Бухгалтерский учет и аудит формирования финансовых результатов и использования прибыли предприятия

При проведении аудита необходимо учитывать, что конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), основных средств и иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль от реализации продукции и товаров определяется как разница между выручкой от реализации продукции в действующих ценах без НДС и акцизов и затратами на ее производство и реализацию.

Предприятия, осуществляющие экспортную деятельность, при исчислении прибыли из выручки от реализации продукции (работ, услуг) исключают экспортные тарифы.

Постановление Правительства РФ от 1 июля 1995 г. № 661 “О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат...”установило, что “для целей налогообложения выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере оплаты... либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов”.

Метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для составления финансовой отчетности и потому применяемый в системе бухгалтерского учета без альтернативы устанавливается по отгрузке продукции, товаров, выполнении работ, услуг и предъявлению покупателю (заказчику) расчетных документов.

Выбирая для целей налогообложения первый из названных методов, предприятие принимает на себя обязательство наряду с бухгалтерским учетом выручки от реализации осуществлять ее учет для целей налогообложения.

При проведении аудиторской проверки необходимо установить:

- правильность определения предприятием предполагаемой прибыли и выручки от реализации продукции (работ, услуг) для исчисления авансовых платежей в бюджет. В качестве источников проверки используются заключенные с покупателями договора на поставку продукции (выполнение работ, оказание услуг), гарантийные письма, плановые калькуляции себестоимости единицы продукции;

- наличие приказа (распоряжения) по учетной политике предприятия с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг);

- правильность определения и законность отражения фактической прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета. Предприятия по мере предъявления покупателям (заказчикам) расчетных документов на отгруженную продукцию (выполненные работы и оказанные услуги) должны в бухгалтерском учете делать записи:

Д-т сч. 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”

К-т сч. 46 “Реализация продукции (работ, услуг)”

Одновременно себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг) списывается в дебет счета 46 с кредитов счетов 20 «Основное производство», 40 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные».

При этом большое значение имеет проверка обоснованности приведенных в Главной книге и балансе данных о фактической себестоимости остатков нереализованной продукции (работ, услуг) и затрат незавершенного производства на счетах 40 и 45. Если в бухгалтерском учете производственная себестоимость остатков готовой продукции рассчитана неверно, то это требует исправления показателей прибыли. В целях получения достоверных результатов о прибыли для налогообложения предприятия должны создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими юридическими, а также физическими лицами;

- законность и обоснованность создания резервов по сомнительным долгам. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность предприятия, которая не погашается в установленный срок и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резервы по сомнительным долгам создаются по результатам проведенной в конце отчетного года инвентаризации дебиторской задолженности предприятия, а также, если создание такого резерва предусмотрено учетной политикой предприятия. Величину резерва определяют отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимость от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. На сумму создаваемых резервов делаются записи:

Д-т сч. 80 “Прибыли и убытки”

К-т сч. 82 “Оценочные резервы” субсчет 3 “Резервы по сомнительным долгам”.

Если до конца года, следующего за годом создания резервов по сомнительным долгам, этот резерв не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к прибыли отчетного года.

Основным вопросом проверки фактической прибыли является установление правильности:

1. отражения в отчетности фактической выручки (валового дохода) от реализации основной продукции (работ, услуг);

2. отражения в отчетности фактических затрат на производство реализованной продукции (работ, услуг);

3. отражения в отчетности прибыли от прочей реализации;

4. отражения в отчетности вне реализационных доходов.

3.1.1 Отражение в отчетности фактической выручки (валового дохода)

от реализации основной продукции (работ, услуг)

Для проведения аудиторской службой проверки фактической выручки (валового дохода) от реализации основной продукции (работ, услуг) используются следующие первичные документы, учетные регистры и отчетность:

- приказ предприятия об учетной политике на отчетный год, исходя из условий хозяйствования и заключенных договоров;

- форма бухгалтерского отчета N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании";

- главная книга или оборотный баланс;

- журнал - ордер NN 1,2, 11, 11-с, 11-сн (при применении журнально - ордерной формы счетоводства);

- первичные документы на отпуск готовой продукции со складов (расходные накладные склада готовой продукции, товарно-транспортные накладные на перевозку грузов автомобильным транспортом, транспортные накладные на перевозку грузов железнодорожным, водным и воздушным транспортом и др.);

- банковские выписки по движению денежных средств по расчетному счету;

- приходные кассовые ордера на приход денежной наличности в кассу предприятия в оплату счетов на отгруженную продукцию;

- платежные требования и платежные поручения на оплату отгруженной продукции;

- пропуск на вынос (вывоз) готовой продукции с территории предприятия.

На основании вышеперечисленных документов, учетных регистров, отчетных данных и первичных документов проверяющий при определении фактической выручки от реализации основной продукции производит проверку в следующем порядке.

Сверяет данные, отраженные в отчетной форме N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании" по статье "Выручка (валовой доход) от реализации продукции (работ, услуг)", с данными по Главной книге (оборотного баланса) по кредиту счета N 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Общая сумма расхождения должна составить сумму налога на добавленную стоимость, показанную в отчете о налоге на добавленную стоимость по статье "Налог на НДС по выручке от реализации" или в отчете по форме N 2 (раздел 1) "Отчет о финансовых результатах и их использовании" по статье "Налог на добавленную стоимость", а также сумму акцизов, отраженных в отчете по форме N 2 (раздел 1) "Отчет о финансовых результатах и их использовании" по статье "Акцизы".

