Организация труда и его оплаты в ООО "Комтел"

Согласно поступившим на предприятие в текущем месяце исполнительным листам, с работника удерживаются и переводятся по почте алименты на содержание двоих несовершеннолетних детей в размере 1/3 от суммы заработной платы, а также 3500 руб. в возмещение государственной пошлины и судебных издержек.

За январь 2003 года работнику начислена заработная плата 12500 руб.

В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки:

Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 1625 руб

Кредит счёта 68 «Расчеты по налогам и сборам» 1625 руб.

(12500 руб. * 13%) - удержан налог на доходы

Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 3625 руб.

Кредит счёта76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»3625 руб.

(12500 руб. - 1625 руб.) * 1/3) - удержаны алименты

Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 362,50 руб.

Кредит счёта 76«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами »362,50 руб.

(3625 руб. * 10%) -удержана стоимость почтового перевода суммы алиментов

Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 3625 руб.

Кредит счёта 76«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами » 3625 руб.. (12500 руб. - 1625 руб.) * 70% - 3625 руб. - 362,50 руб.) - удержаны суммы государственной пошлины и судебных издержек на основании исполнительных листов

Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 3259,50 руб.

Кредит счёта 50 «Касса» 3259,50 руб.

(12500 -1625 -3625 -3625- 362,5 -3 (мил.)) - выдана заработная плата из кассы предприятия.

Общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 процентов. При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником во всяком случае должно быть сохранено 50 процентов заработной платы. Но при удержании из заработной платы при отбывании исправительных работ, взыскании алиментов на несовершеннолетних детей, возмещении вреда, причиненного работодателем здоровью работника, возмещении вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца, и возмещении ущерба, причиненного преступлением - размер удержания может достигать 70 процентов.

Администрация организации вправе требовать от работников возмещения причиненного ущерба при совершении ими противоправных действий, результатом которых и явился причиненный ущерб.

Противоправным признается такое действие работника, которое связано с нарушением норм, содержащихся в законодательстве, инструкциях, правилах внутреннего распорядка и т. п., а также невыполнение распоряжений администрации организации. За случайный ущерб не по его вине работник ответственности не несет. Вина проявляется в форме умысла и неосторожности.

В зависимости от формы вины в большинстве случаев определяется вид материальной ответственности.

Различают полную и ограниченную материальную ответственность за причиненный материальный ущерб. Полная материальная ответственность заключается в обязанности работника, по вине которого причинен ущерб, возместить его полностью независимо от размера. При ограниченной материальной ответственности работник возмещает причиненный материальный ущерб в заранее установленном пределе -- в размере действительных потерь, но не выше установленных законом.

ТК РФ предусматривает, что работники, причинившие организации ущерб по своей вине при исполнении трудовых обязанностей, несут материальную ответственность в размере прямого действительного ущерба, но не более своего среднего месячного заработка (ст. 248 ТК РФ). Материальная ответственность свыше среднего месячного заработка допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Размер причиненного организации ущерба определяется по фактическим потерям на основании данных бухгалтерского учета в зависимости от балансовой стоимости (себестоимости) материальных ценностей, а для основных средств - остаточной стоимости (первоначальная стоимость за минусом износа).

При хищении, недостаче, умышленной порче (уничтожении) размер причиненного ущерба определяют исходя из рыночных цен.

Днем обнаружения ущерба, выявленного при инвентаризации материальных ценностей, ревизии или проверке финансово-хозяйственной деятельности организации, считается день подписания соответствующего акта.

Работник, причинивший ущерб, может добровольно возместить его полностью или частично. С согласия администрации организации он может передать в счет погашения долга за причиненный ущерб равноценное имущество, внести деньги в кассу, написать заявление об удержании из заработной платы суммы причиненного материального ущерба или исправить поврежденное имущество. Если стоимость внесенного работником имущества превышает размер причиненного ущерба, то разница должна быть возвращена ему.

В случае отказа работника добровольно возместить ущерб в полном размере (превышающем его средний заработок) потери возмещаются путем предъявления администрацией иска в суд в течение одного года со дня обнаружения причиненного работником ущерба.

Выявлена недостача кабеля по себестоимости 1480 руб. Виновный установлен. Подлежат возмещению виновным.

По рыночной цене 2080 руб.

Списывается фактическая себестоимость недостачи:

Дебет счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 1480 руб.

Кредит счёта 10 «Материалы» 1480 руб.

Отнесено на виновного: на сумму недостачи по фактической себестоимости

Дебет счёта 73«Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 1480 руб. Кредит счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 1480 руб.

Дебет счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 600 руб.

Кредит счёта 98 «Доходы будущих периодов» субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» (2080-1480) 600 руб.

Одновременно делается дополнительная проводка

Кредит счёта 98 «Доходы будущих периодов» субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» (2080-1480) 600 руб.

Кредит счёта 91 «Прочие доходы и расходы» субсчёт 1 «Прочие доходы» 600 руб.

Начислен НДС (1480*20%)

Дебет счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 296 руб.

Кредит счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам» 296 руб.

Произведено доначисление на виновное лицо

Дебет счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» (600 + 296) 896 руб.

Кредит счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 896 руб.

