ, - М.: Экзамен, 2006. - 621 с.(с. 89-105);

40. Чайков М., Чайкова О. Интеллектуальная собственность как инструмент маркетинга // Маркетинг. - 2005 г. - N 6с. 55-59;

41. Чечевицина Л.Н.: Экономика предприятия: учебное пособие, - Ростов н/Д: Феникс, 2006 г. - 384 с.;

42. Шеремет А.Д., Суйц В.П.: Аудит: Учебник, - М.: ИНФРА-М, 2004

43. Шальнов П. Управление ликвидностью: механизм прогнозирования денежных потоков // Банковское дело, 2005.-№ 9.- с.56-60;

Размещено на Allbest.ru