Сумма налога на добавленную стоимость вычитается из выручки в сумме кредитового оборота по счету 68, субсчету "Расчеты на добавленную стоимость", за минусом обратных проводок по авансовым платежам.

В случаях несоответствия суммы, отраженной в Главной книге (оборотном балансе) по кредиту счета 46, с суммой, полученной после уменьшения выручки по отчетной форме N 2 на сумму НДС и акцизов, аудитор обязан выяснить причину такого несоответствия.

Сверяет данные по Главной книге (оборотному балансу) с данными журнала-ордера №11 "По счетам готовой продукции, отгрузки и реализации", N 11-с "По счетам реализации работ, услуг и расчетов с заказчиками за выполненные работы", N 11-сн "По счетам товаров, отгрузки и реализации" (при ведении журнально - ордерной формы счетоводства) или с учетными регистрами,, отражающими сумму реализации готовой продукции (при мемориальной форме счетоводства) по кредиту счета N 46.

При применении типовой журнально - ордерной формы счетоводства сводные данные по журналу -ордеру должны быть тождественны:

по промышленной деятельности - N 11 "По счетам готовой продукции, отгрузки и реализации" - в сумме по ведомости учета готовых изделий, реализации продукции и материальных ценностей N 16, ведомости учета реализации продукции и материальных ценностей N 16 (без учета движения готовых изделий) и ведомости учета реализации продукции в порядке плановых платежей N 17;

по подрядной деятельности - N 11-с "По счетам реализации работ, услуг и расчетов с заказчиками за выполненные работы" - с суммами по ведомостям N 5-с "Ведомость учета расчетов с заказчиками за выполненные работы" и N 16-с "Ведомости учета реализации услуг и материальных ценностей";

После проведения сверки отчетных данных и данных, отраженных в учетных регистрах, аудитор приступает к проверке правильности и законности оформления операций по оплате и отгрузке готовой продукции (работ, услуг).

При проведении анализа следует иметь в виду, что договора на поставку готовой продукции (выполнение работ, услуг) должны соответствовать утвержденной учетной политике.

Основанием для отражения в учетных регистрах отгруженной продукции (работ, услуг) являются следующие первичные документы:

При определении выручки от реализации по мере оплаты:

* выписки банка и платежные документы о поступлении денежных средств на расчетный счет (валютный или другие специальные счета);

* приходные кассовые ордера на оприходование наличных денежных средств в кассу предприятия (организации);

* ведомости учета сумм, числящихся на счете N 57 "Переводы в пути".

При проведении аудиторской проверки правильности формирования объема реализации согласно утвержденной учетной политике по мере оплаты отгруженной готовой продукции аудитор обязан сопоставить сроки фактической отгрузки готовой продукции с отгрузочным первичным документом, выполнению работ и услуг промышленного и непромышленного характера (предусмотренных уставом и учредительными документами), актов по выполненным строительным, ремонтно - строительным, монтажным, проектно - изыскательским, геологическим, научно - исследовательским и другим работам со сроками оплаты по данным первичных документов, учитываемых на счетах бухгалтерского учета в части поступления денежных средств (счета NN 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет" и 57 "Переводы в пути"). Несоответствие даты поступления денежных средств по выпискам банка или по приходным кассовым ордерам и даты оформления первичной документации на отгрузку готовой продукции, указывает на неправильное отражение в отчетности объема реализации.

При определении выручки от реализации по мере отгрузки готовой продукции (помимо документов, указанных выше): ведомости учета средств, поступивших по предварительной оплате, выданных на поставку продукции (выполнение работ и услуг) авансов, средств по оплате продукции, принятой от заказчиков по частичной готовности, средств, поступивших от виновных лиц в погашение выявленных недостач готовой продукции, средств, поступивших за реализованную готовую продукцию, произведенную дочерними предприятиями, филиалами, представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями предприятия (организации), как имеющими, так и не имеющими признаков юридического лица. Эти средства могут учитываться на счетах бухгалтерского учета 64 "Расчеты по авансам полученным", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 78 "Расчеты с дочерними предприятиями", 79 "Внутрихозяйственные расчеты";

Ведомость учета задолженности, относящейся к реализации готовой продукции и отраженной в бухгалтерском учете на счете N 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

Расходные накладные склада готовой продукции, товарно - транспортные накладные на перевозку груза автомобильным транспортом, транспортные накладные на перевозку груза железнодорожным, водным и воздушным транспортом, акт приемки - передачи готовой продукции (при приемке поставщиком продукции на ответственное хранение без ее отгрузки, а также пропуск на вынос (вывоз) продукции, находящейся в подразделении, осуществляющем охрану предприятия).

При проведении проверки правильности включения в объем реализации отгруженной готовой продукции (выполнения работ, услуг) аудитору следует сопоставить даты складской расходной накладной, товарно-транспортной накладной и пропуска на вынос (вывоз) этой продукции с периодом включения этих сумм в учетные регистры для отражения в бухгалтерском учете стоимости реализованной готовой продукции (выполненных работ и услуг).

В случаях выявления расхождения дат первичных документов, следует сличить период отражения операции по отгрузке продукции в учетном регистре и дату оплаты отгруженной продукции по выписке банка и платежному требованию (платежному поручению) или приходному кассовому ордеру.

В практической деятельности могут применяться следующие отдельные виды и методы проведения проверок правильности отражения в бухгалтерской отчетности выручки от реализации готовой продукции (работ, услуг).