Погашена задолженность виновными лицами

Внесено в кассу

Дебет счёта 50 «Касса» 1480 руб.

Кредит счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 1480 руб.

Удержано из оплаты труда

Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 600 руб.

Кредит счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 600 руб.

Внесено на расчётный счёт

Дебет счёта 51 «Расчётные счёта» 296 руб.

Кредит счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 296 руб.

В аналогичном порядке отражаются операции по списанию недостач оборудования на складе, незавершенного производства, полуфабрикатов собственного производства, готовой продукции и товаров.

Учет списания недостачи основных средств, в эксплуатации осуществляется следующим образом.

Выявлена недостача ксерокса (первоначальная стоимость - 13500 руб., износ - 800 руб.), рыночная стоимость - 14600 руб. Виновный установлен. С него должны быть взысканы потери.

Корреспонденция счетов по учету основных средств, выбывших в результате недостач:

Списан ксерокс, на первоначальную стоимость :

Дебет счёта 01 «Основные средства» субсчёт «Выбытие основных средств» 13500 руб.

Кредит счёта 01 «Основные средства» 13500 руб.

на сумму амортизации

Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств» 800 руб.

Кредит счёта 01 «Основные средства» субсчёт «Выбытие основных средств» 800 руб.

на остаточную стоимость

Дебет счёта 94 « Недостачи и потери от порчи ценностей» 12700 руб.

Кредит счёта 01 «Основные средства» субсчёт «Выбытие основных средств»

12700 руб.

отнесено на виновное лицо, на остаточную стоимость :

Дебет счёта 73«Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 12700 руб.

Кредит счёта 94 « Недостачи и потери от порчи ценностей» 12700 руб.

на разницу между рыночной и остаточной стоимостью (14600 - 12700 )

Дебет счёта 94 « Недостачи и потери от порчи ценностей» 1900 руб.

Кредит счёта 98«Доходы будущих периодов» субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» 1900 руб.

Произведено доначисление на виновное лицо

Дебет счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 1900 руб.

Кредит счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 1900 руб.

Удержано из оплаты труда

Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 6000 руб.

Кредит счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 6000 руб.

Внесено в кассу наличными

Дебет счёта 50 «Касса» 2500 руб.

учет аудит труд оплата персонал

Кредит счёта 73«Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 2500 руб.

перечислено на расчётный счёт

Дебет счёта 51 «Расчётные счёта» 6100 руб.

Кредит счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям» субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба» 6100 руб.

Одновременно на разность между рыночной ценой и остаточной стоимостью

Дебет счёта 98 «Доходы будущих периодов» субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» 1900 руб.

Кредит счёта 91«Прочие доходы и расходы» субсчёт 1 « Прочие доходы»

1900 руб.

Материальный ущерб, причиненный по вине коллектива, распределяется между его членами пропорционально должностным окладам и фактически проработанному времени за период от последней инвентаризации до дня обнаружения ущерба.

По добровольному заявлению работника, представленному в письменном виде в бухгалтерию предприятия, из заработной платы могут производиться удержания:

- на добровольное страхование;

- за оплату коммунальных услуг;

- за пребывание ребёнка в детском саду и др.

1.4 Синтетический и аналитический учёт расчётов по оплате труда

Порядок оформления и синтетический учет расчетов с персоналом по оплате труда.

Счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации.

По кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражаются суммы:

- оплаты труда, причитающиеся работникам, - в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других источников;

- оплаты труда, начисленные за счет образованного в установленном порядке резерва на оплату отпусков работникам и резерва вознаграждений за выслугу лет, выплачиваемого один раз в год, - в корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов";

- начисленных пособий по социальному страхованию пенсий и других аналогичных сумм - в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";

- начисленных доходов от участия в капитале организации и т.п. - в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

По дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий и т.п., доходов от участия в капитале организации, а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.

Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет 4 "Расчеты по депонированным суммам").

Аналитический учет по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" ведется по каждому работнику организации.

При выдаче наличных денег из кассы организации необходимо руководствоваться порядком ведения кассовых операций в РФ, утвержденным решением совета директоров Банка России от 22 сентября 1993 г. № 40. Деньги на выплату заработной платы, пособий по временной нетрудоспособности, премий и т.д. получают в обслуживающем банке. Организации, имеющие выручку, могут по согласованию с банком расходовать и на оплату труда.

Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца, а отпускные - не позднее, чем за один день до начала отпуска (ст. 136 ТК РФ). При увольнении работника все суммы, причитающиеся ему от организации, выплачиваются в день увольнения (ст. 140 ТК РФ).

Заработная плата выдается в сроки, установленные коллективным договором. Эти даты указываются в предоставленных банку кассовых заявках. За первую половину месяца (с 1-го до 15-е число включительно) выдают аванс (обычно с 16-го по 20-е число текущего месяца). Наиболее распространен вариант, при котором аванс выплачивается в заранее обусловленном размере (например, 40% фактического заработка за прошлый месяц). Более целесообразной предоставляется выплата аванса в зависимости от заработка за фактически выполненную работу (при сдельной оплате) или фактически отработанное время в первую половину месяца (за период с 1-го по 15-е число месяца включительно) за минусом необходимых удержаний, установленных действующим законодательством.

