Из начисленной работникам организации заработной платы, оплаты труда по трудовым соглашениям, договорам подряда и совместительству производят различные удержания, которые можно разделить на две группы: обязательные и удержания по инициативе организации. Обязательными удержаниями являются налог на доходы физических лиц и удержания по исполнительным листам. По инициативе организации через бухгалтерию из заработной платы работников могут быть произведены следующие удержания: долг за работником; в погашение задолженности по подотчетным суммам; за порчу, недостачу или утерю материальных ценностей; за товары, купленные в кредит; подписная плата за периодические издания; перечисления в филиалы Сберегательного банка и т.п.

Проверка правильности удержаний из заработной платы осуществляется аудитором выборочно. Причем размеры выборки определяются теми же методами, что и при проверке начислений. Затем по данным свода удержаний определяются виды удержаний из заработной платы, осуществляемые на конкретном экономическом субъекте.

Основным видом удержания, которому при проверке уделяется главное внимание, является налог на доходы физических лиц. Ранее налог на доходы регулировался Законом РФ «О подоходном налоге физических лиц», но с 1.01.01 г. в силу вступила глава 23 «Налог на доходы физических лиц» части II Налогового кодекса РФ.

Приступая к проверке правильности удержания налога на доходы, аудитору сначала необходимо выявить суммы, которые подлежат обложению данным налогом. Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные ими как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение, которыми у них возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. При получении дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) и иного имущества, исчисленная исходя из рыночных цен. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и налога с продаж (ст. 211 НК РФ).

Необходимо помнить, что в налоговую базу не включаются суммы, указанные в ст. 217 НК РФ - это государственные пособия (кроме пособий по временной нетрудоспособности), государственные пенсии и т.п.

Кроме того, при определении размера налогооблагаемой базы налогоплательщик имеет право на следующие налоговые вычеты: стандартные (ст. 218 НК РФ), социальные (ст. 219 НК РФ), имущественные (ст. 220 НК РФ) и профессиональные (ст. 221 НК РФ) налоговые вычеты. Наиболее распространенной группой вычетов являются стандартные вычеты, т.к. их производят непосредственно сами организации, в то время как право на остальные группы вычетов налогоплательщики, как правило, подтверждают самостоятельно. Из группы первых наиболее часто встречающиеся - это вычеты в размере 400 руб. в месяц на работника, сумма дохода которого не превысила 40 000 руб., исчисленного нарастающим итогом. При получении дохода свыше 40 000 руб. данный вычет не предоставляется. Также существует вычет 1000 руб. в месяц на одного ребенка до 18 лет, а также учащегося дневной формы обучения до 24 лет с дохода, не превышающего 280 000 руб., исчисленного нарастающим итогом. При получении дохода свыше 280 000 руб. данный вычет не предоставляется.

Таким образом, после проверки исчисления налоговой базы аудитор проверяет правильность применения тех или иных налоговых ставок. Они устанавливаются ст. 224 НК РФ и составляют 13, 30 и 35%. При этом практически все доходы граждан облагаются именно по ставке 13% в то время как ставки 30 и 35% применяются в исключительных случаях, например с сумм выигрышей в лотереях, на тотализаторах и других, основанных на риске игр, стоимости призов и выигрышей в конкурсах и др. мероприятиях, проводимых в целях рекламы, превышающей 4 000 руб. и т.п.

При проверке удержаний налога на доходы аудитор должен проконтролировать то, что с сумм доходов, в отношении которых применяется ставка 13%, исчисление налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом ранее удержанных сумм налога. Причем сумма налога определяется в полных рублях.

Согласно ст. 230 НК РФ налоговые агенты ежегодно, не позднее 1 апреля года, следующего за предыдущим, должны представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов.

В заключение проверки данного объекта аудита, аудитору необходимо удостовериться в правильности составления бухгалтерских записей. На счетах бухгалтерского учета суммы удержанного налога на доходы физических лиц должны отражаться по Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и Кт 68 «Расчеты с бюджетом». Перечисление сумм налога на доходы отражается: Дт 68 Кт 51 «Расчетный счет».

Другим видом удержаний является удержание по исполнительным листам. По исполнительным листам судов производятся удержания алиментов (штрафов). Они могут удерживаться и по заявлению работника. Здесь аудитору необходимо проверить наличие полученных исполнительных листов, их регистрации в специальном журнале. Кроме того, необходимо проверить правильное исчисление сумм алиментов и отражение их на счетах бухгалтерского учета.

Как известно, размер алиментов на содержание несовершеннолетних детей составляет:

на одного ребенка - 1/4 (25%) от заработной платы за вычетом налога на доходы;

на 2 детей - 1/3 (33%) от заработной платы за вычетом налога на доходы;

на 3 и более детей - Ѕ (50%) от заработной платы за вычетом налога на доходы.

Причем аудитору необходимо знать, что удержание алиментов происходит со всех видов дохода как по основной, так и по совмещенной работе, со всех видов доплат, с оплаты за время отпуска, с пособий по временной нетрудоспособности, с вознаграждения за общие годовые итого работы. Исключением являются суммы разовых единовременных премий, компенсационных выплат за работу во вредных условиях, не носящих постоянный характер, разовой материальной помощи.