На промышленных предприятиях одним из основных видов проверки (при наличии учетной политики по отгрузке) является сличение сумм, отраженных по кредиту счета N 46 "Реализация продукции", в расчетных документах, предъявленных заказчику, и сумм, отраженных в бухгалтерском учете по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". В случаях выявления расхождений проверяющему следует определить достоверность занесения сумм, указанных в расчетном документе ведомость N 16 (ведомость учета реализации продукции и материальных ценностей) или в ведомость N 17 (ведомость учета реализации продукции в порядке плановых платежей) при ведении журнально-ордерной формы счетоводства или в листок - расшифровку при ведении мемориально-ордерной формы.

Одновременно следует учесть, что отражение по кредиту счета N 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" может быть произведено только при наличии сумм по дебету этого счета, представляющих собой себестоимость отгруженной продукции, которая может быть списана с кредита счетов 40 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные", 20 "Основное производство", 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и других счетов. В случаях выявления отражения в дебете счета 46 "Реализация продукции" сумм без наличия кредитовых оборотов аудитор должен определить сумму скрытого от налогообложения дохода.

В строительных предприятиях по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" отражается стоимость законченных объектов или работ, выполненных по договорам подряда и субподряда, определяемая по документам, служащим основанием для расчетов между заказчиками и подрядчиками или субподрядчиками (в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"). При этом следует иметь в виду, что вид документа, на основании которого производится отражение этих операций в бухгалтерских учетных регистрах, должен быть указан в договоре подряда и (или) субподряда. Проверка правильности определения объема реализации в строительстве сводится к проверке своевременного отражения в бухгалтерском учете по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" сумм, подтвержденных первичными документами и отраженных на счетах 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и 64 "Расчеты по авансам полученным". Для этого аудитору следует сверить дату первичного документа, подтверждающего период окончания строительства (для генерального подрядчика), выполнения строительно-монтажных работ (для субподрядчика) с периодом отражения этого документа в учетных регистрах бухгалтерского учета.

Кроме этого, проверяющему следует обратить внимание на своевременность и полноту отражения по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" сумм авансов, полученных строительной организацией и числящейся на счете 64 "Расчеты по авансам полученным". В случаях установления фактов отражения сумм полученных авансов в последующие периоды после завершения строительных работ аудитор должен определить размер скрытой от налогообложения выручки.

Для проверки фактической выручки (валового дохода) от реализации основной продукции (работ, услуг) аудиторы используют следующие документы, учетные регистры и отчетность: отчет о финансовых результатах (форма № 2); журналы-ордера № 1, 2, 11, 11-С, 11-СН (при применении журнально-ордерной формы счетоводства); первичные документы на отпуск готовой продукции со склада; банковские выписки о движении денежных средств на расчетном счете; отчет о движении денежных средств (форма № 4); приходные кассовые ордера на приход денежной наличности в кассу предприятия в оплату счетов за отгруженную продукцию; платежные требования и платежные поручения на оплату отгруженной продукции; пропуска на вывоз готовой продукции с территории предприятия.

Обращается внимание на правильность отражения в учетных регистрах операций, связанных с реализацией продукции подсобных, вспомогательных и обслуживающих производств.

Аудитор также обязан проверить правильность оценки продукции и полноту отражения на счете 46 выручки от реализации продукции незавершенного производства, отпуска продукции в порядке обмена, продажи материальных ценностей в иностранной валюте.

3.1.2 Отражение в отчетности фактических затрат на производство

реализованной продукции (работ, услуг)

Для проведения аудиторской службой проверки о фактической себестоимости продукции (работ, услуг), полноты и правильности отражения в учете фактических затрат на производство и реализацию продукции необходимо руководствоваться «Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», утвержденного Постановлением правительства РФ от 5.08.92г №552 (с последующими изменениями и дополнениями).

При проведении проверки исследуются в первую очередь данные, отраженные в отчетной форме №2 «Отчет о финансовых результатах и их использовании», Главной книги (оборотном балансе) и в первичных документах, являющихся основанием для производства записей на счетах бухгалтерского учета и занесения в учетные регистры.

Формирование себестоимости реализованной готовой продукции по основной деятельности в бухгалтерском учете отражается по дебету следующих основных синтетических счетов:

20 «Основное производство»;

23 «Вспомогательное производство»;

26 «Общехозяйственные расходы»;

25 «Общепроизводственные расходы»;

43 «Коммерческие расходы»;

44 «Издержки обращения».

Приступая к исследованию состояния затрат, учтенных по дебету вышеназванных счетов, аудитору следует определить, с кредита каких счетов списывались расходы в дебет счетов, на которых формируется себестоимость, а также своевременность и законность их отражения в учетных регистрах .

С затратными счетами корреспондируются по кредиту следующие балансовые счета:

10 «Материалы»;

12 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»;

13 «Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов»;

31 «Расходы будущих периодов»;

50 «Касса»;

51 «Расчетный счет»;

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

63 «Расчеты по претензиям»;

73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;

84 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

67 «Расчеты по внебюджетным платежам»;

69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;

70 «Расчет с персоналом по оплате труда»;

02 «Износ основных средств»;

05 «Износ нематериальных активов»;

89 «Резервы предстоящих расходов и платежей»

3.1.3 Отражение в отчетности прибыли от прочей реализации

В соответствии с действующим положением к прочей реализации относятся доходы, полученные от реализации и выбытия основных средств, учитываемых на счете 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и от реализации прочих активов, учитываемых на счете 48 "Реализация прочих активов".