Заработная плата за вторую половину месяца выдается с 1-го по 5-е число следующего месяца. Если день выдачи заработной платы приходится на выходной или праздничный день, то она должна быть выплачена накануне. Деньги для расчетов с уволенными и уходящими в отпуск, а также с работниками нештатного (несписочного) состава выдаются независимо от установленных сроков выплаты заработной платы штатным работникам.

Для получения заработной платы в банк представляются следующие документы: чек, платежные поручения на перечисление в бюджет налоговых платежей (подоходного налога, милиция 0,5%), платежные поручения в пользу различных организаций и лиц на суммы, удержанные из заработной платы работников по исполнительным листам, по другим исполнительным документам и личным обязательствам, а также платежные поручения на перечисление налогов по единому социальному налогу . Платежные поручения выписываются в рублях с округлением копеек до рублей по общим правилам.

Аванс и заработная плата за вторую половину месяца выдаются в течение 3 дней, включая день получения денег в банке. Так, если деньги получены в понедельник, то в среду сумма неполученной зарплаты должна быть сдана в банк. Выплата заработной платы, пособий и премий производится по расчетно-платежной (ф. № Т-49) или платежной (ф. № Т-532) ведомости. При получении денег работник расписывается в ведомости. Выдача денег лицу, не являющемуся штатным сотрудником, осуществляется по предъявлении документа, удостоверяющего личность получателя. Деньги могут выдаваться по расходному кассовому ордеру. В нем получатель указывает название и номер документа, дату его выдачи, наименование его организации.

По истечении срока выдачи заработной платы кассир в ведомости против фамилий лиц, не получивших ее, в графе “Расписка в получении” делает отметку “Депонировано”. На сумму, выданной по ведомости заработной платы бухгалтером, оформляется расходный кассовый ордер, который затем отражается в кассовой книге.

Не выплаченная в срок заработная плата депонируется, а деньги сдаются в банк и зачисляются на расчетный счет организации. Из банка их получают при обращении работника в бухгалтерию. Работник имеет право на получение депонированной заработной платы в течение трех лет. По истечении этого срока невостребованные суммы как внереализованные доходы присоединяются к прибыли.

Депонированная заработная плата оформляется следующим образом. Не выданные суммы по платежной (расчетно-платежной) ведомости кассир заносит в реестр не выданной заработной платы и передает его бухгалтеру. В бухгалтерии учет расчетов с депонентами ведут в книге учета депонированной заработной платы (ф.8). В ней для каждого депонента отводится отдельная строка, по которой указывают фамилию, имя, отчество и депонированную сумму, отмечается ее выдача. В книге ежемесячно подсчитываются общая депонированная сумма и сумма выданная, выводится остаток. Выдача депонентских сумм оформляется расходным кассовым ордером.

При этом бухгалтер делает следующие проводки:

1. Оформление неполученной заработной плазы (депонирование):

Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»

Кредит счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» субсчёт 4 «Расчёты по депонированным суммам» закрывается расчетно-платежная ведомость на общую сумму депонируемой зарплаты;

Дебет счёта 51 «Расчётные счета»

Кредит счёта 50 «Касса»

возврат денег на расчетный счет банка предприятия на эту же сумму.

2. Получение ранее депонированной заработной платы:

Дебет счёта 50 «Касса»

Кредит счёта 51 «Расчётные счета»

получение средств с расчетного счета в банке на оплату депонентов;

Дебет счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» субсчёт 4 «Расчёты по депонированным суммам»

Кредит счёта 50 «Касса»

списание выданной заработной платы с депонента.

Так же оформляются и другие почему-либо неполученные работником суммы (премии, выплаты, пособия и т.д.).

Своевременно не полученную работниками заработную плату предприятия обязаны хранить в течение 3-х лет и выдавать ее по первому требованию работника. При сдаче депонированной заработной платы на расчетный счет в назначении платежа указывается «депонированная заработная плата», что также обязывает банковское учреждение учитывать данные средства отдельно.

В случае смерти работника неполученная ко дню его смерти заработная плата выдается совместно проживающим с ним членам семьи, а также лицам, находившимся вследствие нетрудоспособности на иждивении умершего (постановление Совмина СССР от 19 ноября 1984 года № 1153).

Суммы депонентской задолженности, по которой сроки исковой давности истекли, подлежат отнесению на финансовые результаты (как прибыль предприятия).

В бухгалтерском учете данная операция отразится проводкой:

Дебет счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» субсчёт 4 «Расчёты по депонированным суммам»

Кредит счёта 91 «Прочие доходы и расходы» субсчёт 1 «Прочие доходы».

Продолжительность ежегодного оплачиваемого отпуска исчисляется в календарных днях. В статье 112 ТК РФ перечисляются нерабочие дни. С 2002 года к ним относится 23 февраля - День защитника Отечества. Продолжительность ежегодного основного оплачиваемого отпуска- 28 календарных дней (ст. 115 ТК РФ).Работники моложе 18 лет имеют ежегодный отпуск не менее 31 календарного дня, работники некоторых научно-исследовательских организаций, учебных и культурно-просветительских организаций, работники детских учреждений - до 48 календарных дней, государственные служащие - не менее 30 календарных дней и ДР.