Удержанные из заработной платы алименты должны быть в трехдневный срок со дня выдачи зарплаты выданы взыскателю из кассы или переведены по почте.

На сумму удержаний по исполнительным листам в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму удержанных алиментов;

Дт 76 Кт 50 «Касса» - на сумму выданных алиментов;

Дт 76 Кт 51 «Расчетный счет» - на сумму перечисленных алиментов почтовым переводом.

Другой наиболее распространенный вид удержания - это удержания за причиненный материальный ущерб. Материальная ответственность работников за ущерб, причиненный организации, предусматривается Трудовым Кодексом РФ, а именно главой 39 «Материальная ответственность работника».

Если по решению руководителя (согласно приказа, распоряжения) организации выявленная недостача относится на виновных материально-ответственных лиц, то согласно ст. 248 ТК РФ взыскание суммы материального ущерба с виновного работника должно производиться в сумме, не превышающей среднего месячного заработка. Причем распоряжение может быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба. Если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его среднемесячный заработок, то взыскание осуществляется в судебном порядке.

При погашении недостачи путем удержания из заработной в бухгалтерии должна быть сделана следующая запись: Дт 70 Кт 73.2 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

Проверка других видов удержаний не представляет сложности. Так, при проверке удержаний за товары, приобретенные в кредит, устанавливают период рассрочки, суммы удержаний и сроки платежей. При проверке погашения ссуд, выданных работникам, устанавливают сроки и внесенные суммы, сумму удержанного подоходного налога за пользование ссудой.

2.5 Проверка сводных расчетов по оплате труда

При проверке правильности составления учетных регистров аудитор должен быть готов к тому, что на различных предприятиях применяются разнообразные учетные регистры, что не должно осуждаться, если это обеспечивает полноту учетного процесса и удобно для самого предприятия.

При проверке учетных регистров должны быть охвачены следующие вопросы:

- обеспечивает ли совокупность учетных регистров полное отражение хозяйственных операций предприятия;

- удобны ли для использования эти регистры и достаточно ли они наглядны, обладают ли большой информационной емкостью,

- пригодны ли они для составления необходимой отчетности и для пользования в экономическом анализе;

- увязаны ли они друг с другом и с Главной книгой, обеспечивая этим контроль полноты и правильности учетных записей.

Перед тем как приступить к проверке сводных расчетов по оплате труда, аудитору необходимо проверить сводную ведомость по заработной плате, которая представляет собой сводный расчет по начислению заработной платы и удержаний из нее. В сводной ведомости представлены коды (виды) начислений и удержаний и относящиеся к ним суммы. Кроме того, здесь отражается сумма, которая должна быть выдана работникам предприятия. При ее выдаче расчетно-платежная ведомость закрывается вместе со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

При проверке расчетно-платежной ведомости аудитор построчно проверяет расписки в получении денег и суммирует выданную заработную плату. Против фамилий тех, кто не получил заработную плату, в графе «Расписка в получении» должен быть проставлен штамп или надпись от руки «депонировано». Расчетно-платежная ведомость в этом случае должна закрываться двумя суммами - выданной наличными и депонированной. На сумму депонированной заработной платы в бухгалтерском учете предприятия делается следующая запись: Дт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Остаток денег из кассы должен быть сдан на расчетный счет, поскольку наличные деньги, взятые из банка, расходуются строго по целевому назначению.

Кроме того, аудитору необходимо проконтролировать ведение аналитического учета депонированной заработной платы по каждой невостребованной сумме в реестре не выданной заработной платы или на депонентских карточках.

Если не выданная ранее сумма заработной платы так и не была востребована в течение трех лет, предприятие перечисляет ее в состав прибылей: Дт 76 Кт 99.

После проверки сводной ведомости по заработной плате, а также бухгалтерского учета сумм депонированной зарплаты аудитор осуществляет проверку данных по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующих с ним счетов.

Необходимо отметить, что проверка записей на счетах бухгалтерского учета является одним из ответственных вопросов при проведении аудита предприятия, ибо она служит делу обеспечения достоверности показателей форм бухгалтерской отчетности, с которой и снимается основная информация, характеризующая показатели хозяйственно-финансовой деятельности предприятия и дающая основу для принятия управленческих решений.

При сплошной или выборочной проверке аудитору следует оценить правильность указания в учетных регистрах корреспонденции бухгалтерских счетов исходя из экономического содержания отраженных в указанных регистрах хозяйственных операций и выявить случайные арифметические ошибки и случайные неправильные бухгалтерские записи (проводки) - для их устранения в дальнейшем, а также сознательные ошибки, т.е. бухгалтерские записи, произведенные в целях вуалирования и фальсификации отчетных данных.

В заключение аудита расчетов по оплате труда необходимо сверить обороты по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с данными журналов-ордеров корреспондирующих счетов.

При журнально-ордерной форме учета обороты по кредиту этого счета (начисление заработной платы) проверяют по данным журналов-ордеров №10 и 10/1, а дебетовые данные по счету 70 (выдача заработной платы, удержания и др.) - по данным журналов-ордеров №1 «Касса» и №2 «Расчетный счет», №8 (по счетам учета расчетов с бюджетом, депонентами и др.). При автоматизированной форме учета контролю подвергаются записи в ведомостях дебетовых и кредитовых оборотов соответствующих счетов.