При проведении проверки следует использовать следующие документы:

- отчетная форма N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании";

- главная книга (оборотный баланс);

- акт о ликвидации основных средств (форма N ос-4);

- накладная на оприходование на склад материалов, узлов, комплектующих деталей по цене возможного использования;

- накладная на отпуск с материального склада основных средств, узлов и комплектующих деталей и других основных средств, товарно-материальных ценностей для реализации их на сторону;

- акт приема - передачи (форма N ос-1) при реализации или безвозмездной передаче основных средств другому предприятию;

- акции, облигации и другие ценные бумаги, и первичные документы, подтверждающие стоимость долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений;

- банковские выписки по движению денежных средств по расчетному счету;

- приходные кассовые ордера на приход денежной наличности в кассу предприятия в оплату счетов по реализации основных средств, материальных ценностей, нематериальных активов;

- пропуск на вынос (вывоз) основных средств и товарно-материальных ценностей с территории предприятия;

- журналы - ордера NN 1, 2, 8, 9, 13 при ведении журнально - ордерной формы счетоводства.

- другие первичные документы, на основании которых производится отражение реализации на счетах бухгалтерского учета N 47 и N 48.

При определении фактической выручки от прочей реализации и себестоимости реализованных основных средств и прочих активов проверка производится в следующем порядке.

По прибыли (убыткам), получаемой от реализации основных средств и отражаемой в кредите счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", сверяются данные, отраженные в отчетной форме N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании" по статье "Результат от прочей реализации", с данными сальдо по Главной книге по кредиту (дебету) счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств".

В случае, если сумма, отраженная в отчетной форме N 2, меньше суммы, исчисленной в указанном выше порядке, следует определить причины образовавшейся разницы.

При проверке следует обратить внимание на правильность определения разницы в стоимости полученных денежных средств от продажи основных средств и первоначальной стоимостью этих основных средств. Для этого требуется сверить сумму по выписке банка или приходного кассового ордера с суммой, указанной в акте приема - передачи основных фондов (форма N ос-1), а также с инвентарной карточкой учета основных средств N ос-6, применяемой для учета зданий, сооружений и передаточных устройств, или с инвентарной карточкой учета основных средств N ос-7, применяемой для учета остальных основных средств.

В случае выявления расхождений между суммой, указанной в акте приема - передачи (форма N ос-1) и карточке учета основных средств (N ос-6, N ос-7), следует определить причину образования расхождений.

При безвозмездной передаче (получении) основных средств другим (другими) предприятиям (предприятиями), а также своим филиалам и структурным подразделениям следует установить правильность отражения результата от этой операции на результатах от прочей реализации. В соответствии с подпунктом "а" п. 1.3 письма Министерства финансов Российской Федерации от 16.03.92 N 6 финансовый результат безвозмездной передачи должен быть отражен на счете 88 "Фонды специального назначения", субсчет "Безвозмездно полученные (переданные) основные средства". Если результат от безвозмездной передачи основных средств не отражен по статье "Результат от прочей реализации", следует сумму прибыли (убытка), отраженной в отчетной форме N 2 по статье "Результат от прочей реализации" и по счету 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", уменьшить (увеличить) на сумму прибыли (убытка), полученной от этой передачи (получения) основных средств.

К реализации прочих активов, отраженных в кредите счета 48 "Реализация прочих активов", относится реализация товарно-материальных ценностей, принадлежащих предприятию, не подлежащих отражению на счетах 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" и 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств". В частности, к таким операциям относится реализация нематериальных активов, товарно-материальных ценностей (сырья, комплектующих изделий, как покупных, так и собственного производства, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, узлов, деталей, материалов и других ценностей), оприходованных при ликвидации основных фондов, товаров, приобретенных для перепродажи (за исключением торговых и снабженческих предприятий, у которых такие товары являются предметами основной деятельности), валютных ценностей, ценных бумаг и других финансовых вложений.

Данные, отраженные в отчетной форме N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании" по статье "Результат от прочей реализации", сверяются с данными по Главной книге по кредиту счета 48 "Реализация прочих активов", уменьшенными на балансовую стоимость прочих активов, отраженных по дебету этого же счета.

В случаях образования разницы в результате этой сверки аудитору следует определить исследовать причины образовавшейся разницы.

Кроме этого, аудитор должен проверить правильность отражения в кредите счета 48 "Реализация прочих активов" сумм износа реализованных нематериальных активов и малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

В случаях выявления расхождений сумм, отраженных по кредиту счета 48 "Реализация прочих активов" и по дебету счета 05 "Износ нематериальных активов" и 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", или отсутствия такой проводки, следует определить причину расхождения.

При проверке следует установить достоверность бухгалтерской отчетности в части своевременности отражения хозяйственных операций.

В случаях выявления фактов несоответствия дат и периодов отражения в бухгалтерском учете этих документов аудитор обязан проанализировать влияние такого несоответствия на общую сумму прибыли от прочей реализации, отраженной в отчетной форме N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании".