Коллективным договором может быть предусмотрено предоставление работнику дополнительных кратковременных отпусков с сохранением заработной платы в случаях вступления сотрудника в брак (2-3 рабочих дня), рождения ребенка (1-2 рабочих дня), смерти лиц, состоящих с сотрудником в близком родстве (муж, жена, дети, родители, братья, сестры), или лиц, находящихся на иждивении сотрудника (2--3 рабочих дня).

Размер оплаты дней основного и дополнительного отпусков определяется умножением среднего дневного заработка на количество дней отпуска.

Расходы по оплате основных и дополнительных отпусков, предусмотренных законодательными актами, относятся на издержки производства и обращения, а расходы по оплате дополнительных отпусков, обусловленных локальными нормативными актами или трудовыми договорами (контрактами), возмещаются за счет собственных средств организации.

На сумму начисленных отпускных составляют бухгалтерские записи:

Дебет счёта 20 «Основное производство»;

Дебет счёта 23 «Вспомогательное производство»;

Дебет счёта 25 «Общепроизводственные расходы»;

Дебет счёта 26 « Общехозяйственные расходы»;

Дебет счёта 43 «Готовая продукция»;

Дебет счёта 44 « Расходы на продажу»;

Дебет счёта 96 « Резервы предстоящих расходов»;

Кредит счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»;

на сумму оплаты за отпуск, включаемую в себестоимость продукции, работ и услуг;

Дебет счёта 84 « Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)

Кредит счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»

на сумму оплаты, относимую за счет нераспределенной прибыли.

При расчете денежной компенсации за неиспользованный отпуск должны применяться те же правила, что и при исчислении заработка за отпуск (ст. 139 ТК РФ). В соответствии со ст. 139 ТК РФ для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации независимо от источников этих выплат. Средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние три календарных месяца путем деления суммы начисленной заработной платы на 3 и 29,6 (среднемесячное число календарных дней). Полученная величина среднего заработка умножается на число дней отпуска, а полученная сумма является оплатой отпуска или компенсацией взамен его.

Бухгалтер до увольнения после очередного отпуска проработал 7 месяцев. Он имеет право на отпуск за этот период в количестве 14 рабочих дней, среднедневной его заработок -- 85 руб. Сумма компенсации за отпуск составит 1190 руб. (85 * 14).

Начисленные суммы денежной компенсации за неиспользованный отпуск в учете отражаются записью:

Дебет счёта 20 «Основное производство»;

Дебет счёта 23 «Вспомогательное производство»;

Дебет счёта 25 «Общепроизводственные расходы»;

Дебет счёта 26 « Общехозяйственные расходы»;

Дебет счёта 43 «Готовая продукция»;

Дебет счёта 44 « Расходы на продажу»;

Дебет счёта 96 « Резервы предстоящих расходов»;

Кредит счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»;

на сумму оплаты за отпуск, включаемую в себестоимость продукции, работ и услуг;

Дебет счёта 84 « Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)

Кредит счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»

Для оплаты отпусков рассчитывается средний заработок. В основу расчета берется фактический заработок работника за 3 календарных месяца (с 1-го до 1-го числа), предшествующих месяцу отпуска. Вначале определяется среднемесячный, а затем средний дневной заработок. Среднемесячный заработок рассчитывается делением суммы заработной платы за 3 месяца на три. Средний дневной заработок, в случае если расчетный период отработан полностью, исчисляется делением среднемесячного заработка на 29,6 (среднемесячное число календарных дней при оплате отпуска, установленного в календарных днях).

В июне работнику предоставлен отпуск 28 календарных дня. Заработная плата составила: в марте - 2000 руб., апреле - 1700 руб. и мае - 2000 руб.

Среднемесячный заработок - 1900 руб. [(2000 руб.+ 1700 руб.+ 2000 руб.)/3], а средний дневной заработок - 64,19 руб. (1900 руб.* 29,6)

Сумма отпускных рассчитывается умножением среднего дневного заработка на число дней отпуска и равна 1797 руб. (64,19 руб. * 28 дн.).

При исчислении среднего дневного заработка из расчетного периода исключаются нерабочие праздничные дни.

Если в каждом из трех месяцев расчетного периода (в примере - март, апрель и май) отработаны не все рабочие дни, то сумма, причитающаяся за отпуск, определяется следующим образом , берутся календарные дни, приходящиеся на отработанное перед отпуском время.

Работник отработал в марте 10 дней (заработок составил 800 руб.). В апреле - 15 дней (заработок - 1200 руб.), в мае - 9 дней (заработок - 600 руб.). Средний дневной заработок составил 76,47 руб. [(800 + 1200 + 600) / (10 + 15 + 9)]. Начислено за отпуск 2141 руб. (76,47 * 28).

Расчет отпускных оформляется приказом по организации.

Суммы начисленных отпускных связаны с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Поэтому на основании пункта 5 положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года №33н, они относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Суммы среднего заработка, сохраняемого на период отпуска, включаются в фонд оплаты труда и отражаются по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Затраты на оплату отпусков относятся в дебет счетов затрат на производство или продажу .