Затем сводные данные проверяют по Главной книге счет 70. Сальдо по этому счету должно быть тождественны показателям как Главной книги, так и бухгалтерского баланса (ф. №1) по ст. «Задолженность перед персоналом организации» раздела V пассива и по ст. «Прочие дебиторы» раздела II актива (в части долгов за работающими).

3. Примеры методологических приемов аудитора для сбора аудиторских доказательств на примере ООО «РТС»

3.1 Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета расчетов с персоналом по оплате труда

ООО «Региональные технологии и системы» (далее ООО «РТС») создано единственным участником общества Южалиным Дмитрием Юрьевичем 22 ноября 2006 г.

Целью создания предприятия является удовлетворение общественных потребностей и извлечение прибыли.

Организационно - правовая форма предприятия - Общество с ограниченной ответственностью. Предприятие является юридическим лицом.

ООО «РТС» имеет обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, от своего имени приобретает и осуществляет имущественные и личные неимущественные права, совершает сделки, необходимые для достижения своих целей, несет обязанности, может быть истцом и ответчиком в суде.

Уставный фонд предприятия составляет 10 000 (Десять тысяч) рублей.

ООО «РТС» находится по адресу: 603000, г.Н. Новгород, Гребешковский откос, д. 7, оф. 09. Предприятие осуществляет свою деятельность по следующему направлению:

- Разработка проектов в области мониторинга загрязнения окружающей среды.

Численность сотрудников 5 чел.

ООО «РТС» осуществляет оперативный и бухгалтерский учет результатов своей деятельности, ведет статистическую отчетность в порядке, определяемом действующим законодательством, предоставляет данные в Государственную налоговую инспекцию и несет ответственность за их своевременное представление и достоверность.

Для составления программы проверки и выбора процедур сбора аудиторских доказательств целесообразно составить вопросник аудитора по выделенным комплексам задач (табл. 1). В соответствующих графах напротив нужного вопроса ставится значки (крестики или галочки).

Таблица 1. Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета расчетов с персоналом по оплате труда

№ п/п	Содержание вопроса	Вариант ответа	Примечание
		Да	Нет	Нет ответа
1. Соблюдение положений законодательства о труде
1.	Применяются ли типовые формы документов по учету личного состава: Личные карточки (ф. №Т-2)	+
2.	Приказ о предоставлении отпуска (ф №Т-6)	+
3.	Приказ о переводе на другую работу (ф №15)	+
4.	Приказ (распоряжение) о прекращении трудового договора (ф №Т-8)	+
5.	Ведется ли на рабочих трудовые книжки	+
6.	Проверяется ли отделом кадров соответствие применяемых окладов и разрядов рабочих, установленных в штатном расписании		+		Штатное расписание сверяет бухгалтерия с данными лицевых счетов
7.	Ведутся ли табели учета рабочего времени	+
2. Учет и контроль выработки и начисления заработной платы рабочим - сдельщикам
1.	Применяются ли на предприятии утвержденные отделом кадров нормы и расценки по видам работ	+
2.	Используются ли типовые формы первичных документов	+
3.	Организовано ли гашение (проставлением отметки об оплате) первичных документов	+
4.	Применяются ли ПК для выполнения расчетов по сдельной оплате труда	+
5.	Применяются ли наряды на бригаду	+
3. Учет и начисление повременных и других видов оплат
1.	Ведутся ли расчеты по начислению повременных видов оплат согласно табелю рабочего времени	+
2.	Проверяет ли отдел кадров или внутренний аудитор правильность расчетов по начислениям различных видов оплат		+
3.	Применяются ли ПК для выполнения расчетов по начислению заработной платы	+
4. Расчеты удержаний из заработной платы физических лиц
1.	Применяется ли ПК для расчета удержаний	+
2.	Проставлены ли в лицевых счетах данные для правильного исчисления удержаний:
	НДФЛ	+
	Исполнительных листов	+
	Прочих удержаний	+
5. Аналитический учет по работающим (по видам начислений и удержаний)
1.	Какие ведутся документы по аналитическому учету:
	Расчетно-платежные ведомости	+
	Лицевые счета	+
2.	Организовано ли архивное хранение документов по аналитическому учету с работающими	+
3.	Применяются ли ПК для ведения аналитического учета	+
6. Сводные расчеты по заработной плате, расчет налогооблагаемой базы с фонда оплаты труда
1.	Имеют ли сквозную нумерацию расчетно-платежные ведомости	+
2.	Применяются ли ПК для сводных расчетов по оплате труда	+
3.	Имеются ли на предприятии задержки с расчетами и выплатами по оплате труда		+
8. Расчеты по депонированной заработной плате
1.	Ведется ли на предприятии книга учета депонированной заработной плате				Нет таких случаев
2.	Производится ли отнесение депонированных сумм на сч. 91 «прочие доходы и расходы» по истечении срока исковой давности				Нет таких случаев
3.	Применяются ли ПК для расчетов по депонированной заработной плате				Нет таких случаев

По данным заполненного теста можно охарактеризовать организацию системы внутреннего контроля в ООО «РТС» на среднем уровне. Для учета операций по оплате труда применяются ПК, что значительно повышает возможность сопоставления данных.