3.1.4 Отражение в отчетности внереализационных доходов

В соответствии с действующим "Положением о бухгалтерском учете и отчетности", утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 20.03.92 N 10 и письмом Минфина СССР от 26.07.91 N 338 с дополнениями и изменениями, внесенными в него письмом Минфина РФ от 16.03.92 N 6, к внереализационным доходам и расходам относятся суммы:

уплаченных и полученных штрафов, пени, неустоек и других экономических санкций; процентов, полученных по суммам средств, числящихся на расчетных, текущих, валютных и других счетах предприятия; доходы, полученные от сумм, находящихся на депозитных счетах;

доходы (расходы), полученные (уплаченные) по всем видам займов, доходы (расходы) по курсовым разницам по операциям с валютой; прибылей и убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году; убытков от стихийных бедствий;

потерь от списания долгов и дебиторской задолженности, поступлений долгов, ранее списанных как безнадежные, доходов (дивидендов, процентов) по акциям, облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию, доходов, полученных от долевого участия в совместной деятельности в других предприятиях, доходы от сдачи имущества в аренду;

затрат на содержание законсервированных мощностей и объектов, погашаемых в соответствии с действующим законодательством за счет прибыли (доходов);

убытков от списания ранее присужденных долгов по недостачам и хищениям, по которым возвращены исполнительные документы;

затрат по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции; судебных издержек и арбитражных сборов;

не компенсируемых убытков в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, вызванных экстремальными ситуациями,

и другие прибыли (убытки), и других затрат, относимых в соответствии с действующим законодательством на результаты хозяйственной деятельности.

При проведении проверки используются:

форма N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании";

главная книга (оборотный баланс);

первичные документы, на основании которых производились бухгалтерские записи по дебету и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" и не подлежащие отражению на счетах 46, 47, 48.

Проверка правильности отражения вне реализационных доходов (расходов) производится в следующем порядке.

Сверяются данные, показанные по форме N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании" по статье "Доходы и расходы от внереализационных операций", с данными по Главной книге по кредиту и дебету счета 80 "Прибыли и убытки", не отраженными по счетам 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов".

В случае образования разницы следует определить причины ее возникновения, анализируя каждый вид дохода в соответствии с используемыми счетами.

3.2 Методика аудита распределения прибыли предприятия

В процессе использования прибыли отражаются финансовые отношения предприятия с бюджетом, банком, коллективом работников. Основными задачами аудита являются: контроль за соблюдением установленного режима финансирования различных затрат за счет прибыли; выявление отклонений фактического использования прибыли от плановых назначений, их причин и последствий; проверка правильности определения причитающихся бюджету платежей и оставляемой предприятию части прибыли.

Исходной информацией для проверки служат:

финансовый план;

счет 81 “Использование прибыли”;

журналы-ордера № 15 и 8;

главная книга;

первичные документы по операциям использования прибыли в течении года и после утверждения годового отчета;

бухгалтерский баланс;

форма № 2 (приложение № 4).

В процессе проверки аудитором, прежде всего, обращается внимание на выполнение обязательств перед бюджетом по налогам, изъятие в бюджет экономических санкций за нарушение дисциплины цен, установленных стандартов и технических условий, требований по охране окружающей среды, несоблюдение санитарных норм и правил.

3.2.1 Проверка правильности расчета по налогу на прибыль

Согласно Закону РФ от 27.12.1991г. «О налоге на прибыль предприятий и организаций» предприятия и организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, осуществляющие предпринимательскую деятельность, производят взносы в бюджет налога на прибыль.

Исчисление и уплата налога на прибыль производится в соответствии с указанным Законом и инструкцией «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» №37 от 10.08.1995г. с последующими изменениями и дополнениями.

При аудиторской проверке расчетов налога от фактической прибыли следует иметь в виду, что расчеты с бюджетом осуществляются из валовой прибыли, являющейся объектом налогообложения, исчисляемой исходя из методологии ее определения.

Производится проверка правильности расчета:

валовой прибыли, уменьшенная при исчислении налога на прибыль на отдельные виды доходов, по которым установлен иной порядок расчетов с бюджетом и другие ставки налоговых платежей в бюджет;

льгот за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли на суммы фактически произведенных затрат за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия;

налогооблагаемой базы, для исчисления налога на прибыль;

налога на прибыль, уплачиваемого, с 1.04.1999г. в размере 11% в федеральный бюджет, 19% в бюджеты субъектов РФ.

Для этих целей анализируется счета 80 «Прибыли и убытки», 81 «Использование прибыли» субсчет 81-1 «Платежи в бюджет», 68 «Расчеты с бюджетом».

Аудитор определяет правильность проведения реформации баланса.

3.2.2 Проверка использования чистой прибыли

Процесс распределения чистой прибыли регулируется учредительными документами предприятия. Он может осуществляется бесфондовым и фондовым методами.

При фондовом методе распределения прибыли детально изучаются начисление средств по специальным фондам и распределение из этих фондов. К таким фондам можно отнести:

фонд накопления;

фонд потребления;

фонд социальной сферы;

фонд капитальных вложений;

прочие фонды.

Аудитор производит анализ счета 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и соответствующие субсчета к этому счету открытые по каждому из создаваемых фондов в корреспонденции с соответствующими счетами.

При бесфондовом методе распределения прибыли проводят анализ счета 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», в разрезе только двух субсчетов: 88-1 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года; 88-2 «Нераспределенная прибыль (убыток) прошлых лет». На данные субсчета относятся: расходы:

на погашение кредита, предоставленного на финансирование капитальных вложений;

на модернизацию оборудования; расходы, связанные с выпуском и распространением ценных бумаг; взносы в объединенные инвестиционные фонды при их создании, а также при создании совместных предприятии, АО, ассоциаций;

на проведение оздоровительных мероприятий и организации отдыха трудящихся;

на поощрение работников;

на выплату девидентов и др.