В целях равномерного включения расходов на оплату отпусков в состав затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг организация может формировать резерв на предстоящую оплату отпусков, что обязательно должно быть отражено в учетной политике.

Резерв формируется следующим образом. Определяется предполагаемый месячный фонд оплаты труда с учетом ЕСН и взносов на обязательное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. Ежемесячно производятся отчисления в резерв в размере 1/12 суммы резерва. Отражение данной операции производится по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и реализацию. При предоставлении работникам отпусков начисление отпускных, ЕСН и взносов на страхование от несчастных случаев производится по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и 69 «Расчеты по социальному страхованию».

Если к моменту начисления отпускных резерв сформирован не полностью и сумма начисленных отпускных превышает сумму резерва, то разницу отражают на счете 97 «Расходы будущих периодов» и списывают за счет отчислений в резерв в последующие месяцы.

По окончании года производится инвентаризация резерва. Если за год на оплату отпусков израсходовано больше, чем было зарезервировано, нужно доначислить резерв. Если резерв использован не полностью, то возможны два варианта: остаток резерва либо сторнируется, либо переносится на следующий год.

Предполагаемый месячный фонд оплаты труда организации составляет 300 000 руб. (406800 руб. с учетом ЕСН). В учетной политике закреплено создание резерва расходов на предстоящую оплату отпусков в сумме 406 800 руб. (с учетом ЕСН). Сумма, подлежащая ежемесячному отчислению в резерв: 406 800 : 12 = 33 900 руб.

Федеральным законом от 29 мая 2002 года №57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков включены в состав расходов на оплату труда (пункт 24 статьи 255 НК РФ). Порядок учета таких расходов установлен статьей 324.1 НК РФ. Порядок формирования резерва в целях налогового учета отличается от его формирования в бухгалтерском учете.

Предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков (с учетом ЕСН) делится на предполагаемую годовую сумму расходов на оплату труда (с учетом ЕСН) - так определяется ежемесячный процент отчислений в резерв (в процентах от фонда оплаты труда). Таким образом, если в целях бухгалтерского учета каждый месяц в резерв отчисляются одинаковые суммы, независимо от начисленной суммы оплаты труда, то в целях налогового учета эти суммы могут отличаться.

По итогам года проводится инвентаризация резерва. Если фактически на оплату труда израсходовано больше средств, чем было зарезервировано, то сумма разницы между фактическими расходами (с учетом ЕСН) и суммой резерва включается в состав расходов текущего налогового периода.

Как учитывать сумму неиспользованного резерва, сказано в двух противоречащих друг другу пунктах статьи 324.1 НК РФ. В пункте 3 данной статьи говорится:

Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

Пункт 5 этой же статьи звучит так:

Если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Отсюда можно сделать вывод, что остаток резерва включается в состав внереализационных доходов только в том случае, если резерв в следующем году создаваться не будет. Если же на следующий год резерв также будет формироваться, то остаток текущего года в состав внереализационных доходов может не включаться.

Итак, если в статью 324.1 не будут внесены изменения, устраняющие это противоречие, и если налогоплательщик выберет вариант, при котором остаток резерва не включается в состав доходов, то ему нужно быть готовым отстаивать свою позицию в суде, при этом можно опираться на положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, который устанавливает следующее:

Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Организация учетной политикой для целей налогообложения утвердила создание резерва расходов на предстоящую оплату отпусков. Предполагаемый годовой фонд оплаты труда - 4 800 000 руб. (с учетом ЕСН). Предполагаемая сумма расходов на оплату отпусков - 460 000 руб. (с учетом ЕСН). Ежемесячный процент отчислений в резерв: 460 000 : 4 800 000 х 100% = 9,58%:

а) сумма выплаченных отпускных составила: в июле - 275 000 руб.; в августе - 190 000 руб.; всего - 465 000 руб. Сумма фактически выплаченных отпускных превышает сумму начисленного резерва, поэтому по итогам года в расходы нужно дополнительно включить: 465 000 - 436 848 = 28 152 руб.

б) сумма выплаченных отпускных составила: в июле - 250 000 руб.; в августе - 180 000 руб.; всего - 430 000 руб. По итогам года неиспользованная сумма резерва составила: 436 848 - 430 000 = 6848 руб. Эту сумму налогоплательщик либо включает в состав внереализационных доходов, либо не включает в них - все зависит от того, каким пунктом статьи 324.1 НК РФ он руководствуется - третьим или пятым.

1.5 Учёт расчётов по социальному страхованию и обеспечению

С 1 января 2002 г. вступил в силу Федеральный закон от 11.02.02 N 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год" (далее -закон N 17-ФЗ), ст. 15 которого установлен максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности и максимальный размер пособия по беременности и родам за полный календарный месяц в сумме 11 700 руб. Такое положение сохраняется и до сих пор. Федеральный закон от 08 февраля 2003 года № 17 - ФЗ.

Однако основные условия обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденные постановлением Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.84 N 191 "О пособиях по государственному социальному страхованию", регламентирующие порядок оплаты больничных листов исходя из фактического заработка работника и его непрерывного стажа в связи с вступлением в силу закона N 17-ФЗ, не отменялись и продолжают действовать в настоящее время.