Также по данным теста можно сказать, что организация системы бухгалтерского учета операций по оплате труда в общем отвечает требованиям оперативности и достоверности, но полностью рассчитывать на систему внутреннего контроля нельзя.

3.2 Оценка материальности (существенности) и аудиторский риск

Планируя аудиторскую проверку необходимо установить существенность - максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение.

Определим уровень существенности на основании данных 2008 года ООО «РТС» (табл. 2).

Таблица 2. Определение уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя, тыс. руб.	Доля, %	Значение для нахождения уровня существенности, тыс. руб.
1. Балансовая прибыль (форма 2, стр. 190)	49	5	2,45
2. Валовый объем реализации без НДС (форма 2, стр. 010)	2799	2	55,98
3. Сумма собственного капитала (форма 1, стр. 490)	162	10	16,20
4. Валюта баланса (форма 1, стр. 300)	732	2	14,64
5. Общие затраты организации (форма 2, стр. 020)	2658	2	53,16

Расчет уровня существенности показателей составляет:

средние арифметические показатели уровня существенности:

(2,45 + 55,98 + 16,20 + 14,64 + 53,16): 5 = 28,49 тыс. руб.

наименьшее значение от среднего отличается на:

(28,49 - 2,45): 28,49 · 100% = 91%

наибольшее значение от среднего отличается на:

(55,98 - 28,49): 28,49 · 100% = 96%

Поскольку значение 55,98 тыс. руб. отличается от среднего значительно, а значение 2,45 тыс. руб. не так сильно, то аудиторы принимают решение отбросить при дальнейших расчетах наибольшее значение, а наименьшее оставить (2,45 тыс. руб.).

новая средняя арифметическая составит:

(2,45 + 16,20 + 14,64 + 53,16): 4 = 21,61 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 22 тыс. руб. и использовать количественный показатель в качестве значения материальности (существенности).

Различие между значениями уровня существенности до и после округления составляет:

(22 - 21,61): 21,61 · 100% = 2%, что находится в пределах 20% (единого показателя уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе).

Аудиторский риск - риск, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора.

Теперь, используя формулу факторной модели аудиторского риска, определим чему равен приемлемый аудиторский риск (ПАР).

Формула факторной модели

ВР · РСК · РНО = ПАР, где

Будем считать что:

внутрихозяйственный риск (ВР) - 60%

риск системы контроля (РСК) - 50%

риск не обнаружения ошибок (РНО) - 10%

0,6 · 0,5 · 0,1 = 0,03 или 3%

Так как аудиторский риск не высок, то аудитор может считать план приемлемым.

3.3 Составление плана и программы аудита

Теперь имея всю необходимую информацию составим общий план аудита расчетов с персоналом по оплате труда в ООО «РТС» (табл. 3).

Таблица 3. Общий план аудита операций по оплате труда в ООО «РТС»

Проверяемая организация	ООО «РТС»
Период аудита	с 06.02.08 по 21.02.08
Количество человеко-часов	5
Руководитель аудиторской группы	Петрова Н.И.
Состав аудиторской группы	Петрова Н.И., Соловьев М.Б.
Планируемый аудиторский риск	3%
Планируемый уровень существенности	22 тыс. руб. (2%)
Планируемые виды работ	Период проведения	Период проведения
1. Проверка соблюдения положений законодательства о труде.	06.02. - 07.02.08	06.02. - 07.02.08
2. Аудит системы начислений заработной платы	08.02-10.02.08	08.02-10.02.08
3. Аудит обоснованности льгот и удержаний из заработной платы	13.02. - 14.02.08	13.02. - 14.02.08
4. Проверка ведения аналитического учета по работающим и сводных расчетов по оплате труда.	14.02-16.02.08	14.02-16.02.08
5. Аудит расчетов по начислению платежей во внебюджетные фонды	17.02.08	17.02.08
6. Оформление результатов проверки	20.02. - 21.02.08	20.02. - 21.02.08

Руководитель аудиторской фирмы ______________ Новоселова Л.И.

Руководитель аудиторской группы ______________ Петрова Н.И.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией и является средством контроля качества работы (табл. 4).

Таблица 4. Программа аудита расчетов по оплате труда в ООО «РТС»