В заключении аудитору необходимо оценить динамику показателей прибыли. Это проводится путем сопоставления соответствующих показателей с предыдущим отчетным периодом и за ряд таких периодов, для того чтобы оценить тенденцию их изменения. Для анализа привлекаются данные отчетности и предыдущих периодов, а также информация из аналитического учета к счету 80 “Прибыли и убытки”.

В процессе дальнейшей проверки аудитор определяет рентабельность работы предприятия.

По итогам анализа прибыли аудитор разрабатывает мероприятия, направленные на ускорение реализации продукции, снижение себестоимости, предотвращение не планируемых потерь, обращая особое внимание на разработку финансовой стратегии предприятия на перспективу и на ближайшие периоды.

3.2.3 Апробация методики аудита финансовых результатов на примере

ООО «Электромонтаж»

Исследуемое строительное предприятие «Электромонтаж» является обществом с ограниченной ответственностью, поэтому, согласно законодательным актам, оно не подвергается обязательному аудиту. Возможна только инициативная аудиторская проверка предприятия.

За время существования предприятия аудиторских проверок не проводилось.

Учетной политикой предприятия ООО «Электромонтаж» предусмотрен метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения по мере оплаты (безналичный расчет: по мере поступления денежных средств за товары (работы, услуги) на расчетный счета в банке). Ведение бухгалтерского учета предполагает определение выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки продукции, выполнения работ, оказания услуг и предъявлению покупателю (заказчику) расчетных документов. Согласно действующего Положения о составе затрат №552 (с изменениями и дополнениями) в бухгалтерском учете альтернативы нет.

В данной ситуации ООО «Электромонтаж» принимает на себя обязательство наряду с бухгалтерским учетом выручки от реализации осуществлять ее учет для целей налогообложения.

Это обязательство выполняется на исследуемом предприятии неукоснительно.

Следует отметить, что крупные строительные предприятия г. Твери ведут бухгалтерский учет для целей налогообложения по отгрузке.

В процессе проведения аудиторских проверок строительных предприятий наиболее часто встречающиеся бухгалтерские ошибки, непосредственно влияющие на финансовые результаты предприятия, которые, как правило, в случае их обнаружения налоговыми или иными надзорными органами, могут повлечь за собой необоснованные убытки предприятия.

Рассмотрим случаи возникновения ошибок: [ c. 49-96]

1.Занижение налогооблагаемой прибыли за счет занижения выручки от реализации

1.1 Занижение оборотов по реализации продукции (работ, услуг)

Занижение выручки от реализации продукции (работ, услуг) возможно в тех случаях, когда в целях налогообложения она определяется расчетным путем, а также в результате неправильного определения момента отнесения выручки к отчетному периоду.

На исследуемом предприятии за 1998г. таких нарушений не выявлено.

1.2 Занижение оборотов по реализации основных средств и иного имущества предприятия.

В 1998г. реализации основных средств и иного имущества на предприятии на производилось.

2. Занижение налогооблагаемой прибыли за счет завышения затрат на производство продукции (работ, услуг).

2.1 Списание на счета учета затрат на производство расходов, не принадлежащих к составу затрат, относимых на себестоимость продукции.

На исследуемом предприятии за 1998г. таких нарушений не выявлено.

2.2 Нарушение установленного порядка начисления амортизации.

Наиболее распространенной ошибкой в отношении отнесения начисленного износа на счета учета затрат на производство является нарушение сроков начала и окончания начисления амортизации.

На исследуемом предприятии за 1998г. нарушений не выявлено.

2.3 Отнесение на издержки затрат, связанных с приобретением материальных ресурсов.

Расходы подлежат отражению на счетах учета материальных ресурсов и списываются на счета учета затрат на производство продукции по мере использования этих ресурсов в производстве в части, соответствующей использованным ресурсам.

На исследуемом предприятии за 1998г. выявлена пересортица материальных ресурсов при списании по актам выполненных работ. Что говорит о пренебрежительном ведении складского учета на предприятии, отсутствии проведения инвентаризаций и при проверке налоговой инспекцией может вызвать дополнительные вопросы.

2.4 Отнесение на издержки производства и обращения расходов, превышающих установленные лимиты.

К расходам, которые в целях налогообложения при исчислении налогооблагаемой прибыли учитываются в пределах установленных нормативными документами лимитов, относятся:

* командировочные расходы;

* расходы на рекламу;

* представительские расходы;

* компенсации за использование личных автомобилей в служебных целях;

* расходы на обучение;

* расходы по уплате процентов по кредитам банков;

* платежи за превышение предельно допустимых выбросов (сбросов) загрязняющих веществ.

Проверяя в организации ООО «Электромонтаж» отнесение затрат по командировочным расходам на себестоимость продукции (работ, услуг) было обнаружено, что расходы по квитанциям за проживание в гостиницах были отнесены на себестоимость выше установленной нормы. Были сделаны проводки.

Д-т сч.20

К-т сч.71 На полную сумму указанную в квитанции.

Необходимо было отнести на себестоимость только сумму в пределах установленной нормы, а превышение отнести на счет Использования прибыли и сделать следующие проводки.

Д-т сч.20

К-т сч.71 На сумму в пределах установленных норм.

Д-т сч.81

К-т сч.71 на сумму превышения.