В связи с введением в действие с 1 февраля 2002 г. Трудового кодекса РФ порядок назначения, исчисления и выплаты пособий по государственному социальному страхованию не изменился. На основании ст. 423 ТК РФ впредь до введения в действие соответствующего федерального закона, определяющего размеры и условия выплаты пособий по временной нетрудоспособности (ст. 183 ТК РФ), по-прежнему применяются основные условия. В соответствии с основными условиями и положением о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденным постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.84 N 13-6, пособия по временной нетрудоспособности и по беременности и родам назначаются и выплачиваются за рабочие (для отдельных работников - календарные) дни (часы), пропущенные в периоде нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, и исчисляются путем умножения дневного (часового) пособия на количество указанных дней (часов).

Лимит в размере 11 700 руб. установлен в расчете на один календарный месяц. Поэтому если временная нетрудоспособность или отпуск по беременности и родам продолжались меньше месяца, то указанные пособия должны выплачиваться исходя из фактически пропущенных работником рабочих дней. При этом размер выплаты за один день не должен превышать максимальную величину установленного законом N 17-ФЗ пособия, приходящегося на один календарный день месяца.

Размеры пособия при общем заболевании зависят от непрерывного трудового стажа работника: до 5 лет -- 60 % заработка, от 5 до 8 лет -- 80 % заработка; 8 лет и более - 100 % заработка.

Рассмотрим на конкретном примере порядок отражения в бухгалтерском учете пособия по больничному листу.

Работник предприятия болел с 8 по 25 марта 2003 г. включительно (14 рабочих дней). Заработная плата работника составляет 23 000 руб. в месяц. Непрерывный стаж работы - 4,5 года. На предприятии установлена пятидневная рабочая неделя. Основанием для назначения пособия по временной нетрудоспособности является выданный в установленном порядке больничный листок (листок нетрудоспособности). При этом пособие по временной нетрудоспособности выдается с первого дня утраты трудоспособности и до ее восстановления (пункты 8, 9 основных условий).

Согласно п. 46 основных условий пособия по временной нетрудоспособности, беременности и родам исчисляются из фактического заработка рабочего или служащего.

В фактическом заработке при этом учитываются все виды заработной платы, на которые по действующим правилам начисляются взносы на социальное страхование, включая доплаты за совмещение профессий (должностей), в том числе за исполнение обязанностей временно отсутствующего работника, за расширение зон обслуживания или увеличение объема работы, выполняемые в течение установленной законодательством продолжительности рабочего дня (рабочей смены).

В связи с тем что стаж работника составляет 4,5 года, больничный лист должен оплачиваться ему в размере 60% от фактического заработка (подп. "в" п. 25 основных условий).

Расчет пособия по временной нетрудоспособности.

1.Рассчитываем среднедневной заработок работника за март.

Для этого необходимо заработную плату работника разделить на количество рабочих дней в месяце.

В марте по графику пятидневной рабочей недели 21 рабочих дня.

Следовательно, среднедневной заработок работника за апрель составит:

23 000 руб. : 21 дня = 1095,24 руб.

1. Рассчитываем размер причитающегося работнику дневного пособия исходя из стажа работы.

Поскольку по условиям примера стаж работника составляет 4,5 года, то размер причитающегося ему дневного пособия составляет 60% и будет равен:

1095,24 руб. х 60% = 657 руб.

2. Определяем максимальный размер дневного пособия, выплачиваемого за счет средств Фонда социального страхования: 11 700 руб. : 21 дня = 557 руб.

3. Определяем размер пособия за время болезни, которое будет выплачено за счет средств ФСС: 557 руб. х 14 дней = 7798 руб.

Следует обратить внимание, что ограничение по оплате больничных листов, установленное законом N 17-ФЗ, распространяется только на выплаты из бюджета Фонда социального страхования РФ.

Как было разъяснено самим ФСС, при исчислении и выплате пособий по государственному социальному страхованию по-прежнему применяются основные условия. А в соответствии с теми же основными условиями работник имеет право на пособие, исчисленное исходя из его непрерывного трудового стажа. В примере - 60% от фактического заработка.

В связи с этим предприятие может за счет своих средств доплатить работнику разницу между суммой пособия по больничному листу, рассчитанному по правилам, изложенным в основных условиях, и суммой, выплаченной ФСС РФ.

4. Определяем размер пособия за время болезни, которое будет выплачено за счет средств предприятия: 657руб. х 14 дней - 7798 руб. = 1400 руб.

В бухгалтерском учете оплата пособия по больничному листу работнику будет отражена следующим образом:

1. Дебет счёта 69 субсчёт 1 "Расчеты по социальному страхованию " 7798 руб

Кредит счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 7798 руб.

начислено пособие по временной нетрудоспособности;

2. Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 7798 руб.

Кредит счёта 50 «Касса» 7798 руб.

выплачено пособие по больничному листу работнику;

3. Дебет 20 «Основное производство» 1400 руб.

Кредит счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 1400 руб.

начислена доплата к пособию по временной нетрудоспособности.

4. Дебет счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» 1400 руб.

Кредит счёта 50 «Касса» 1400 руб.

выплачена доплата к пособию по временной нетрудоспособности.