Проверяемая организация	ООО «РТС»
Период аудита	с 06.02.08 по 21.02.08
Количество человеко-часов	5
Руководитель аудиторской группы	Петрова Н.И.
Состав аудиторской группы	Петрова Н.И., Соловьев М.Б.
Планируемый аудиторский риск	3%
Планируемый уровень существенности	22 тыс. руб. (2%)
Перечень аудиторских процедур	Период проведения	Исполнители	Проверяемые документы
1. Проверка соблюдения положений законодательства о труде
1.1. Проверка правильности оформления работников (прием и увольнение)	06.02.08	Петрова Н.И.	Приказы, контракты, трудовые договора, личные карточки
1.2. Проверка правильности применения тарифных ставок при повременной оплате и норм и расценок при сдельной опла	06.02.08	Петрова Н.И.	Тарификационный список, штатное расписание, наряды, алгоритмы расчетов, т.к. расчеты ведутся с помощью ПК, Правила внутреннего трудового распорядка в ООО «РТС»
1.3. Проверка учета рабочего времени, соблюдение установленного режима работы	07.02.08	Петрова Н.И	Табеля учета расчетов рабочего времени (ф. №Т-12), личные карточки (ф. №Т-2)
2. Аудит системы начислений заработной платы
2.1. Проверка обоснованности начислений заработной платы	08.02.08	Соловьев М.Б.	Положение по оплате труда, трудовые договора, личные карточки, расчетно - платежные ведомости, табели учета рабочего времени, штатное расписание
2.2. Проверка обоснованности и правильности начисления дополнительных выплат	09.02.08	Соловьев М.Б.	Приказы по личному составу, лицевые счета, больничные листы
2.3 Проверка правильности расчета среднего заработка для различных целей	10.02.08	Соловьев М.Б.	Базу для расчета среднего заработка, т.к. расчет ведется при помощи ПК, расчетно-платежные ведомости, табели учета рабочего времени
3. Аудит обоснованности применения льгот и удержаний из заработной платы
3.1. Проверка право-мерности применения вычетов и льгот для исчисления налога на доходы физических лиц	13.02.08	Соловьев М.Б.	Документы, предоставленные сотрудником на использование налоговых социальных вычетов, форма 2-НДФЛ, налоговая карточка 1-НДФЛ
3.3. Проверка правильности удержаний по исполнительным листам	13.02.08	Петрова Н.И.	Наличие исполнительных листов, регистратор листов, правильность расчета листов в вкладном деле к исполнительному листу, облагаемую базу для удержания, лицевые счета
3.4. Проверка правильности определения совокупного дохода для целей налогообложения физических лиц	14.02.08	Соловьев М.Б.	Форма 2-НДФЛ, налоговая карточка 1-НДФЛ, облагаемую базу (какие виды начислений входят в облагаемую базу НДФЛ)
3.5. Проверка правильности удержания подотчетных сумм	14.02.08	Петрова Н.И	Авансовые отчеты и первичные документы к ним, кассовые документы (ПКО и РКО)
3.6. Проверка депонированных сумм по заработной плате	14.02.08	Петрова Н.И.	Книга аналитического учета депонированной заработной платы, касса
4. Проверка ведения аналитического учета по работающим и сводных расчетов по оплате труда
4.1. Проверка ведения аналитического учета расчетов по физическим лицам, как состоящим, так и не состоящим в списочном составе ООО «РТС» по всем видам оплат	14.02.08	Петрова Н.И.	Лицевые счета, расчетно-платежные документы, налоговая карточка с совокупным годовым доходом на каждого сотрудника
4.2. Проверка правильности отражения оборотов по счетам и субсчетам Главной книги с аналогичными показателями регистров синтетического учета	15.02.08 - 16.02.08	Соловьев М.Б	Главная книга, журналы-ордера, карточка счета, оборотно - сальдовые ведомости, своды проводок и своды начислений и удержаний по заработной плате
5. Оформление результатов проверки
6.1. Оформление результатов проверки	20.02. - 21.02.08	Соловьев М.Б Петрова Н.И.

Руководитель аудиторской фирмы ______________ Новоселова Л.И.

Руководитель аудиторской группы ______________ Петрова Н.И.

Рабочими документами аудиторов по аудиторской проверке организации являются аналитические таблицы и отчетные документы, сформированные с учетом особенностей поставленной задачи. В плане и программе проверки, разработанными для данной организации были учтены следующие факторы:

1. предприятие является малым по своему статусу и экономическим параметрам;

2. объект проверки узконаправленный;

3.4 Методические приемы и способы проведения аудита

Контроль за тем, как осуществляется на предприятии соблюдение трудового законодательства - дело первостепенное. Здесь, на первом этапе работы, проверяем правильность оформления первичных документов по оплате труда в ООО «РТС».

Итоги проверки на данном участке учета оформляются в рабочем документе аудитора (табл. 5).

Таблица 5

Дата проведен. проверки	Объект проверки	Наименование проверяемого объекта	Дата (период) составления документа	№ док.	Заключение аудитора об отсутствии нарушений или о характере выявленных нарушений
06.02.2002	Первичные документы по учету персонала	Приказы о приеме на работу сотрудника	01.05. - 30.09.08 г.	№11, 14, 18, 21/09-02	Нарушений не выявлено
		Приказы о прекращении трудового договора	01.02. - 30.04.08 г.	№4, 8, 10\09-02
		Договора подряда и трудовые соглашения	01.01. - 31.12.08 г.	№1 - 6
		Личные карточки (ф. №Т-2)	01.01. - 31.12.08 г.		Не все приказы разнесены в карточки сотрудников
06.02.2002	Документы по учету рабочего времени	Табеля учета рабочего времени	июнь 2008 г. и декабрь 2008 г.		Не указываются командировки
		Наряды, бригадные подряды	январь 2008 г. и сентябрь 2006 г.	№1-4 и №23-27	Отсутствие подписей, не полностью заполнены реквизиты
07.02.2008 г.	Расчетно-платежные документы по оплате труда	Платежная ведомость	Март, июнь, декабрь 2008 г.	№30-45,71-82, 126-140	Нет подписей руководителя, не везде проставлены штампы «Депонент» и «Не выдано»
		Расчетно-платежная ведомость	01.02. - 28.02.08 г.	№8-19	Нарушений не выявлено
		Лицевые счета	2008 г.		Нарушений не выявлено
14.02.2008 г.	Документы по учету депонирования заработной платы	Книга аналитического учета депонированной заработной платы	2008 г.		Нарушений не выявлено

Выявленные на данном этапе аудиторской проверки нарушения отражаются в отчетных документах аудитора, приведенных в таблице 6.