2.5 Отнесение на затраты производства НДС.

Пренебрежение установленным порядком учета налога на добавленную стоимость может привести к занижению налогооблагаемой прибыли.

При проверке командировочных расходов на предприятии было обнаружено, что не выделялся бухгалтером из квитанции за проживание в гостинице НДС в пределах установленных норм, для предъявления к возмещению из бюджета. Таким образом НДС был отнесен на себестоимость, что вызвало занижение налогооблагаемой базы..

2.6 Отнесение на себестоимость излишне начисленных страховых взносов в социальные фонды.

Иногда считают, что проще переплатить суммы соответствующих взносов, чем вести дискуссии с представителями данных фондов, но при этом упускают из вида возможность дальнейших осложнений с налоговыми органами по налогу на прибыль.

3. Занижение налогооблагаемой прибыли за счет неправильного отражения вне реализационных доходов и расходов и некоторых видов убытков.

На предприятии по результатам проверки «Комитета по охране окружающей среды» на руководителя был наложен штраф. Предприятие оплатило штраф за руководителя платежным поручением с отнесением суммы штрафа на вне реализационные убытки. Произошло занижение налогооблагаемой прибыли, за не удержание суммы подоходного налога по доходам, выплачиваемым физическому лицу.

При проверки распределения прибыли на предприятии за 1998 г. нарушений не выявлено.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

На уровне предприятия в условиях товарно-денежных отношений чистый доход принимает форму прибыли. Прибыль как важнейшая категория рыночных отношений выполняет определенные функции.

Во-первых, прибыль характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности предприятия. Значение прибыли состоит в том, что она отражает конечный финансовый результат.

Во-вторых, прибыль обладает стимулирующей функцией. Ее содержание состоит в том, что прибыль одновременно является финансовым результатом и основным элементом финансовых ресурсов предприятия.

В-третьих, прибыль является одним из источников формирования бюджетов разных уровней.

В условиях рыночной экономики значение прибыли огромно. Стремление к получению прибыли ориентирует товаропроизводителей на увеличение объема производства продукции, нужной потребителю, снижение затрат на производство. При развитой конкуренции этим достигается не только цель предпринимательства, но и удовлетворение общественных потребностей. Для предпринимателя прибыль является сигналом, указывающим, где можно добиться наибольшего прироста стоимости, создает стимул для инвестирования в эти сферы.

Свою роль играют и убытки. Они высвечивают ошибки и просчеты в направлении средств, организации производства и сбыта продукции.

При планировании и оценке хозяйственной и финансовой деятельности предприятия, распределении прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия, используются конкретные показатели прибыли.

Ёмким информативным показателем является валовая прибыль, которая представляет собой сумму прибылей (убытков) предприятия от реализации продукции и доходов (убытков), не связанных с ее производством и реализацией. В дипломной работе подробно рассмотрены все элементы валовой прибыли.

Для определения по установленной ставке суммы налога на прибыль предприятия рассчитывается налогооблагаемая прибыль путем корректировки валовой прибыли, так как последняя может содержать доходы, облагаемые по другим ставкам или не облагаемые налогом. Облагаемая прибыль - часть прибыли предприятия, облагаемая налогом в соответствии с Законом РФ “О налоге на прибыль предприятии и организаций”.

Чистая прибыль - прибыль предприятия, остающаяся в его распоряжении после уплаты налогов, акцизов и платежей в федеральный и местные бюджеты.

Чистой прибылью предприятия с учетом сложившейся практики можно считать ту часть прибыли, которая направляется на капитальные вложения и прирост основного и оборотного капитала, на покрытие убытков прошлых лет и отчисления в резервный капитал, а также на выплату дивидендов и доходов собственникам. С 1 января 1991 года чистая прибыль предприятия распределяется по усмотрению предприятия.

В дипломной работе приводится современная модель формирования, распределения и использования прибыли предприятия. Рассмотрены основные моменты формирования финансового результата предприятия от реализации продукции (работ, услуг), от реализации основных средств и внереализационных операций.

Проведено исследование бухгалтерского учета формирования финансовых результатов предприятия и использования прибыли. Подробно рассмотрен бухгалтерский учет строительной организации ООО «Электромонтаж» в части формирования финансовых результатов и распределения прибыли.

Анализируя ведение бухгалтерского учета на данном предприятии можно сделать выводы:

вся деятельности предприятия лежит в рамка Российского законодательства. При ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности главный бухгалтер руководствуется законодательными, нормативными актами и учредительными документами;

бухгалтерский учет ведется на основе применения журнально-ордерной системы учета, с использованием персонального компьютера и программного продукта 1С бухгалтерия;

ООО Электромонтаж имеет статус малого предприятия (по численности). Налог на прибыль платит ежеквартально, без авансовых платежей;

на предприятии отсутствуют: внешнеэкономические операции, не проводится рекламная компания, не производится обучение рабочих, нет капитального строительства, не выделяются средства на представительские расходы. Что значительно упрощает бухгалтерский учет и методику расчета прибыли;

прибыль предприятия от реализации продукции в 1998 году составила 55201руб., что практически втрое ниже уровня 1997 года. Это обусловлено сложившейся в России системой неплатежей, увеличением себестоимости работ (резкое подорожание материальных ресурсов);

предприятие в 1998г., из-за отсутствия денежных средств на расчетном счете, не имело возможность платить налоги в бюджеты разных уровней и внебюджетные фонды во время. Следовательно, большая часть чистой прибыли пошла на погашение пеней по налогам и сборам.