Сумма доплаты в размере 1400 руб. будет приниматься при исчислении налога на прибыль в 2003 г.

В соответствии с подп. 15 ст. 255 НК РФ расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством РФ, относятся к расходам на оплату труда, на которые налогоплательщик уменьшает полученные доходы.

Сумма доплаты, выплачиваемая за счет средств предприятия, будет облагаться налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом, взносами на обязательное пенсионное страхование и страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в общеустановленном порядке.

Законодательством предусмотрены случаи, когда независимо от непрерывного стажа работы пособие выдается в размере 100 % заработной платы работника: вследствие трудового увечья или профессионального заболевания; работающим инвалидам Великой Отечественной войны и другим инвалидам, приравненным в отношении льгот к инвалидам Великой Отечественной войны; лицам, имеющим на своем иждивении 3 и более детей, не достигших 16 лет (учащихся -- 18 лет); по беременности и родам; гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, и в других случаях, предусмотренных законодательством.

Виды заработной платы, подлежащие включению в фактический заработок для исчисления пособия.

В фактический заработок работника включаются все виды заработной платы, все виды денежных премий, предусмотренные системой оплаты труда; надбавки и доплаты к заработной плате; вознаграждения по итогам работы за год и выплаты за выслугу лет.

В сумму заработка, из которого исчисляется пособие, не включаются: заработная плата за работу в сверхурочное время, включая доплату за часы сверхурочной работы, оплата за работу по совместительству, как в другой организации, так и по месту основной работы, доплата за работу, не входящую в обязанности рабочего или служащего по основной работе, заработная плата за дни простоя, за время очередного и дополнительного отпусков, за время военного учебного или поверочного сбора, выполнения государственных или общественных обязанностей, единовременные премии, не связанные с производственной деятельностью (например, к юбилейным датам, дням рождения и т. п.), разного рода выплаты компенсационного характера (компенсация за неиспользованный отпуск, выходное пособие и др.), заработная плата за работу в праздничные дни и в дни еженедельного отдыха, если в это время работник не должен был работать согласно графику выхода на работу.

При исчислении пособия в заработок включаются премии, предусмотренные системой оплаты труда, независимо от периодичности и выплаты. В расчет включаются ежемесячные и ежеквартальные премии, премии за отдельные периоды, по итогам работы за год, а также единовременные, выплачиваемые за достижение особо высоких показателей труда. Если премия носит единовременный характер и не связана с производственной деятельностью (например, к юбилейным датам, по случаю окончания учебного заведения), то в заработок для начисления пособия она не включается.

Вознаграждение по итогам работы за предшествующий год и единовременное вознаграждение за выслугу лет включаются в заработок текущего года в размере 1/12 их общей суммы.

Система отпусков и пособий в России сложная. Отпуска и пособия предоставляются, во-первых, одному из родителей (или в некоторых случаях другому лицу, осуществляющему уход за ребёнком), чтобы компенсировать потерянный заработок и, во-вторых, на детей, чтобы покрыть расходы, связанные с их воспитанием. Кроме этих основных пособий, выплачиваемых на всех детей, существует ряд специальных, дополнительных, пособий на детей военнослужащих, детей одиноких матерей, детей, инфицированных вирусом СПИД, и детей-инвалидов.

Если установить отцовство не удалось или женщина не собирается этого делать, то получает статус одинокой матери. Это означает, что рожденный ребенок будет носить фамилию матери, имя и отчество по её указанию.

Одинокая мать имеет право на ежемесячное пособие на ребенка в более крупном размере, чем остальные. При этом не имеют значения уровень материальной обеспеченности матери, условия ее жизни, поскольку основанием для выплаты пособия служит сам факт отсутствия зарегистрированного брака с отцом ребенка. Кроме того, мать-одиночка не может быть уволена с работы по инициативе администрации до достижения ребенком 14 лет. В случае нуждаемости она имеет право на первоочередное получение жилья.

Мать ребенка сохраняет существующее со времен указа от 8 июля 1944 г. право на беспрепятственное устройство несовершеннолетнего в детское учреждение на полное государственное попечение.

Матерям-одиночкам устанавливается 100%-ная оплата больничного листа по уходу за ребенком до 14 лет на более длительный срок, чем остальным женщинам. Они также имеют право на ежегодный отпуск без сохранения содержания, присоединенный к основному отпуску, или отдельный от него сроком до 14 дней в удобное для них время.

Размер основных федеральных пособий и компенсационных выплат, установленных семьям с детьми с 01 января 2002 года показан в таблице №

1.6 Фонд заработной платы и контроль за его использованием

В состав фонда заработной платы включаются начисленные предприятием суммы оплаты труда в денежной и натуральной формах за отработанное и неотработанное время, стимулирующие доплаты и надбавки, выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда, премии и единовременные поощрительные выплаты, а также выплаты на питание, жилье, топливо, носящий регулярный характер.

Суммы, начисленные за ежегодные и дополнительные отпуска, включаются в фонд заработной платы отчетного месяца только в сумме, приходящейся на дни отпуска в отчетном месяце.

Суммы, причитающиеся за дни отпуска в следующем месяце, включаются в фонд заработной платы следующего месяца.