Таблица 6. Отчетный документ: Сводка нарушений, выявленных в результате формальной проверки

Виды нарушений, выявленных в документах	Наименование документа, по которому выявлено нарушение	Дата (период) составления документа	№ документа
Отсутствует подпись работника эксперта Петрова И.И.	Платежная ведомость №1	27.01.2008 г.	1
Неверно указано количество отработанных дней водителю Зворыгину А.В.	- табель учета рабочего времени, - приказ об отпуске	22.06.2008 г. 15.06.2008 г.	№17
Имеются неоговоренные исправления. Корнев Леонид Петрович. Изначально было указано: Корнев Леонид Павлович	Договор подряда	01.03.2008	б\н

Здесь установим, что случаев включения в табеля учета рабочего временя вымышленных (подставных) лиц нет, так как в нарядах и табелях учета рабочего времени фамилии совпадают с данными учета личного состава. Случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам, повторения одних и тех лиц в нескольких расчетно-платежных ведомостях не обнаружено.

При проверке первичных документов аудитором был обнаружен следующий недостаток: отсутствует подписи на многих документах работника кадровой службы (форма Т-2) и руководителя учреждения на приказах о предоставлении отпуска (форма Т-6). Росписи работников присутствуют на всех документах, все разные.

В силу вышеуказанного, можно сказать о не серьезном отношении к ведению первичной документации в ООО «РТС».

Далее проверим расчеты с рабочими по оплате труда в ООО «РТС» на соответствие показателей аналитического учета по счету 70 с записями в Главной книге и бухгалтерском балансе на одну и ту же дату. Сверим сальдо по счету 70 на первое января 2008 года в Главной книге и в балансе предприятия.

В балансе по счету 70 развернутое сальдо дебетовое, показывающее задолженность рабочих по заработной плате, что свидетельствует о плохой организации расчетов с работниками (выплачено больше, чем причитается). Сумма по дебету баланса равна 1620 руб.

Контрольная сверка показала, что эти суммы совпадают с данными Главной книги. В самой же Главной книге обнаружено много исправлений; бухгалтер по оплате труда объясняет это неточностью подсчетов еще в первичных документах (все исправления подписаны бухгалтером).

Убедившись, что данные Главной книги и баланса совпадают, можно продолжить дальнейшую сверку. Для этого сравним данные Главной книги со сводом начислений и удержаний за 2 квартал 2008 года (табл. 7).

Таблица 7. Соответствие задолженности по оплате труда, значащейся в расчетно-платежных ведомостях и Главной книге

Месяцы	Числится по своду начисления и удержания, руб.	Числится по Главной книге, руб.	Отклонения, руб.
апрель	-83370-89	-83371-00	0-11
май	-3507-93	-3507-93	0-00
июнь	59	60	-1

Данные несоответствия бухгалтер объяснить не может (говорит, что просто описалась).

Платежные ведомости на аванс оформлены, верно, замечаний нет.

Данные о начисленной заработной плате в расчетно-платежной ведомости, а также данные платежной ведомости на заработную плату и расчетных листков по каждому работнику совпадают. Расписки в получении начисленных сумм присутствуют, все подписи разные.

При проверке периодичности и своевременности выплаты заработной платы установлено, что начисление и выплата заработной платы производится своевременно.

3.5 Оценка и оформление результатов аудита расчетов с персоналом по оплате труда

После проведения всех необходимых процедур проверки аудиторы оценивают полноту и качество выполнения всех пунктов общего плана и программы аудита. По окончании аудиторской проверки ООО «РТС» можно констатировать, что мероприятия, предусмотренные общим планом и программой аудита, выполнены в полном объеме. Проверка проводилась на выборочной основе с использованием следующих документов: Главная книга, расчетные ведомости по начислению заработной платы своды по заработной плате, табеля учета рабочего времени, наряды, договора на оказанные услуг, учетные регистры (налоговая карточка, журнал-ордер по счетам 50,51,70,71,76,88 и т.д.), «Баланс» (ф. №1), «Отчет о прибылях и убытках» (ф. №2) и др.

3.6 Отчет ООО Аудиторская фирма «Аудитор» По аудиту расчетов с персоналом по оплате труда ООО «РТС» за 2008 год

г. Нижний Новгород 22 февраля 2009 г.

Аудиторская проверка расчетов с персоналом по оплате труда ООО «РТС» за 2008 год проведена ООО Аудиторская фирма «Аудитор» на основании договора №57 от 21 января 2008 г.