нераспределенной прибыли за 1998г. на предприятии не осталось, что говорит о невозможности: расширении производства, получении дивидендов учредителями и т.д.;

при работе на строительстве объектов финансируемых из бюджетов различных уровней широко использовалась система взаимозачетов по налогам. Из-за большого срока проведения взаимозачетов происходил рост пеней, что так же отразилось на чистой прибыли предприятия;

при сложившейся системе неплатежей в России и большой дебиторской задолженности не создается резерв по сомнительным долгам.

К недостаткам ведения бухгалтерского учета на предприятии можно отнести:

отсутствие графика и схемы документооборота, поэтому не всегда вовремя оформленные первичные документы, отсутствие на них подписей, некоторых обязательных реквизитов;

отсутствие приказов по списанию ГСМ, проведение инвентаризаций, созданию комиссий по списанию основных средств, МБП;

отсутствие актов по проведению инвентаризации основных средств, материальных запасов, кассы, дебиторской задолженности;

отсутствие на предприятии таких документов как: «Положение о заработной плате на предприятии», «Положение о премирование», «Положение о выплате дивидендов учредителям»;

несвоевременная обработка документов, что влечет за собой отсутствие оперативной информации;

отсутствие внутренней отчетности, что существенно снижает эффективность управления предприятием.

отсутствие контроля со стороны внешних пользователей (за время работы не проводились проверки налоговой инспекции);

отсутствие внутреннего контроля со стороны бухгалтерии подведомственных служб.

Данные недостатки существенно снижают уровень эффективности работы предприятия и при проверке налоговой инспекции могут вызвать дополнительные вопросы.

В настоящей дипломной работе (раздел 2.4) рассмотрены актуальность и проблемы автоматизации бухгалтерского учета в России.

Основными недостатками программного продукта 1С бухгалтерия версия 6.0 используемого на исследуемом предприятии являются:

* сложность в первоначальной настройке;

*внесение корректировок в программу при изменении в бухгалтерском учете и отчетности, сложность вызвана необходимостью знания макроязыка программы и в большинстве случаев предприятие вынуждено пользоваться услугами программиста, что вызывает дополнительные, существенные затраты;

* неудобное представление итоговых и промежуточных данных;

* невозможность обеспечения нестандартного запроса;

* недостаточная оперативность учета;

* морально устаревшая версия программы.

В настоящее время в России широко внедряется новая версия программы 1С бухгалтерия «Предприятие», в которой существенно устранены указанные недостатки. Но в тоже время данная программа более жестко увязывает необходимые документы и от пользователя требуется более четкой и дисциплинированной работы, что иногда пугает бухгалтеров.

Ииспользуемая на предприятии правовая база «Консультант плюс» раздел «Российское законодательство» содержит полный спектр законодательных актов Российского государства. В ней удобно выполненна поддержки документов, система гиперссылок.

Основным недостатком данной системя является отсутствие связи с бухгалтерскими программами. В следствии этого возникает необходимость увязывания законодательных актов и бухгалтерского учета непосредственно главному бухгалтеру, что порой вызывает затруднения

В данной работе приведена методика проведения аудиторских проверок финансовых результатов предприятия. Сделана попытка апробировать методику аудита на строительной организации ООО «Электромонтаж». Выводы по данной теме представлены в Главе 3 Раздела 3.2.3 «Апробация методики аудита финансовых результатов на примере ООО «Электромонтаж».

прибыль учет аудит строительный

Список использованной литературы:

1. Закон РФ «О налоге на прибыль предприятии и организаций» от 27.12.91 г. № 2116-1. Введен в действие с 01.01.1992 г. (ЭЖ. 1992 № 10).

2. Закон РФ «О внесении изменений и дополнений в закон РФ «О налоге на прибыль предприятии и организаций» от 3.03.1999 г. № 45-ФЗ

3. Закон РФ «О внесении изменений и дополнений в закон РФ «О налоге на прибыль предприятии и организаций” от 31.03.1999 г. № 62-ФЗ

4. Закон РФ «Об основах налоговой системы в РФ» от 27.12.1991г. №2118-1

5. Закон РФ «О первоочередных мерах в области бюджетной и налоговой политики» от 29.12.1998г. №192-ФЗ

6. Указ Президента РФ «Об основных направлениях налоговой реформы в РФ и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины» от 08.05.1996 г. № 685 (ЭЖ. 1996. № 22).

7. Постановление Правительства РФ «Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.» от 05.08.92 г. № 552 ( ФГ. 1992. № 33).

8. Постановление Правительства РФ «О внесении изменений и дополнений в положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. от 01.07.95 г. № 661. (ЭЖ. 1995. № 28).

9. Постановление Правительства РФ «О внесении изменений и дополнений в положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.» от 12.07.1999г. № 794

10 Постановление Государственного комитета РФ по вопросам архитектуры и строительства «Типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ» от 4.12.1995г. № БЕ-11-260/7

11. Инструкция ГНС РФ «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятии и организаций.» от 10.08.1995 г. № 37 (ЭЖ. 1995. № 36).

12. Инструкция ГНС РФ «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятии и организаций, с учетом изменений и дополнений №5 рег. №1873.» от 20.08.1999г.

13. Приказ МНС РФ «О внесении изменений и дополнений в инструкцию госналогслужбы России от 10.08.95 г. № 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятии и организаций.» от 06.07.99 г. № АП-3-02/204