Включению в фонд заработной платы подлежат:

1) оплата за отработанное время (основная заработная плата):

- заработная плата, начисленная работникам по тарифным ставкам и окладам за отработанное время;

- заработная плата, начисленная за выполненную работу работникам по сдельным расценкам, в процентах от выручки от реализации продукции;

- стоимость продукции, выданной в порядке натуральной оплаты;

- премии и вознаграждения, носящие регулярный или периодический характер, независимо от источников их выплаты;

- добавки и надбавки к тарифным ставкам и окладам (за профессиональное мастерство, совмещение профессий и должностей, допуск к государственной тайне);

- ежемесячные и ежеквартальные надбавки за выслугу лет;

- компенсационные выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда:

а) выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (по районным коэффициентам);

б) доплаты за работу во вредных или опасных условиях или на тяжелых работах;

в) доплаты за работу в ночное время;

г) оплата работы в выходные и праздничные дни;

д) оплата сверхурочной работы;

е) оплата работникам за дни отдыха (отгулы), представленные в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени;

ж) доплаты работникам, постоянно занятым на подземных работах;

з) оплата специальных перерывов;

е) выплата разницы в окладах при временном заместительстве;

и) оплата труда лиц, принятых по совместительству.

2) оплата за неотработанное время (дополнительная заработная плата):

- оплата ежегодных и дополнительных отпусков;

- оплата дополнительно представленных по коллективному договору отпусков;

- оплата льготных часов подросткам;

- оплата учебных отпусков;

- оплата вынужденного прогула;

- оплата простоев не по вине работника.

1.7 Состав отчетных показателей и порядок их формирования

Показатели по труду

№ п/п	Наименование показателя	ед.изм.	2001 год	2002 год
1.	Среднесписочная численность списочного состава	Чел.	47	49
2.	Затраты на оплату труда списочного состава	Руб.	1734861	3454599
3.	Выплаты социального характера	руб.	4452	21063
4.	Общий доход без НДС	руб.	16007469	24014807
5.	Себестоимость услуг связи	руб.	7884142	12507697
6.	Удельный вес затрат на оплату труда на 1 рубль валового дохода стр.2/стр.4	руб.	0,108	0,144
7.	Получен доход на 1 работника в месяц стр. 4/ стр. 1 / 12 мес.	руб.	28382	40842
8.	Производительность труда	%	97	144
9.	Количество абонентов на конец периода	чел.	6585	7045
10.	Количество линий на 1 работника стр. 9/ стр. 1	чел.	140	144
11.	Среднемесячный доход в расчёте на 1 работника стр.2+стр.3/стр.1/12 мес.	руб.	3083	5879

На конец 2002 года в штате ООО «Комтел» состояло 49 человек.

Среднесписочная численность за 2002 год - 49 человек.

Удельный вес заработной платы в затратах составил 0,144 рублей, что выше на 0,036 рубля показателя 2001 года. Темп роста производительности труда за 2002 год составил 144 % (40842 / 28382), темп роста заработной платы - 199 %.(3454599 / 1734861), в 2001 году 167 %.

Из приведённых выше данных видно, что производительность труда в ООО «Комтел» повысилась на 4 % по сравнению с 2001 годом. Темп роста заработной платы выше темпа роста производительности труда на 55 % (199- 144) в 2002 году.

Столь значительное повышение темпов роста заработной платы (55%) можно назвать положительным фактором, так как в этом случае Фирма не нарушает принцип материальной заинтересованности работников.

2. Аудит труда и заработной платы

2.1 Аудит соблюдения трудового законодательства

Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые цели и основные принципы проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее именуется - аудит), которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) обязаны соблюдать.

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях.

Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица.

Аудитор не дает оценку соблюдения интересов собственников (акционеров, участников) и эффективности отдельных операций аудируемого лица.

При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться нормами, установленными профессиональными аудиторскими объединениями, членом которых он является (профессиональными стандартами), а также следующими этическими принципами:

независимость;

честность;

объективность;

профессиональная компетентность и добросовестность;

конфиденциальность;

профессиональное поведение.

Аудитор в ходе планирования и проведения аудита должен проявлять профессиональный скептицизм и понимать, что могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает аудиторские доказательства, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений. Профессиональный скептицизм следует проявлять в ходе аудита, чтобы, в частности, не упустить из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданных обобщений при подготовке выводов, не использовать ошибочные допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов.

При планировании и проведении аудита аудитор не должен исходить из того, что руководство аудируемого лица является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства. Устные и письменные заявления руководства не являются для аудитора заменой необходимости получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки разумных выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение.

Термин "объем аудита" относится к аудиторским процедурам, которые считаются необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах. Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определяться аудитором с учетом федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, применяемых в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых он является, а также правил (стандартов) аудиторской деятельности аудитора. Помимо правил (стандартов) аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание федеральные законы, другие нормативные правовые акты и, если необходимо, условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения.

Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности - это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита.

Ограничения, присущие аудиту и влияющие на возможность обнаружения аудитором существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, имеют место в силу следующих причин:

в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование;

любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются несовершенными (например, не могут гарантировать отсутствие сговора);