Нами проведен аудит учета труда и заработной платы ООО «РТС» за 2008 год.

При планировании и проведении аудита оплаты труда нами рассмотрено состояние внутреннего контроля у ООО «РТС». Ответственность за организацию и состояние внутреннего контроля несет исполнительный орган ООО «РТС».

Мы рассмотрели состояние внутреннего контроля исключительно для того, чтобы определить объем работ, необходимых для формирования аудиторского отчета о достоверности отражения в бухгалтерской отчетности оплаты труда. Проделанная в процессе аудита работа не означает проведения полной и всеобъемлющей проверки системы внутреннего контроля ООО «РТС» с целью выявления всех возможных недостатков.

В процессе аудита нами не были обнаружены никакие факты, из которых можно было бы сделать вывод о несоответствии системы внутреннего контроля ООО «РТС» масштабам и характеру его деятельности.

Не были обнаружены никакие серьезные нарушения установленного порядка ведения бухгалтерского учета, которые могли бы существенно повлиять на достоверность данных по оплате труда, отраженных в бухгалтерской отчетности.

При проведении аудита оплаты труда нами рассмотрено соблюдение в ООО «РТС» применимого законодательства РФ при совершении финансово-хозяйственных операций. Ответственность за соблюдение применимого законодательства РФ при свершении финансово-хозяйственных операций несет исполнительный орган ООО «РТС».

Мы проверили соответствие ряда совершенных ООО «РТС» финансово-хозяйственных операций применимому законодательству исключительно для того, чтобы получить достаточную уверенность в том, что отраженная в бухгалтерской отчетности информация об оплате труда не содержит существенных искажений. Однако цель проведенного нами аудита оплаты труда не состояла в том, чтобы выразить мнение о полном соответствии деятельности ООО «РТС» законодательству. Поэтому такое мнение мы не высказываем.

Мы проводили аудит в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденным Министерством финансов. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность в части оплаты труда не содержит существенных искажений. Аудит включал в себя проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности по оплате труда. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточно оснований для того, чтобы выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности в части оплаты труда. В результате проверки были случаи небольшие погрешности в ведении и оформлении первичных документов, множество исправлений в Главной Книге (подписанных).

Результаты проведенной нами проверки показывают, что проведенные финансово-хозяйственные операции осуществлялись ООО «РТС», во всех существенных отношениях, в соответствии с законодательством.

При проведении аудита применялся метод выборочной проверки. Типовые замечания представлены в таблице ниже (Табл. 8)

Таблица 8. Аудит заработной платы за 2008 год.

№ п\п	Вид нарушения	Нормативная база	Рекомендации
1.	За время нахождения в командировке зарплата начисляется работникам исходя из оклада, что не оговорено в трудовом договоре с работником. В табеле учета рабочего времени не указано, что в эти дни он не был на рабочем месте, а находился в командировке.	При направлении работника в командировку ему гарантируется сохранение среднего заработка, статья 167 ТК РФ. В табеле учета рабочего времени необходимо указать, что в эти дни он не был на рабочем месте, а находился в командировке. Порядок расчета среднего заработка определен в статье 139 ТК РФ. Иными словами, за дни нахождения работника в командировке ему должен выплачиваться средний заработок. При проверках трудовые инспекторы принимают во внимание дополнительные соглашения к трудовым договорам о том, что за время нахождения в командировке зарплата начисляется работникам исходя из оклада, если вы решите средний заработок не начислять, заранее составьте такое соглашение с сотрудниками.	В табеле учета рабочего времени указывать время пребывания работника в командировке. Составить дополнительные соглашения к трудовым договорам о том, что за время нахождения командировке зарплата начисляется работникам исходя из оклада.
2.	В договоре подряда и акте выполненных работ имеются неоговоренные исправления. Договор б\н от 01.03.2005 г. Корнев Леонид Петрович. В договоре изначально было указано Корнев Леонид Павлович. В акте выполненных работ за июнь 2005 года сумма по договору была указана цифрами 1110 руб., прописью 1120 руб. Затем исправлено на сумму 1120, 00 руб.	В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ, внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.	Заверить исправления подписями тех же лиц, которые подписали документы с указанием даты внесения исправлений.
3.	При определении средней заработной платы не учитываются стимулирующие надбавки за производственные показатели к заработной плате.	Правительство РФ Постановлением от 11.04.2003 г. №213 утвердило Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, которое вступило в силу с 24 апреля 2003 г. В данном положении определены особенности порядка исчисления средней заработной платы (среднего заработка0 для всех случаев определения ее размера, предусмотренных ТК РФ, и оно является обязательным для применения организациями всех форм собственности и всех организационно-правовых форм. Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации независимо от источников этих выплат.	При определении средней заработной платы учитывать стимулирующие надбавки за производственные показатели к заработной плате.

Заключение

Любая аудиторская проверка, как правило, начинается с разработки общего плана и программы аудита. Начиная эту разработку, аудиторы должны основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур. С помощью таких аналитических процедур аудиторы выявляют области, значимые для аудита.

В процессе подготовки общего плана и программы аудита оценивается эффективность системы внутреннего контроля, действующей у экономического субъекта, и производят оценку ее риска. Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также выявляет недостоверную информацию. Кроме того, при подготовке общего плана и программы аудита аудиторам следует установить также приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Их назначение в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок.

Приступая непосредственно к самой проверке расчетов по заработной плате, прежде всего, необходимо удостовериться в правомерности принятия первичных документов, используемых на предприятии при начислении заработной платы, к бухгалтерскому учету. Они должны отвечать требованиям ст. 9 ФЗ от 21.11.96 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Далее аудиторы проверяют правильность начисления как основной, так и дополнительной заработной платы. Напомним, что к основной заработной плате относят оплату по сдельным расценкам, тарифным ставкам, окладам, премии сдельщикам и повременщикам, доплаты в связи с отклонениями от нормальных условий работы, и т.п. К дополнительной заработной плате - выплаты за непроработанное время, предусмотренные законодательством по труду: оплата очередных отпусков, перерывов в работе кормящих матерей, льготных часов подростков, и др.

Помимо этого, аудиторам необходимо осуществить проверку удержаний из заработной платы. Причем главное внимание здесь следует уделить налогу на доходы физических лиц.

Кроме того, осуществляется проверка записей по учету расчетов по заработной плате на счетах бухгалтерского учета. Здесь аудиторам следует оценить правильность указания в учетных регистрах корреспонденции бухгалтерских счетов исходя из экономического содержания хозяйственных операций и соответствующих сумм.

В заключение аудиторами выполняется проверка сводных расчетов по заработной, которая состоит в идентификации данных по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующих с ним счетов. А затем эти данные сверяют с данными Главной книги и показателями Бухгалтерского баланса ф. №1.

Таким образом, выполнив намеченные процедуры по проверке расчетов по заработной плате, аудиторы собирают необходимую им информацию и делают выводы о состоянии расчетов. После этого ими составляется аудиторское заключение, где они выражают свое мнение о достоверности и порядке ведения бухгалтерского учета расчетов по заработной плате.

В результате выполнения курсовой работы был представлен пример заполнения аудиторских отчетов учета заработной платы в конкретной организации - ООО «РТС». С этой целью была изучена нормативная база как по порядку начисления и выплаты заработной платы, так и по организации работы предприятия в целом. Состоялось практическое ознакомление с деятельностью объекта исследования, приобретен опыт работы с хозяйственной документацией. Проработан значительный объем специальной литературы по исследуемой тематике.

Рассмотрены общие положения об организации проведения аудиторской проверки экономического субъекта, продемонстрирован порядок проведения проверки с указанием конкретных аудиторских доказательств, источников и методов их получения. Изучены способы и порядок документирования проверки, оформления её результатов, полученная информация систематизирована и подвергнута анализу. Выработаны конкретные рекомендации для возможного применения в деятельности исследуемого предприятия ООО «РТС».

На основе проведенного исследования можно сделать следующие выводы:

1. Бухгалтерский учет в ООО «РТС» организован на основе Закона РФ «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ, по журнально-ордерной форме учета.

2. В оформлении первичных документов имеют место недостатки. Недооформленные бланки договоров, нарядов и табелей.

3. Аналитический учет расчетов по оплате труда ведется по каждому работнику.

4. Синтетический учет оплаты труда осуществляется на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», по дебету которого отражают выплаты заработной платы и удержания из нее, а по кредиту - начисления.

5. Начисление заработной платы работникам осуществляют в соответствующем порядке.

В качестве рекомендаций руководству организации ООО «РТС» было предложено усилить внутренний контроль учета финансовой деятельности организации, отслеживать изменения законодательства регулирующего налогообложения.

Список используемой литературы

1. «Гражданский кодекс Российской Федерации», ч. 1 и 2.

2. Трудовой кодекс РФ от 30.12.2001 №197-ФЗ

3. Налоговый кодекс РФ часть II от 05.08.2000 г. №117-ФЗ.

4. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 №120-ФЗ

5. Федеральный закон от 19.06.2000 №82-ФЗ (ред. от 29.12.2004) «О минимальном размере оплаты труда»

6. Федеральный закон от 07.08.01 г. №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

7. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности от 23.09.2002 г. №696 (в ред. От 19.11.2008 г.)

8. «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утв. приказом Минфина России от 29.07.98 г. №34н.

9. Алборов Р.А. Аудит в организациях, промышленности, торговли и АПК: Учебное пособие. - 3-е изд., перераб. И доп. - М.: Издательство «Дело и Сервис», 2003. - 464 с.

10. Камышанов П.И. Практическое пособие по аудиту. - М.: Инфра - М. 2004 г.

11. Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит. Учебное пособие - М.: Издательство ПРИОР, 2004. - 272с

12. Каморджанова Н.А., Карташова И.В., Тимофеева М.В., Бухгалтерский финансовый учет. - СПб: Питер, 2002. - 224 с.

13. Журнал «Главбух» №1-12 2009 г.

14. Мельник М.В. Аудит эффективности в рыночной экономике. М.: КноРус, 2007.

15. Журнал «Аудит и налогообложение», №№1-5, 2009 г.

16. Журнал «Аудит и налогообложение», №№1-5, 2009 г.

Размещено на Allbest.ru